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Série / Division :IS - RICITexte :L'article 61 de la loi n° 2023-1322 du 29 décembre 2023 de finances pour 2024 proroge jusqu'au 31 décembre 2027 le crédit d'impôt pour dépenses d'édition d'œuvres musicales, prévu à l'article 220 septdecies du code général des impôts.Actualité liée :XDocument lié :BOI-IS-RICI-10-15 : IS - Réductions et crédits d'impôt - Crédit d'impôt pour dépenses d'édition d'œuvres musicalesSignataire du document lié :Bruno Mauchauffée, adjoint au directeur de la législation fiscale | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | ACTU-2024-00043 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/14152-PGP.html/ACTU-2024-00043 | 2024-02-14 00:00:00 | 0f5ba9e4eef73cc8d2a3eba730583a7cb8cbb42f0fcc6d9a911f35685a4af1c9 | [
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] |
Séries / Divisions :CTX - PREA ; TVA - DED ; CF - CPFTexte :La procédure d’instruction sur place des demandes de remboursement de crédits de taxe sur la valeur ajoutée (TVA), codifiée à l’article L. 198 A du livre des procédures fiscales, permet à l’administration fiscale, en se rendant dans les locaux de l'entreprise, de procéder à des constats matériels et de consulter les livres ou documents comptables dont la présentation est prévue par le code général des impôts ainsi que toutes les pièces justificatives qui sont afférents à cette demande.Actualité liée :XDocuments liés :BOI-TVA-DED-50-20 : TVA - Droits à déduction - Modalités d'exercice du droit à déduction - RemboursementBOI-CF-CPF-40 : CF - Obligations des contribuables liées au contrôle et à la prévention de la fraude - Obligation de délivrance de copie de documentsBOI-CTX-PREA-20 : CTX - Contentieux de l'assiette de l'impôt - Procédure préalable devant le service - Règles particulières à certains impôtsSignataire des documents liés :Carole Maudet, sous-directrice du contrôle fiscal, du pilotage et de l'expertise juridique | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | ACTU-2023-00149 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/14100-PGP.html/ACTU-2023-00149 | 2024-05-15 00:00:00 | f72815f52beb2173b45bb28cba66fecfa68c25b06b4670e21df91a179e1d724e | [
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Série / Division :PAT - IFITexte :Le IV de l'article 973 du code général des impôts (CGI), dans sa rédaction issue de l’article 27 de la loi n° 2023-1322 du 29 décembre 2023 de finances pour 2024, précise les modalités de détermination de la valeur imposable à l'impôt sur la fortune immobilière des parts ou actions mentionnées au 2° de l'article 965 du CGI, en présence de dettes contractées directement ou indirectement par une société ou un organisme et qui ne sont pas afférentes à un actif imposable.Actualité liée :XDocuments liés :BOI-PAT-IFI-20-20-20-10 : PAT - IFI - Assiette - Biens soumis à l'impôt - Parts ou actions de sociétés ou d’organismes - Valeur des parts ou actions de sociétés ou d'organismes représentative de biens ou droits immobiliersBOI-PAT-IFI-20-30 : PAT - IFI - Assiette - Évaluation des actifs imposablesBOI-PAT-IFI-20-30-10 : PAT - IFI - Assiette - Évaluation des actifs imposables - Principes, valeur vénale, immeubles grevés d’un contrat et titres des sociétés ou d’organismesBOI-PAT-IFI-20-30-20 : PAT - IFI - Assiette - Évaluation des actifs imposables - Dispositions légales spécifiques pour l’évaluation de certains actifsBOI-PAT-IFI-20-30-30 : PAT - IFI - Assiette - Évaluation des actifs imposables - Parts ou actions de sociétés ou d'organismes - Dettes contractées par la société ou l'organismeBOI-PAT-IFI-20-40 : PAT - IFI - Assiette - Déduction du passifBOI-PAT-IFI-20-40-10 : PAT - IFI - Assiette - Déduction du passif - Conditions de déductibilité des dettesBOI-PAT-IFI-30 : PAT - IFI - Actifs exonérésBOI-PAT-IFI-50-10-30 : PAT - IFI - Obligations des redevables - Souscription d'une déclaration - Informations à fournir par la société ou l’organismeSignataire des documents liés :Laurent Martel, directeur de la législation fiscale | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | ACTU-2024-00084 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/14211-PGP.html/ACTU-2024-00084 | 2024-06-05 00:00:00 | f5dae5789cf994edda45136270e074bd913dda2e0ade94f524f153f7edb55191 | [
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0.03943168744444847,
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0.023608259856700897,
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0.039940979331731796,
0.006085429806262255,
0.013693422079086304,
-0.013343294151127338,
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-0.0049305567517876625,
0.012752192094922066,
0.0015898881247267127,
-0.024908555671572685,
-0.00972763542085886,
-0.037994761019945145,
0.04415157064795494,
0.027593908831477165,
0.002996669849380851,
0.0675576850771904,
-0.0197755116969347,
-0.016561023890972137,
-0.027860090136528015,
-0.0449722483754158,
0.005321735516190529,
-0.01729399897158146,
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0.059658851474523544,
0.011924996972084045,
-0.03241266310214996,
-0.03384927287697792,
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0.030107956379652023,
-0.03409740328788757,
-0.009828783571720123,
0.022146018221974373,
0.044987861067056656,
-0.016614142805337906,
0.009488767944276333,
0.03853485360741615,
0.033834636211395264,
-0.018831299617886543,
-0.008368358016014099,
0.05365672707557678,
0.03612903133034706,
-0.00675598531961441,
-0.0100145498290658,
-0.006839666981250048,
0.0023066154681146145,
0.05933498591184616,
0.00678233103826642,
0.00009212926670443267,
-0.02541479654610157,
-0.03449014201760292,
-0.009133129380643368,
-0.06012282148003578,
0.008546330034732819,
0.0526401624083519,
0.05049046128988266,
-0.020240498706698418,
-0.048789408057928085,
-0.027789607644081116,
0.0008356967591680586,
0.06440302729606628,
-0.02194332517683506,
0.05590469017624855,
-0.04902663826942444,
-0.03866594284772873,
-0.020403441041707993,
0.005406119395047426,
-0.029598819091916084,
0.04632383957505226,
-0.026712356135249138,
-0.04505153372883797,
-0.04024795442819595,
-0.027574745938181877,
0.044819679111242294,
0.0037623655516654253,
-0.0117341298609972,
0.0049908640794456005,
0.0037203060928732157,
0.03476734086871147,
0.012037533335387707,
0.0030540202278643847,
0.012873884290456772,
-0.030618004500865936,
-0.006566487718373537,
0.03621753677725792,
0.003937970381230116,
-0.057342279702425,
-0.04690997675061226,
-0.05398261547088623,
-0.0038280077278614044,
0.03122008591890335,
0.004551970865577459,
0.014949662610888481,
0.013315671123564243,
0.02653534524142742,
-0.04179000481963158,
0.05111097916960716,
-0.03060833364725113,
-0.006981265731155872,
-0.05257460102438927,
0.028650637716054916,
0.0205300971865654,
0.01063703466206789,
0.033246416598558426,
-0.024104557931423187,
-0.0487903356552124,
-0.009030912071466446,
-0.03376348689198494,
-0.033643532544374466,
-0.004736866801977158,
-0.021198229864239693,
-0.013387990184128284,
-0.036272402852773666,
0.010580293834209442,
0.07692865282297134,
-0.00712478207424283,
-0.0053205471485853195,
-0.001147343427874148,
-0.041227955371141434,
-0.010499736294150352,
-0.026474568992853165,
0.004254854284226894,
0.03399122878909111,
-0.051171932369470596,
0.030134394764900208,
0.0237825196236372,
0.021520433947443962,
0.005345331970602274,
-0.0060955495573580265,
-0.02921409346163273,
-0.008257503621280193,
0.005470988806337118,
-0.021983111277222633,
0.06369505822658539,
0.047249361872673035,
0.023652315139770508,
-0.03836214914917946,
-0.06723181903362274,
-0.01818178966641426,
-0.004162841942161322,
-0.05692131817340851,
-0.024440696462988853,
-0.03445030376315117,
-0.03265358507633209,
-0.03162024915218353,
-0.04665863513946533,
0.015231208875775337,
-0.004367154557257891,
-0.03670547530055046,
-0.013104047626256943,
0.011018509045243263,
0.019539229571819305,
0.00001973754660866689,
0.09953897446393967,
0.04205668717622757,
0.02818366140127182,
0.01746979169547558,
-0.012518776580691338,
0.008717836812138557,
0.013761065900325775,
-0.030248118564486504,
0.014604097232222557,
0.01881731115281582,
0.01779831014573574,
-0.015286118723452091,
-0.03466581553220749,
-0.04921472817659378,
0.06308278441429138,
0.08971855044364929,
0.00013497716281563044,
0.006436012219637632,
0.101808562874794,
-0.07820594310760498,
-0.04664003103971481,
0.02331404574215412,
0.01788529008626938,
0.01582431234419346,
-0.022545509040355682,
0.009649932384490967,
-0.0018435355741530657,
0.012143895961344242,
-0.004446006845682859,
-0.05401599779725075,
-0.01610962115228176,
0.03898116201162338,
-0.004995903465896845,
0.007753775920718908,
-0.03217979893088341,
0.028386762365698814,
0.006612223573029041,
-0.017278652638196945,
-0.019840989261865616,
-0.0009382005082443357,
-0.02900458686053753,
-0.053143758326768875,
0.03122987225651741,
0.0020463471300899982,
-0.008135960437357426,
0.015305614098906517,
-0.01469558198004961,
0.04807315766811371,
0.07512068003416061,
0.013643674552440643,
0.007393578998744488,
-0.0175566878169775,
-0.005851485300809145,
0.004597225226461887,
0.05901271104812622,
0.03045179322361946,
0.017415523529052734,
0.03997967019677162,
-0.03896905109286308,
0.006921519059687853,
0.04453452304005623,
-0.022366469725966454,
0.04603699967265129,
0.030244598165154457,
0.013507092371582985,
0.022506555542349815,
-0.03698357194662094,
-0.002312171971425414,
0.04900398105382919,
0.027506424114108086,
-0.03291803598403931,
0.02799486741423607,
-0.07736624032258987,
-0.00007586005085613579,
0.03438464552164078,
0.04365726187825203,
0.004808994010090828,
0.023171165958046913,
-0.030407235026359558,
0.03377419710159302,
-0.06992079317569733,
0.019468894228339195,
0.017025595530867577,
0.07330569624900818,
0.041041433811187744,
-0.03156823664903641,
-0.015429945662617683,
0.021221356466412544,
-0.06036415323615074,
-0.026669645681977272,
0.004588190466165543,
-0.034252606332302094,
-0.06495115906000137,
-0.05238278955221176,
-0.023653371259570122,
-0.026927269995212555,
0.007002335041761398,
-0.03212619945406914,
-0.002251496072858572,
-0.010259654372930527,
-0.02267550304532051,
0.00890505313873291,
-0.01777579076588154,
-0.02634561061859131,
0.02024083025753498,
-0.024730151519179344,
-0.02953244373202324,
0.02279718779027462,
0.00962866097688675,
0.0758371651172638,
0.04874585568904877,
-0.03285004571080208,
-0.03163925185799599,
0.08550338447093964,
0.032266076654195786,
-0.0036311056464910507,
-0.0052337124943733215,
-0.06573568284511566,
0.0714971199631691,
-0.0004186514997854829,
-0.031335704028606415,
0.02598715014755726,
-0.030056992545723915,
0.0032771541737020016
] |
1
L'enregistrement peut être défini comme une formalité accomplie par le comptable
de la DGFIP, selon des modalités variables, mais présentant le caractère commun
de comporter à leur base une analyse d'événements juridiques qui conduit
normalement à la perception d'un impôt (cf.
BOI-ENR-DG-10-10).
10
La formalité de l'enregistrement ne peut, en principe, être différée.
Elle est par ailleurs une et indivisible.
20
La formalité de l'enregistrement peut s'appliquer soit à des actes, soit à des
mutations ne résultant pas d'un acte.
Dans certains cas, la formalité est refusée.
30
Par ailleurs, la formalité de l'enregistrement ne peut être effectuée qu'auprès
de certains bureaux désignés par la loi compte tenu de la nature juridique de
l'acte ou de la mutation imposable. Cette compétence est en règle générale de
nature territoriale.
40
Enfin, pour certaines catégories d'actes ou de mutations, la formalité doit être
requise dans des délais déterminés, qui présentent certains caractères et dont
le mode de calcul fait l'objet de règles précises.
50
Le présent chapitre expose :
- les caractères de la formalité de l'enregistrement (section 1
BOI-ENR-DG-40-10-10) ;
- les formes de l'enregistrement (section 2
BOI-ENR-DG-40-10-20) ;
- les bureaux compétents pour procéder à la formalité de l'enregistrement
(section 3 BOI-ENR-DG-40-10-30) ;
- les délais d'enregistrement (section 4
BOI-ENR-DG-40-10-40). | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-ENR-DG-40-10 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/3279-PGP.html/identifiant=BOI-ENR-DG-40-10-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | 71d46c7081936f50436c27595e7952f439b1d0dd3aa07fd61b57f142afb9427e | [
-0.07936347275972366,
0.04183024913072586,
-0.04590064659714699,
-0.044277116656303406,
-0.02524794079363346,
-0.03258994594216347,
-0.057740796357393265,
0.08624621480703354,
0.032311178743839264,
-0.01776084303855896,
-0.04782341420650482,
-0.005347527097910643,
-0.034693412482738495,
-0.00036370367160998285,
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-0.006793197710067034,
0.01622476428747177,
-0.006838541943579912,
-0.006929820403456688,
-0.02017783187329769,
0.03421994671225548,
-0.023963043466210365,
0.03446633368730545,
0.013049873523414135,
0.006364965811371803,
-0.03172047808766365,
-0.0052469344809651375,
-0.02670043520629406,
-0.046239808201789856,
-0.07251988351345062,
-0.04410695657134056,
-0.059293463826179504,
0.02463410794734955,
0.02118839882314205,
-0.07217054069042206,
-0.0379658043384552,
-0.05877256020903587,
-0.051542915403842926,
-0.020837202668190002,
-0.019851185381412506,
-0.021582402288913727,
0.007124521769583225,
0.04023166373372078,
-0.021712789312005043,
0.013703216798603535,
0.027963787317276,
-0.021323226392269135,
0.017129022628068924,
0.03143839165568352,
-0.02990150824189186,
0.0379519984126091,
0.031051019206643105,
-0.018441947177052498,
-0.03141217306256294,
-0.037058811634778976,
0.018428033217787743,
-0.016497541218996048,
-0.03197876736521721,
-0.02359364554286003,
0.027484485879540443,
0.031577855348587036,
-0.053203433752059937,
-0.03574952855706215,
0.09891447424888611,
-0.03218573331832886,
-0.047202128916978836,
0.014700918458402157,
0.029510049149394035,
0.026295436546206474,
-0.0009644789388403296,
0.01977209933102131,
0.019623661413788795,
-0.05895614251494408,
0.004849580116569996,
-0.02627292275428772,
-0.014682124368846416,
0.019176872447133064,
-0.003966726362705231,
-0.011842497624456882,
-0.07036527246236801,
0.037126339972019196,
-0.01178705133497715,
-0.00813656859099865,
-0.011613227427005768,
0.019092297181487083,
-0.009207707829773426,
-0.018017176538705826,
0.03406265750527382,
0.0052904230542480946,
0.03273951634764671,
0.02210925705730915,
-0.00355132925324142,
0.026795431971549988,
-0.04273785650730133,
0.017738088965415955,
0.009320175275206566,
-0.006112221162766218,
-0.023742081597447395,
-0.01331472210586071,
0.03127707168459892,
0.024865858256816864,
0.016658281907439232,
-0.05474495887756348,
-0.07701785862445831,
0.018886521458625793,
0.006806454621255398,
-0.002967274049296975,
0.03751169145107269,
0.003925884608179331,
0.014182012528181076,
0.014041329734027386,
0.03230750560760498,
0.03472353145480156,
-0.06683750450611115,
-0.025262799113988876,
-0.016335545107722282,
-0.03329531103372574,
-0.045834966003894806,
-0.019857048988342285,
0.012598109431564808,
0.054321855306625366,
-0.08094140887260437,
-0.009523958899080753,
0.01319057121872902,
0.017544198781251907,
0.036272212862968445,
-0.0227038636803627,
0.013088906183838844,
0.10545644909143448,
0.01913381554186344,
-0.03993988037109375,
-0.010403181426227093,
-0.0071919020265340805,
-0.009462263435125351,
0.002053077332675457,
0.008607203140854836,
0.010331259109079838,
0.02637527324259281,
-0.00980608444660902,
-0.021440748125314713,
-0.031910430639982224,
-0.00012262826203368604,
-0.030975595116615295,
0.01087894570082426,
0.050144802778959274,
-0.012783867307007313,
0.032421838492155075,
0.020413167774677277,
-0.020393112674355507,
-0.027251936495304108,
0.04262512922286987,
-0.046347636729478836,
0.01501773577183485,
0.013385648839175701,
0.07239962369203568,
-0.005805549677461386,
-0.008599326945841312,
0.03108168952167034,
0.004353361204266548,
-0.0349091999232769,
0.02088293619453907,
-0.01234741322696209,
0.01604599319398403,
-0.00908417347818613,
-0.03878414258360863,
-0.029617391526699066,
0.0067533873952925205,
0.01005296315997839,
0.04206857457756996
] |
1
Le 3° du I de l'article 809
du code général des impôts (CGI) assimile à des mutations à titre onéreux les apports faits à une personne morale passible de l'impôt sur les sociétés par une personne non passible de cet impôt,
dans la mesure où les apports ont pour objet un immeuble ou des droits immobiliers, un fonds de commerce, une clientèle, un droit à un bail ou à une promesse de bail.
10
Le droit de mutation spécial perçu sur les apports assimilés à des mutations à titre onéreux est
fixé au III de
l'article
810 du CGI. A ce droit s'ajoutent les taxes additionnelles applicables (BOI-ENR-DG-60-10-20).
20
Toutefois, l'exonération du droit fixe en cas de constitution de sociétés peut être substituée
au droit de mutation spécial lorsque l'apporteur s'engage à conserver pendant trois ans les titres reçus en contrepartie de son apport
(CGI, art. 810, III-al.3 et CGI, art.
810 bis ; cf. IV-B § 330).
Nous examinons successivement dans la présente section :
- le champ d'application du droit spécial de mutation ;
- les conditions d'exigibilité du droit de mutation spécial ;
- l'assiette du droit de mutation spécial ;
- le tarif en cas d'apports purs et simples assimilés à des mutations à titre onéreux ;
- le recouvrement des droits dus en cas d'apports purs et simples assimilés à des mutation à
titre onéreux ;
- la formalité.
I. Champ d'application du droit de mutation spécial
30
L'exigibilité du droit de mutation spécial implique la réunion de conditions tenant :
- aux biens apportés qui forment l'assiette des droits ;
- à la nature des apports qui donnent ouverture à ces droits ;
- aux personnes effectuant ou recevant les apports ;
- à la date à prendre en considération.
A. Consistance de l'apport pur et simple
40
Le droit de mutation spécial n'atteint que les apports visés au 3° du I de
l'article 809 du CGI.
L'apport doit avoir pour objet :
- un immeuble, par nature ou par destination, ou un bien assimilé à un immeuble sur le plan
fiscal : actions ou parts de sociétés immobilières visées à
l'article 1655 ter
du CGI (sociétés transparentes) et l'article
728 du CGI (actions ou parts conférant à leurs possesseurs le droit à la jouissance d'immeubles ou de fractions d'immeubles,
cf. BOI-ENR-DMTOM-40-30 ; voir IV-C-§ 470 en ce qui concerne les opérations entrant dans le champ d'application de la TVA) ;
- des droits immobiliers : usufruit, nue-propriété, droit d'usage et d'habitation, servitudes
réelles ;
- un fonds de commerce (à l'exclusion des marchandises neuves dont l'apport est passible de la
TVA) ;
- une clientèle civile ou commerciale ;
- un droit à un bail ou à une promesse de bail portant sur tout ou partie d'un immeuble.
50
L'apport des biens autres que ceux visés ci-dessus n'entre pas dans le champ d'application du
3° du I de l'article 809 du CGI (tels que les droits sociaux dans les sociétés autres que celles visées à
l'article 728 du CGI et l'article 1655 ter du CGI
).
1. Situation des biens apportés à titre pur et simple et assimilés à des mutations à titre onéreux
60
Les biens doivent avoir leur assiette matérielle ou juridique en France (métropole et
départements d'outre-mer).
Il est prévu à cet égard que, dans un esprit d'unification, il n'est pas fait application des
dispositions de l'article 714 du CGI et l'article 718 du
CGI aux apports de biens étrangers (BOI-ENR-DMTOM-40).
Les dispositions du 3° du I de
l'article 809 du CGI sont applicables aux meubles incorporels (fonds de commerce, marques de fabrique) dont l'exploitation se
poursuit à la fois en France et à l'étranger (BOI-ENR-AVS-10-50).
2. Cas particuliers concernant les biens apportés à titre pur et simple et assimilés à des mutation à titre onéreux
a. Caractère immobilier ou mobilier de certains biens dépendant d'une exploitation agricole
70
L'apport pur et simple à une société passible de l'impôt sur les sociétés de certains biens
qui dépendaient de l'exploitation individuelle d'un agriculteur appelle les remarques suivantes :
- au regard de la perception du droit spécial de mutation prévu au III de
l'article
810 du CGI, les plants d'arbustes en terre ont le caractère d'immeubles par nature (cf. I-A § 40). Toutefois, ils peuvent faire l'objet d'une mobilisation par anticipation et sont
exonérés du droit fixe (CGI, art 810 bis) si leur apport en société n'est pas corrélatif à celui de l'exploitation agricole
;
- de même en ce qui concerne les immeubles par destination (cheptel et objets mobiliers
dépendant de l'exploitation), lorsque leur apport n'est pas corrélatif à celui du fonds, l'agriculteur se bornant à donner les terres en location à la société en cause, l'apport est exonéré en
application de l'article 810 bis du CGI.
b. Apport à une EURL passible de l'impôt sur les sociétés
80
Les apports effectués par une personne non soumise à l'impôt sur les sociétés, d'immeubles ou
de droits immobiliers, de fonds de commerce, de clientèle, de droit à un bail ou à une promesse de bail sont soumis aux droits de mutation (augmentés des taxes additionnelles) prévus au III de
l'article
810 du CGI (cf. IV § 280).
c. Apport à une EARL soumise à l'impôt sur les sociétés
90
Les apports immobiliers sont imposés dans les mêmes conditions qu'au I-A-2-b §
80.
En ce qui concerne les biens immobiliers susceptibles d'être apportés à une EARL, se reporter
au BOI-BA-CHAMP-20-20.
d. Apports à une SARL de famille
100
Lorsque la SARL a opté pour le régime fiscal des sociétés, les apports sont exonérés du droit
fixe prévu à l'article 810 du CGI en vertu des dispositions de
l'article 810 bis du CGI,
e. Apport de certains éléments corporels d'un fonds de commerce (matériel et marchandises) à une société passible de
l'impôt sur les sociétés qui prend en location les autres éléments du fonds
110
Lorsque des associés apporteurs d'éléments corporels de fonds de commerce donnent à la société en
location gérance le fonds dont dépendaient ces éléments, la société peut être considérée comme bénéficiant, en réalité, d'un apport implicite de clientèle grâce à laquelle elle peut fonctionner : cet
apport rend alors exigible le droit prévu au 3° du I de l'article 809 du CGI et les taxes additionnelles (TGI Roanne, 5 juillet 1973, RM Amic n° 1804, JO Sénat du 11 mars 1976, p. 27).
120
Mais, lorsqu'un apporteur de matériel était simplement gérant libre du fonds de commerce et ne
fait pas apport exprès ou implicite d'une clientèle qui lui serait propre, l'apport pur et simple de ce matériel à la société qui est formée pour exploiter à l'avenir ce fonds est exonéré de droit
fixe (CGI, art. 810 bis).
f. Apport d'un droit au bail ou du bénéfice d'une promesse de bail portant sur des biens autres que des immeubles
130
Il est admis que cette opération bénéficie de l'exonération du droit fixe
(CGI, art. 810 bis).
g. Apport du droit de présentation d'une clientèle d'expert-comptable
140
Lorsqu'il est fait à une personne morale passible de l'impôt sur les sociétés par des
personnes non soumises à cet impôt, cet apport a pour objet une clientèle au sens du 3° du I de l'article 809 du CGI. Il donne donc ouverture au droit de mutation spécial prévu au III de l'article 810
du CGI, taxes additionnelles en sus (Cass. com.
arrêt du 5 mai 1981, n° 78-16164 ).
B. Modalités de l'apport pur et simple
150
L'apport doit être consenti à titre pur et simple.
En effet, les apports à titre onéreux donnent ouverture aux droits de mutation dans les
conditions du droit commun.
C. Qualité de l'apporteur
160
L'apport doit être consenti par une personne morale ou par une personne physique non passible
de l'impôt sur les sociétés. À cet égard, il est précisé que les personnes morales non passibles de l'impôt sur les sociétés doivent s'entendre de celles qui ne sont pas visées à
l'article
206 du CGI.
En revanche, les apports purs et simples effectués par une société passible de l'impôt sur les
sociétés à une autre société soumise au même régime donnent lieu en principe à l'exonération du droit fixe en application de
l'article 810 bis du CGI.
Toutefois, il est dérogé à cette règle lorsque le bien a bénéficié lors du précédent apport de
l'exonération du droit fixe ou du droit fixe (aux lieu et place du droit spécial de mutation) ou du taux réduit de 1 % en 1991 (cf. IV-B-3-b § 450).
Il est précisé que compte tenu de la règle de territorialité posée par le I de
l'article 209 du CGI, une société de capitaux étrangère qui n'exerce aucune activité imposable en France ne peut être regardée
comme passible de l'impôt sur les sociétés en France. Il s'ensuit que les dispositions du 3° du I de l'article 809 du CGI
s'appliquent aux apports de biens faits par une telle société à une société de capitaux française.
D. Qualité de la personne morale bénéficiaire de l'apport à titre pur et simple
170
Le bénéficiaire de l'apport doit être une personne morale passible de l'impôt sur les
sociétés, sur tout ou partie de ses résultats.
Sont ainsi visées les personnes morales (sociétés et autres collectivités dotées de la
personnalité juridique) qui figurent à l'énumération donnée à l'article 206 du CGI
(BOI-IS-CHAMP-10), y compris celles ayant opté pour leur assujettissement à l'impôt sur les sociétés dans les conditions prévues à
l'article 239 du CGI, ainsi que celles qui seraient normalement passibles de l'impôt sur les sociétés parce qu'elles entrent
dans le champ d'application de l'article 206 du CGI, mais qui en ont été exonérées par une disposition spéciale (CGI, art. 207
à CGI, art. 208 sexies).
180
Bien entendu, les organismes qui, entrant dans le champ d'application de
l'article 206 du CGI sont néanmoins dépourvus de la personnalité juridique, échappent à l'application des dispositions du 3° du
I de l'article 809 du CGI (par exemple : les associations non déclarées).
E. Date à prendre en considération
190
Pour apprécier si chacune des parties à un acte d'apport est ou non passible de l'impôt sur
les sociétés, et, en conséquence, l'applicabilité ou non des dispositions du 3° du I de l'article 809 du CGI, il convient de se
placer à la date de la convention de formation de la société qui est le plus souvent celle de l'acte constatant la réalisation définitive de l'apport.
C'est ainsi que l'apport pur et simple de biens visés au 3° du I de l'article 809 du CGI
consenti par une personne physique à une SARL optant pour le régime fiscal des sociétés de personnes échappe au droit de mutation spécial si l'option est exercée dans l'acte de constitution de la
société.
En effet, à partir de la prise d'effet du statut fiscal des sociétés de personnes, la SARL
ayant opté se trouve placée dans le champ d'application de la théorie dite de la mutation conditionnelle des apports. En conséquence, les apports purs et simples qui lui sont consentis sont exonérés.
II. Conditions d'exigibilité du droit de mutation spécial
200
Comme dans le régime de droit commun, le régime prévu au 3° du I de
l'article 809 du CGI s'applique aux apports effectués :
- à titre pur et simple, constatés ou non par un acte ; en l'absence d'un acte écrit
l'assujettissement à la formalité résulte de l'article 638 du CGI (au lieu de
l'article 638 A du CGI ), dès lors que les apports de l'espèce sont assimilés à des mutations à titre onéreux ;
- au profit d'une véritable société.
Il convient, à cet égard, de se reporter aux règles développées au
BOI-ENR-AVS-10-10-10 au III § 120.
210
Toutefois, en ce qui concerne les règles de territorialité, il convient de préciser que sont
assimilés à des mutations à titre onéreux les apports de biens visés au 3° du I de l'article 809 du CGI effectués par une
personne non passible de l'impôt français sur les sociétés à une personne, française ou étrangère, passible dudit impôt, même si cette dernière revêt la forme d'une société de capitaux et a fixé son
siège de direction effective ou son siège statutaire dans un État membre de la Communauté, dès lors que les biens sont situés en France.
220
Les dispositions du I du A de
l'article 808 du CGI, destinées à éliminer les risques de double imposition à l'intérieur de la Communauté européenne, ne visent
que le droit fixe et non le droit de mutation spécial (BOI-ENR-AVS-10-50).
III. Assiette du droit de mutation spécial
230
Dans tous les cas, les droits et taxes de mutation sont liquidés sur la valeur vénale des
biens auxquels ils s'appliquent.
Notamment, en ce qui concerne les personnes morales qui ne sont assujetties à l'impôt sur les
sociétés que sur une fraction de leurs résultats, c'est la valeur intégrale des apports visés au 3° du I de l'article 809 du
CGI qui forme l'assiette du droit.
240
Les promesses fermes d'apport affectées d'un simple terme rendent le droit de mutation
immédiatement exigible au même titre que les apports déjà réalisés. L'acte constatant la réalisation ultérieure de l'apport donne éventuellement ouverture au droit fixe des actes innomés.
Toutefois, si la promesse d'apport est subordonnée à une véritable condition suspensive, ce
droit ne sera exigible qu'à la réalisation de la condition (CGI, art. 676).
A. Date à retenir pour l'évaluation des biens
250
Le droit est liquidé sur la valeur vénale des biens à la date de la convention de formation de
la société qui, le plus généralement, est celle de l'acte d'apport.
Lorsque les valeurs devant servir à l'assiette des droits ne sont pas déterminées dans l'acte
d'apport, les parties sont tenues de souscrire une déclaration détaillée et estimative, certifiée et signée au pied de l'acte (CGI,
art. 851).
B. Affirmation de sincérité
260
Du fait de l'assimilation de ces apports à des mutations à titre onéreux, la souscription de
l'affirmation de sincérité prescrite par l'article 850 du CGI est obligatoire.
C. Insuffisances d'évaluation ou omissions
270
Les insuffisances d'évaluation ou les omissions commises dans les actes ou déclarations
donnant ouverture au droit spécial de mutation (CGI, art. 810, III) sont constatées et sanctionnées comme en matière de mutation à
titre onéreux portant sur les biens considérés.
IV. Tarif des apports purs et simples assimilés à des mutations à titre onéreux
280
Les apports purs et simples de biens visés au 3° du I de
l'article 809 du CGI donnent ouverture en principe au droit de mutation spécial fixé au III de
l'article 810 du CGI (cf. IV-A-§ 290).
Toutefois, les apports concernés peuvent être exonérés de droit fixe lors de la constitution
de la société à condition que l'apporteur prenne l'engagement de conserver les titres remis en contrepartie de l'apport pendant un délai de trois ans ( cf. IV-B § 330 et suivants).
A. Le droit spécial de mutation
290
Le droit spécial de mutation se compose d'un droit budgétaire perçu au profit de l'Etat
(CGI, art. 810, III) et de taxes additionnelles (BOI-ENR-60-10-20).
Leur taux varie selon qu'il s'agit d'immeubles ou de meubles.
1. Immeubles ou droits immobiliers soumis au droit spécial de mutation
300
Le taux du droit d'enregistrement ou de la taxe de publicité foncière perçus sur les apports
purs et simples visés au 3° du I de l'article 809 du CGI est fixé au III de
l'article 810 du CGI pour les apports qui ont pour objet un immeuble ou des droits immobiliers.
Le taux de la taxe de publicité foncière ou du droit d'enregistrement s'applique sans
condition particulière.
A ce droit s'ajoutent les taxes additionnelles
(BOI-ENR-60-10-20).
2. Fonds de commerce et biens assimilés
310
Les apports purs et simples, réalisés en application du III de
l'article 810 du CGI , qui ont pour objet un fonds de commerce, une clientèle, un droit à un bail ou une promesse de bail sont
taxables selon un barème progressif par tranche prévu à l'article 719 du
CGI.
A ce droit s'ajoutent les taxes additionnelles au profit du département
(CGI, art. 1595) et au profit de la commune (CGI,
art.1584 ) ou du fonds de péréquation départemental (CGI, art. 1595 bis).
3. Application éventuelle d'un droit de mutation à titre onéreux inférieur
320
L'apport soumis au droit de mutation spécial prévu au III de
l'article 810 du CGI est assimilé à une mutation titre onéreux en contrepartie de l'abandon du principe de la mutation
conditionnelle des apports à l'égard des sociétés passibles de l'impôt sur les sociétés.
Le droit de mutation spécial perçu lors de l'apport est un droit de mutation anticipé. En
cas de partage ultérieur de l'actif social, l'attribution des biens apportés s'effectue en franchise de droits de mutation, que l'attributaire soit ou non l'apporteur initial dès lors que le droit de
mutation spécial a été perçu à l'origine.
C'est pourquoi, si les biens apportés peuvent profiter d'un droit de mutation à titre
onéreux inférieur au droit visé au III de l'article 810 du CGI, c'est le droit de mutation à titre onéreux qui est perçu. En pratique, pour déterminer quel est le droit le plus faible, il y a lieu de
procéder à une double liquidation permettant de comparer l'imposition globale résultant de l'application du taux prévu au III de l'article 810 du CGI, majoré des taxes additionnelles, avec
l'application du droit de mutation à titre onéreux applicable au bien concerné.
B. Exonération du droit fixe en cas d'apport pur et simple assimilés à des mutations à titre onéreux
330
Les apports purs et simples assimilés à des mutation à titre onéreux effectués lors de la
constitution de la société peuvent être exonérés du droit fixe prévu à l'article 810 du CGI sous certains conditions
(CGI, art. 810 bis).
En revanche, les apports réalisés au cours de la vie sociale demeurent taxables dans les
condition de droit commun (augmentation de capital, fusion ou opération assimilée,changement de régime fiscal...).
L'exonération du droit fixe prévue à l'article 810 bis du CGI est subordonnée à l'engagement
des associés de conserver pendant trois ans les titres reçus en contrepartie de l'apport (ou détenus à la date du changement du régime fiscal).
Les règles applicables aux apports purs et simples assimilés à une mutation à titre onéreux
sont précisées dans les développements qui suivent.
1. Champ d'application de l'exonération du droit fixe
a. Apports à titre pur et simple
340
L'exonération du droit fixe est applicable à l'enregistrement des apports effectués à titre
pur et simple et qui portent sur des immeubles, des droits immobiliers, des fonds de commerce, des clientèles, des droits au bail ou à une promesse de bail.
350
Toutefois, l'exonération du droit fixe ne bénéficie aux apports d'immeubles ou de droits
immobiliers que s'ils sont compris dans l'apport de l'ensemble des éléments d'actif immobilisé et sont affectés à l'exercice d'une activité professionnelle.
Deux conditions sont donc requises, s'agissant des immeubles :
- l'apport doit porter sur l'ensemble des éléments de l'actif immobilisé affecté à
l'exercice de cette activité professionnelle. Pour apprécier si la condition est remplie, il convient de se reporter aux commentaires de
l'article 151 octies du CGI (BOI-BIC-PVMV-40-20-30-10) ;
- l'immeuble doit être compris dans l'ensemble apporté.
360
Demeurent soumis au droit de mutation spécial (majoré des taxes additionnelles) les apports
:
- d'immeubles non affectés à l'exercice d'une activité professionnelle, même s'ils sont
compris dans l'ensemble apporté ;
- d'immeubles affectés à l'exploitation de manière isolée ;
- d'autres biens entrant dans le champ d'application du droit de mutation spécial pour
lesquels l'engagement de conservation pendant trois ans n'a pas été pris ou n'a pas été respecté.
b. Changement de régime fiscal
370
Les développements concernant le changement de régime fiscal sont traités au
BOI-ENR-AVS-20-40.
2. Engagement de conservation des titres
a. Étendue de l'engagement de conservation des titres
380
Afin d'éviter que l'enregistrement avec le bénéfice de l'exonération ne bénéficie à des
opérations qui auraient en fait pour objet la cession des biens apportés, son application est subordonnée à la condition que l'apporteur s'engage à conserver pendant trois ans les titres remis en
contrepartie de l'apport.
La même règle est applicable aux droits sociaux détenus par tous les associés d'une société
relevant de l'impôt sur le revenu lorsque la société devient passible de l'impôt sur les sociétés.
390
L'engagement doit être pris, en cas d'apport, dans l'acte qui est soumis à la formalité ou
dans la déclaration prévue à l'article 638 A du CGI.
400
Les apports immobiliers aux associations de
la loi du 1er juillet 1901
ou aux syndicats professionnels sont soumis aux mêmes droits et taxes que les apports aux sociétés (CGI, art. 809, I-2°).
L'enregistrement avec le bénéfice de l'exonération (ou droit fixe du I de l'article 810 du CGI s'ils sont effectués en cours
d'existence) d'apports de biens qui rendraient exigible le droit fixé au III de l'article 810 du CGI, devrait être subordonné à l'engagement de conservation des titres. Toutefois, dès lors que
l'apport à ces organismes n'est pas rémunéré par des droits sociaux, l'engagement de conservation est sans objet. Sa souscription n'est donc pas nécessaire.
b. Rupture de l'engagement de conservation des titres
410
Lorsque l'engagement n'est pas respecté par le détenteur des titres, la société bénéficiaire
de l'apport est redevable de la différence entre, d'une part, le droit spécial de mutation majoré des taxes additionnelles et d'autre part les droits et taxes initialement acquittés. Cette différence
est exigible immédiatement.
Lorsque l'acte ou la déclaration a initialement bénéficié de l'exonération prévue à
l'article 810 bis du CGI, la totalité du droit de mutation aux tarifs prévus au premier alinéa du III de
l'article 810 du CGI est immédiatement exigible.
Le complément de droits ne peut faire l'objet du paiement fractionné prévu à
l'article 1717 du CGI.
L'associé peut souscrire ou acquérir des parts ou actions de la société postérieurement à
l'engagement : en cas de cession de ces parts ou actions, l'engagement n'est pas rompu tant que l'associé détient un nombre de droits sociaux au moins égal à celui sur lequel a porté l'engagement.
420
L'exonération n'est pas remise en cause :
- en cas de décès du détenteur des titres ou droits sociaux ;
- en cas de donation des titres ou droits sociaux, lorsque le donataire prend dans l'acte
l'engagement de les conserver jusqu'au terme de la troisième année suivant l'apport. Cet engagement peut être souscrit soit dans un acte authentique, soit dans un acte sous-seing privé ayant date
certaine. Au cas où cet engagement n'est pas respecté, la reprise s'effectue dans les mêmes conditions qu'en cas de rupture de l'engagement initial.
Remarque : Les conséquences de l'agrément délivré en matière d'impôt sur les
sociétés en application des dispositions du 2 de l'article 115 du CGI à une attribution de titres représentatifs d'un apport
partiel d'actif placé sous le régime de l'article 210 B du CGI aux associés de la société apporteuse sont étendues aux droits
d'enregistrement.
Concernant ce régime, se reporter au
BOI-SJ-AGR-20-10.
3. Règles applicables en cas de partage ou d'apports ultérieurs
430
Le dernier alinéa du III de
l'article 810 du CGI prévoit, en cas de partage social ou de nouvel apport des biens à une société passible de l'impôt sur les
sociétés, des règles particulières d'imposition pour les biens qui ont bénéficié lors de leur apport de l'exonération de droit prévue à
l'article 810 bis du CGI, de la réduction de taux à 1 % ou de l'application du droit fixe.
Nous examinons ci-après les règles applicables en cas de :
- partage de biens ayant bénéficié de l'exonération du droit fixe ou du droit fixe ;
- apport à une autre société passible de l'impôt sur les sociétés.
a. Partage de biens ayant bénéficié de l'enregistrement au droit fixe ou de l'exonération
440
Les biens apportés dont l'apport a été soumis au droit fixe prévu au I de
l'article 810 du CGI ou a été exonéré en vertu des dispositions de
l'article 810 bis du CGI peuvent faire l'objet d'un partage entre les associés, soit en cours, soit en fin de société.
En application de la théorie de la mutation conditionnelle des apports, si ces biens sont
attribués à un associé autre que l'apporteur initial, le droit de mutation afférent à ces biens est exigible lors du partage. En revanche, aucun droit de mutation n'est dû si le bien est attribué à
l'apporteur initial.
Toutefois, s'il s'agit d'un immeuble ou d'un droit immobilier, l'opération donne ouverture
au droit d'enregistrement ou à la taxe de publicité foncière prévu à l'article 678 du CGI,
En application de cette règle, la mutation conditionnelle des apports a été rétablie pour
les sociétés passibles de l'impôt sur les sociétés, mais uniquement pour les biens qui ont bénéficié de l'application du droit fixe ou de l'exonération (ou du taux réduit de 1 % pour les apports ou
changements de régime fiscal effectués en 1991).
Ainsi, les règles applicables au partage des sociétés passibles de l'impôt sur les sociétés
diffèrent selon le régime fiscal applicable à ces biens au moment de l'apport.
Il en est ainsi notamment selon que l'apport a été effectué avant ou après le 1er janvier
1991.
De même, à compter de cette date, les règles sont différentes selon que l'apporteur a ou non
pris l'engagement de conserver pendant trois ans les titres reçus en rémunération de l'apport ou encore selon la nature des biens apportés. Le régime applicable peut d'ailleurs être remis en cause en
cas de non respect de l'engagement de conservation.
En outre, en ce qui concerne les immeubles, le droit fixe ou l'exonération (ou le droit
réduit de 1 %) a pu être (ou non) appliqué selon qu'ils étaient ou non compris dans l'apport de l'ensemble des éléments d'actif immobilisé de l'apporteur affectés à l'exercice d'une activité
professionnelle.
b. Apport à une autre société passible de l'impôt sur les sociétés
450
Les apports effectués par une personne morale passible de l'impôt sur les sociétés à une
autre personne soumise au même impôt sont en principe, enregistrés au droit fixe prévu par le I de l'article 810 du CGI ou exonérés
du droit fixe en vertu de l'article 810 bis du CGI.
Par dérogation à ce principe, le droit de mutation spécial prévu au premier alinéa du III de
l'article 810 du CGI majoré des taxes additionnelles ou le tarif prévu à l'article 719 du CGI, est applicable lorsqu'un bien
précédemment reçu en apport et enregistré au droit fixe (ou au taux réduit de 1 % en 1991) ou exonéré du droit fixe est apporté à nouveau à une autre société passible de l'impôt sur les sociétés. La
société apporteuse se trouve donc placée à cet égard dans la même situation que si elle n'était pas passible de l'impôt sur les sociétés.
Bien entendu, le nouvel apport soumis au droit de mutation spécial ou au tarif prévu à
l'article 719 du CGI pourra également bénéficier de l'enregistrement au droit fixe ou l'exonération de celui-ci prévu par l'article 810 bis du CGI en cas de constitution de sociétés, si les conditions
de ce régime sont réunies, en particulier l'engagement de conservation des titres pendant trois ans.
4. Date d'application
460
En principe, les droits d'enregistrement sont dus selon le régime applicable à la date de
l'acte ou à défaut d'acte, à la date de réalisation de l'opération.
L'enregistrement a lieu dans les conditions et délais prévus à
l'article 635 du CGI et l'article 638 A du CGI.
Les développements concernant la formalité à l'enregistrement sont exposés au VI §
500.
C. Apports soumis à la taxe sur la valeur ajoutée
470
Les apports, de meubles ou d'immeubles, effectués lors de la constitution de la société qui
entrent dans le champ d'application de la TVA, y compris les terrains à bâtir et biens assimilés mentionnés au I du A de
l'article 1594-0 G du CGI bénéficient de l'exonération du droit fixe
(CGI, art. 810, IV et CGI, art. 810 bis).
V. Recouvrement des droits en cas d'apports purs et simples assimilés à des mutations à titre onéreux
480
Les droits ou taxes exigibles sur les apports visés au 3° du I de
l'article 809 du CGI sont, en principe, payables au moment de l'enregistrement de l'acte constatant les apports ou de la
déclaration en tenant lieu.
490
Toutefois, le paiement du droit de mutation spécial exigible en vertu des dispositions du 3°
du I de l'article 809 du CGI et des taxes additionnelles peut, sur demande expresse de la société, être fractionné en cinq
versements égaux selon les modalités et dans les conditions prévues aux articles 396 et suivants de l'annexe III au
CGI.
Les développements concernant le paiement fractionné sont exposés dans le
BOI-ENR-DG-50-20-20.
VI. Formalité
500
La perception du droit de mutation spécial suppose la réunion de certaines conditions de
fond.
Ce droit s'applique aux apports :
- purs et simples ;
- définitifs ;
- effectués au profit d'une société, d'un groupement d'intérêt économique, d'un groupement
d'intérêt public ou d'une association, mais, à cet égard, il faut également tenir compte de la nature des biens apportés.
A. Première condition : apports purs et simples
510
Le droit de mutation spécial n'est applicable que dans la mesure où les apports sont purs et
simples, c'est-à-dire lorsqu'ils confèrent à l'apporteur, en échange de sa mise, de simples droits sociaux exposés à tous les risques de l'entreprise (BOI-ENR-AVS-10-10).
520
Lorsque les biens apportés sont grevés d'un passif pris en charge par la société, l'apport
pur et simple correspond à leur valeur nette.
À concurrence du passif, il y a en effet apport à titre onéreux soumis aux droits de
mutation dans les conditions ordinaires (BOI-ENR-AVS-10-30).
B. Deuxième condition : caractère définitif de l'apport
530
Le paiement du droit de mutation spécial ne peut intervenir que si la constitution de la
société est définitive .
C. Troisième condition : constitution d'une véritable société
1. Principe
540
En ce qui concerne les biens ou droits de caractère mobilier, sont seuls soumis au droit de
mutation spécial, les apports purs et simples effectués au profit d'organismes présentant les caractères distinctifs des sociétés.
550
Le droit de mutation spécial s'applique donc aux opérations de formation de toutes les
sociétés commerciales, quelle qu'en soit la forme : sociétés en nom collectif, sociétés en commandite simple, sociétés à responsabilité limitée, sociétés anonymes ou en commandite par actions,
sociétés à capital variable ou coopératives, sociétés créées de fait, sociétés en participation et de toutes les sociétés civiles sous réserve des précisions ci-après.
La constitution d'une entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée soumise au régime
fiscal des sociétés de personnes, qu'il s'agisse d'un début d'activité ou de l'apport d'une entreprise individuelle, est exonérée du droit fixe sur tous les apports purs et simples.
2. Cas particuliers
a. Sociétés en participation
1° Cas général
560
La société en participation est une société que les associés ont convenus de ne pas
immatriculer. Elle n'a pas la personnalité morale et n'est pas soumise à publicité (code civil, art.1871).
Elle a, néanmoins, du point de vue fiscal, une personnalité distincte de celle de ses
membres ; le droit de mutation spécial est en conséquence exigible sur l'acte constitutif d'une telle société (Cass. civ., 30 décembre 1884, Cass. civ., 13 mars 1985) [D 1895, I 521].
Sur le terrain du mode de preuve, le titre constitutif d'une société en participation
peut consister dans un échange de lettres missives ou même dans une seule lettre supposant la formation antérieure des engagements du cocontractant (Seine, 3 juillet et 23 octobre 1964). Cette
situation peut se rencontrer notamment en matière d'accords de coproduction cinématographique (Seine, 13 février 1965) ; le droit d'apport est dû non seulement sur les apports en espèces des
producteurs associés mais encore sur le crédit de chacun au titre du concours du fonds de développement de l'industrie cinématographique (Seine, 13 mai 1966).
570
En ce qui concerne le régime déclaratif des apports, se reporter au
BOI-ENR-AVS-40-40.
2° Convention de croupier
580
Chaque associé peut, sans le consentement de ses associés, s'associer une tierce personne
relativement à la part qu'il a dans la société.
Le tiers ainsi nommé est qualifié de croupier. La convention de croupier par laquelle un
associé, sans le consentement de ses associés, convient avec ledit croupier de partager les bénéfices et les pertes résultant de sa participation dans une première société, constitue une société
accessoire ayant un caractère occulte et s'analysant comme une société en participation.
L'ancien article 1861 du code civil qui prévoyait expressément la convention de croupier n'a
pas été repris dans les nouvelles dispositions au motif que cette convention est tombée en désuétude et surtout qu'elle est rendue parfaitement inutile par les dispositions qui imposent le rachat des
parts en cas de refus d'agrément.
Cette convention reste néanmoins licite, en vertu du principe de la liberté contractuelle
qui autorise tout accord non contraire à l'ordre public.
590
Au regard des droits d'enregistrement, la convention de croupier s'analyse en une double
opération comportant tout d'abord la cession au croupier, moyennant un prix déterminé encaissé par l'associé cédant, d'une fraction des droits sociaux appartenant à ce dernier, puis, en second lieu,
la formation entre le cédant et le croupier, parallèlement à la société principale dont les droits font l'objet de la convention, d'une société accessoire ayant un caractère occulte, qui reçoit en
apport la fraction des droits sociaux acquise par le croupier et la part de ces mêmes droits restant au cédant.
La première opération est en principe passible du droit prévu à l'article 726 du CGI
(Cass. com, 12 février 1968 ; cf. BOI-ENR-DMTOM-40-10-20).
La seconde qui s'analyse en la constitution d'une société en participation, entraîne
l'exigibilité du droit de mutation spécial.
Lorsque les deux opérations sont constatées dans un même acte, seul le droit proportionnel
doit en principe être perçu, conformément aux dispositions de l'article 672 du CGI.
Toutefois, si la convention de croupier s'appliquait soit à des actions ou parts d'une
société immobilière de copropriété visée à l'article 1655 ter du CGI (société dotée de la transparence fiscale), soit à des
parts de sociétés ou à des actions entrant dans les prévisions des articles 727 du CGI ou
728 du CGI , il y aurait lieu de considérer que la cession puis l'apport n'ont pas pour objet les droits mobiliers corporels
mais les biens eux-mêmes représentés par ces actions ou parts et les impôts dus en matière d'enregistrement devraient être fixés en conséquence, sauf à tenir compte, le cas échéant, des dispositions
de l'article 730 du CGI et de l'article 257 du CGI.
b. Sociétés civiles de moyens
600
L'article
36 de la loi n° 66-879 du 29 novembre 1966 relative aux sociétés civiles professionnelles permet aux membres des professions libérales de créer des sociétés civiles de moyens.
610
L'objet de la société civile de moyens n'est pas l'exercice de la profession mais seulement
la prestation de services ou la fourniture de moyens matériels à ses membres dont la situation juridique professionnelle ne subit par là même aucun changement. Elle a pour but de faciliter l'exercice
de l'activité de chacun. Il n'y a pas partage de bénéfices ni de clientèle mais seulement contribution aux frais communs.
Ces sociétés sont souvent créées entre médecins et reçoivent notamment des apports de droit
au bail, des investissements immobiliers et le matériel nécessaire à l'exploitation du cabinet.
620
En vertu de
l'article 239 quater A du CGI, elles se trouvent placées hors du champ d'application de l'impôt sur les sociétés, même
lorsqu'elles ont adopté le statut de coopérative. De ce fait, les apports purs et simples qui leur sont faits sont exonérés du droit fixe.
c. Exercice conjoint d'une profession médicale ou paramédicale
630
Il se peut également que des praticiens se groupent pour l'exercice de leur profession sans
créer une société civile de moyens.
Dans ce cas, les biens qu'ils mettent personnellement à la disposition du groupement
demeurent leur propriété et ceux qu'ils achètent en commun restent indivis.
Aucun droit n'est donc exigible sur ces biens.
d. Présentation d'une clientèle à une société formée entre membres de professions libérales
640
Cette présentation, dont l'administration n'a pas à apprécier la validité, s'analyse en
l'apport en nature d'une clientèle et est taxable en conséquence.
Il est fait application de cette doctrine notamment aux professions énumérées ci-après :
experts-comptables, comptables, avocats, conseils juridiques, bureaux d'études, de renseignements, conseils en organisation, etc.
La qualification d'apport pur et simple subsiste dans le cas où l'apporteur continuant à
exercer sa profession au sein de la société reçoit des honoraires ou un salaire en contrepartie exclusivement d'une responsabilité de direction ou de son travail.
Dans le cas où ces rémunérations couvrent, en outre, la mise à la disposition de la
clientèle de la société (notamment si la rémunération est manifestement disproportionnée par rapport à la responsabilité assurée ou au travail fourni), il y a, à concurrence de la fraction
excédentaire, apport à titre onéreux. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-ENR-AVS-10-10-20 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/3415-PGP.html/identifiant=BOI-ENR-AVS-10-10-20-20160406 | 2016-04-06 00:00:00 | 6c2b379a542bca51ee16933cd6705d2dfde1a67c67f5b7cbba92fab50643efb3 | [
-0.019978463649749756,
0.07505232095718384,
-0.03626558184623718,
0.047910425812006,
-0.05113358050584793,
0.0025715669617056847,
-0.04548557847738266,
-0.01241412665694952,
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-0.044491518288850784,
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0.034069377928972244,
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0.08678046613931656,
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-0.04067574441432953,
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-0.00648184260353446,
0.08749552816152573,
0.05220334231853485,
-0.025755466893315315,
-0.04598609358072281,
0.045787498354911804,
-0.04353344440460205,
-0.009407528676092625,
0.03512513265013695,
0.016095492988824844,
0.0011160417925566435,
0.001191274612210691,
-0.018052438274025917,
0.03302289545536041,
0.02666042558848858,
0.03530355542898178,
-0.031505096703767776,
-0.03595016524195671,
-0.008937207981944084,
0.06668395549058914,
-0.05740310624241829,
0.015490105375647545,
-0.08179289847612381,
0.07523569464683533,
-0.014560849405825138,
0.03913957625627518,
-0.03056597337126732,
0.057701826095581055,
0.0426500104367733,
0.000845990318339318,
-0.007693132851272821,
0.052733346819877625,
-0.12602978944778442,
-0.010398955084383488,
0.07417931407690048,
-0.021190641447901726,
-0.028280343860387802,
-0.0024627961684018373,
-0.03529719263315201,
-0.028650306165218353,
-0.04422653838992119,
-0.016167106106877327,
0.050121329724788666,
-0.07380934059619904,
0.12179016321897507,
0.027446312829852104,
0.014953065663576126,
0.0169161818921566,
-0.007157705724239349,
0.0702352374792099,
0.04069563001394272,
0.035830967128276825,
-0.09249106794595718,
-0.03978227451443672,
0.06173662841320038,
0.03537806123495102,
-0.01718873530626297,
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0.0010057436302304268,
0.03490232303738594,
-0.0073052868247032166
] |
1
Aux termes de
l'article
1844-4 du code civil, une société même en liquidation peut participer à la
constitution d'une société nouvelle par voie de fusion.
Ce texte concerne les sociétés civiles, pour les opérations de l'espèce qu'elles
réalisent entre elles, mais il s'applique également aux opérations intervenant
entre des sociétés civiles et des sociétés commerciales.
10
En toute hypothèse, les personnes physiques demeurent exclues des opérations de
fusion et assimilées.
20
Les fusions de sociétés et opérations assimilées (scissions et apports partiels
d'actifs) sont définies et réglementées par les
articles
L236-1
et suivants du code de commerce.
30
Le présent chapitre expose successivement :
- le champ d'application (section 1, cf.
BOI-ENR-AVS-20-60-10);
-le régime de droit commun (section 2, cf.
BOI-ENR-AVS-20-60-20) ;
- le régime spécial des fusions
(section 3, cf.
BOI-ENR-AVS-20-60-30) ;
- les règles d'accomplissement
des formalités d'enregistrement et de publicité foncière (section 4,
cf. BOI-ENR-AVS-20-60-40). | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-ENR-AVS-20-60 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/3510-PGP.html/identifiant=BOI-ENR-AVS-20-60-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | a6df251a4763f3fa177b0a843ee67e49cac4f25a3ec7d7c21b1dd2a480f198a5 | [
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0.023851783946156502,
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0.02366095595061779
] |
1
Après avoir défini les fusions de sociétés, la présente section aura pour objet de préciser la
réalisation des opérations fusions.
I. Définition des fusions de sociétés
A. Définition des fusions de sociétés
10
La fusion est l'opération par laquelle une ou plusieurs sociétés transmettent leur patrimoine à
une société existante ou à une nouvelle société qu'elles constituent (Code
de commerce,
art. L236-1 al. 1).
B. Modalités des fusions de sociétés
20
La fusion peut être opérée selon les modalités suivantes :
- absorption : dans cette hypothèse, l'une des sociétés survit et absorbe l'autre ou les autres
sociétés qui disparaissent. Il s'agit de la modalité la plus fréquemment utilisée ;
- création d'une société nouvelle : toutes les sociétés apporteuses sont dissoutes et
disparaissent.
C. Effets des fusions de sociétés
30
La fusion consiste en un apport global de la totalité des éléments actifs et le plus souvent des
éléments passifs du patrimoine desdites sociétés.
Elle a pour conséquences :
- la disparition de la ou des sociétés apporteuses ;
- la remise aux membres de ces dernières de titres de la société absorbante ou nouvelle soumis
aux aléas sociaux : actions ou parts sociales, à l'exclusion de biens ou valeurs soustraits auxdits aléas, tels les obligations et autres titres de créances.
II. Réalisation des opérations de fusion (et des opérations assimilées)
40
Aux termes de l'article
L236-4 du code de commerce, « la fusion (ou la scission) prend effet :
- en cas de création d'une ou de plusieurs sociétés nouvelles, à la date d'immatriculation au
registre du commerce et des sociétés de la nouvelle société ou de la dernière d'entre elles ;
- dans les autres cas, à la date de la dernière assemblée générale ayant approuvé l'opération
sauf si le contrat prévoit que l'opération prend effet à une autre date, laquelle ne doit être ni postérieure à la date de clôture de l'exercice en cours de la ou des sociétés bénéficiaires ni
antérieure à la date de clôture du dernier exercice clos de la ou des sociétés qui transmettent leur patrimoine »
50
Le régime fiscal applicable aux opérations de fusion, (de scission et d'apport partiel
d'actif) est, en règle générale, déterminé par la date à laquelle ces opérations sont réalisées, c'est à dire devenues définitives.
Cette date se situe à l'issue des formalités suivantes, prescrites par le code de commerce.
A. Rédaction d'un projet de fusion
60
L'article
R236-1 du code de commerce prévoit que ce projet,signé par les organes de direction, doit contenir notamment :
- la forme, la dénomination et le siège social de toutes les sociétés participantes ;
- les motifs, buts et conditions de la fusion ou de la scission ;
- la désignation et l'évaluation de l'actif et du passif dont la transmission aux sociétés
absorbantes ou nouvelles est prévue ;
- les modalités de remise des parts ou actions et la date à partir de laquelle ces parts ou
actions donnent droit aux bénéfices, ainsi que toute modalité particulière relative à ce droit, et la date à partir de laquelle les opérations de la société absorbée ou scindée seront, du point de vue
comptable, considérées comme accomplies par la ou les sociétés bénéficiaires des apports ;
- les dates auxquelles ont été arrêtés les comptes des sociétés intéressées utilisés pour
établir les conditions de l'opération ;
-le rapport d'échange des droits sociaux ; et, le cas échéant, le montant de la soulte ;
- le montant prévu de la prime de fusion ou de scission ;
- les droits accordés aux associés ayant des droits spéciaux et aux porteurs de titres autres
que des actions ainsi que, le cas échéant, tous avantages particuliers.
Il peut être accompagné d'annexes exposant les méthodes d'évaluation utilisées et donne les
motifs du choix du rapport d'échange des droits sociaux.
B. Dépôt du projet de fusion aux greffes
70
Le projet doit être déposé au greffe du tribunal de commerce du lieu du siège social de
chacune des sociétés concernées (Code de commerce,
art.
L236-6).
Il fait l'objet également d'un avis inséré au Bulletin officiel des annonces civiles et
commerciales, par chacune des sociétés (Code de commerce, art.
R236-2).
Au cas où les actions de l'une au moins de ces sociétés sont admises aux négociations sur un
marché réglementé ou si toutes les actions de l'une d'entre elles au moins ne revêtent pas la forme nominative, un avis est en outre inséré au bulletin des annonces légales obligatoires.
C. Contrôle du projet par les commissaires à la fusion
80
L'article
L236-10 du code de commerce, confie le contrôle général de l'opération à des « commissaires à la fusion », sauf si les
actionnaires des sociétés participant à l'opération de fusion en décident autrement dans les conditions prévues au II de l'article
L236-10 du code
de commerce. Ils sont désignés par décision de justice , En outre, le
dernier alinéa de l'article L236-10 du code de commerce,
confie aux commissaires à la fusion l'appréciation de la valeur des apports en nature et des avantages particuliers.
D. Information des associés des sociétés participantes
90
Au moins trente jours avant la date de l'assemblée générale, les documents suivants doivent
être mis à la disposition des actionnaires, au siège social : le projet de fusion, les rapports des dirigeants sociaux et des commissaires à la fusion, les comptes annuels et un état comptable
(Code de commerce,
art. R236-3).
Pour une société à responsabilité limitée, en cas de consultation par écrit, le rapport du
commissaire à la fusion est adressé aux associés avec le projet de résolution qui leur est soumis (Code de commerce, art.
R236-3).
E. Approbation par l'assemblée générale extraordinaire
100
La fusion est décidée par l'assemblée générale extraordinaire de chacune des sociétés qui
participent à l'opération (Code de commerce, art.
L236-9).
110
Ces formalités sont identiques en ce qui concerne les scissions et les apports partiels
d'actifs, du moins lorsque les sociétés participant à l'opération d'apport partiel ont décidé de la soumettre aux dispositions de
l'article L236-16 du code de commerce, de
l'article L236-17 du code de commerce, de l'article L236-18 du
code de commerce, de l'article L236-20 du code de commerce, de
l'article L 236-21 du code de commerce. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-ENR-AVS-20-60-10 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/3511-PGP.html/identifiant=BOI-ENR-AVS-20-60-10-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | 612ecc5d9937cdc2835c65f1b6e168e21ac3e1c79b4b72e883a15eeb8b892781 | [
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-0.016280869022011757,
0.030321694910526276,
-0.0026091705076396465,
0.007295889779925346,
-0.02418973296880722,
-0.0022838988807052374,
0.05933169648051262,
0.023650800809264183,
0.00896491203457117,
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0.00870139617472887,
0.009449375793337822,
-0.00926832016557455,
-0.02540815807878971,
0.06017390266060829,
0.05103194713592529,
0.02468273602426052,
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0.030480816960334778,
-0.0014170686481520534,
0.017595523968338966,
-0.008377190679311752,
0.012690680101513863,
0.026947181671857834,
-0.0000595238889218308,
-0.009934754110872746,
-0.03686894476413727,
0.023701809346675873,
0.008488435298204422,
0.0042761522345244884,
0.04157150164246559,
-0.01249901857227087,
0.06496720761060715,
-0.00797908566892147,
-0.019361479207873344,
-0.06608278304338455,
0.021137749776244164,
0.024306677281856537,
0.03201732411980629,
0.03504375368356705,
-0.03502349182963371,
-0.03314380347728729,
0.05526791140437126,
-0.021086573600769043,
-0.08101572841405869,
0.058521807193756104,
0.010101394727826118,
-0.051458366215229034,
0.03018435463309288,
-0.023667681962251663,
0.05501839518547058,
-0.04280529543757439,
-0.029683111235499382,
0.00045206237700767815,
0.04135967418551445,
0.019690120592713356,
0.016256529837846756,
0.028823543339967728,
-0.006376442965120077,
-0.03139001876115799,
-0.03188548609614372,
0.014510427601635456,
0.004554154817014933,
-0.04276443272829056,
-0.013599020428955555,
-0.04377182573080063,
-0.013208386488258839,
-0.021741874516010284,
0.001318623311817646,
0.04630250856280327,
-0.013407948426902294,
0.0016490742564201355,
0.022125693038105965,
0.07574105262756348,
-0.013581551611423492,
-0.012186224572360516,
0.009608929045498371,
0.040169328451156616,
-0.023468580096960068,
0.010189798660576344,
0.05846816301345825,
0.0005475737270899117,
-0.017452821135520935,
-0.0038261322770267725,
-0.016356302425265312,
-0.017326144501566887,
-0.005605326034128666,
-0.011271020397543907,
0.02353236824274063,
-0.024503855034708977,
0.02079293131828308,
0.034130752086639404,
0.023437734693288803,
-0.036674898117780685,
-0.014320015907287598,
-0.011820665560662746,
-0.025508226826786995,
0.03161824122071266,
0.009652278386056423,
0.010157709941267967,
-0.012591433711349964,
0.016714930534362793,
0.004031382501125336,
-0.018284857273101807,
-0.012978795915842056,
0.04632148891687393,
-0.04738318547606468,
-0.005701800808310509,
0.016355015337467194,
-0.01708531565964222,
-0.033078938722610474,
-0.000281727610854432,
-0.04233911260962486,
0.035012390464544296,
-0.07099629193544388,
-0.007367273326963186,
-0.037626296281814575,
-0.0013136708876118064,
-0.0034748027101159096,
-0.06304430961608887,
-0.023236077278852463,
-0.021350353956222534,
-0.04492708668112755,
-0.0507013276219368,
0.0018433271907269955,
0.0012842306168749928,
-0.028608182445168495,
0.027894556522369385,
0.016789397224783897,
-0.005761375650763512,
0.03750301152467728,
0.0033435560762882233,
0.02171900123357773,
-0.0014140043640509248,
-0.024089232087135315,
0.046966612339019775,
0.013228559866547585,
-0.025334246456623077,
0.0401567667722702,
-0.0089890006929636,
-0.0070581501349806786,
-0.0027897029649466276,
-0.0461120679974556,
-0.012945014983415604,
0.024374665692448616,
0.0634206235408783,
0.03432261943817139,
-0.0008341637440025806,
0.07125674933195114,
0.016142740845680237,
-0.041159916669130325,
0.05691644921898842,
0.039401013404130936,
0.005064877215772867,
0.03050225041806698,
0.023239854723215103,
0.00441399123519659,
-0.01877896673977375,
0.006398356053978205,
-0.03961754962801933,
-0.03611423447728157,
0.05562103912234306,
0.012636493891477585,
-0.10205493122339249,
0.004888839554041624,
0.029449481517076492,
-0.007708641700446606,
-0.034957606345415115,
-0.03325049951672554,
0.033928267657756805,
0.029792554676532745,
-0.0055965399369597435,
-0.030165934935212135,
0.007075802888721228,
-0.0002705166698433459,
0.00608333945274353,
0.026705609634518623,
-0.05259135365486145,
0.00041762684122659266,
0.022873951122164726,
0.02699955739080906,
-0.012642042711377144,
0.0530444011092186,
-0.005091817118227482,
0.04095298424363136,
0.029566971585154533,
0.006534473970532417,
0.013298124074935913,
-0.0517696775496006,
0.04062436893582344,
-0.042654573917388916,
0.004384390078485012,
-0.02511642873287201,
0.0326329804956913,
0.020284749567508698,
0.017598718404769897,
0.0467543825507164,
0.005358146969228983,
0.022529423236846924,
0.022731991484761238,
-0.021907247602939606,
-0.0011214840924367309,
-0.06666059046983719,
-0.004014326725155115,
-0.003724047215655446,
0.11584227532148361,
-0.0026358594186604023,
0.008681817911565304,
-0.04432149603962898,
0.041437167674303055,
-0.03872637450695038,
-0.03712783008813858,
-0.04459677264094353,
0.002304509049281478,
-0.029141036793589592,
-0.07771988213062286,
0.008571235463023186,
-0.031234240159392357,
0.0498027577996254,
-0.030662572011351585,
-0.012773272581398487,
-0.018410110846161842,
-0.035507332533597946,
0.0023222484160214663,
-0.008366461843252182,
-0.009249319322407246,
0.012321888469159603,
-0.010703637264668941,
-0.04783923923969269,
-0.05552477762103081,
-0.026609059423208237,
0.022387750446796417,
0.07142888009548187,
-0.00870563555508852,
0.02917974442243576,
0.008301139809191227,
0.011344372294843197,
0.04296460002660751,
-0.007287331856787205,
0.05594880133867264,
0.011464443989098072,
-0.00536309415474534,
0.026626721024513245,
0.02056107297539711,
-0.004580477252602577,
-0.005995057988911867,
-0.024058256298303604,
-0.008113210089504719,
0.06168000400066376,
0.0012369552860036492,
-0.047899264842271805,
-0.030193254351615906,
0.03661029040813446,
0.0502350889146328
] |
I. Assurances sur la vie
1
L'assurance sur la vie est un contrat par lequel, en échange d'une prime, l'assureur s'engage à
verser au souscripteur, ou au tiers par lui désigné, une somme déterminée (capital ou rente) en cas de mort de la personne assurée, ou de sa survie, à une époque déterminée.
10
Certains contrats particuliers présentent certaines analogies avec le contrat d'assurance sur la
vie mais ne peuvent être soumis au même régime fiscal que les assurances sur la vie (I-B § 110 à 140).
A. Contrats d'assurances-vie
20
En matière d'assurance-vie, les risques sont classés en assurances en cas de vie et en
assurances en cas de décès, selon que l'assuré entend se constituer personnellement un capital ou une rente s'il est encore vivant à une date déterminée ou qu'il désire assurer un capital ou une rente
à un bénéficiaire s'il vient à décéder avant une date déterminée. Certaines combinaisons peuvent faire intervenir à la fois plusieurs éventualités.
1. Assurances en cas de vie
30
Le contrat peut garantir le versement d'un capital ou d'une rente.
a. Capital différé
40
Il s'agit d'une assurance qui garantit le paiement d'un capital fixé à l'avance si l'assuré
est encore en vie à l'échéance du contrat. Si l'assuré vient à décéder avant l'échéance, aucun capital n'est dû par l'assureur.
b. Rentes
50
Les contrats de rentes garantissent le paiement d'une somme, appelée arrérage, aussi longtemps
que l'assuré est en vie.
On distingue :
- les rentes payables jusqu'à la mort de l'assuré, quelle qu'en soit la date ;
- les rentes temporaires payables seulement jusqu'à un certain âge ;
- et les rentes différées payables à partir d'une certaine date et jusqu'à la mort de
l'assuré.
2. Assurances en cas de décès
60
On distingue trois types de contrats.
a. Assurance vie entière
70
L'assurance vie entière garantit le paiement d'un capital fixé à l'avance, au décès de
l'assuré, à quelque époque qu'il survienne. Les primes peuvent être payées durant toute la vie de l'assuré (primes viagères) ou durant une certaine période seulement (primes temporaires).
b. Assurance temporaire-décès
80
L'assurance temporaire-décès garantit le paiement d'un capital au décès de l'assuré, mais à
condition que le décès survienne avant une date déterminée.
c. Assurance vie entière différée
90
L'assurance vie entière différée garantit le paiement d'un capital en cas de décès de l'assuré
après une date déterminée.
3. Assurances mixtes
100
L'assurance mixte garantit le paiement d'un capital soit au décès de l'assuré, si ce décès
survient avant une certaine date, soit en cas de vie à l'échéance.
Il existe d'autres formules d'assurances mixtes telles que :
- l'assurance à terme fixe ou totale qui garantit le paiement d'un capital à une date
déterminée, que l'assuré soit vivant ou non ;
- l'assurance combinée, dans laquelle le capital assuré en cas de vie est différent du capital
garanti en cas de décès ;
- le capital de survie qui garantit le paiement d'un capital à une personne à condition
qu'elle survive à une autre personne. Lorsque le capital est remplacé par une rente, cette combinaison prend le nom de rente de survie.
La formation du contrat d'assurance-vie fait intervenir l'assureur, le souscripteur (ou
contractant), le cas échéant, l'assuré dont la survie ou le décès entraîne la réalisation du risque, et le bénéficiaire, qui recueille le bénéfice de l'assurance.
B. Contrats ne constituant pas des assurances-vie
110
Plusieurs contrats, notamment les contrats tontiniers et les contrats de capitalisation,
présentent certaines analogies avec le contrat d'assurance sur la vie, mais ne peuvent être soumis au même régime fiscal que les assurances sur la vie.
1. Tontine
120
La tontine est une opération par laquelle plusieurs personnes apportent chacune un bien ou un
capital et conviennent que les parts des prémourants profiteront, en tout ou en partie, au survivant.
Bien que divers éléments de l'assurance sur la vie se retrouvent dans la tontine, le contrat
tontinier n'est pas une opération d'assurance sur la vie. Le but de ces deux contrats est absolument différent : tandis que l'assuré sur la vie élimine le hasard, l'adhérent au pacte tontinier spécule
sur le hasard. D'autre part, le contrat tontinier n'est pas conclu avec un assureur qui couvre un risque et en opère la compensation avec d'autres qu'il a pris en charge.
Toutefois, au pacte tontinier peut s'adjoindre une convention par laquelle, en s'engageant à
verser un certain nombre de primes, l'adhérent peut prémunir ses héritiers contre les risques de son décès prématuré. Cette convention, connue sous le nom de contre-assurance, a le plus souvent le
véritable caractère d'une assurance sur la vie et doit être soumise aux mêmes règles fiscales qu'elle.
2. Contrats de capitalisation
130
Le contrat de capitalisation ou de reconstitution des capitaux, tel qu'il est réglementé par
les articles 116 et 119 du décret du 30 décembre 1938, est une convention par laquelle une société s'engage à constituer, à une date fixée, un capital déterminé, au profit de tous souscripteurs, en
échange de versements uniques ou périodiques, directs ou indirects.
Les contrats de capitalisation ont emprunté de nombreuses règles techniques, juridiques et
financières aux contrats d'assurances de capitaux, mais ils s'en séparent nettement par l'absence de la pièce principale du mécanisme de l'assurance : le risque.
Aussi, les contrats de capitalisation ne sont pas soumis au régime fiscal des assurances sur
la vie.
Toutefois, les diverses opérations de contre-assurance qui peuvent se combiner avec eux
restent soumises au régime fiscal des assurances sur la vie.
3. Association d'assistance mutuelle
140
L'association qui, moyennant le paiement d'une cotisation mensuelle, s'engage à verser une
indemnité en cas de décès constitue une véritable compagnie d'assurances et non une société de secours mutuels.
Toutefois, si les statuts portent que les titulaires de l'indemnité ne pourront être que les
ascendants, le conjoint ou les enfants des sociétaires et que le droit à cette indemnité ne pourra être ni cédé ni négocié, les opérations de l'association s'analysent en une œuvre de bienfaisance et
ne donnent pas lieu à la perception de la taxe sur les contrats d'assurance.
On a reconnu également le caractère d'œuvre de bienfaisance, exempte de la taxe, à
l'association qui a pour but de servir à ses membres une pension exigible après vingt ans de versements d'une cotisation mensuelle, dès lors que cette pension est uniforme pour tous les sociétaires,
qu'elle ne peut être aliénée et que la société accorde à ses adhérents malades des délais ou même des dispenses de paiement de la cotisation.
II. Contrats de rente viagère
150
Une rente est un contrat par lequel une personne, appelée le débirentier, s'engage à verser à
une autre personne, appelée le crédirentier, une certaine somme d'argent (arrérages) périodiquement, pendant toute la durée du contrat.
Les compagnies d'assurances pratiquent deux sortes de contrats de rentes viagères : les
contrats de rentes viagères immédiates et les contrats de rentes viagères différées.
A. Contrats de rentes viagères immédiates
160
Les contrats de rentes viagères immédiates sont ceux pour lesquels l'assureur s'oblige, contre
le versement de capitaux, à servir aux ayants droit une rente dont les arrérages commencent à courir du jour de la conclusion du contrat.
Ces contrats sont, au point de vue juridique, absolument distincts des contrats d'assurances.
Ils ne peuvent donc pas, sauf disposition formelle du législateur, leur être assimilés.
B. Contrats de rentes viagères différées
170
Les contrats de rentes viagères différées sont ceux pour lesquels l'assureur s'oblige, contre
un versement immédiat ou successif de capitaux, à servir aux ayants droit une rente viagère si, à une époque déterminée, ils sont encore en vie. Ils tiennent donc à la fois du contrat de rente viagère
et du contrat d'assurance sur la vie. La doctrine et la jurisprudence les rangent dans la catégorie des assurances sur la vie.
III. Principe : l'exonération de taxe sur les conventions d'assurances des contrats d'assurance sur la vie et de rente
viagère
180
Le 5° de
l'article 995 du code général des impôts (CGI) exonère de taxe sur les conventions d'assurances les contrats d'assurances sur
la vie et de rente viagère.
190
L'exonération s'applique à toutes les primes ou cotisations qui correspondent
à des contrats d'assurances sur la vie et de rente viagère, quelle que soit la date à laquelle ces contrats ont été ou seront souscrits.
IV. Exception : la taxation des contrats d'assurance en cas de décès souscrits en garantie du remboursement d'un prêt
195
Les contrats d'assurance en cas de décès souscrits à compter du 1er janvier 2019 en
garantie du remboursement d'un prêt sont exclus du bénéfice de l'exonération prévue au 5° de l'article 995 du CGI. Les primes
ou cotisations afférentes à ces contrats sont dès lors soumises à la taxe sur les conventions d'assurance dans les conditions de droit commun.
En application des principes exposés au V du
BOI-TCAS-ASSUR-10-10, sont également soumis à la taxe sur les conventions d'assurance les contrats d'assurance en cas de décès reconduits ou renégociés à
partir de cette même date, lorsque cela a pour effet la prolongation, l'augmentation ou la réduction de la prime ou du capital assuré. Sont ainsi assujettis à la taxe :
- les contrats renouvelés ou reconduits de façon tacite postérieurement au 1er
janvier 2019 (il est précisé que l’ouverture de la faculté annuelle de résiliation prévue conformément à l’article L. 113-12 du
code des assurances n’est pas considérée comme telle, y compris si elle se fait par tacite reconduction, à la condition qu'elle n'entraîne aucune modification des stipulations contractuelles) ;
- les contrats d'assurance substitués, notamment dans le cadre du droit de résiliation annuel
et de substitution prévu à l'article L. 113-12-2 du code des assurances tel qu'instauré par
l'article
54 de la loi n° 2014-344 du 17 mars 2014 relative à la consommation, à compter du 1er janvier 2019 ;
- les contrats modifiés par le biais d'un avenant tarifaire après le 1er janvier 2019 ;
- les assurances en cas de décès afférentes à un prêt renégocié postérieurement au
1er janvier 2019.
V. Précisions relatives aux garanties complémentaires, aux opérations d'assurance-vie réalisées dans le cadre d'un plan
d'épargne populaire et aux actes d'avance sur polices d'assurance-vie
A. Garanties complémentaires à des garanties d'assurances sur la vie
1. Présentation des garanties complémentaires à des contrats d'assurance sur la vie
200
Deux décrets, pris en application du dernier alinéa de l'article 138 du décret
du 30 décembre 1938, autorisent les sociétés pratiquant des opérations d'assurances sur la vie à réaliser des opérations accessoires à la catégorie d'assurances pour laquelle elles ont obtenu
l'agrément.
Le premier de ces décrets, en date du 20 juillet 1939, permet à ces sociétés
de pratiquer l'assurance contre l'invalidité par suite d'accident ou de maladie. En cas d'invalidité permanente et absolue, le souscripteur d'un contrat d'assurance en cas de décès obtient, sans
surprime, soit l'exonération définitive du paiement des primes de l'assurance décès, soit le paiement anticipé, mettant fin au contrat, du capital stipulé payable au décès. La garantie donnée en cas
d'invalidité temporaire entraîne, moyennant le paiement d'une surprime, l'exonération du paiement des primes pendant la période d'invalidité de l'assuré. Ce dernier peut, en outre, en sus de cette
exonération, recevoir, pendant la même période, une rente dont le montant annuel ne peut excéder 10 % du capital assuré en cas de décès.
Le décret n°
56-281 du 20 mars 1956 fixant les conditions dans lesquelles les sociétés d'assurance sur la vie peuvent être autorisées à pratiquer des opérations accessoires à la catégorie pour laquelle elles ont
obtenu l'agrément, autorise quant à lui les compagnies d'assurances à garantir, dans les contrats prévoyant le versement d'un capital en cas de décès, le doublement de ce capital, lorsque le décès
résulte d'un accident.
210
Les compagnies d'assurances sur la vie utilisant la faculté que leur offrent
les décrets précités émettent, soit des polices distinctes pour l'assurance-vie et l'assurance complémentaire, soit des polices garantissant à la fois un capital en cas de décès et des prestations
complémentaires pour le cas d'invalidité ou d'accident ayant entraîné le décès.
2. Régime fiscal des garanties complémentaires à des garanties d'assurance sur la vie
220
Lorsque les sociétés d'assurances sur la vie émettent des polices garantissant
un capital en cas de décès et des prestations complémentaires pour le cas d'invalidité ou d'accident ayant entraîné le décès, seule la fraction des primes correspondant à des garanties liées à la vie
humaine est exonérée de taxe sur les conventions d'assurances. L'autre fraction, qui concerne des risques ressortant de l'assurance-dommages, demeure soumise à la taxe sur les conventions d'assurances
au taux prévu au 6° de l'article 1001 du CGI.
En effet, la taxe annuelle à laquelle les conventions d'assurances sont
assujetties est perçue d'après un tarif dont le taux varie suivant la nature du risque assuré. Quand un contrat garantit plusieurs risques soumis à des taux différents, la taxe est liquidée d'après le
taux afférent au risque en vue duquel le contrat a été spécialement souscrit et dont l'autre ou les autres risques ne sont que la conséquence.
Mais, lorsque les risques couverts sont indépendants les uns des autres, la
notion d'accessoires ne peut trouver son application et la prime afférente à la couverture de chacun des risques est taxée au taux propre à chacun des risques couverts, la prime unique faisant
l'objet, le cas échéant, d'une ventilation.
Or, en l'espèce, il n'est pas contestable que les contrats complémentaires aux
contrats d'assurances vie participent de la nature des contrats d'assurances contre les accidents, qu'il s'agisse des assurances complémentaires invalidité ou du doublement du capital en cas de décès
par accident. Dans l'un et l'autre cas, ces assurances ne se distinguent pas, en ce qui concerne le risque couvert, des assurances dites individuelles qui prévoient le versement de prestations à la
suite d'un accident ou d'un capital, lorsque l'accident a provoqué le décès.
Au surplus, le risque accident garanti par les diverses formes d'assurances
complémentaires ne peut être considéré comme l'accessoire du risque décès couvert par l'assurance vie.
Il s'agit manifestement de deux risques indépendants l'un de l'autre.
La relation juridique qui existe entre l'assurance vie et l'assurance
complémentaire, notamment lorsque cette dernière prévoit la dispense de versement des primes afférentes au contrat d'assurance vie en cas d'invalidité, puisque l'assurance complémentaire trouve sa
cause dans le contrat d'assurance-vie, ne suffit pas à faire considérer, au point de vue fiscal, l'assurance complémentaire comme un accessoire de l'assurance vie, dès lors que les risques couverts
par chacune d'elles n'ont aucun rapport entre eux.
Cette solution s'impose d'autant plus pour les assurances qui couvrent sous un
même contrat le risque décès et le risque complémentaire que, fréquemment, ces conventions font l'objet de deux contrats distincts, conclus par deux compagnies différentes ou par deux branches d'une
même compagnie et que, dans ces derniers cas, la taxe est normalement acquittée au taux prévu au 6° de l'article 1001 du CGI sur le montant des primes afférentes aux contrats complémentaires.
B. Opérations d'assurances sur la vie réalisées dans le cadre d'un plan d'épargne populaire
230
Les opérations d'assurances sur la vie réalisées dans le cadre d'un plan
d'épargne populaire sont expressément exonérées de la taxe sur les conventions d'assurances.
C. Actes d'avances sur polices d'assurance-vie
240
Il a été jugé que l'acte d'avance sur police d'assurance sur la vie, dont
l'objet exclusif est de remettre à l'assuré partie de la réserve mathématique qu'en exécution du contrat d'assurance il a fait entrer dans le patrimoine de l'assureur, et corrélativement, en
l'obligeant à servir des intérêts, de compenser la perte de revenu que subira l'assureur, constitue un simple acte modificatif du contrat d'assurances (Cass. civ., 21 juillet 1942, Rev. Enreg. 11746).
Il y a lieu de noter que dès l'instant où, selon la jurisprudence visée
ci-dessus, les conventions d'avances sur police d'assurance sur la vie ne sont pas distinctes des contrats d'assurances eux-mêmes, les intérêts de ces avances constituent un supplément de prime.
Dès lors, les intérêts de ces avances bénéficient également de l'exonération
visée au 5° de l'article 995 du CGI. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-TCAS-ASSUR-10-40-30-10 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/3525-PGP.html/identifiant=BOI-TCAS-ASSUR-10-40-30-10-20190619 | 2019-06-19 00:00:00 | b4b0db72a445655d096f53149a6c97edd74be0f64ad59cb992753c047a2ce174 | [
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0.017534462735056877,
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0.018027288839221,
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0.023057280108332634,
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0.003789191599935293,
-0.07551456987857819,
0.004940978717058897,
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-0.0745270773768425,
0.01562188658863306,
0.02182830311357975,
0.00982461404055357,
-0.002707261824980378,
0.009447005577385426,
-0.014674893580377102,
0.063186876475811,
0.026213200762867928,
-0.0022608917206525803,
0.008594958111643791,
0.04855287820100784,
0.029107004404067993,
0.005807576701045036,
-0.029302986338734627,
-0.021651338785886765,
0.03756210207939148,
-0.03073897585272789,
-0.012246948666870594,
0.020250895991921425,
0.012200620025396347,
-0.024037666618824005,
0.0008919842075556517,
0.023625114932656288,
0.0289724413305521,
0.011473243124783039,
0.022144068032503128,
-0.06213691085577011,
-0.03962699696421623,
0.02355634607374668,
-0.003116787411272526,
-0.062085967510938644,
0.00300593045540154,
0.0207900982350111,
0.014188961125910282,
0.014727914705872536,
-0.04227287694811821,
0.009210648015141487,
-0.009772037155926228,
-0.012403629720211029,
-0.021262995898723602,
0.014906704425811768,
-0.0038918040227144957,
-0.03725834935903549,
-0.012345703318715096,
-0.007734007202088833,
-0.028721800073981285,
-0.027336381375789642,
-0.023294568061828613,
-0.018258702009916306,
-0.044588081538677216,
-0.02007826417684555,
0.017496604472398758,
0.004167870152741671,
-0.022683994844555855,
-0.03941259905695915,
-0.02548166923224926,
-0.030081845819950104,
0.038957152515649796,
-0.05140342190861702,
0.02534233219921589,
0.009918120689690113,
0.02408442460000515,
0.04473923519253731,
-0.013399853371083736,
-0.009523204527795315,
0.014854208566248417,
0.00727165536954999,
-0.032877422869205475,
0.0028839099686592817,
0.03843841329216957,
-0.01726728305220604,
-0.014218815602362156,
-0.027274755761027336,
-0.051197756081819534,
0.0011837800266221166,
-0.04576360806822777,
-0.048020537942647934,
0.062189046293497086,
0.09724095463752747,
-0.01433110423386097,
0.005337460432201624,
0.07243401557207108,
0.02213417738676071,
-0.04703917354345322,
0.055763859301805496,
0.016006873920559883,
-0.0030944948084652424,
0.020825160667300224,
-0.019691668450832367,
-0.014564832672476768,
-0.007517088670283556,
-0.008258202113211155,
0.0068040392361581326,
-0.046323277056217194,
0.02712523750960827,
-0.02064293995499611,
-0.09718762338161469,
0.005067250691354275,
0.0016876149456948042,
-0.0005188549403101206,
-0.0007590375025756657,
-0.04067715257406235,
-0.0010186259169131517,
0.0017229801742359996,
-0.027582291513681412,
0.05479995906352997,
0.009842591360211372,
0.0026812523137778044,
0.01691565103828907,
-0.004016558174043894,
0.00728254858404398,
-0.019615937024354935,
-0.0003122587513644248,
0.024158285930752754,
-0.02820418030023575,
0.034347109496593475,
0.002033898839727044,
0.016682840883731842,
-0.03798267990350723,
-0.0011504989815875888,
-0.020470721647143364,
0.0011770381825044751,
-0.004100262187421322,
0.011816062033176422,
0.031171774491667747,
0.013707288540899754,
-0.01864270120859146,
-0.0011824860703200102,
-0.0218410175293684,
-0.0329132117331028,
-0.02044800855219364,
0.047228701412677765,
0.08558642119169235,
-0.014446678571403027,
0.0227965097874403,
-0.04631819576025009,
0.0037815815303474665,
0.013804229907691479,
0.09738758206367493,
-0.009718427434563637,
-0.030355123803019524,
-0.04403531923890114,
0.02159683220088482,
-0.029487265273928642,
-0.026785068213939667,
0.02306179888546467,
0.03791530802845955,
0.012177838012576103,
-0.04460205137729645,
-0.00005375379623728804,
0.04608271270990372,
0.010739076882600784,
0.00353814335539937,
0.01594354212284088,
-0.04218652471899986,
-0.0208192840218544,
0.004785584285855293,
0.0015894484240561724,
0.012012158520519733,
-0.0021295417100191116,
-0.02140018157660961,
-0.006613728124648333,
0.030315985903143883,
0.030949387699365616,
0.043694037944078445,
-0.01621333882212639,
0.059982381761074066,
0.04949682950973511,
0.039929941296577454,
0.03150109574198723,
0.025743449106812477,
0.02092023380100727,
0.08899541199207306,
-0.009328849613666534,
-0.029755303636193275,
-0.016161486506462097,
-0.02259998768568039,
-0.03543757274746895,
0.013919342309236526,
-0.03549346700310707,
-0.049949005246162415,
0.02268827334046364,
0.02862725220620632,
-0.017246270552277565,
0.04132606461644173,
-0.09217970073223114,
0.008640988729894161
] |
I. Modalités de calcul du solde de liquidation
1
La liquidation de l'impôt afférent aux bénéfices réalisés pendant l'exercice, ou la période,
servant de base à l'imposition est effectuée spontanément par la société conformément aux dispositions du 2 de l'article 1668 du
code général des impôts (CGI) sur le relevé de solde n° 2572 (CERFA n° 12404), accessible en ligne sur le site internet
www.impots.gouv.fr à la rubrique "Recherche de
formulaires".
À cet effet, la société calcule l'impôt sur les sociétés à raison des résultats de la période
d'imposition mentionnés par la déclaration prévue au 1 de l'article 223 du CGI.
Le montant net de cet impôt -qui doit être arrondi à l'euro le plus proche- est obtenu en
déduisant, le cas échéant, du montant brut de l'impôt, le crédit d'impôt afférents aux revenus des valeurs mobilières figurant à l'actif de l'entreprise, dans les conditions prévues au 1 de
l'article 220 du CGI (BOI-IS-RICI-30).
Indépendamment des imputations effectuées au titre des revenus de capitaux mobiliers, d'autres
impôts ou prélèvements divers, exigibles à un stade antérieur, peuvent également être déduits sous certaines conditions, du montant brut de l'impôt en respectant un ordre de priorité d'imputation.
Le montant du solde de liquidation est alors égal à la différence entre l'impôt net ainsi
calculé et le total des sommes versées précédemment au titre des acomptes.
10
Lorsque le montant de l'impôt dû excède le montant des acomptes, le solde de liquidation est
versé spontanément, à la caisse du comptable de la Direction générale des finances publiques (DGFIP), au plus tard le 15 du quatrième mois qui suit la clôture de l'exercice ou si aucun exercice n'est
clos en cours d'année, le 15 mai de l'année suivante.
20
Lorsqu'une société n'a pas clos d'exercice au cours d'une année quelconque, l'impôt est établi,
conformément aux dispositions de l'article 37 du CGI, sur les bénéfices de la période écoulée depuis la fin de la dernière
période imposée -ou, dans le cas d'entreprise nouvelle, depuis le commencement des opérations- jusqu'au 31 décembre de l'année considérée. Une déclaration doit par suite être souscrite avant le
deuxième jour ouvré suivant le 1er mai de l'année suivante et le solde de liquidation versé le le 15 mai.
30
En cas de dissolution, de transformation entraînant la création d'une personne morale
nouvelle, d'apport en sociétés, de fusion, de transfert du siège ou d'un établissement à l'étranger (CGI, art. 221, 2), la
déclaration des bénéfices non encore imposés est souscrite dans un délai spécial de 60 jours dont le point de départ est fixé au 1 de
l'article 201 du CGI. Le solde de liquidation est, par suite, exigible le 15 du quatrième mois qui suit la clôture de l'exercice
conformément aux dispositions de l'article 360 bis de l'annexe III au CGI.
40
Enfin, les sociétés qui ont bénéficié de la dispense de versement de la totalité ou d'une
fraction des acomptes (BOI-IS-DECLA-20-10 au II-B-2 § 350 à 450) doivent, néanmoins, procéder à la liquidation de l'impôt lors du dépôt de
la déclaration des résultats de l'exercice intéressé et effectuer le versement du montant total de l'impôt dû, à la date normalement prévue pour le règlement du solde de liquidation.
50
La faculté est offerte aux sociétés qui éprouvent des difficultés pour établir définitivement
leur déclaration de résultats dans le délai légal de souscrire dans ce délai une déclaration provisoire. Cette faculté n'a pas pour effet de proroger le délai légal de règlement du solde de
liquidation.
Les sociétés doivent donc acquitter dans ce délai le solde de liquidation résultant de leur
déclaration provisoire, en faisant connaître éventuellement au comptable de la DGIP qu'elles auront à verser un complément à la suite du dépôt de leur déclaration définitive. Le complément d'impôt
résultant de la déclaration définitive non acquitté à la date légale est majoré de 5 % ainsi que de l'intérêt de retard ; mais à la condition qu'elles versent ce complément dès la remise de cette
déclaration, les sociétés peuvent solliciter la remise de la majoration de 5 % pour paiement tardif.
Ces demandes sont examinées par les comptables de la DGFIP en fonction des motifs invoqués par
les sociétés et de leur comportement fiscal habituel.
II. Excédents de versement d'impôt sur les société
60
Lorsque le montant des acomptes versés par la société au cours d'un exercice excède le montant
de l'impôt dû en fonction des résultats de cet exercice, aucun solde de liquidation n'est bien entendu à verser ; cette situation dégage, au contraire, un excédent de versement.
Selon les dispositions du 2 de
l'article 1668 du CGI, les excédents de versement résultant de la liquidation de l'impôt sont imputés sur les autres impôts
directs éventuellement dus par l'entreprise et le surplus est restitué dans les trente jours de la date de dépôt du relevé de solde qui tient lieu de demande de remboursement.
Le comptable public compétent vérifie que toutes les déductions fiscales ont fait l'objet d'un
emploi correct, en respectant l'ordre des imputations des créances fiscales et des versements effectués au titre des acomptes. Selon la nature juridique de cet excédent, le comptable public effectue
soit un remboursement au profit de la société soit un rétablissement de crédit.
Les remboursements d'excédents d'impôt sur les sociétés sont effectués par le comptable public
au moyen de virements.
Conformément à
l'article 1965 L du CGI, les dégrèvements ou restitutions de toutes impositions ou créances fiscales d'un montant inférieur à
8 € ne sont pas effectués. Ce montant s'apprécie par cote, exercice ou affaire.
Les sociétés disposant d'un excédent d'impôt sur les sociétés sur les sociétés, au lieu d'être
remboursées, peuvent demander l'imputation de leur créance sur leurs prochaines échéances fiscales, sous réserve qu'il s'agisse d'impôts professionnels. Les modalités d'application de ce dispositif
sont exposées au BOI-REC-PRO-10-20-30.
Par ailleurs les sociétés conservent la possibilité de se dispenser de verser le premier
acompte du nouvel exercice du dernier exercice clos.
III. Sanctions pour insuffisances de versement
70
Le 1 de l'article 1731 du
CGI et l'article 1727 du CGI prévoient que si l'un des acomptes calculés dans les conditions précisées au 1 de
l'article 1668 du CGI n'a pas été intégralement acquitté le 15 du mois suivant celui au cours duquel il est devenu exigible,
une majoration de 5 % est appliquée aux sommes non réglées.
Ainsi, la majoration de 5 % est exigée pour tout versement d'acompte effectué après les 15
mars, 15 juin, 15 septembre et 15 décembre.
La majoration de 5 % est également applicable aux entreprises qui, qui ont effectué des
versements qui ne correspondent pas à la liquidation de l'impôt.
À cet égard, toute insuffisance de versement qui résulte de ces inexactitudes est soumise à la
majoration de 5 % quelle que soit son importance.
A cet majoration s'ajoute l'intérêt de retard.
80
Selon les dispositions de
l'article 360 bis de l'annexe III au CGI, si le solde de liquidation n'a pas été intégralement versé au plus tard
le 15 du mois suivant celui au cours duquel il est devenu exigible, la majoration de 5 % prévue par le 1 de l'article 1731 du
CGI est appliquée aux sommes non réglées. A cette majoration s'ajoute l'intérêt de retard.
IV. Lieu de paiement de l'impôt sur les sociétés
A. Principe général
90
Les acomptes et le solde de liquidation doivent être payés à la caisse du comptable de la
DGFIP du lieu d'imposition défini à l'article 218 A du CGI. Il en est de même pour l'IFA, la contribution sociale et la CRL
visées aux articles 234 duodecies du CGI,
234 terdecies du CGI et
234 quaterdecies du CGI.
Conformément aux
articles 344-0 A de l'annexe III au CGI et
406 terdecies de l'annexe III au CGI, les entreprises qui relèvent de la Direction des Grandes Entreprises
(DGE) déclarent et payent leur impôt auprès de ce service, obligatoirement par voie électronique (BOI-BIC-DECLA-30-60-40 au I-A-4 § 50 à
55). Les règles spécifiques à ces entreprises sont étudiées au BOI-IS-DECLA-30.
B. Transfert du lieu d'imposition
100
Lorsqu’une entreprise change d'adresse, et par conséquent de lieu d'imposition, les versements
d'impôt effectués postérieurement à ce changement seront adressés au service des impôts correspondant à cette nouvelle adresse.
Il est rappelé qu'une entreprise doit signaler, au moyen de la déclaration de modification à
souscrire par les personnes morales (formulaire M2), le nouveau lieu d’implantation de son principal établissement ou du siège de sa direction au centre de formalités des entreprises dont elle dépend.
L’entreprise souscrira sa déclaration de résultat auprès du service des impôts de sa nouvelle
adresse.
V. Formulaires relatifs à l'impôt sur les sociétés
A. Le relevé d'acompte
1. Principes
110
Conformément aux dispositions du 2 de
l'article 358 de l'annexe III au CGI, chaque versement d'acompte d'impôt sur les sociétés (IS) est accompagné d'un
relevé d'acompte n° 2571 (CERFA n° 12403), accessible en ligne sur le site internet
www.impots.gouv.fr à la rubrique "Recherche de
formulaires", fourni par l'administration, daté et signé par la partie versante, et indiquant la nature du versement, son échéance.
Les montants à payer ainsi que la désignation et l'adresse du principal établissement de
l'entreprise. Ce relevé d'acompte sert aussi, le cas échéant pour le paiement des acomptes de la contribution sociale sur l'impôt sur les sociétés, de l'imposition forfaitaire annuelle (IFA) et de
l'acompte de contribution sur les revenus locatifs (CRL) dus par les sociétés soumise à l'impôt sur les sociétés.
120
Affecté à une seule échéance, cet imprimé mentionne les montants indicatifs d’acomptes d'impôt
sur les sociétés, de contribution sociale sur l'impôt sur les sociétés ainsi que de contribution sur les revenus locatif (CRL). Ces données sont calculées par l’administration à partir des éléments
dont elle dispose au moment de l’impression du formulaire. Elles n’ont qu’une valeur indicative et ne dispensent pas les entreprises de payer l’intégralité des sommes dues en application des
articles 1668 du CGI, et 1668 D du CGI.
130
Conformément au 4 bis de
l’article 1668 du CGI, lorsque la société estime que le montant des acomptes déjà versés au titre d’un exercice est supérieur
à l’impôt dont elle sera redevable au titre de l’exercice concerné, avant imputation des crédits d’impôt, elle peut se dispenser de nouveaux versements d’acomptes.
Cela étant, la tolérance administrative qui autorise les entreprises à prendre en
considération les crédits d'impôts de l'exercice attachés aux valeurs mobilières pour apprécier leur faculté de modulation des acomptes, est maintenue.
L’entreprise informe l’administration de sa décision de réduire ou de dispenser du paiement
des acomptes en cochant la case « minoration » sur la page 1 du relevé d’acompte n° 2571 (CERFA n° 12403) accessible en ligne sur le site internet
www.impots.gouv.fr à la rubrique "Recherche de
formulaires".
2. Cas particuliers
140
Il est rappelé que :
- les entreprises dont l'exercice de référence est présumé déficitaire peuvent se dispenser de
verser leur premier acompte ;
- les entreprises sont dispensées de verser des acomptes lorsque le montant de l'impôt sur les
sociétés de l'exercice de référence est inférieur à 3 000 € conformément aux dispositions du 3 de l'article 359 de
l'annexe III au CGI ;
- les sociétés nouvellement créées ou nouvellement soumise de plein droit ou sur option à
l'impôt sur le sociétés sont dispensées du versement d’acomptes au cours de leur premier exercice d’activité ou de leur première période d’imposition conformément aux dispositions du 1 de
l'article 1668 du CGI ;
- de même, les organismes sans but lucratifs mentionnés au premier alinéa du 1 bis de
l'article 206 du CGI et dont le chiffre d'affaires du dernier exercice clos est inférieur à 84 000 € ainsi que les personnes
morales organismes imposé au taux de l'impôt sur les sociétés prévu à l'article 219 bis du CGI sont dispensés d'acomptes
d'impôt sur les sociétés ;
- enfin, en application de
l'article 223 A du CGI, la société mère se constitue, par son option, seule redevable de l'impôt sur les sociétés et est donc
tenue de verser les acomptes et le solde de l'impôt calculés sur le résultat d'ensemble du groupe.
Toutefois, en cas d'entrée dans un groupe, chaque société du groupe est tenue de verser les
acomptes pour la période de douze mois ouverte à compter du début de l'exercice au titre duquel elle entre dans le groupe.
L'excédent éventuel est restitué à la société mère
(CGI, art. 223 N).
En cas de sortie d'un groupe, lorsqu'une société cesse d'être membre d'un groupe, les acomptes
dus par celle-ci pour la période de douze mois ouverte à compter du début de l'exercice au titre duquel elle ne fait plus partie du groupe sont versés pour le compte de cette société par la société
mère (CGI, art. 223 N).
B. Le relevé de solde
150
Selon
l'article 360 de l'annexe III au CGI, le versement du solde de l'impôt sur les sociétés doit être accompagné d'un
relevé de solde n° 2572 (CERFA n° 12404) accessible en ligne sur le site internet
www.impots.gouv.fr à la rubrique "Recherche de
formulaires". Le même formulaire sera utilisé pour la liquidation de l'impôt sur les sociétés, de la contribution sociale et de la contribution sur les revenus locatifs dus par les sociétés
soumises à l'impôt sur les sociétés.
160
Le relevé de solde doit être déposé dans les cas suivants :
- constatation par l’entreprise d’un solde à verser au titre de l'impôt sur les sociétés et/ou
des contributions recouvrées comme en matière d'impôt sur les sociétés ;
- constatation par l’entreprise d’un excédent de versement au titre de l'impôt sur les
sociétés et/ou des contributions recouvrées comme en matière d'impôt sur les sociétés ;
- utilisation au cours de l’exercice liquidé des facultés de limitation des acomptes offertes
par l’article 1668 du CGI ou imputation d’un crédit d’impôt sur les résultats de l’exercice ;
- demande de restitution d’un crédit d’impôt restituable ;
- indication de nouvelles créances nées au cours de l’exercice liquidé.
170
Le solde de liquidation est déterminé par le redevable et détaillé sur le relevé de solde,
daté et signé de la partie versante. Il indique la nature du versement, son échéance, les éléments de la liquidation ainsi que la désignation (dénomination, n° SIRET) et l’adresse du principal
établissement de l’entreprise.
Il en est de même pour le paiement du solde de la contribution sur les revenus locatifs, qui
intervient lors du versement du solde d’impôt des sociétés.
Lorsque la liquidation de l'impôt sur les sociétés aboutit à un excédent et que l'entreprise
en souhaite le remboursement, elle indique sur le relevé de solde n° 2572 (CERFA n° 12404) accessible en ligne sur le site internet
www.impots.gouv.fr à la rubrique "Recherche de
formulaires" le montant dont la restitution est demandée.
180
Le relevé de solde se compose de trois parties qui permettent à la société :
- page 1 :
- de vérifier et de rectifier au besoin son identification ainsi que d’indiquer le résultat de
sa liquidation de l'impôt sur les sociétés, de la contribution sociale assise sur l'impôt sur les sociétés et de la contribution sur les revenus locatifs (montant à payer ou excédent constaté) au
titre d’un exercice donné,
- de demander, le cas échéant, la restitution de l'excédent versé constaté ;
- page 2 : de mentionner les montants de l’impôt brut (IS) et des créances nées au cours de
l’exercice liquidé ainsi que les montants de la contribution sociale sur l'impôt sur les sociétés et de la contribution sur les revenus locatifs constatés au cours de l’exercice ;
- pages 3 et 4 : de porter à la connaissance de l’administration le détail du calcul de la
liquidation au moyen de la fiche de calcul qui doit être obligatoirement servie. Cette fiche est conçue de manière à faciliter les imputations sur l’impôt dû de l’exercice : elle présente les créances
à imputer dans l’ordre le plus favorable au contribuable (créances imputables, reportables, restituables).
190
Le relevé de solde doit être déposé, dument complété, au plus tard le 15 du quatrième mois qui
suit la clôture de l’exercice au service des impôts du lieu de dépôt de la déclaration des résultats. L‘adresse de ce service figure sur l’imprimé pré identifié.
Lorsqu'une entreprise souhaite rectifier des éléments de liquidation de l'impôt sur les
sociétés, elle dépose un relevé de solde rectificatif n° 2572 (CERFA n° 12404). Si cette nouvelle liquidation de l'impôt résulte d'une modification du bénéfice taxable, une
déclaration des résultats n° 2065 (CERFA n° 11084) rectificative doit également être déposée. Les formulaires n° 2572 et 2065 sont accessibles en
ligne sur le site internet www.impots.gouv.fr à
la rubrique "Recherche de formulaires".
C. Les documents relatifs au résultat de la liquidation effectuée par l’administration
200
La comparaison du résultat de la liquidation effectuée par l’entreprise et de celui auquel
aboutit l’administration peut révéler des discordances communiquées à l’entreprise dans les conditions suivantes :
1. La liquidation de l’administration révèle une discordance défavorable à l’entreprise
210
En cas d'absence d’excédent de versement à restituer, une lettre de rejet informe l’
entreprise qui a déposé un relevé de solde n° 2572 (CERFA n° 12404) accessible en ligne sur le site internet
www.impots.gouv.fr à la rubrique "Recherche de
formulaires" présentant une demande de remboursement d’un excédent qu’aucune restitution ne peut être opérée.
En cas d'excédent de versement restituable inférieur au remboursement demandé, la lettre de
restitution précise à l’entreprise le montant qui lui est restitué par l’administration fiscale. Il s’agit de celui issu de la liquidation de l’administration.
Dans ces deux situations, une situation rectifiée est adressée au contribuable à l'issue de
l'exploitation de sa déclaration des résultats donc postérieurement à l'envoi des lettres de rejet ou de restitution. Ce document présente à l'entreprise le détail de la liquidation définitive
effectuée par l'administration sous déduction d’éventuelles compensations effectuées par le service.
Remarque : Les lettres de restitution et de rejet visent les demandes
correspondant à des excédents de versement d’acomptes et non les demandes de remboursement de crédit d’impôt non imputés sur l’impôt sur les sociétés, lorsqu'ils sont restituables.
220
Lorsque le montant total à payer est supérieur à celui indiqué par l’entreprise, une lettre de
motivation de la majoration pour insuffisance de versement est adressée à l'entreprise accompagnée d'une « situation rectifiée ».
La « situation rectifiée » mentionne les éléments suivants :
- les modalités de la liquidation de l’ l'impôt sur les sociétés, des contributions assises
sur l’IS et de la contribution sur les revenus locatifs retenues par l’administration ;
- les montants des créances employées ;
- les excédents d’IS, de la contribution sociale assise sur l’IS et de la contribution sur les
revenus locatifs à rembourser, les montants des créances remboursables.
La lettre de motivation des pénalités précise les données ci-après :
- le montant des droits non payés ou insuffisamment réglés à la date limite de paiement ;
- la nature de l'impôt concerné ;
- les modalités de calcul de la majoration encourue ;
- l'existence d'un délai de trente jours accordé à l'entreprise pour formuler ses
observations.
230
A l’issue de ce délai et si le montant de l’imposition supplémentaire est confirmée, un avis
de mise en recouvrement est adressé à l’entreprise. Il peut comporter plusieurs créances relatives à divers impôts et taxes.
2. La liquidation de l’administration fait apparaître une discordance en faveur de l’entreprise
240
En présence d'un excédent de versement restituable supérieur au remboursement demandé, la
lettre de restitution indique à l'entreprise le montant qui lui est remboursé. Il s’agit de celui pour lequel elle a formulé une demande de remboursement.
Postérieurement, à l’issue de l'exploitation de sa déclaration des résultats, une situation
rectifiée est adressée au contribuable et lui présente le détail de la liquidation définitive effectuée par l’administration afin de lui permettre, le cas échéant, de déposer un relevé de solde
rectificatif.
Si le montant dû est inférieur à celui réglé par l’entreprise, une « situation rectifiée »
est adressée à l'entreprise, après contact téléphonique éventuel, qui présente le détail du calcul effectué par l'administration. Elle permet à l'entreprise, le cas échéant, de déposer un relevé de
solde rectificatif.
Remarques : Les lettres de restitution et de rejet visent les demandes
correspondant à des excédents de versement d’acomptes et non les demandes de remboursement de crédit d’impôt non imputés sur l’IS, lorsqu'ils sont restituables.
Les entreprises ne recevront plus la situation récapitulative des encaissements constatés
qui valait quittance libératoire pour l’ensemble des sommes reçues. En effet, ce document se justifiait dès lors que l’administration qui encaissait l’impôt n’était pas celle qui était destinataire de
la déclaration des résultats. La mise en place d’un interlocuteur unique pour encaisser l’impôt et recevoir la déclaration des résultats supprime la nécessité d’un tel justificatif. La situation
récapitulative des paiements effectués sera cependant consultable à partir du portail fiscal (www.impots.gouv.fr).
Les remboursements d’excédents d’IS sont effectués par le comptable public au moyen de
virements.
3. Précisions concernant les sociétés membres d'un groupe fiscal
250
Des règles particulières s'appliquent pour le calcul de l'impôt sur les sociétés dans le
cadre de l'application du régime de groupe prévu par l'article 223 A du CGI. Elles font l'objet d'étude à
BOI-IS-GPE.
VI. Modalités de paiement des acomptes et du solde de l'impôt sur les sociétés
260
Le paiement de l'impôt sur les sociétés (acomptes et solde) est en principe effectué au
choix de l'entreprise à l'exception du paiement par télérèglement.
Les entreprises peuvent opérer leurs paiements :
- de façon dématérialisée, par télérèglement ou par virement bancaire ;
- selon les moyens traditionnels, par chèque bancaire, en numéraire, par mandat cash ou par
carte bancaire ;
- par imputation sur échéances futures des créances fiscales qu'elles détiennent sur le
trésor (BOI-REC-PRO-10-20-30).
A. Champ d'application du paiement obligatoire par télérèglement
270
Le champ d'application du paiement obligatoire par télérèglement est présenté dans le
BOI-BIC-DECLA-30-60-40.
B. Application de la majoration de 0,2 %
280
En application du 1 de
l'article 1738 du CGI, le non-respect de l'obligation de paiement par télérèglement de l'impôt sur les sociétés entraîne
l'application d'une majoration de 0,2 % du montant des sommes dont le versement a été effectué selon un autre mode de paiement.
Les majorations de 0,2 % et 5 % pour paiement tardif sont exclusives l'une de l'autre.
La majoration de 0,2 % est calculée sur les sommes qui ont bien été versées à l'échéance,
mais qui l'ont été par un autre moyen de paiement que le télérèglement. Elle n'est jamais liquidée sur les sommes versées hors délai.
La majoration de 5 % est calculée sur les montants qui demeurent impayés à la date
d'échéance. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-IS-DECLA-20-20 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/3560-PGP.html/identifiant=BOI-IS-DECLA-20-20-20131216 | 2013-12-16 00:00:00 | 174918596371925210fbd991dd8a84d0ec224d3268bc07d1f77941f831a4768e | [
-0.0480419360101223,
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0.01115299854427576,
0.00790419615805149,
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0.007608186453580856,
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0.01393053401261568,
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-0.020782072097063065,
-0.010777520947158337,
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0.06068200618028641,
0.004298926331102848,
-0.0047108493745327,
-0.03726585581898689,
0.004938662517815828,
-0.018191257491707802,
0.03734170272946358,
0.019493144005537033,
0.022267699241638184,
-0.012418270111083984,
-0.09312818199396133,
0.018579907715320587,
-0.00024993630358949304,
-0.035729557275772095,
0.023209748789668083,
0.041762761771678925,
-0.004147495608776808,
0.015927162021398544,
-0.03464638814330101,
-0.04855906590819359,
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0.030850302428007126,
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0.016464881598949432,
0.06912707537412643,
-0.005137583706527948,
0.017714662477374077,
-0.046518199145793915,
0.0007239865371957421,
-0.07843289524316788,
-0.07414744049310684,
0.016005655750632286,
-0.013165200129151344,
-0.06825551390647888,
-0.033000681549310684,
-0.0015739172231405973,
-0.020873194560408592,
0.011226876638829708,
0.04555032402276993,
0.0006814916850998998,
-0.007559714373201132,
0.0041904388926923275,
-0.04032556712627411,
0.034149374812841415,
-0.002927209483459592,
0.006322638131678104,
0.01574651151895523,
0.028989456593990326,
-0.009229777380824089,
-0.013524375855922699,
0.024042705073952675,
-0.04483992978930473,
0.01711750589311123,
-0.016495967283844948,
-0.00020003259123768657,
0.0033601312898099422,
0.026909150183200836,
-0.03084367886185646,
0.024477364495396614,
-0.011810867115855217,
-0.015505650080740452,
0.06680862605571747,
-0.007846718654036522,
-0.03823743388056755,
-0.036802008748054504,
0.028975503519177437,
0.024421796202659607,
-0.0074465349316596985,
-0.006005908828228712,
0.03630807623267174,
0.026423681527376175,
0.004080364014953375,
-0.026381343603134155,
-0.043656352907419205,
-0.022422119975090027,
0.011276550590991974,
-0.03372824937105179,
-0.004359953571110964,
0.047334637492895126,
-0.031652625650167465,
-0.020342927426099777,
0.014553334563970566,
0.0005174516700208187,
-0.01701865904033184,
-0.053390566259622574,
-0.02184455282986164,
-0.02957637794315815,
-0.039788540452718735,
0.0332171693444252,
0.00026323110796511173,
0.007959702983498573,
-0.019411372020840645,
-0.026840848848223686,
0.005666637327522039,
0.022754691541194916,
0.0030901608988642693,
-0.022131111472845078,
0.04036790877580643,
-0.007659784518182278,
0.014167496003210545,
0.061814650893211365,
0.007890865206718445,
0.01910187490284443,
0.027885273098945618,
-0.004853594116866589,
-0.01224580779671669,
0.020653609186410904,
0.0014618588611483574,
0.050479065626859665,
-0.0023389621637761593,
0.01819746010005474,
-0.01688213460147381,
-0.016233054921030998,
-0.007395074237138033,
0.04068598523736,
0.0345546193420887,
0.03110508807003498,
0.014251146465539932,
0.047777872532606125,
0.011682244017720222,
-0.05301734805107117,
0.050543684512376785,
0.051320385187864304,
0.002961183665320277,
0.01979995332658291,
0.010291351936757565,
0.0031832929234951735,
-0.04472536966204643,
-0.015727071091532707,
-0.016620781272649765,
0.01772686094045639,
0.001953722443431616,
-0.04032154381275177,
0.0016697817482054234,
-0.03112098202109337,
0.015286860056221485,
0.020656490698456764,
-0.011313009075820446,
-0.03417635336518288,
0.026139091700315475,
-0.02240072377026081,
-0.039884861558675766,
-0.014206768944859505,
0.007306922227144241,
0.025189384818077087,
-0.005077652167528868,
-0.003650770289823413,
-0.037139829248189926,
0.015816891565918922,
0.002008923562243581,
0.03619685769081116,
-0.0122932568192482,
0.0076291426084935665,
0.012024550698697567,
-0.01768748089671135,
-0.0021770643070340157,
-0.016839854419231415,
0.019648415967822075,
-0.0699569582939148,
0.03608505427837372,
-0.04603717848658562,
-0.005841572768986225,
0.041006024926900864,
0.015883315354585648,
0.007414796389639378,
0.028621980920433998,
0.06234770640730858,
0.008562201634049416,
0.004496463108807802,
0.05550017207860947,
-0.022112619131803513,
0.009653927758336067,
-0.03838378190994263,
0.02613312005996704,
-0.009130933322012424,
0.06192934140563011,
-0.03060527890920639,
-0.023312097415328026,
-0.04105805233120918,
0.007374721113592386,
0.04202757775783539,
-0.006292710546404123,
0.021417325362563133,
0.029505636543035507,
0.012185387313365936,
-0.010012106969952583,
-0.008746957406401634,
-0.02022506855428219,
0.06008196622133255,
0.026487581431865692,
0.01329409796744585,
-0.007518409285694361,
0.06089451164007187,
0.004494138993322849,
-0.02021443098783493,
-0.019116729497909546,
0.004993204027414322,
-0.010596511885523796,
-0.003496150951832533,
0.016821404919028282,
-0.04461222514510155,
0.0053223310969769955,
-0.008156785741448402,
0.013446054421365261,
-0.029944561421871185,
0.001082449103705585,
-0.03693308308720589,
0.0242155771702528,
0.004823054652661085,
0.07069487869739532,
0.011915559880435467,
-0.004182540811598301,
0.014989372342824936,
0.04055581986904144,
-0.01581098884344101,
0.017705345526337624,
-0.01883493736386299,
-0.02727329544723034,
0.026856228709220886,
0.0433003194630146,
-0.033360064029693604,
0.024618646129965782,
-0.038753315806388855,
0.0036936348769813776
] |
I. Prise en compte des compléments de prix reçus en exécution d'une clause d'indexation
1
Conformément au premier alinéa du 2 du I de
l'article 150-0 A du code général des impôts (CGI), le complément de prix reçu par le cédant en exécution de la clause du
contrat de cession de valeurs mobilières ou de droits sociaux par laquelle le cessionnaire s'engage à verser au cédant un complément de prix exclusivement déterminé en fonction d'une indexation en
relation directe avec l'activité de la société dont les titres sont l'objet du contrat, est imposable sur le fondement de l'article 150-0 A du CGI au titre de l'année au cours de laquelle il est reçu.
A. Portée de la mesure
10
Le complément de prix doit être reçu par le cédant en exécution d’une clause d’indexation (ou
« earn-out »). Une telle clause s’entend de toute convention entre le cédant (le vendeur) et le cessionnaire (l’acheteur) par laquelle le cessionnaire s’engage à verser au cédant un complément de prix
exclusivement déterminé en fonction d’une indexation en relation directe avec l’activité de la société dont les titres sont l’objet du contrat.
Tel est le cas lorsque le complément de prix est indexé, par exemple, sur le bénéfice ou le
chiffre d’affaires de la société dont les titres sont l’objet du contrat ou sur d’autres critères en relation directe avec l’activité de cette société comme le nombre de ses salariés ou de ses
clients, le nombre d’ouverture de comptes, la consommation d’une matière première, etc.
20
En outre, pour l’application de la présente mesure, il est admis que le complément de prix
puisse être déterminé en fonction d’une indexation en relation soit avec l'activité d’une filiale de la société dont les titres sont cédés, soit avec l'activité du groupe auquel appartient la société
dont les titres sont cédés.
30
En tout état de cause, le complément de prix, qui, le cas échéant, peut être plafonné, doit
présenter un caractère aléatoire à la date de la réalisation de la cession de sorte qu'il n’est prévisible de manière certaine ni pour le cédant, ni pour le cessionnaire. Cette situation doit
notamment être distinguée de celle où le prix de vente, qui est déterminé, est payable par fractions échelonnées. Dans ce cas en effet, le prix de cession à retenir pour la détermination de la
plus-value est égal au prix en principal majoré des compléments de prix payables par fractions échelonnées.
40
Par ailleurs, dans certains cas, la clause d'indexation prévoit, outre l'indexation elle-même,
la présence du cédant dans l’entreprise pendant une durée déterminée. Dans la circonstance où il serait établi que le complément de prix constitue en réalité la rémunération de l’activité du cédant
dans l’entreprise, l'existence d'une telle clause ne ferait pas obstacle à une requalification totale ou partielle du complément de prix, dans le cadre de la procédure de répression de l'abus de droit
fiscal prévue à l'article L. 64 du livre des procédures fiscales (LPF).
En pareille hypothèse, le complément de prix serait soumis au barème progressif de l'impôt sur
le revenu soit dans la catégorie des traitements et salaires si le cédant est en état de subordination par rapport à l'entreprise, soit, dans le cas contraire, dans la catégorie des bénéfices non
commerciaux suivant le régime prévu au 1 de l'article 92 du CGI.
(50)
B. Modalités d’application
60
Le versement d’un complément de prix en exécution d’une clause d’indexation constitue un fait
générateur de l’imposition des gains de cession de valeurs mobilières et de droits sociaux mentionnés à l’article 150-0 A du
CGI.
70
Il s’ensuit qu’un complément de prix reçu par le cédant en exécution d’une telle clause est
imposable à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux au titre de l’année au cours de laquelle il est reçu, quelle que soit la durée écoulée entre la date de la cession et celle du versement
du complément de prix.
Remarque : S’agissant d’un complément de prix perçu à compter
du 1er janvier 2018 (qu'il soit afférent à une cession réalisée avant ou à compter de cette date), l’impôt sur le revenu dû à raison de ce gain est établi dans les conditions prévues au 1
de l’article 200 A du CGI (imposition à taux forfaitaire) ou, par dérogation, au 2 de l'article 200 A du CGI en cas d'option
globale pour le barème progressif de l'impôt sur le revenu. Pour plus de précisions sur ces modalités d’imposition, il convient de se reporter au
I-A § 10 du BOI-RPPM-PVBMI-30-20).
Un tel complément de prix est retenu dans la base de l’impôt sur le revenu pour
son montant brut après prise en compte, le cas échéant, des moins-values de même nature (BOI-RPPM-PVBMI-20-10-40), puis, pour le reliquat positif, si leurs conditions
d'application sont réunies, de l'abattement proportionnel pour durée de détention prévu au 1 de l'article 150-0 D du CGI
(BOI-RPPM-PVBMI-20-20-10 et BOI-RPPM-PVBMI-20-30-10) ou de l'abattement fixe de 500 000 € prévu à
l'article 150-0 D ter du CGI (BOI-RPPM-PVBMI-20-40-10-10).
80
Le complément de prix constitue un gain net pour l’application de l’article 150-0 A du CGI,
quel que soit le résultat (plus-value ou moins-value) de la cession dégagé au titre de l’année de transfert de propriété des valeurs mobilières et de droits sociaux.
Exemple : L’acte de cession en N de droits sociaux acquis
200 000 € prévoit le versement au jour de la cession d’une somme de 170 000 € qui constitue la partie fixe du prix de cession et un complément de prix indexé sur le bénéfice de la société payable en
N+1.
En N, la cession dégage une moins-value de 30 000 € (170 000 - 200 000) imputable en N et au
cours des dix années suivantes.
En N+1, il est procédé à un versement complémentaire de 50 000 € qui dégage une plus-value nette
du même montant. La moins-value de 30 000 € réalisée en N, si elle demeure en report, ou toute autre moins-value imputable sur cession de valeurs mobilières ou de droits sociaux, s’impute sur cette
plus-value.
90
Le cas échéant, lorsque le complément de prix prend la forme d’une remise de
valeurs mobilières ou de droits sociaux, il peut bénéficier du sursis d’imposition prévu à l’article 150-0 B du CGI
(BOI-RPPM-PVBMI-30-10-20).
C. Situation du cessionnaire
100
Conformément au 2 de
l'article 150-0 D du CGI, lors de la cession ultérieure des valeurs mobilières ou des droits sociaux acquis dans le cadre
d'une convention comportant une clause d'indexation, le prix d'acquisition des titres ou droits à retenir pour la détermination du gain net de cession est augmenté du complément de prix versé en
exécution de la clause d'indexation.
II. Régime fiscal des gains de cession ou d'apport de créances représentatives d'un complément de prix à recevoir en
exécution d'une clause d'indexation
110
Le deuxième alinéa du 2 du I de
l'article 150-0 A du CGI prévoit que le gain retiré de la cession ou de l'apport d'une créance qui trouve son origine dans
une clause contractuelle de complément de prix à recevoir en exécution d'une clause d'indexation est imposé au titre de l'année de la cession ou de l'apport, dans les mêmes conditions que le
complément de prix lui-même, c'est-à-dire selon le régime des plus-values de cessions à titre onéreux de valeurs mobilières et de droits sociaux.
A. Champ d'application
1. Opérations concernées
120
Les dispositions du deuxième alinéa du 2 du I de
l'article 150-0 A du CGI s'appliquent :
- aux cessions à titre onéreux, c'est-à-dire aux ventes proprement dites mais également à
toutes transactions emportant transfert à titre onéreux de la propriété de la créance, tels que les prêts ;
- aux apports rémunérés par la remise de titres de capital ou donnant accès au capital d'une
société ou par la remise de parts sociales.
2. Contribuables concernés
130
Les dispositions du deuxième alinéa du 2 du I de
l'article 150-0 A du CGI concernent le cédant de valeurs mobilières ou droits sociaux qui doit percevoir, en exécution
d'une clause du contrat de cession, un complément de prix exclusivement déterminé en fonction d'une indexation en relation directe avec l'activité de la société dont les titres sont l'objet du
contrat.
3. Nature des biens imposables
140
Les dispositions du deuxième alinéa du 2 du I de
l'article 150-0 A du CGI s'appliquent aux gains retirés de la cession ou de l'apport d'une créance qui trouve son origine
dans une clause contractuelle de complément de prix à recevoir en exécution d'une clause d'indexation (ou « earn-out »).
Une telle clause s'entend de toute convention entre le cédant (le vendeur) et le cessionnaire
(l'acheteur) par laquelle le cessionnaire s'engage à verser au cédant un complément de prix exclusivement déterminé en fonction d'une indexation en relation directe avec l'activité de la société dont
les titres sont l'objet du contrat.
Pour plus de précisions, il convient de se reporter au
I § 1 à 100.
B. Modalités d’imposition
1. Assiette
150
Conformément aux dispositions du 1 de
l'article 150-0 D du CGI, le gain retiré de la cession ou de l’apport d’une créance représentative d’un complément de prix
à recevoir en exécution d’une clause d’indexation est constitué par la différence entre le prix effectif de cession et le prix ou la valeur d'acquisition de ladite créance.
Le prix d'acquisition de la créance étant égal à zéro, le gain retiré de sa cession ou de son
apport est donc égal au prix de cession ou à la valeur réelle de la créance au jour de l'apport.
160
Remarque : En tout état de cause, au regard de la nature du bien cédé, le gain
ainsi déterminé n'est pas éligible à l'abattement prévu au 1 de l'article 150-0 D du CGI ou à l'article 150-0 D ter du
CGI.
2. Fait générateur d'imposition
170
En application des dispositions du deuxième alinéa du 2 du I de
l'article 150-0 A du CGI, l'imposition du gain retiré de la cession ou de l’apport d’une créance représentative d’un
complément de prix à recevoir en exécution d’une clause d’indexation est établie au titre de l'année de la cession ou de l'apport.
180
Il en est ainsi quelles que soient les modalités retenues pour acquitter le prix de cession
(paiement par fractions échelonnées au cours des années suivantes, paiement d'une rente viagère, etc.).
190
Toutefois, l'imposition du gain retiré lors de l'apport à une société de la créance
représentative d’un complément de prix à recevoir en exécution d’une clause d’indexation peut être reportée dans les conditions prévues à
l'article 150-0 B bis du CGI (III § 210 et suivants).
3. Règles d’imposition
200
Le gain retiré de la cession ou de l’apport d'une créance représentative d’un
complément de prix à recevoir en exécution d'une clause d'indexation est imposé à l’impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux sur les revenus du patrimoine dus au titre de l’année de la cession
ou de l’apport. Pour plus de précisions sur les modalités d’imposition à l’impôt sur le revenu d’un tel gain, il convient de se reporter au BOI-RPPM-PVBMI-30-20.
III. Report d'imposition du gain retiré de l'apport d'une créance représentative d'un complément de prix à recevoir en
exécution d'une clause d'indexation
210
L’article 150-0 B
bis du CGI permet, sous certaines conditions, au contribuable de reporter l'imposition du gain retiré de l'apport, avant qu'elle ne soit exigible en numéraire, de la créance qui trouve son origine
dans une clause contractuelle de complément de prix à recevoir en exécution d'une clause d'indexation.
220
L'imposition du gain ainsi reportée intervient au moment où s'opère la transmission, le
rachat, le remboursement ou l'annulation des titres reçus en contrepartie de l'apport.
A. Champ d'application
230
Conformément aux dispositions de
l'article 150-0 B bis du CGI, le report d'imposition concerne les opérations d'apport rémunérées par la remise de
titres de capital ou donnant accès au capital d'une société ou par la remise de parts sociales.
B. Conditions d'application du report d'imposition
240
L'application du report d'imposition au gain retiré de l’apport de la créance représentative
d’un complément de prix à recevoir en exécution d’une clause d’indexation est subordonnée au respect des conditions suivantes :
- le contribuable doit avoir exercé des fonctions de direction au sein de la société dont
l'activité est le support de la clause de complément de prix, de manière continue pendant les cinq années précédant la cession des titres ou droits de cette société ;
- le montant de la soulte éventuelle ne doit pas dépasser 10 % de la valeur nominale des
titres reçus ;
- le contribuable doit demander expressément à bénéficier de la mesure.
1. Condition tenant à la qualité de l'apporteur
250
Conformément au a de
l'article 150-0 B bis du CGI, pour bénéficier du report d’imposition, le cédant (l’apporteur de la créance) doit avoir
exercé l'une des fonctions de direction mentionnées au 1° du 1 du III de l'article 975 du CGI au sein de la société dont
l'activité est le support de la clause de complément de prix, de manière continue pendant les cinq années précédant la cession des titres ou droits de cette société.
260
Les fonctions de direction exercées sont celles limitativement énumérées 1° du 1 du III de
l'article 975 du CGI :
- gérants majoritaires ou minoritaires de sociétés à responsabilité limitée (SARL) ;
- gérants des sociétés en commandite par actions (SCA) ;
- associés en nom d'une société de personnes ;
- dirigeants de sociétés anonymes (SA) : président du conseil d'administration, directeur
général, directeur général délégué, président du conseil de surveillance ou membre du directoire. Ces fonctions sont également celles qui peuvent être exercées dans les sociétés par actions
simplifiées (SAS) à la condition que l'étendue des fonctions soit, conformément aux statuts de la société, au moins équivalente.
270
La fonction de direction doit avoir été exercée par le cédant au sein de la société dont
l'activité est le support de la clause de complément de prix de manière continue pendant les cinq années précédant la cession des titres ou droits de cette société.
Il résulte de ces dispositions que la condition tenant à la fonction exercée, précédemment
décrite, doit être respectée dans la société dont l'activité est le support de la clause de complément de prix pendant les soixante mois précédant la cession des titres ou droits de cette société
(délai apprécié de date à date).
2. Condition tenant à l'importance de la soulte
280
Conformément aux dispositions du b de
l'article 150-0 B bis du CGI, le report d’imposition du gain retiré de l’apport de la créance représentative d’un
complément de prix à recevoir en exécution d’une clause d’indexation n’est applicable, en cas d’échange avec soulte, que lorsque la soulte reçue par le contribuable (l’apporteur de la créance)
n'excède pas 10 % de la valeur nominale des titres reçus.
Cette condition s'apprécie au niveau de chaque contribuable concerné. Il convient dès lors de
comparer globalement, pour l'ensemble de la créance qu'il a échangée, la soulte reçue avec la somme de la valeur nominale des titres reçus.
290
Lorsque la condition tenant à l'importance de la soulte reçue est satisfaite, le gain retiré
de l'apport de la créance représentative d'un complément de prix est éligible au dispositif de report d'imposition. Toutefois, la plus-value d'apport demeure, à concurrence du montant de cette soulte,
imposée au titre de l'année de l'apport.
Remarque 1 : Par suite, lorsque le montant de la plus-value d'apport excède le
montant de la soulte reçue, seule la fraction du montant de la plus-value qui excède le montant de cette soulte bénéficie du report d'imposition.
Lorsque le montant de la soulte perçue excède le montant de la plus-value d'apport, cette
plus-value d'apport est imposée en totalité au titre de l'année de cet apport. Dans cette situation, le report d'imposition ne trouve pas à s'appliquer de fait.
Remarque 2 : Ce principe d’imposition immédiate des plus-values
à hauteur du montant de la soulte perçue, issu de
l’article
32 de la loi n° 2016-1918 du 29 décembre 2016 de finances rectificative pour 2016, concerne les opérations d’apport réalisées à compter du 1er janvier 2017. Pour les opérations
réalisées antérieurement à cette date, lorsque la condition relative à l’importance de la soulte était remplie, la totalité de la plus-value d’apport était éligible au dispositif de report
d’imposition. Toutefois, l'administration a toujours la possibilité, dans le cadre de la procédure de l'abus de droit fiscal, prévue à
l'article L. 64 du LPF, notamment d'imposer la soulte reçue, s'il s'avère que cette opération ne présente pas d'intérêt
économique pour la société bénéficiaire de l'apport, et est uniquement motivée par la volonté de l'apporteur d'appréhender une somme d'argent en franchise immédiate d'impôt.
3. Caractère optionnel du report d'imposition
300
Le report d'imposition prévu à
l'article 150-0 B bis du CGI constitue une simple faculté offerte au contribuable. Il est donc applicable sur demande
expresse de sa part.
À défaut, le contribuable est réputé avoir renoncé à cette faculté et avoir choisi d'être
imposé au titre de l'année de l'apport.
310
En pratique, la demande de report d'imposition sera indiquée sur la déclaration des
plus-values en report d'imposition n° 2074-I (CERFA n° 11705) annexe à la
déclaration spéciale des gains de cessions de valeurs mobilières n° 2074 (CERFA n°
11905), elle-même annexe à la déclaration d'ensemble des revenus n° 2042 (CERFA n° 10330), souscrite au titre
de l'année au cours de laquelle l'échange est intervenu.
Les imprimés n° 2074-I, n° 2074 et n° 2042
sont disponibles en ligne sur le site www.impots.gouv.fr.
C. Événements entraînant l'expiration du report d'imposition
320
L'article 150-0 B
bis du CGI précise que l’imposition du gain retiré de l’apport de la créance représentative d’un complément de prix à recevoir en exécution d’une clause d’indexation est reportée jusqu’au moment
où s’opère la transmission, le rachat, le remboursement ou l’annulation des titres reçus en échange.
Pour l’application de cette disposition, la transmission des titres reçus en échange s’entend
de leur transmission à titre onéreux (vente, échange, apport, etc.) ou à titre gratuit (succession ou donation).
330
Lorsque la transmission, le rachat, le remboursement ou l'annulation ne porte que sur une
partie des titres reçus en échange, seule la fraction correspondante du gain reporté est imposée. Le surplus continue à bénéficier du report.
340
En cas d'échange ultérieur des titres reçus en contrepartie de l'apport de la créance, la
circonstance que la plus-value réalisée à cette occasion bénéficie du sursis d'imposition prévu à l'article 150-0 B du CGI ne fait pas obstacle à l'imposition du gain reporté au titre de l'année de
l'échange.
D. Imposition du gain à l'expiration de la période de report
350
Dans le cadre d'un mécanisme de report d'imposition, le fait générateur de la plus-value est
constitué par l'échange ou l'apport initial. Son assiette est déterminée selon les règles en vigueur à cette date c'est-à-dire, au cas particulier, à la date à laquelle a eu lieu l'opération d'apport
de la créance.
360
En revanche, le report a pour objet de décaler l'imposition effective de la plus-value
concernée par ce report, ce qui conduit à appliquer les règles de taxation en vigueur au moment de l'expiration du report, tant en matière d'impôt sur le revenu qu'en matière de prélèvements sociaux.
Les taux d'imposition applicables sont donc ceux en vigueur au cours de l'année d'expiration
du report.
E. Obligations déclaratives
370
Sur ce point,il convient de se reporter au
I-C § 20 à 60 du BOI-RPPM-PVBMI-40-10-20. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-RPPM-PVBMI-20-10-10-20 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/3616-PGP.html/identifiant=BOI-RPPM-PVBMI-20-10-10-20-20191220 | 2019-12-20 00:00:00 | 9c6619741b1ac7f4c56a2efcbdd10c3ef5a2274b8ab44faecf14c2ef7d0535c5 | [
-0.050474170595407486,
0.035017505288124084,
-0.03642095997929573,
0.02900516428053379,
0.05018097907304764,
-0.020992090925574303,
-0.035201288759708405,
0.04654213786125183,
0.09947895258665085,
-0.07792404294013977,
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0.030071387067437172,
-0.06099213287234306,
-0.005995977204293013,
-0.039837438613176346,
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0.013299107551574707,
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-0.031899310648441315,
-0.019318358972668648,
-0.048198383301496506,
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0.04600589722394943,
0.05304798483848572,
0.008424857631325722,
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0.020748620852828026,
0.014894949272274971,
0.06413140147924423,
-0.07440219819545746,
0.06589917093515396,
-0.007283412851393223,
0.04287749528884888,
-0.04626483842730522,
-0.004520997405052185,
0.027908427640795708,
-0.02142673172056675,
-0.052732400596141815,
0.02432986907660961,
-0.09316901117563248,
0.05273766070604324,
0.12868931889533997,
-0.0535750649869442,
-0.026289816945791245,
-0.001350064412690699,
-0.03398333489894867,
-0.057205669581890106,
-0.07174159586429596,
-0.04290788620710373,
0.014109354466199875,
-0.015799066051840782,
0.12082800269126892,
0.05931780859827995,
0.05943071097135544,
0.022357424721121788,
-0.004579446278512478,
0.02788252755999565,
0.03185466304421425,
0.034760650247335434,
-0.038261208683252335,
-0.005179736763238907,
0.019155258312821388,
0.020389080047607422,
-0.030866775661706924,
-0.03134241700172424,
-0.04490005970001221,
0.058273110538721085,
-0.03420621529221535,
0.031811583787202835,
0.028327608481049538,
0.015433159656822681,
-0.004521102178841829,
-0.018681202083826065,
0.03250572085380554,
0.01773090846836567,
-0.04684208333492279,
-0.013362754136323929,
0.02622809261083603,
0.06860505789518356,
-0.03459225967526436,
-0.034786075353622437,
0.04050557687878609,
0.02525409683585167,
0.0008681730832904577,
0.01791880466043949,
0.03995261341333389,
-0.04259178414940834,
0.02556481398642063,
-0.02642960101366043,
0.02709524892270565,
-0.033364832401275635,
-0.01004835870116949,
-0.0033077269326895475,
0.036070726811885834,
-0.012830200605094433,
-0.011514603160321712,
-0.016869185492396355,
0.007164376322180033,
0.024433184415102005,
-0.013594194315373898,
-0.00846892036497593,
0.036125171929597855,
0.06591972708702087,
-0.022627132013440132,
-0.022743472829461098,
-0.047126900404691696,
-0.021375024691224098,
-0.09105808287858963,
-0.03280457854270935,
-0.05558157339692116,
-0.053103942424058914,
-0.07259001582860947,
-0.010971303097903728,
0.04057947173714638,
-0.04262245446443558,
0.006074370350688696,
-0.04931982606649399,
0.0035780707839876413,
-0.01892034523189068,
-0.007866881787776947,
0.05481889843940735,
0.024663962423801422,
-0.07346740365028381,
-0.05017227679491043,
-0.009828055277466774,
-0.005854581017047167,
0.016197795048356056,
-0.03719493746757507,
-0.03682859241962433,
-0.008835520595312119,
-0.054884470999240875,
0.0023520453833043575,
0.006513709668070078,
-0.024318251758813858,
0.027549106627702713,
0.026041949167847633,
-0.022041944786906242,
0.04439188539981842,
-0.022982828319072723,
-0.010850189253687859,
0.025537416338920593,
-0.004035580903291702,
-0.026559296995401382,
0.04943826422095299,
0.009511012583971024,
0.020109636709094048,
-0.004452230874449015,
-0.02419351413846016,
-0.008191344328224659,
0.006638495717197657,
0.06145163252949715,
0.034822557121515274,
0.010777167044579983,
-0.05944523960351944,
0.06437129527330399,
0.04336557909846306,
-0.020788419991731644,
-0.02231544815003872,
-0.05675370618700981,
0.006533283274620771,
0.039358753710985184,
-0.03698158264160156,
0.08961419761180878,
-0.011200866661965847,
-0.05496379733085632,
0.03448688983917236,
-0.04065496474504471,
0.0268844086676836,
0.07142863422632217,
-0.005610161926597357,
-0.008961943909525871,
0.026494039222598076,
-0.015323126688599586,
-0.02066892944276333,
0.005839310120791197,
-0.0515998899936676,
0.0014475651551038027,
0.00840929988771677,
-0.09035124629735947,
-0.009956225752830505,
-0.01082739606499672,
0.002422204241156578,
-0.028432495892047882,
0.02091551572084427,
0.03773984685540199,
-0.01869887113571167,
0.01373139675706625,
0.028026144951581955,
-0.04062429815530777,
0.007741025183349848,
-0.0000514322891831398,
-0.05514144524931908,
-0.03322374448180199,
0.06688957661390305,
0.011964753270149231,
0.011104886420071125,
0.0018448014743626118,
-0.00794564001262188,
-0.01582988351583481,
-0.032861340790987015,
0.002341268118470907,
0.07894317060709,
-0.01856841705739498,
-0.016356876119971275,
-0.021544748917222023,
-0.05949780344963074,
-0.007173418533056974,
0.019169794395565987,
0.005058280657976866,
-0.003943026531487703,
0.031443752348423004,
-0.012283187359571457,
-0.08145838975906372,
0.03278377652168274,
-0.01579897664487362,
0.017986739054322243,
-0.029062820598483086,
0.04027126729488373,
0.009767577052116394,
-0.010010438039898872,
0.027179054915905,
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0.014987142756581306,
-0.01897375099360943,
0.0400303453207016,
0.011061323806643486,
0.006363413296639919,
0.0061034285463392735,
0.005952665116637945,
-0.023847997188568115,
0.02291734889149666,
0.011037768796086311,
-0.015470525249838829,
0.011705001816153526,
-0.02564055845141411,
-0.0193561390042305,
0.052598051726818085,
0.008511732332408428,
-0.03283550590276718,
-0.0023996534291654825,
0.002159393858164549,
-0.019815750420093536,
0.07605897635221481,
0.025074200704693794,
-0.08144018054008484,
-0.011611022986471653,
0.031177319586277008,
0.017441464588046074,
-0.0277827400714159,
0.011569615453481674,
0.04177846387028694,
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-0.04502195492386818,
0.014081488363444805,
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-0.003848717315122485,
0.0433928482234478,
-0.01437378115952015,
0.010593671351671219,
0.0078050014562904835,
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0.005492685362696648,
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-0.05115010589361191,
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-0.04546419531106949,
-0.027559097856283188,
0.02332988753914833,
0.0039680153131484985,
-0.013542991131544113,
0.041920460760593414,
-0.01671542041003704,
-0.026834672316908836,
0.03953412547707558,
0.018010413274168968,
0.009008374996483326,
0.04944515973329544,
-0.022540174424648285,
0.031012484803795815,
0.031799715012311935,
-0.009898804128170013,
-0.0021963436156511307,
-0.014955771155655384,
0.022880028933286667,
0.018769588321447372,
-0.02245701476931572,
-0.007250565569847822,
0.03174549713730812,
0.045393094420433044,
0.006785533856600523,
0.052404776215553284,
0.08007784187793732,
0.002973318798467517,
-0.0531514436006546,
0.0509502999484539,
0.05630216747522354,
0.01687619462609291,
0.0021904236637055874,
0.0071314540691673756,
-0.021729879081249237,
-0.006275804713368416,
0.004664198029786348,
0.010690475814044476,
0.0113129373639822,
0.04907659813761711,
-0.056464556604623795,
-0.038854677230119705,
-0.010897689498960972,
-0.016972260549664497,
0.017176222056150436,
-0.007287050597369671,
0.029898561537265778,
-0.011520671658217907,
-0.01240388210862875,
-0.034997761249542236,
0.05378067493438721,
0.032116834074258804,
0.010020501911640167,
0.012590786442160606,
-0.06559856981039047,
-0.020149091258645058,
0.045613501220941544,
0.009390896186232567,
0.02916702814400196,
-0.005176119972020388,
0.014081249944865704,
-0.002077545039355755,
-0.022200757637619972,
-0.029788848012685776,
-0.019208990037441254,
0.023442376405000687,
-0.016729146242141724,
0.03509004786610603,
-0.003072957042604685,
-0.02699977532029152,
0.046751607209444046,
-0.011032821610569954,
-0.007696511689573526,
0.008027201518416405,
0.05788848549127579,
-0.0026273035909980536,
-0.0028054260183125734,
0.0704343169927597,
-0.03285905346274376,
0.054405421018600464,
-0.06500919908285141,
0.021088603883981705,
-0.03140903636813164,
0.0635392963886261,
0.030249174684286118,
-0.10699528455734253,
-0.03213337063789368,
0.027335135266184807,
0.006840189453214407,
0.002319691004231572,
-0.00958678312599659,
0.04324595257639885,
0.01267434936016798,
0.0027702634688466787,
-0.035543136298656464,
0.03603317216038704,
-0.010448288172483444,
-0.018073825165629387,
0.007402593269944191,
-0.02311895601451397,
-0.04959751293063164,
-0.040720708668231964,
-0.021088872104883194,
0.002065333304926753,
0.014848416671156883,
-0.03263290971517563,
-0.038870397955179214,
0.013745508156716824,
-0.032776232808828354,
0.049493398517370224,
-0.021385228261351585,
-0.020645787939429283,
-0.020515212789177895,
-0.0180523581802845,
-0.0072127217426896095,
0.011422369629144669,
-0.015252416953444481,
0.05678734555840492,
-0.04511106759309769,
0.0052401283755898476,
0.030009374022483826,
-0.01729629747569561,
-0.05257110297679901,
0.007214049343019724,
-0.03683280572295189,
-0.042536891996860504,
0.043945662677288055,
0.003191470168530941,
-0.03252296522259712,
-0.05479734390974045,
-0.04608610272407532,
0.025355249643325806
] |
Actualité liée : 20/12/2019 : IR - RSA -
RPPM - BNC - Plus-values sur biens meubles incorporels - Réforme du régime d'imposition des gains nets de cession de titres réalisés par des particuliers (loi n° 2017-1837 du 30 décembre 2017 de
finances pour 2018, art. 28)
I. Personnes imposables au titre des gains nets
1
Les dispositions de
l'article 150-0 A du code général des impôts (CGI) s'appliquent aux personnes physiques qui, dans le cadre de la gestion de
leur patrimoine privé, réalisent des opérations de cession de valeurs mobilières et de droits sociaux, soit directement, soit par personne interposée.
A. Opérations réalisées dans le cadre du foyer fiscal
10
Pour l'application de
l'article 150-0 A du CGI, il convient de retenir les cessions de valeurs mobilières et de droits sociaux et les opérations
assimilées réalisées tant par le contribuable, les époux ou partenaires liés par un pacte civil de solidarité (PACS) soumis à une imposition commune, que par les autres membres du foyer fiscal.
Outre le contribuable lui-même, le foyer fiscal comprend les personnes considérées comme étant à
charge au sens de l'article 196 du CGI et de l'article
196 A bis du CGI, ainsi que les personnes rattachées au foyer fiscal en application du 3 de l'article 6 du CGI et de
l'article 196 B du CGI (BOI-IR-LIQ-10-10-10-20).
20
En cas d'événement modifiant la composition du foyer fiscal en cours d'année, il convient de se
reporter au BOI-IR-CHAMP-20.
B. Opérations réalisées par des personnes interposées
1. Définition des personnes interposées
30
Les gains de cession à titre onéreux de valeurs mobilières et de droits sociaux réalisés par une
personne interposée ayant la forme d'une société ou d'un groupement relevant de l'article 8 du CGI dans lequel le contribuable
est associé ou membre sont soumis au régime d'imposition prévu à l'article 150-0 A du CGI au nom du contribuable à
concurrence des droits qu'il détient avec les membres de son foyer fiscal dans cette société ou ce groupement.
40
Sont considérés comme personnes interposées les sociétés ou groupements exerçant une activité
civile telle que l'acquisition et la gestion d'un portefeuille de valeurs mobilières et de droits sociaux qui sont soumis au régime d'imposition des sociétés de personnes visées à l'article 8 du CGI
et qui déterminent le montant des gains de cession des titres selon les règles prévues pour les particuliers conformément au II de
l'article 238 bis K du CGI.
Il en est de même des clubs d'investissement, qu'ils soient constitués sous forme
d'association (indivisions) ou de sociétés civiles.
50
Les dispositions de l'article 150-0 A du CGI s'appliquent aux gains de cession de valeurs
mobilières et de droits sociaux réalisés par une société ou un groupement qualifié de personne interposée, quelles que soient les fonctions et la participation du contribuable dans cette société ou ce
groupement et quelle que soit la participation de la personne interposée dans les bénéfices sociaux des sociétés qu'elle a en portefeuille.
2. Dispositions particulières applicables aux clubs d'investissement
60
Le régime de la transparence fiscale des clubs d'investissement et les dispositions de
l'article 150-0 A du CGI, relatives aux personnes interposées, conduisent normalement à imposer chaque membre à raison de
sa quote-part des gains nets réalisés par le club.
Or, il apparait que l'accomplissement des obligations déclaratives correspondantes
entraînerait des frais de gestion dont l'importance mettrait en cause l'existence même des clubs, alors que, par leur objet et le plafonnement des versements faits par les adhérents, ces groupements
effectuent des opérations limitées qui ne conduiraient qu'exceptionnellement à une taxation effective.
Dans cette optique, les clubs d'investissement peuvent bénéficier, sous certaines conditions,
d'un régime d'imposition simplifié.
a. Économie du régime d'imposition simplifié
70
Les conditions de fonctionnement de ce régime sont analogues à celles du régime d'imposition
des gains nets réalisés dans le cadre des sociétés d'investissement à capital variable (SICAV) :
- les gains nets retirés d'opérations de bourse effectuées par le club durant son existence ne
sont pas taxés au moment de la réalisation de l'opération ;
- seuls les gains nets réalisés par les adhérents à l'occasion de leur retrait ou de la
dissolution du club d'investissement sont soumis à l'impôt sur le revenu établi dans les conditions prévues aux 1 ou 2 de
l'article 200 A du CGI (BOI-RPPM-PVBMI-30-20).
1° Rachat des droits détenus dans le club d'investissement à l'occasion du retrait d'un adhérent
80
Le gain réalisé par l'adhérent est constitué par la différence entre le prix perçu pour le
rachat de sa part et le total des versements effectués depuis son adhésion jusqu'à la date du retrait.
2° Dissolution du club d'investissement
90
En vertu du régime de la transparence fiscale applicable aux clubs, la dissolution des clubs
créés sous la forme de sociétés civiles ne constitue pas une cession à titre onéreux susceptible de dégager un gain net taxable. La même règle est applicable à la dissolution des clubs constitués en
indivision qui, en toute hypothèse, ne disposent pas d'une personnalité juridique distincte de celle de leurs membres.
Pour la détermination du gain net imposable, il convient de distinguer suivant que la
dissolution du club donne lieu au partage des valeurs entre les membres ou à la liquidation du portefeuille, le produit de la liquidation étant alors attribué aux adhérents au prorata de leurs droits.
a° Liquidation du portefeuille
100
Dans cette situation, le club d'investissement procède à la liquidation de son portefeuille et
répartit les liquidités en résultant entre les adhérents au prorata de leurs droits dans le groupement.
Le gain net réalisé par l'adhérent est constitué par la différence entre :
- le montant qui lui est remboursé par le club ;
- et le total des versements qu'il a effectués à la date de la dissolution.
b° Partage du portefeuille
110
Lorsqu'il s'agit d'un partage pur et simple, aucune imposition n'est due au
moment du partage.
En cas de cession ultérieure de ses titres par l'attributaire, les gains nets imposables sont
calculés par référence au prix d'acquisition moyen des titres, déterminé au niveau du club, et sont soumis à l'impôt sur le revenu établi dans les conditions prévues aux 1 ou 2 de
l'article 200 A du CGI (BOI-RPPM-PVBMI-30-20).
Pour l'application de ce régime, les clubs d'investissement doivent donc déterminer, au fur et
à mesure de leurs acquisitions, une valeur moyenne pondérée d'acquisition des titres, et la communiquer à leurs membres au moment de la dissolution.
En cas de partage avec soulte, le gain net est imposable immédiatement, dans la mesure des
droits appartenant aux copartageants autres que l'attributaire et qui, du fait du partage, sont cédés par eux à ce dernier. Pour le surplus, il est fait application des règles définies ci-dessus.
b. Conditions d'ouverture du régime d'imposition simplifié
120
Les clubs désirant bénéficier du régime simplifié doivent prévoir dans leurs statuts :
- que leurs adhérents, dont le nombre ne doit pas être inférieur à cinq, ne peuvent faire
partie d'aucun autre club d'investissement. Cette disposition ne fait pas obstacle à ce que chaque membre du foyer fiscal fasse partie d'un club d'investissement, mais dans ce cas la limite maximum
des versements s'apprécie au niveau du foyer fiscal ;
- que la durée maximum du club ne peut excéder, sans possibilité de prorogation, dix ans.
Ces dispositions doivent être introduites dans les statuts et notifiées à l'établissement
financier gestionnaire du club soit lors de la constitution, soit au plus tard le 1er janvier de l'année d'imposition.
Une fois exercée, l'option pour le régime simplifié est définitive. Dans cette situation, le
club n'a pas à produire la déclaration d'existence et les déclarations annuelles.
Les clubs n'optant pas pour le régime simplifié ou ne remplissant pas les conditions requises
pour en bénéficier, sont soumis aux obligations déclaratives citées à l'alinéa précédent ; notamment, l'établissement chargé de la tenue des comptes doit fournir, avant le 1er mars de
chaque année, la répartition entre les associés du montant des ventes réalisées par le club, du montant du gain net dégagé par les opérations réalisées.
Il est rappelé, enfin, que les clubs d'investissement doivent poursuivre une activité conforme
à leur objet, à savoir la constitution et la gestion d'un portefeuille de placement et, par suite, s'abstenir d'effectuer des opérations spéculatives (opérations faisant appel au crédit, par exemple).
Néanmoins, afin de permettre aux clubs d'investissement de familiariser leurs membres avec les mécanismes boursiers, il est admis que ces groupements effectuent de telles opérations à hauteur de 10 %
du montant total de leurs opérations.
C. Cession de titres dont la propriété est démembrée ou de droits portant sur ces titres
130
Des dispositions particulières sont applicables, notamment sur la définition
de la personne imposable, en cas de cession de titres démembrés.
Sur ces points, il convient de se reporter au
BOI-RPPM-PVBMI-20-10-20-60.
II. Personnes imposables à raison de certaines distributions perçues de certains fonds ou organismes
140
Les personnes mentionnées au I § 1 et suivants sont
également imposables à raison des sommes perçues au titre des distributions mentionnées aux 7 et 7 bis du II de l'article 150-0
A du CGI. Le régime applicable à ces distributions est celui des gains de cession de valeurs mobilières et droits sociaux des particuliers prévu à l'article 150-0 A du CGI.
Sont concernées par ce régime d'imposition les distributions suivantes :
- les distributions d'actifs de fonds communs de placement à risques (FCPR), de fonds
professionnels spécialisés relevant de l'article L. 214-37 du code monétaire et financier (CoMoFi), dans sa rédaction
antérieure à l'ordonnance n°
2013-676 du 25 juillet 2013 modifiant le cadre juridique de la gestion d'actifs, de fonds professionnels de capital d'investissement (FPCI) et d'entités de même nature constituées sur le fondement
d'un droit étranger (CGI, art. 150-0 A, II-7) ;
- les distributions de plus-values de cession d'actifs par les organismes de placement
collectif en valeurs mobilières (OPCVM), les placements collectifs relevant des dispositions de l'article L. 214-24-24
du CoMoFi à l'article L. 214-32-1 du CoMoFi, de
l'article L. 214-139 du CoMoFi à
l'article L. 214-147 du CoMoFi et de
l'article L. 214-152 du CoMoFi à
l'article L. 214-166 du CoMoFi et les entités de même nature constituées sur le fondement d'un droit étranger (CGI,
art. 150-0 A, II-7 bis).
III. Personnes imposables à raison des distributions de plus-values de cession de titres perçues de sociétés de
capital-risque (SCR)
150
Les personnes mentionnées au I § 1 et suivants sont
imposables à raison des distributions prélevées sur des plus-values nettes de cessions de titres réalisées par les sociétés de capital-risque (SCR) qui remplissent les conditions prévues à
l'article 1-1 de
la loi n° 85-695 du 11 juillet 1985 portant diverses dispositions d'ordre économique et financier. Les conditions et modalités d'imposition de ces revenus sont prévues par
l'article 163 quinquies C du CGI. Ainsi, les actionnaires fiscalement domiciliés en France sont imposables dans les
conditions prévues aux 1 ou 2 de l'article 200 A du CGI (BOI-RPPM-PVBMI-30-20).
IV. Contribuables domiciliés fiscalement hors de France
160
Pour le régime fiscal applicable aux contribuables n'ayant pas leur domicile fiscal en France,
il convient de se reporter au II § 20 à 170 du BOI-RPPM-PVBMI-10-30-20. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-RPPM-PVBMI-10-30-10 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/3625-PGP.html/identifiant=BOI-RPPM-PVBMI-10-30-10-20191220 | 2019-12-20 00:00:00 | 3c917a6c718b16ac209892bd3cfe2c9750c25471171badebf157fee3e4d8acf3 | [
-0.12608946859836578,
0.025656891986727715,
-0.01993424817919731,
0.02806723490357399,
-0.019848361611366272,
-0.09055431932210922,
-0.042462460696697235,
0.005756927188485861,
0.08054418861865997,
-0.08059866726398468,
-0.0786869078874588,
0.05357944592833519,
-0.013187458738684654,
-0.061866939067840576,
-0.07054073363542557,
0.0016986251575872302,
0.056852348148822784,
0.019727176055312157,
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Les commentaires exprimés dans ce document, relatifs aux dépenses réalisées jusqu'au 31 décembre
2014, ne trouvent plus à s'appliquer depuis le 1er janvier 2015 compte tenu des modifications, issues des dispositions de
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la loi n° 2014-1654 du 29 décembre 2014 de finances pour 2015, des modalités d'application du crédit d'impôt prévu à
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] |
I. Agrément de l’exploitant de la résidence hôtelière à vocation sociale et délai de mise en location
II. Changement de l’exploitant de la résidence à l’initiative du propriétaire
(code
de la construction et de l'habitation (CCH), art. R*. 631-13, I)
III. Abandon de l’exploitation à l’initiative de l’exploitant de la résidence
(CCH,
art. R*. 631-13, III)
IV. Retrait de l’agrément de l’exploitant de la résidence
(CCH,
art. R*. 631-17 et CCH, art. R*. 451-7)
V. Défaillance de l’exploitant | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-ANNX-000030 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/3935-PGP.html/identifiant=BOI-ANNX-000030-20130916 | 2013-09-16 00:00:00 | 1038b8d70cfc5b6b9d1633b918797914fb50f2af0449304512a685ff0e8a68a1 | [
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-0.04603642597794533,
0.025118503719568253,
0.010104416869580746,
-0.0013073055306449533,
0.07036805897951126,
-0.021112769842147827,
0.015787197276949883,
0.05454665794968605,
0.034249197691679,
-0.01578012853860855,
0.032741568982601166,
0.0008426581625826657,
-0.03472999110817909,
0.032308559864759445,
0.0247840266674757,
0.07756252586841583,
-0.005973253399133682,
0.04706494137644768,
0.03341960906982422,
0.02047830820083618,
-0.0019213773775845766,
-0.014250308275222778,
0.05430065840482712,
0.027016745880246162,
0.008912535384297371,
0.03411363065242767,
-0.025926688686013222,
0.025181042030453682,
-0.026048017665743828,
-0.025249449536204338,
0.015756452456116676,
-0.031504075974226,
0.008731476031243801,
0.030682016164064407,
0.001153046847321093,
-0.030109388753771782,
-0.0025085534434765577,
-0.009503659792244434,
-0.02037968672811985,
0.026583854109048843,
-0.03225921466946602,
-0.06191001832485199,
0.022676562890410423,
0.03609485551714897,
-0.006442402023822069,
-0.030244838446378708,
-0.009618215262889862,
-0.005838741082698107,
-0.014233275316655636,
-0.027277663350105286,
0.02438068576157093,
-0.016262194141745567,
0.011172391474246979,
-0.018888818100094795,
-0.025533348321914673,
-0.0012526775244623423,
-0.0046889036893844604,
0.010380401276051998,
0.03891635686159134,
0.011629742570221424,
-0.019925078377127647,
-0.016521824523806572,
-0.018153533339500427,
-0.005716987885534763,
0.010506918653845787,
-0.07130036503076553,
0.009481379762291908,
-0.009585261344909668,
0.02330503985285759,
0.01917695812880993,
-0.020018577575683594,
-0.03514014557003975,
0.016987508162856102,
-0.02835889905691147,
0.019044777378439903,
-0.034274227917194366,
-0.004877226892858744,
-0.018188485875725746,
0.055364590138196945,
-0.030578387901186943,
0.015043557621538639,
0.01818077825009823,
-0.008230279199779034,
0.010281559079885483,
-0.014181654900312424,
0.041358090937137604,
0.022667817771434784,
-0.01943482831120491,
-0.017521345987915993,
-0.0012199642369523644,
-0.0011001796228811145,
0.06823930144309998,
-0.011043353006243706,
0.001077694003470242,
-0.0909111350774765,
-0.01658979058265686,
0.00024210660194512457,
0.012671041302382946,
-0.03871568292379379,
0.02160024084150791,
0.016151152551174164,
-0.015310260467231274,
0.030712714418768883,
-0.02205723337829113,
-0.05414179712533951,
0.0021580152679234743,
0.004430053755640984,
-0.012818031013011932,
-0.006019390653818846,
0.05163044109940529,
-0.05352137237787247,
-0.028368283063173294,
0.01787632331252098,
-0.03135685250163078,
-0.029011273756623268,
-0.05634142830967903,
-0.024887362495064735,
0.024924997240304947,
0.00688517652451992,
0.01923101395368576,
0.03925387188792229,
-0.01357655506581068,
-0.06954602152109146,
-0.03623528778553009,
-0.014048032462596893,
-0.017744163051247597,
-0.04499417543411255,
0.0015616852324455976,
0.017137223854660988,
-0.015100173652172089,
-0.02325565554201603,
0.0569017268717289,
0.005633397027850151,
0.0019324551103636622,
0.0074127353727817535,
0.0042638760060071945,
-0.0186433345079422,
0.004142049700021744,
-0.00019751981017179787,
-0.002554843435063958,
0.007283294107764959,
-0.04987423121929169,
-0.05356118828058243,
-0.044840939342975616,
-0.03576381504535675,
-0.005941516719758511,
0.04062607139348984,
0.03395816683769226,
-0.010176950134336948,
0.07039958238601685,
-0.005558223929256201,
-0.0456799753010273,
0.09931609779596329,
0.028664981946349144,
0.058864906430244446,
0.032626572996377945,
-0.06706617772579193,
-0.024381007999181747,
-0.009250185452401638,
0.015007558278739452,
-0.02641526609659195,
-0.08196114748716354,
0.014118839986622334,
0.02191854454576969,
-0.05232686549425125,
0.006797568406909704,
0.002220870926976204,
-0.009161185473203659,
0.004540841560810804,
-0.031146559864282608,
0.007165083196014166,
-0.06865088641643524,
-0.03473062440752983,
-0.015264414250850677,
0.026393169537186623,
0.013448856770992279,
0.012050147168338299,
0.008308958262205124,
-0.01653480716049671,
-0.024882741272449493,
0.03549076244235039,
0.0035666143521666527,
-0.017310485243797302,
0.06817765533924103,
0.03417684882879257,
-0.0026480925735086203,
-0.018024485558271408,
0.00772947957739234,
-0.020522428676486015,
-0.05680914968252182,
-0.03362371772527695,
0.02052205428481102,
0.0011970626655966043,
0.0338757149875164,
0.007397441193461418,
0.047479432076215744,
0.017627103254199028,
0.00046839515562169254,
0.05680814012885094,
0.02498917654156685,
0.037514813244342804,
-0.016787515953183174,
0.04381873458623886,
-0.05839838832616806,
-0.0204766932874918,
0.05049615725874901,
0.025412287563085556,
-0.00025689019821584225,
0.06796174496412277,
-0.004512551706284285,
0.017043594270944595,
-0.009336617775261402,
-0.00027407522429712117,
-0.0639001801609993,
0.08201159536838531,
-0.019308656454086304,
0.007724682800471783,
-0.022527996450662613,
-0.0009663297678343952,
0.012196352705359459,
-0.03890387341380119,
-0.029395123943686485,
-0.00785322580486536,
0.06452050805091858,
0.033164821565151215,
-0.017176644876599312,
0.014423022978007793,
0.0065411790274083614,
-0.016464969143271446,
-0.006849354133009911,
0.015404078178107738,
-0.03760947659611702,
0.004650008399039507,
0.039948225021362305,
0.01057355385273695,
0.022951802238821983,
-0.0009848683839663863,
-0.03872654214501381,
0.011370446532964706,
-0.027470536530017853,
-0.004925115033984184,
0.0085237305611372,
0.010672876611351967,
-0.00733996881172061,
0.02074224129319191,
-0.059856828302145004,
0.007863570936024189,
-0.0081020537763834,
0.007323991507291794,
0.07688836008310318,
-0.001067517907358706,
-0.02821880765259266,
-0.006752757355570793,
-0.009336939081549644,
0.009169548749923706
] |
1
Le bénéfice du régime de faveur prévu au 3° du I de
l'article 156 du code général des impôts (CGI) est subordonné au respect de certaines conditions tenant à la localisation de
l'immeuble, aux opérations de restauration immobilière effectuées et à la date à laquelle ces opérations sont intervenues.
I. Localisation de l'immeuble
10
Les immeubles doivent être situés dans les secteurs sauvegardés ou dans les zones de protection
du patrimoine architectural, urbain et paysager (ZPPAUP) ou dans les aires de valorisation de l'architecture et du patrimoine (AVAP)..
A. Immeubles situés dans un secteur sauvegardé
1. Définition du secteur sauvegardé
20
Conformément aux dispositions de
l'article L. 313-1 du code de l'urbanisme (C. urb), les secteurs dits "sauvegardés" sont des secteurs présentant un caractère
historique, esthétique ou de nature à justifier la conservation et la mise en valeur de tout ou partie d'un ensemble d'immeubles.
Ils sont créés par arrêté du préfet de département, à la demande ou après accord du conseil
municipal ou de l'organe délibérant de l'établissement public de coopération intercommunale compétent en matière de plan local d'urbanisme et après avis de la commission nationale des secteurs
sauvegardés (C. urb, art. R. 313-1).
L'acte qui crée le secteur sauvegardé prescrit l'élaboration d'un plan de sauvegarde et de mise
en valeur (PSMV) et met en révision le plan local d'urbanisme lorsqu'il existe, en application du II de l'article L. 313-1 du C. urb.
La procédure d'élaboration du PSVM est conduite conjointement par le préfet et par le maire ou
le président de l'établissement public de coopération intercommunale compétent, qui désignent d'un commun accord l'architecte chargé de concevoir ce plan.
Le PSMV comprend un rapport de présentation et un règlement ainsi que des documents graphiques.
Le règlement et ses documents graphiques définissent les conditions architecturales selon lesquelles est assurée la conservation et la mise en valeur des immeubles et du cadre urbain. Ils peuvent
comporter des règles relatives aux matériaux à utiliser.
Le projet de PSMV est mis à l'enquête par l'autorité administrative, puis soumis à l'avis de Ia
Commission nationale des secteurs sauvegardés.
Il est approuvé :
- par arrêté du préfet, en cas d'avis favorable du conseil municipal ou de l'organe délibérant
de l'établissement public de coopération intercommunale compétent ;
- par décret en Conseil d'État pris sur le rapport du ministre chargé de l'urbanisme, du
ministre chargé du patrimoine et du ministre chargé des collectivités territoriales, après avis de la Commission nationale des secteurs sauvegardés, dans le cas contraire.
L'arrêté portant création et délimitation du secteur sauvegardé est affiché pendant un mois à
la mairie ou au siège de l'établissement public compétent ainsi que, dans ce cas, dans les mairies des communes membres concernées. Mention de cet affichage est insérée en caractères apparents dans un
journal diffusé dans le département.
A compter de la publication de l'acte qui crée le secteur sauvegardé, l'architecte des
bâtiments de France assure la surveillance générale du secteur sauvegardé en vue de préserver son caractère historique ou esthétique. Il veille à la cohérence du projet de plan de sauvegarde et de
mise en valeur avec cet objectif.
2. Application de l'avantage fiscal
30
Trois situations doivent être distinguées.
a. Le secteur sauvegardé n'est pas encore créé
40
Les dépenses réalisées n'ouvrent pas droit au bénéfice du dispositif « Ancien Malraux ». Elles
peuvent éventuellement constituer des charges déductibles des revenus fonciers dans les conditions de droits commun de l'article 31
du CGI, à l'exclusion des charges visées au b ter du 1° du I de l'article 31 du CGI. De même, les déficits issus de ces dépenses sont imputables dans les conditions de droit commun prévues par
l'article 156 du CGI.
b. Le secteur sauvegardé est créé avant la publication du PSMV
50
Les propriétaires peuvent prétendre au bénéfice des dispositions du 3° du I de
l'article 156 du CGI lorsque les travaux de restauration ont été déclarés d'utilité publique (cf. I-B § 90).
c. Le secteur sauvegardé est créé et le PSMV (approuvé ou non) a été rendu public
60
Les dépenses payées à compter de la date de publication du PSMV sont susceptibles de
bénéficier du dispositif « Ancien Malraux », que les travaux aient été ou non déclarés d'utilité publique.
Remarque : lorsque la réalisation de travaux déclarés d'utilité publique
s'étend au-delà de la date de publication du PSMV et que les prescriptions de celui-ci sont plus restrictives, le bénéfice de l'avantage fiscal n'est pas remis en cause.
B. Immeubles situés dans une zone de protection du patrimoine architectural, urbain et paysager (ZPPAUP)
70
Les dépenses réalisées sur des immeubles situés dans les ZPPAUP peuvent générer un déficit
imputable sur le revenu global lorsque les travaux de restauration immobilière ont été déclarés d'utilité publique.
1. Définition et élaboration des ZPPAUP
80
Conformément aux dispositions de
l'article L. 642-1 du code du patrimoine (C.Pat) dans sa rédaction applicable avant l'entrée en vigueur de la
loi n° 2010-788 du 12 juillet
2010 portant engagement national pour l'environnement, des zones de protection du patrimoine architectural, urbain et paysager
peuvent, sur proposition du conseil municipal des communes intéressées ou de l'organe délibérant de l'établissement public de coopération intercommunale compétent en matière de plan local d'urbanisme,
être instituées autour des monuments historiques et dans les quartiers, sites et espaces à protéger ou à mettre en valeur pour des motifs d'ordre esthétique, historique ou culturel.
Après enquête publique, avis de la commission régionale du patrimoine et des sites et accord
de l'autorité administrative, la zone de protection est créée par décision du maire ou du président de l'établissement public de coopération intercommunale.
Des prescriptions particulières en matière d'architecture et de paysages sont instituées à
l'intérieur de ces zones ou parties de zone pour les travaux mentionnés à l'article L. 642-3 du C. pat, dans sa rédaction
applicable avant l'entrée en vigueur de la loi n° 2010-788 du 12 juillet 2010 portant engagement national pour l'environnement.
Les dispositions de la zone de protection sont annexées au plan local d'urbanisme, dans les
conditions prévues à l'article L. 153-60 du C. urb.
Les travaux de construction, de démolition, de déboisement, de transformation et de
modification de l'aspect des immeubles compris dans le périmètre de la zone de protection instituée en vertu de l'article L. 642-2 du
C. pat, dans sa rédaction applicable avant l'entrée en vigueur de la loi n° 2010-788 du 12 juillet 2010 portant engagement national pour l'environnement, font l'objet d'un permis de construire ou
d'une déclaration préalable, dans les conditions de droit commun, après accord de l'architecte des bâtiments de France.
Remarque : les ZPPAUP et les secteurs sauvegardés ne peuvent se superposer.
Depuis le 14 juillet 2010 et l'entrée en vigueur de la
loi n° 2010-788 du 12 juillet
2010 portant engagement national pour l'environnement (dite Grenelle II), les ZPPAUP sont remplacées par des aires de mises en valeur de l'architecture et du patrimoine. Celles-ci ont pour objet
de promouvoir la mise en valeur du patrimoine bâti et des espaces dans le respect du développement durable.
Toutefois, les zones mises en place avant cette date continuent à produire leurs effets de
droit jusqu'à ce que s'y substituent des aires de mise en valeur de l'architecture et du patrimoine dans les conditions prévues à
l'article L. 642-8 du C. pat.
2. Travaux de restauration immobilière déclarés d'utilité publique (DUP)
90
Dans les ZPPAUP, le dispositif « Ancien Malraux » s'applique aux opérations de restauration
immobilière dont les travaux ont été déclarés d'utilité publique. Cette procédure est définie par l'article L. 313-4-1 du C.urb
et l'article L. 313-4-2 du C.urb.
Elle est précédée d'une enquête publique effectuée comme en matière d'expropriation et ouverte
par arrêté préfectoral. Le dossier de la DUP précise, pour chaque immeuble, les travaux à réaliser et fixe le délai dans lequel ceux-ci doivent être effectués.
Conformément aux dispositions de
l'article L. 121-1 du code l'expropriation pour cause d'utilité publique, l'utilité publique
est déclarée par arrêté ministériel ou par arrêté préfectoral.
Toutefois, un décret en Conseil d'Etat détermine les catégories de travaux ou d'opérations
qui, en raison de leur nature ou de leur importance, ne pourront être déclarées d'utilité publique que par décret en Conseil d'Etat.
L'enquête parcellaire, ouverte par arrêté préfectoral et qui peut avoir lieu soit en même
temps que l'enquête préalable à la DUP, soit postérieurement, est destinée à délimiter avec précision les immeubles expropriables et à identifier les titulaires de droits concernés. Les résultats
aboutissent à l'arrêté de cessibilité qui émane du préfet.
Aux termes de l'article L 313-4-2 du C. urb, si les propriétaires font, au cours de l'enquête
parcellaire, connaître leur intention de réaliser les travaux dont le détail leur a été notifié ou d'en confier, par contrat, la réalisation à l'organisme chargé de la restauration (cf. III-C
§ 180 à 220), leurs immeubles ne sont pas compris dans l'arrêté de cessibilité. À l'inverse, quand les propriétaires n'acceptent pas de réaliser les travaux, la collectivité
procède à l'expropriation de leur immeuble ou de leur fraction d'immeuble.
II. Nature de l'opération
100
Les travaux de restauration immobilière réalisés sur des immeubles situés dans les secteurs et
zones mentionnés aux I-A § 20 et suivants et I-B § 70 et suivants doivent être réalisés en vue de la
restauration complète d'un immeuble bâti.
110
Par conséquent, sont donc exclus les travaux ne conduisant qu'à une restauration partielle de
l'immeuble. En revanche, il n'est pas nécessaire que les travaux portent sur toutes les parties de l'immeuble concerné, lorsque certaines d'entre elles ne nécessitent aucune intervention.
120
L'architecte des bâtiments de France accompagne, s'il y a lieu, son accord sur les travaux
projetés d'une attestation certifiant que ces travaux constituent la restauration complète de l'immeuble concerné (C.Urb. R.
313-29).
III. Initiative de l'opération
130
Avoir l'initiative de l'opération signifie se comporter en maître de l'ouvrage, c'est-à-dire
effectuer en particulier les démarches administratives, faire procéder à des études architecturales et de réalisation et surveiller les travaux. Ces opérations doivent donc être effectuées par le ou
les propriétaires, ou par un organisme habilité à initier l'opération.
140
Cela étant, le propriétaire ou la personne morale habilitée peut confier par mandat tout ou
partie des démarches ou prestations de direction et de surveillance des travaux à réaliser à un ou plusieurs maîtres d'œuvre professionnels rémunérés en tant que tels. Bien entendu, il sera vérifié
que ces démarches ou prestations ont bien été réalisées par ces professionnels postérieurement à la date du mandat donné par les propriétaires ou la personne morale habilitée.
150
Dans ces conditions, le bénéfice du dispositif « Ancien Malraux » sera remis en cause lorsque
seront mis en évidence des éléments de droit ou de fait permettant de démontrer qu'un tiers non visé par le texte aura eu l'initiative de l'opération de restauration immobilière, notamment s'il a
élaboré le projet de restauration ou participé à celui-ci.
A. Initiative du ou des propriétaires de l'immeuble
160
Les travaux peuvent être réalisés soit par le propriétaire (personne physique, société
immobilière non soumise à l'impôt sur les sociétés dotée ou non de la transparence fiscale) de l'immeuble entier ou, à défaut, de l'ensemble des parties de l'immeuble qui nécessitent une restauration
conduisant à une restauration complète de l'immeuble, soit par plusieurs propriétaires groupés en association foncière urbaine.
Les associations foncières urbaines libres ou autorisées sont des associations syndicales de
propriétaires constituées en vue d'exécuter certains travaux dans les conditions prévues par l'article L.322-1 du C. Urb et
l'article L.322-2 du C. urb.
B. Initiative des collectivités publiques
170
Les collectivités publiques qui peuvent prendre l'initiative d'une opération de restauration
immobilière s'entendent, en pratique, de l'État ou d'une collectivité territoriale telle qu'une commune ou un groupement de communes
C. Initiative d'autres organismes
180
Aux termes de
l'article 41 DO de l'annexe III au CGI, les organismes qui relèvent de l'une des catégories suivantes peuvent
prendre l'initiative d'une opération de restauration immobilière dans un secteur sauvegardé ou dans une ZPPAUP.
1. Établissements publics d'aménagement
190
Conformément aux dispositions de
l'article L. 321-14 du C. urb, l'Etat peut créer des établissements publics d'aménagement ayant pour objet de favoriser
l'aménagement et le développement durable de territoires présentant un caractère d'intérêt national.
Pour répondre à ces objectifs, les établissements publics d'aménagement ont pour mission
principale de conduire toute action de nature à favoriser l'aménagement, le renouvellement urbain et le développement économique de leur territoire, dans le respect de la diversité des fonctions
urbaines, de la mixité sociale dans l'habitat ainsi que de la protection de l'environnement.
A cet effet, ils sont compétents pour réaliser pour leur compte ou, par voie de convention
passée avec eux, pour celui de l'Etat, des collectivités territoriales et de leurs groupements ou d'un autre établissement public, et pour faire réaliser les opérations d'aménagement et les
acquisitions foncières et immobilières nécessaires à ces opérations.
Pour favoriser le développement économique de leur territoire, ils peuvent également, par voie
de convention passée avec les collectivités territoriales et leurs groupements ainsi qu'avec tout opérateur économique public ou privé, proposer une stratégie de développement économique et assurer sa
coordination et sa mise en œuvre. Ils peuvent également assurer la promotion de leur territoire auprès des opérateurs économiques.
2. Sociétés d'économie mixte
200
Conformément aux dispositions de
l'article L.1521-1 du code général des collectivités territoriales, les communes, les départements,
les régions et leurs groupements peuvent, dans le cadre des compétences qui leur sont reconnues par la loi, créer des sociétés d'économie mixte locales qui les associent à une ou plusieurs personnes
privées et, éventuellement, à d'autres personnes publiques pour réaliser des opérations d'aménagement, de construction, pour exploiter des services publics à caractère industriel ou commercial, ou
pour toute autre activité d'intérêt général. Lorsque l'objet de sociétés d'économie mixte locales inclut plusieurs activités, celles-ci doivent être complémentaires.
La commune actionnaire d'une société d'économie mixte locale dont l'objet
social s'inscrit dans le cadre d'une compétence qu'elle a transférée à un établissement public de coopération intercommunale peut continuer à participer au capital de cette société à condition qu'elle
cède à l'établissement public de coopération intercommunale plus des deux tiers des actions qu'elle détenait antérieurement au transfert de compétences.
Il n'est pas indispensable que la collectivité publique qui a chargé la société de l'opération
de restauration immobilière soit l'un de ses associés.
3. Organismes d'habitations à loyer modéré
210
Conformément aux dispositions de
l'article L. 421-1 du code de la construction de de l'habitation à
l'article L. 421-7 du code de la construction et de l'habitation, les organismes d'habitations à loyer
modéré peuvent être habilités à réaliser des opérations d'aménagement.
Ces organismes s'entendent des offices publics d'aménagement et de construction (OPAC), des
offices publics d'habitations à loyer modéré (OPHLM) et des sociétés anonymes d'habitations à loyer modéré.
4. Associations sans but lucratif
220
Les associations concernées doivent remplir les quatre conditions suivantes :
- l'un de leurs objets doit être l'amélioration de l'habitat ou la restauration immobilière ;
- elles doivent avoir dans leur organe dirigeant (bureau exécutif, conseil d'administration,
etc.) un ou plusieurs représentants de l'État ou de l'une des collectivités publiques concernées par l'opération : membre du conseil municipal, du conseil général ou du conseil régional du territoire
sur lequel l'opération est réalisée ;
- elles doivent être soumises au contrôle des Chambres régionales ou territoriales des comptes
ou de la Cour des comptes à raison de leurs ressources. En effet, l'article L. 211-4 du code des juridictions
financières (C.jur. fin) prévoit que la chambre régionale des comptes peut assurer la vérification des comptes des établissements, sociétés, groupements et organismes, quel que soit leur statut
juridique, auxquels les collectivités territoriales ou leurs établissements publics apportent un concours financier supérieur à 1500 euros ou dans lesquels elles détiennent, séparément ou ensemble,
plus de la moitié du capital ou des voix dans les organes délibérants, ou exercent un pouvoir prépondérant de décision et de gestion. La Cour des comptes, quant à elle, peut assurer la vérification
des organismes dans lesquels l'État ou les établissements publics qu'elle contrôle détiennent plus de la moitié du capital ou des voix dans les organes délibérants ou une participation permettant
d'exercer un pouvoir prépondérant de décision ou de gestion ainsi que des organismes qui relèvent du contrôle de plusieurs chambres régionales des comptes
(C. jur fin. art. L. 133-2 et L.
133-3) ;
- elles doivent, préalablement à leur mission, être agréées par le représentant de l'État dans
le département comme remplissant les conditions définies à l'article 41 DO de l'annexe III au CGI.
Les associations concernées s'entendent notamment des CAL (Centres d'amélioration du
logement), des PACT (Protection, amélioration, conservation et transformation de l'habitat existant) et des ARIM (Associations de restauration immobilière).
IV. Période d'application du dispositif
230
L'application dans le temps du dispositif « Ancien Malraux » est réservée aux
dépenses éligibles :
- d'une part, portant sur des immeubles pour lesquels une demande de permis de
construire ou une déclaration de travaux a été déposée au plus tard le 31 décembre 2008 ;
- d'autre part, payées au plus tard le 31 décembre 2017.
A. Immeuble pour lesquels une demande de permis de construire ou une déclaration de travaux a été déposée au plus tard le
31 décembre 2008
240
Conformément aux dispositions du II de
l'article 84 de la loi n° 2008-1425 du 27 décembre 2008 de finances pour 2009, le dispositif « Ancien
Malraux » ne s'applique qu'aux déficits résultant des dépenses portant sur des immeubles pour lesquels une demande de permis de construire ou une déclaration de travaux a été déposée au plus tard le
31 décembre 2008.
B. Fin d'application du dispositif « Ancien Malraux » pour les dépenses payées au plus tard le 31 décembre 2017
250
L'article 118 de la loi n° 2015-1785 du 29 décembre 2015 de finances pour 2016 limite l'application du régime
« Ancien Malraux » aux seuls déficits fonciers issus de dépenses éligibles payées au plus tard le 31 décembre 2017.
Ainsi, pour les opérations de restauration pour lesquelles la demande de permis de construire
ou la déclaration de travaux a été déposée avant le 1er janvier 2009, la déduction des dépenses spécifiques et l'imputation sur le revenu global sans limitation de montant du déficit
foncier qui en résulte, sont réservées aux seules dépenses éligibles payées jusqu'au 31 décembre 2017, c'est-à-dire dans les neuf années qui suivent les dernières demandes de permis de construire ou
déclarations de travaux.
Par suite, les dépenses payées à compter du 1er janvier 2018 et les déficits qui
en sont issus relèvent du régime de droit commun d'imputation sur le revenu global des déficits fonciers. Pour plus de précisions, il convient de se reporter au
BOI-RFPI-BASE-30-20-10.
260
En tout état de cause, l'extinction du dispositif « Ancien Malraux » à compter du
1er janvier 2018 ne dispense pas du respect des engagements de location de six ans souscrits antérieurement, mais dont l'échéance est postérieure à cette date.
De même, dans le cas de dépenses éligibles ayant ouvert droit au dispositif « Ancien
Malraux » avant le 31 décembre 2017 mais afférentes à un immeuble dont la restauration sera achevée postérieurement à cette date, le contribuable sera tenu de respecter l'engagement de location
souscrit au titre de la première année de déduction quand bien même le point de départ effectif de cet engagement (prise d'effet du bail souscrit dans les douze mois de l'achèvement des travaux de
restauration) se situera postérieurement à la date d'abrogation du dispositif « Ancien Malraux ». | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-RFPI-SPEC-40-10 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/3977-PGP.html/identifiant=BOI-RFPI-SPEC-40-10-20160530 | 2016-05-30 00:00:00 | bd618d95925162ec539665bb2ae4ec8f060dc8e5701390500e0525d35645075e | [
-0.03136371448636055,
-0.008809823542833328,
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0.012553567066788673,
-0.00035756893339566886,
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-0.0002425795973977074,
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-0.04621327668428421,
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0.00676618842408061,
-0.007902602665126324,
0.007040335331112146,
0.024779273197054863,
0.0033812939655035734,
-0.04093417897820473,
0.047301460057497025,
-0.008505838923156261,
-0.03409832343459129,
0.06866034120321274,
0.01667272485792637,
-0.017228690907359123,
0.043798089027404785,
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-0.07048829644918442,
-0.03240610659122467,
0.002338504185900092,
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-0.029016276821494102,
-0.020128950476646423,
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0.029326671734452248,
0.07152561843395233,
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0.008637569844722748,
-0.02975032664835453,
-0.08217961341142654,
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0.020358601585030556,
-0.01363606657832861,
0.010679093189537525,
-0.01594696193933487,
0.008606720715761185,
-0.010453332215547562,
0.027034061029553413,
0.02051537297666073,
0.012256043031811714,
0.004012032877653837,
-0.03412448614835739,
-0.028508227318525314,
0.01114949956536293,
0.007089618127793074,
0.057616304606199265,
-0.028092026710510254,
-0.04856196790933609,
-0.04450014606118202,
-0.0034593255259096622,
-0.014204656705260277,
0.007738371379673481,
0.013386329635977745,
-0.011683893389999866,
0.0033547785133123398,
-0.013690481893718243,
0.0220862478017807,
0.0003789160109590739,
0.022890660911798477,
-0.006096991710364819,
0.046661246567964554,
0.04345230013132095,
-0.0025013438425958157,
-0.002058902056887746,
0.0028380074072629213,
-0.014877819456160069,
0.007613007910549641,
-0.014369881711900234,
0.014658218249678612,
-0.02544238418340683,
-0.03780558705329895,
-0.03154533728957176,
0.02413182146847248,
-0.03234283998608589,
0.010261643677949905,
-0.022040363401174545,
0.01186383981257677,
-0.013723064213991165,
0.020237520337104797,
-0.044712670147418976,
0.07905107736587524,
-0.0005756161990575492,
-0.047043487429618835,
-0.023190777748823166,
0.07269028574228287,
0.022173505276441574,
0.013259188272058964,
0.01565706543624401,
0.019344717264175415,
0.010259811766445637,
-0.0124896802008152,
0.07996221631765366,
0.007339632138609886,
-0.0126844123005867,
-0.00926885474473238,
0.0057077063247561455,
-0.025259070098400116,
0.0017857226775959134,
0.03858675807714462,
0.03844393417239189,
-0.0330960750579834,
-0.030255300924181938,
0.05564504489302635,
-0.030681133270263672,
-0.046617113053798676,
0.013986870646476746,
0.021675750613212585,
0.0281530749052763,
0.010598882101476192,
0.009594361297786236,
-0.07067294418811798,
0.002549100201576948,
0.020518453791737556,
-0.01146299485117197,
0.004814265761524439,
-0.0017673808615654707,
-0.0727715939283371,
-0.06340590119361877,
-0.005799040663987398,
-0.032588765025138855,
0.0071501838974654675,
-0.007441060617566109,
-0.01631239429116249,
-0.022546470165252686,
-0.03358008340001106,
0.013327544555068016,
0.02483358047902584,
-0.012531790882349014,
-0.05217356979846954,
-0.05913469195365906,
0.007305831648409367,
-0.027005333453416824,
-0.02440614067018032,
-0.02567433752119541,
0.01902746967971325,
-0.02035830356180668,
0.027733109891414642,
0.012723514810204506,
0.0027769925072789192,
0.003677849192172289,
0.023409545421600342,
-0.018690751865506172,
0.02789989486336708,
-0.004632690455764532,
-0.0013489042175933719,
0.02652359940111637,
-0.020702918991446495,
0.007963945157825947,
-0.025487592443823814,
-0.07428928464651108,
-0.012695121578872204,
0.057106126099824905,
0.0019006557995453477,
0.011945593170821667,
0.017901882529258728,
0.0404520258307457,
-0.01849299855530262,
-0.052397407591342926,
0.05637040734291077,
0.03343087434768677,
0.05649619922041893,
0.012767543084919453,
0.04232773184776306,
-0.017604773864150047,
-0.005610095802694559,
-0.030476458370685577,
-0.033260833472013474,
-0.006230573635548353,
-0.012188471853733063,
0.014995507895946503,
-0.06189459562301636,
0.006987441796809435,
0.0528007335960865,
0.017223313450813293,
0.00012509047519415617,
-0.06256532669067383,
0.01646560989320278,
-0.0042875888757407665,
-0.018514564260840416,
0.04862947389483452,
0.02491132728755474,
0.020648133009672165,
0.021944893524050713,
0.04200871288776398,
-0.04850179702043533,
0.013519404456019402,
0.0187532976269722,
0.02059646137058735,
0.004234040156006813,
0.05323495715856552,
0.02681540511548519,
0.027024604380130768,
-0.02209867723286152,
0.014206641353666782,
-0.013182655908167362,
-0.08939206600189209,
0.01766476221382618,
0.015567411668598652,
0.02081971801817417,
0.013414216227829456,
-0.005146908573806286,
0.02718464471399784,
-0.010546335950493813,
0.05356396734714508,
-0.01338435523211956,
0.02912265621125698,
0.043675392866134644,
-0.021625835448503494,
0.011316357180476189,
-0.001688075251877308,
0.047042906284332275,
0.024530401453375816,
0.06613244861364365,
-0.03492439538240433,
0.021676061674952507,
0.01401306688785553,
0.01169152744114399,
-0.02752077765762806,
-0.04050847887992859,
-0.007466698065400124,
0.0324530191719532,
0.00022866266954224557,
-0.0913359522819519,
0.005223376676440239,
0.049810800701379776,
-0.030275555327534676,
-0.01841718703508377,
0.01816374808549881,
-0.03305170312523842,
-0.003272921545431018,
-0.043525055050849915,
-0.010593602433800697,
-0.042440567165613174,
0.026330390945076942,
-0.013290640898048878,
0.026171935722231865,
-0.05709461495280266,
-0.04144860804080963,
0.051740288734436035,
0.0011192603269591928,
0.01547597162425518,
0.0122512923553586,
0.025279851630330086,
0.0625666081905365,
0.0386248417198658,
0.019093429669737816,
0.0015298479702323675,
-0.0036429946776479483,
-0.018423479050397873,
0.03514954820275307,
0.00225285766646266,
0.022850748151540756,
0.01019887812435627,
0.022512784227728844,
-0.05665023624897003,
0.06822407245635986,
-0.015950430184602737,
-0.01424515899270773,
0.009283882565796375,
0.03180646896362305,
-0.009708316065371037
] |
I. Champ d'application
1
Sont soumis à la retenue à la source prévue à
l’article 182 A ter du CGI les gains et avantages salariaux de source française résultant, pour les personnes physiques
non fiscalement domiciliées en France, de l’attribution de titres à des conditions préférentielles.
A. Gains et avantages salariaux résultant de l’attribution de titres à des conditions préférentielles
10
Sont assujettis à la retenue à la source prévue à
l’article 182 A ter du CGI, les gains et avantages salariaux provenant de dispositifs légaux ou « innommés »
d’actionnariat salarié :
- options sur titres, actions gratuites, bons de souscription de parts de
créateur d’entreprise (BSPCE) ;
- attribution de titres à des conditions préférentielles en dehors de tout
dispositif légal d’actionnariat salarié.
1. Dispositifs légaux d’actionnariat salarié
a. Gains de levée d'options sur titres
20
Sont soumis à la retenue à la source prévue à
l’article 182 A ter du CGI, les avantages résultant de la levée d’options sur titres (« stock-options ») définis à
l’article 80 bis du CGI.
Il s’agit des gains provenant d’options sur titres attribuées dans les conditions prévues de
l'article L. 225-177 du code de commerce à l'article L.
225-186-1 du code de commerce ou, pour les attributions consenties par les sociétés dont le siège social est situé à l'étranger, dans les mêmes conditions que celles prévues aux articles précités
(« plans qualifiés » ou « plans qualifiants »).
30
Il est admis que les gains provenant de la levée d’options sur titres attribuées avant le 20
juin 2007 n’entrent pas dans le champ de la retenue à la source. Cette mesure de simplification est sans incidence sur la nature des gains de levée d’option correspondants et, par suite, sur leur
régime fiscal à l’impôt sur le revenu.
40
Le gain de levée d’options soumis à la retenue à la source correspond à la différence entre la
valeur réelle des actions à la date de la levée de l’option et le prix d’acquisition ou de souscription de l’action (prix d’exercice ou de levée).
50
Ainsi, entrent dans le champ de la retenue à la source :
- le rabais excédentaire éventuellement offert au moment où l’option est attribuée. Lorsque le
prix d’acquisition ou de souscription de l’action est inférieur à 95 % de la moyenne des cours ou du cours moyen d’achat respectivement mentionnés à
l'article L. 225-177 du code de commerce et à l'article L.
225-179 du code de commerce, la différence (ou « rabais excédentaire ») constitue un complément de salaire qui, en application de
l’article 80 bis du CGI, est imposé au titre de l’année de la levée de l’option selon les règles applicables aux traitements
et salaires ;
- l’avantage qui résulte de la levée de l’option : il correspond à la différence entre la
valeur réelle des actions à la date de la levée de l’option et le prix de souscription ou d’achat (prix d’exercice), diminuée le cas échéant du rabais excédentaire. Cet avantage a, en application du I
de l’article 80 bis du CGI, la nature d’un complément de salaire imposé au titre de l’année au cours de laquelle intervient la cession des actions, leur conversion au porteur ou leur location.
60
Pour plus de précisions sur le dispositif des options sur titres, il convient de se reporter
au BOI-RSA-ES-20-10.
b. Gains d'acquisition d'actions gratuites
70
Sont également soumis à la retenue à la source prévue à
l’article 182 A ter du CGI les avantages résultant de l’acquisition définitive d’actions gratuites définis à
l’article 80 quaterdecies du CGI (BOI-RSA-ES-20-20-20) .
(80 à 90)
100
Pour plus de précisions sur le dispositif des actions gratuites, il convient de se reporter au
BOI-RSA-ES-20-20.
c. Gains de cession de BSPCE
110
Entrent également dans le champ de la retenue à la source les gains provenant de la cession de
bons de souscription de parts de créateur d’entreprise (BSPCE) attribués dans les conditions définies à l’article 163 bis G
du CGI.
Le gain net de cession est égal à la différence entre le prix de cession des titres net de
frais et taxes acquittés par le cédant et leur prix d’acquisition.
Pour plus de précisions sur le dispositif des BSPCE, il convient de se
reporter au BOI-RSA-ES-20-40.
2. Dispositifs innommés d’actionnariat salarié et plans non qualifiés
120
La retenue à la source prévue à
l’article 182 A ter du CGI est également applicable aux avantages salariaux de source française résultant de
l’attribution de titres à des conditions préférentielles à des personnes non domiciliées en France.
Il s’agit des gains résultant de l’attribution de titres à des salariés ou des dirigeants ès
qualités à des conditions préférentielles en dehors de tout dispositif légal d’actionnariat salarié au regard de la législation française.
Sont notamment concernés les avantages résultant des attributions d’options sur titres ou
d’actions gratuites lorsque ces attributions ne respectent pas les conditions prévues par le code de commerce (« plans non qualifiés »).
130
D’une manière générale, il s’agit des avantages résultant de dispositifs qui consistent, pour
une société ou un groupe de sociétés, à offrir à un salarié ou à un dirigeant dont la rémunération est imposable dans la catégorie des traitements et salaires ou dans celle de
l’article 62 du CGI la possibilité d’acheter ou de revendre des titres d’une société à des conditions préférentielles en
contrepartie de l’exécution d’un contrat de travail ou de l’exercice de fonctions dirigeantes et qui sont imposables à l’impôt sur le revenu selon les règles des traitements et salaires. Pour plus de
précisions sur ces opérations sur titres hors dispositifs légaux d’actionnariat salarié, il convient de se reporter au BOI-RSA-ES-20-10-20-50.
140
Les avantages provenant de l’attribution gratuite d’actions consenties aux adhérents d’un plan
d’épargne d’entreprise en application des dispositions codifiées de l'article L. 3332-18 du code du travail à
l'article L. 3332-24 du code du travail bénéficient de l’exonération d’impôt sur le revenu prévue à
l’article 163 bis B du CGI et n’entrent donc pas dans le champ d’application de la retenue à la source.
B. Gains et avantages de source française
150
La retenue à la source s’applique aux gains (ou avantages) provenant des
dispositifs d’actionnariat salarié et dispositifs innommés assimilés de source française au sens du d du I de l’article 164 B du
CGI, c’est-à-dire aux gains ou avantages salariaux provenant de l’attribution de titres à des conditions préférentielles accordés à des salariés ou dirigeants en contrepartie de l’exercice de leur
activité en France.
160
Elle ne s’applique donc que sur la part du gain qui rémunère une activité
exercée en France.
170
Pour déterminer la part du gain de source française au sens du d du I de
l’article 164 B du CGI, il convient d’une manière générale de se référer aux commentaires de
l'article
15 du modèle de convention de l’OCDE.
180
Il résulte notamment de ces règles que, lorsqu’une entreprise attribue des titres à des
conditions préférentielles à l’un de ses salariés ou dirigeants ou à ceux d’une société qui lui est liée en contrepartie de l’activité ou des fonctions exercées au sein de la société ou de sa filiale,
l’attribution peut récompenser des services passés, des services futurs ou les deux. Les services auxquels l’attribution des titres se rapporte (« période de référence ») doivent être déterminés en
fonction des circonstances de l’espèce, notamment des documents contractuels.
190
La fraction du gain de source française est déterminée à partir du nombre de jours ouvrables
pendant lesquels l’activité rémunérée par l’attribution des titres à des conditions préférentielles a été exercée en France par rapport au nombre total de jours ouvrables pendant lesquels l’activité
rémunérée par cette attribution a été exercée, c’est-à-dire au prorata du nombre de jours d’activité exercée en France pendant la période de référence.
200
Les modalités précises de détermination, pour l’impôt sur le revenu, de cette période de
référence et de la fraction du gain de source française par application des commentaires de l’OCDE sont précisées au BOI-RSA-ES-20-10-20-60.
Elles sont applicables pour la détermination des gains provenant des différents dispositifs,
légaux ou non, d’actionnariat salarié, de source française qui sont soumis à la retenue à la source prévue à l’article 182 A
ter du CGI.
210
Cas particulier des BSPCE :
Pour les BSPCE, l’application des commentaires de l’OCDE cités au I-B § 170
conduit à considérer que seul constitue un gain de source française, susceptible d’être soumis à la retenue à la source, la fraction du gain net correspondant à la différence entre la valeur du titre
au jour de l’exercice du bon et le prix d’acquisition du titre fixé lors de l’attribution du bon au prorata de l’activité exercée en France. Ce gain de nature salariale est dénommé « gain d’exercice
».
La part du gain net de cession des BSPCE qui correspond à la différence entre
la valeur du titre souscrit au moyen du bon au jour de son exercice et le prix de cession du bon constitue un gain en capital au regard des commentaires de l’OCDE et, par conséquent, n’est pas soumis
à la retenue à la source.
C. Gains et avantages réalisés par des personnes physiques non fiscalement domiciliées en France
220
La retenue à la source prévue à
l’article 182 A ter du CGI est due lorsqu’au titre de l’année au cours de laquelle intervient le fait générateur de la
retenue, le bénéficiaire des avantages et gains définis au I-A § 10 à 140 n’a pas son domicile fiscal en France au sens de
l’article 4 B du CGI.
Pour plus de précisions sur l’appréciation de la domiciliation fiscale, il convient de se
reporter au BOI-IR-CHAMP-10.
230
En cas de transfert du domicile fiscal entre la France et l’étranger l’année au cours de
laquelle intervient le fait générateur de la retenue à la source, il convient de se placer à la date de ce fait générateur pour savoir si la condition d’absence de domiciliation fiscale en France est
respectée.
240
Ainsi, lorsqu’au cours de la même année :
- le bénéficiaire s’installe en France, il est soumis à la retenue à la source prévue à
l’article 182 A ter du CGI à raison des gains pour lesquels le fait générateur est intervenu avant le transfert de son
domicile en France ;
- le bénéficiaire transfère son domicile fiscal hors de France, il est soumis
à la retenue à la source prévue à l’article 182 A ter du CGI à raison des gains pour lesquels le fait générateur est intervenu après le transfert de son domicile fiscal.
Bien entendu, le bénéficiaire est soumis à l’impôt sur le revenu dans les conditions définies
à l’article 167 du CGI à raison des gains pour lesquels le fait générateur est intervenu pendant la période au cours de laquelle
son domicile fiscal est situé en France.
II. Modalités d'imposition
250
La retenue à la source prévue à
l’article 182 A ter du CGI constitue une modalité particulière de paiement de l’impôt sur le revenu dû, à raison des
gains et avantages définis au I de l’article 182 A ter du CGI, par les personnes qui ne sont pas fiscalement domiciliées en France lors du fait générateur de l’imposition de ces gains et avantages.
(260)
270
Les modalités d’imposition des gains salariaux résultant de l’acquisition de
titres à des conditions préférentielles différent selon que les titres ont été acquis :
- dans le cadre de dispositifs répondant aux conditions posées par le code de commerce ou le
CGI (plans d’options sur titres, d’actions gratuites ou BSPCE « qualifiés ») ;
- ou dans le cadre de dispositifs ne répondant pas à ces conditions (« dispositifs innommés »
d’actionnariat salarié et plans non qualifiés).
A. Dispositifs légaux d’actionnariat salarié
1. Fait générateur
280
D’une manière générale, le fait générateur de la retenue à la source est identique à celui
applicable pour l’impôt sur le revenu.
a. Options sur titres
290
Pour les options sur titres, le fait générateur de la retenue à la source est constitué par la
cession des titres provenant de la levée des options, qu’elle soit à titre onéreux ou à titre gratuit.
Toutefois, pour le rabais excédentaire, la retenue à la source est due lors de
la levée des options.
En outre, pour les titres issus d’options attribuées jusqu'au 27 septembre 2012 et qui sont
cédés, convertis au porteur ou donnés en location avant la fin de la période d’indisponibilité de quatre ans prévue au I de
l’article 163 bis C du CGI (abrogé au 28 septembre 2012), la retenue à la source est due lors de la cession, de la
conversion ou de la mise en location.
300
Les opérations qui revêtent un caractère intercalaire au regard de l’impôt sur
le revenu sont également considérées comme intercalaires pour l’application de la retenue à la source.
Ainsi, en cas d’échange sans soulte d’actions résultant d’une opération
d’offre publique, de fusion, de scission, de division ou de regroupement réalisée conformément à la réglementation en vigueur, ou de l’apport à une société créée dans les conditions prévues à
l’article 220 nonies du CGI, la retenue à la source est due au jour de la cession des actions reçues en échange, si le
bénéficiaire est domicilié fiscalement hors de France à cette date.
b. Actions gratuites
310
Pour les gains d’acquisition d’actions gratuites qui respectent les conditions prévues au I de
l’article 80 quaterdecies du CGI, le fait générateur de la retenue à la source est constitué par la cession à titre
onéreux ou à titre gratuit des actions gratuites.
Pour les actions gratuites attribuées jusqu'au 27 septembre 2012 et qui ont été cédées ou
mises en location avant la fin du délai d’indisponibilité de deux ans prévu à l’article 80 quaterdecies du CGI, la retenue est due lors de la cession ou de la mise en location.
320
Les opérations d’échange sans soulte d’actions qui, en application de
l’article 80 quaterdecies du CGI, présentent un caractère intercalaire au regard de l’impôt sur le revenu
présentent également ce caractère pour l’application de la retenue à la source.
c. BSPCE
330
Pour les bons consentis dans les conditions définies à
l’article 163 bis G du CGI, le fait générateur de la retenue à la source est constitué par la cession à titre onéreux des
titres.
2. Base
335
En application du 1 du II de
l’article 182 A ter du CGI, lorsque les avantages ou gains de source française provenant d’options sur titres, d’actions
gratuites attribuées jusqu'au 27 septembre 2012 ou de BSPCE, quelle que soit leur date d'attribution, bénéficient des régimes prévus aux I de
l'article 163 bis C du CGI (abrogé au 28 septembre 2012), 6 bis de
l'article 200 A du CGI ou I de l'article 163 bis G
du CGI, la base de la retenue à la source correspond au montant de ces avantages ou gains.
Il n'en est pas de même pour les options sur titres et des actions gratuites attribuées à
compter du 28 septembre 2012, dès lors que les avantages ou gains de source française sont imposés selon le droit commun des traitements et salaires.
Le montant du gain déterminé selon les règles de l’impôt sur le revenu doit être corrigé pour
n’imposer que la fraction du gain de source française (cf. I-A § 10 à 140).
a. Options sur titres
340
L’assiette de la retenue à la source correspond à la fraction de source française de
l’avantage défini au I de l’article 80 bis du CGI, ou gain de levée d’option, c’est-à-dire la différence entre la valeur
réelle de l’action à la date de la levée de l’option et le prix de souscription ou d’achat de l’action (prix d’exercice), diminuée, le cas échéant, du rabais excédentaire, qui est imposé lors de la
levée des options selon les règles des traitements et salaires.
350
Pour les options sur titres attribuées jusqu'au 27 septembre 2012, en cas de cession, de
conversion au porteur ou de location avant la fin du délai d’indisponibilité de quatre ans prévu au I de l’article 163 bis C
du CGI (abrogé au 28 septembre 2012) ou si le bénéficiaire opte pour l’imposition à la retenue à la source selon les traitements et salaires, l’assiette définie au II-A-2-a § 340
est diminuée de la déduction forfaitaire pour frais professionnels de 10 %. Aucune déduction au titre des frais réels et justifiés ne peut être pratiquée
(CGI, art. 182 A ter, II-2).
Pour les options sur titres attribuées à compter du 28 septembre 2012, l'assiette définie au
II-A-2-a § 340 est diminuée de la déduction forfaitaire pour frais professionnels de 10 %. Aucune déduction au titre des frais réels et justifiés ne peut être pratiquée (CGI, art. 182
A ter, II-2).
b. Actions gratuites
360
Pour les actions sur titres attribuées jusqu'au 27 septembre 2012, l’assiette de la retenue à
la source est constituée par la fraction de source française de l’avantage défini au 6 bis de l’article 200 A du CGI,
c’est-à-dire par la valeur des actions à leur date d'acquisition définitive, nette le cas échéant de la participation symbolique exigée des bénéficiaires.
370
En cas de cession ou de mise en location avant la fin de la durée d’indisponibilité de deux
ans prévue à l’article 80 quaterdecies du CGI ou en cas d’option pour l’imposition selon les règles des traitements
et salaires, l’assiette définie au II-A-2-b § 360 est diminuée de la déduction forfaitaire pour frais professionnels de 10 %. Aucune déduction au titre des frais réels et justifiés ne
peut être pratiquée (CGI, art. 182 A ter, II-2).
375
Pour les actions gratuites attribuées à compter du 28 septembre 2012, l'assiette de la
retenue à la source est constituée par la fraction de source française de l’avantage défini au I de l'article 80
quaterdecies du CGI, c’est-à-dire par la valeur des actions à leur date d'acquisition définitive, nette le cas échéant de la participation symbolique exigée des bénéficiaires et diminuée :
- de la déduction forfaitaire pour frais professionnels de 10 % pour les
actions dont l'attribution a été autorisée par une décision de l'Assemblée générale extraordinaire (AGE) antérieure au 8 août 2015 ou pour les actions dont l'attribution a été autorisée par une
décision de l'AGE postérieure au 30 décembre 2016, pour la seule fraction de l'avantage qui excède une limite annuelle de 300 000 € ;
- du montant des abattements pour durée de détention prévus au 1 de
l'article 150-0 D du CGI et à l'article 150-0
D ter du CGI pour les actions dont l'attribution a été autorisée par une décision de l'AGE prise entre le 8 août 2015 et le 30 décembre 2016, ou pour les actions dont l'attribution a été autorisée
par une décision de l'AGE postérieure au 30 décembre 2016 pour la seule fraction de l'avantage n'excédant pas une limite annuelle de 300 000 €.
En tout état de cause, aucune déduction au titre des frais réels et
justifiés ne peut être pratiquée.
c. BSPCE
380
L’assiette de la retenue à la source est constituée par la fraction de source française du
gain provenant de la cession de BSPCE défini à l’article 163 bis G du CGI, ou gain d’exercice des bons, c’est-à-dire la
différence entre la valeur des titres au jour de l’exercice du bon et le prix d’acquisition du titre fixé lors de l’attribution du bon.
3. Taux
390
En application du III de
l’article 182 A ter du CGI, lorsque les avantages ou gains de source française provenant d’options sur titres et
d’actions gratuites attribuées jusqu'au 27 septembre 2012 bénéficient des régimes prévus aux I de l'article 163 bis C du CGI
(abrogé au 28 septembre 2012), 6 bis de l'article 200 A du CGI ou I de
l'article 163 bis G du CGI, les taux de la retenue à la source correspondent à ceux prévus par ces régimes, sauf option
pour le régime d'imposition des traitements et salaires.
Pour les options sur titres et les actions gratuites attribuées à compter du 28 septembre
2012, les taux de la retenue à la source correspondent à ceux prévus au III de l'article 182 A du CGI
(BOI-IR-DOMIC-10-20-20-10 au III § 180).
Lorsque les BSPCE bénéficient du régime prévu au I de l'article 163 bis G du CGI, les taux
de la retenue à la source sont ceux prévus par ce régime.
400
Toutefois, conformément au V de
l’article 182 A ter du CGI, un taux spécifique est applicable lorsque le bénéficiaire est domicilié dans un État non
coopératif. Le taux majoré est fixé à 50 % pour les avantages ou gains imposables entre le 1er mars 2010 et le 31 décembre 2012. Ce taux est porté à 75 % pour les avantages et gains
imposables à compter du 1er janvier 2013.
a. Taux proportionnels
405
Les commentaires ci-dessous s'appliquent aux options sur titres et aux actions gratuites
attribuées jusqu'au 27 septembre 2012, ainsi qu'aux BSPCE quelle que soit leur date d'attribution.
En effet,
l'article
11 de la loi n° 2012-1509 du 29 décembre 2012 de finances pour 2013 a supprimé les taux proportionnels d'imposition pour les options sur titre et les actions gratuites attribuées à compter du 28
septembre 2012.
1° Options sur titres
410
En application du I de
l’article 163 bis C du CGI (abrogé au 28 septembre 2012) et du 6 de
l’article 200 A du CGI, lorsque les actions issues d’options sur titres revêtent la forme nominative et demeurent
indisponibles sans être données en location jusqu’à l’achèvement d’une période de quatre années à compter de la date d’attribution de l’option, le gain de levée d’options sur titres est imposé au taux
proportionnel de 30 % pour la fraction annuelle du gain au plus égale à 152 500 € et au taux de 41 % au-delà.
Les taux précités de 30 % et 41 % sont respectivement réduits à 18 % et 30 % lorsque les
titres sont conservés sous la forme nominative, sans être donnés en location, pendant une période supplémentaire minimale de deux ans suivant le délai d’indisponibilité de quatre ans.
420
Par suite, le taux de la retenue à la source est, selon le cas, de 18 %, 30 % ou 41 %.
2° Actions gratuites
430
En application du 6 bis de
l’article 200 A du CGI, lorsque le délai de conservation prévu au I de
l’article 80 quaterdecies du CGI a été respecté, le gain provenant de l’acquisition d’actions gratuites est imposé
au taux forfaitaire de 30 %.
440
Par suite, le taux de la retenue à la source est de 30 %.
3° BSPCE
450
En application de
l’article 163 bis G du CGI, les gains provenant de la cession de titres souscrits en exercice de BSPCE sont assujettis au
taux de 19 %. Ce taux est porté à 30 % si, au moment de la cession des titres, le bénéficiaire exerce ou a exercé son activité dans la société émettrice pendant moins de trois ans.
460
Le taux de la retenue à la source applicable pour les BSPCE est donc, selon le cas, de 19 %
ou 30 %.
4° En cas de domiciliation dans un État ou territoire non coopératif
470
Le taux de la retenue à la source de
l’article 182 A ter du CGI est majoré lorsque les avantages et gains définis au I de l’article 182 A ter du CGI sont
réalisés par une personne domiciliée dans un État ou territoire non coopératif au sens de l’article 238-0 A du CGI (pour la
définition, il convient de se reporter au I § 20 et suivants du BOI-INT-DG-20-50).
Le taux majoré est fixé à 50 % pour les avantages ou gains imposables entre le
1er mars 2010 et le 31 décembre 2012. Ce taux est porté à 75 % pour les avantages et gains imposables à compter du 1er janvier 2013.
480
Pour déterminer le taux applicable , il convient de se placer à la date du fait générateur
de la retenue à la source.
b. Tarif prévu pour les traitements et salaires
1° Options sur titres et actions gratuites attribuées jusqu'au 27 septembre 2012
490
Pour les dispositifs légaux d’actionnariat salarié, la retenue à la source est calculée en
appliquant le tarif prévu au III de l’article 182 A du CGI
(BOI-IR-DOMIC-10-20-20-10 au III § 180) dans les situations suivantes :
- en matière d’options sur titres, pour le rabais excédentaire éventuellement constaté et
pour le gain de levée d’option lorsque le délai d’indisponibilité de quatre ans n’a pas été respecté ou, lorsque ce délai a été respecté, en cas d’option pour l’imposition à la retenue à la source
selon les traitements et salaires ;
- en matière d’actions gratuites, pour le gain d’acquisition lorsque la période
d’indisponibilité de deux ans n’a pas été respectée ou, lorsque ce délai a été respecté, en cas d’option pour l’imposition à la retenue à la source selon les traitements et salaires.
L’option pour le régime d’imposition des traitements et salaires, c’est-à-dire pour le tarif
prévu au III de l’article 182 A du CGI, est effectuée par le contribuable auprès du redevable de la retenue avant le fait générateur de l’imposition à la retenue à la source (option « ex ante »).
Une option « ex post » lors du dépôt l’année suivante de la déclaration
d’impôt sur le revenu est également possible (BOI-IR-DOMIC-10-20-20-40 au II-A-1 § 180).
500
Le tarif prévu au III de
l’article 182 A du CGI comporte trois tranches d’imposition à 0 %, 12 % ou 20 % qui s’appliquent au montant net de l’avantage
imposable selon les règles des traitements et salaires. Les taux de 12 % et 20 % sont réduits à 8 % et 14,4 % si l’activité a été exercée dans les départements d’Outre-mer.
Les limites des tranches de ce tarif sont fixées proportionnellement à la durée de
l’activité exercée en France ou de la période à laquelle les paiements se rapportent dans les conditions prévues à
l’article 91 A de l’annexe II au CGI.
Elles varient chaque année dans la même proportion que la limite la plus proche des tranches
du barème de l’impôt sur le revenu (BOI-IR-LIQ-20-10 au II § 40).
510
Pour l’application du tarif prévu au III de
l’article 182 A du CGI aux gains provenant des dispositifs d’actionnariat salarié :
- il y a lieu d’appliquer le tarif annuel au montant du gain de source française, quelle que
soit la durée d’activité en France pendant la période de référence ;
- le cas échéant, le taux applicable est déterminé par le débiteur en tenant compte de
l’ensemble des gains déjà réalisés et soumis à la retenue à la source au cours de la même année ;
- pour les gains réalisés depuis le 1er avril 2011, le tarif prévu au III de
l’article 182 A du CGI est rappelé au III § 180 du BOI-IR-DOMIC-10-20-20-10.
520
Exemple : Soit un contribuable qui a bénéficié d’une attribution de 10 000
options sur titres en août de l'année N. En août N+4, il procède à la levée des 10 000 options et cède immédiatement 5 000 actions issues de ces options (« levée-vendu ») lorsqu’il est domicilié hors
de France. Il procède en décembre N+4 à la cession du solde des actions sans constater de moins-value.
Le gain de levée d’option est de 4 € par titre. Il peut bénéficier du régime d’imposition
prévue au I de l’article 163 bis C du CGI (abrogé au 28 septembre 2012).
La période de référence à laquelle se rattache le gain réalisé est de 360 jours ouvrables, dont
180 jours correspondent à l’exercice en France de l’activité.
Le contribuable souhaite opter pour l’application du tarif prévu pour les
traitements et salaires.
Calcul de la retenue.
1) Retenue due au titre du mois d’août N+4.
Le gain de levée d’option provenant de la levée-cession des 5 000 options est de 20 000 € (4 x
5 000).
Le montant du gain de source française soumis à la retenue prévue à
l’article 182 A ter du CGI est de 10 000 € (20 000 x 180 / 360). Le montant, après déduction forfaitaire de 10 %, soumis
à la retenue au tarif prévu au III de l’article 182 A du CGI est de 10 000 - 10 % = 9 000 €.
Le tarif annuel est appliqué à ce gain total.
Aucune retenue n’est due, le montant du gain (9 000 €) étant inférieur à la
limite de la 1ère tranche du barème.
2) Retenue due au titre du mois de décembre N+4.
Le gain de levée d’option provenant de la cession des 5 000 options est de 20 000 € (4 x 5
000).
Le montant du gain de source française soumis à la retenue prévue à l’article 182 A ter du CGI
est de 10 000 € (20 000 x 180 / 360). Le montant, après déduction forfaitaire de 10 %, soumis à la retenue au tarif prévu au III de l’article 182 A du CGI est de 10 000 - 10 % = 9 000 €.
Pour l’application du tarif annuel prévu au III de l’article 182 A du CGI, le montant du gain
net déjà soumis à la retenue en août N+4 est pris en compte pour déterminer la tranche d’imposition du nouveau gain.
La retenue est donc égale à :
9 000 - (14 461 - 9 000) = 3 539 x 12 % = 424,68 arrondi à 425 € (calcul effectué à partir des
seuils applicables aux revenus 2017).
2° Options sur titres et actions gratuites attribuées à compter du 28 septembre 2012
525
Pour les options sur titres et les actions gratuites attribuées à compter du 28 septembre
2012, les taux de la retenue à la source sont identiques à ceux applicables aux options sur titres et aux actions gratuites attribuées jusqu'au 27 septembre 2012 (cf. II-A-3-b-1° § 500
et BOI-IR-DOMIC-10-20-20-10 au III § 180).
Ces tarifs s'appliquent :
- en matière d’options sur titres, pour le rabais excédentaire éventuellement constaté et
pour le gain de levée d’option ;
- en matière d’actions gratuites, pour le gain d’acquisition.
B. Dispositifs innommés et plans non qualifiés d’actionnariat salarié
1. Options sur titres et actions gratuites attribuées jusqu'au 27 septembre 2012
a. Fait générateur
530
Le fait générateur de la retenue à la source sur les gains de source française provenant de
dispositifs innommés et de plans non qualifiés d’actionnariat salarié est constitué par la remise des titres, c’est-à-dire par l’acquisition définitive des titres par le bénéficiaire de l’attribution.
Il s’agit donc en règle générale de la date du transfert de la propriété des
titres au profit du bénéficiaire.
b. Base
540
L’assiette de la retenue pour les gains de source française provenant de dispositifs
innommés et de plans non qualifiés correspond au montant net de l’avantage résultant de l’attribution préférentielle des titres.
Il s’agit donc, sous réserve des situations particulières qui pourraient être prévues par
chaque dispositif, de la différence entre la valeur réelle des titres au jour de leur acquisition définitive et le prix payé par le bénéficiaire. La moins-value éventuelle constatée lors de la cession
des titres n’est pas imputable sur cet avantage.
Ce montant est diminué de la déduction forfaitaire pour frais professionnels de 10 %. Aucune
déduction au titre des frais réels et justifiés ne peut être pratiquée (CGI, art. 182 A ter).
c. Taux
550
Pour ces dispositifs, la retenue à la source est en principe calculée en appliquant le tarif
prévu au III de l’article 182 A du CGI en application du 2 du III de
l’article 182 A ter du CGI.
Les taux et les modalités de calcul de la retenue à la source sont ainsi ceux applicables
aux salaires de source française versés à des personnes domiciliées hors de France.
Enfin, le taux de la retenue à la source est majoré lorsque les avantages ou gains soumis à
la retenue à la source sont réalisés par des personnes domiciliées dans un État ou un territoire non coopératif au sens de
l’article 238-0 A du CGI (pour la définition, il convient de se reporter au
I § 20 et suivants du BOI-INT-DG-20-50).
Le taux majoré est fixé à 50 % pour les avantages ou gains imposables entre le
1er mars 2010 et le 31 décembre 2012. Ce taux est porté à 75 % pour les avantages et gains imposables à compter du 1er janvier 2013.
2. Options sur titres et actions gratuites attribuées à compter du 28 septembre 2012
560
Le fait générateur de la retenue à la source sur les gains de source française provenant de
dispositifs innommés et de plans non qualifiés d’actionnariat salarié attribués à compter du 28 septembre 2012 est constitué par la souscription ou l'acquisition des titres
(CGI, art. 182 A ter).
La base et les taux de cette retenue à la source sont identiques à ceux applicables aux
dispositifs d'actionnariat innomés attribués jusqu'au 27 septembre 2012 (II-B-1-b à c § 540 à 550). | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-IR-DOMIC-10-20-20-30 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/3979-PGP.html/identifiant=BOI-IR-DOMIC-10-20-20-30-20170724 | 2017-07-24 00:00:00 | 7cd472e6f51a6fa6ab7f48bd2effb2a960af68bd45143e880d4e72f440ab138d | [
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0.03746141120791435,
-0.04687037318944931,
-0.03498595952987671,
0.0017048289300873876,
0.02988632209599018,
0.07394128292798996,
0.03923094645142555,
0.038338422775268555,
0.002250709105283022,
0.03719841688871384,
0.021694229915738106,
0.02339603193104267,
0.01803344115614891,
0.04775850474834442,
-0.020765414461493492,
0.018797753378748894,
-0.022371551021933556,
0.051930539309978485,
0.023352166637778282,
-0.008341162465512753,
0.013402920216321945,
-0.059561438858509064,
0.07427149266004562,
-0.016977116465568542,
-0.015361194498836994,
0.02051895298063755,
-0.01163541991263628,
-0.041005659848451614
] |
1
Les établissements spéciaux se rencontrent aussi bien dans la catégorie des « locaux commerciaux
et biens divers ordinaires » que dans celle des « maisons exceptionnelles ».
I. Définition des établissements spéciaux
10
Par « établissements spéciaux » il convient d'entendre, d'une manière générale, les immeubles ou
locaux construits et aménagés en vue d'une destination bien déterminée et dont l'évaluation, par comparaison notamment, peut être effectuée en fonction d'éléments spécifiques (chambre, place, lit,
etc.) qui sont en rapport direct avec la valeur locative desdits biens. Il s'agit le plus souvent, de locaux commerciaux tels qu'hôtels, cinémas, théâtres, établissements hospitaliers, etc. (cf. §
II).
Doivent également être classés dans cette catégorie certains immeubles qui, sans avoir été
édifiés spécialement en vue de leur destination actuelle ont été, par la suite, aménagés pour répondre à leur nouvelle affectation. Tel est le cas, par exemple, d'un ancien immeuble locatif transformé
en hôtel garni ou en maison meublée.
20
Les établissements spéciaux ainsi définis peuvent, selon leurs caractéristiques physiques
propres, relever soit de la procédure générale fixée pour l'évaluation des biens ordinaires, soit de la procédure particulière prévue pour l'évaluation des biens exceptionnels.
II. Classement des établissements spéciaux
Les différentes catégories d'établissements spéciaux sont les suivantes.
A. Établissements d'enseignement et assimilés
30
Écoles et institutions privées d'enseignement, immeubles spécialement affectés aux colonies de
vacances, établissements commerciaux d'enseignement professionnel ou pratique (cours de comptabilité, de sténo-dactylographie, etc.) utilisant des locaux importants, etc.
40
Remarque : Il est fait observer que les dispositions du
décret n° 53-960 du 30 septembre 1953, modifié, relatives
aux « baux commerciaux » s'appliquent également aux baux des locaux ou immeubles abritant des établissements d'enseignement. Il est rappelé, d'autre part, que les locaux à usage professionnel (servant
à l'exercice d'une activité libérale) sont évalués dans les conditions prévues pour les locaux commerciaux et biens divers, dès lors qu'ils sont spécialement aménagés pour l'exercice d'une activité
particulière (CGI, art. 1497).
B. Immeubles et buildings commerciaux ou administratifs
50
- Immeubles occupés par des établissements financiers ou assimilés (assurances, banques,
sociétés de capitalisation, caisses de retraite, caisses d'épargne, etc.) ;
- hôtels des grands quotidiens, buildings commerciaux divers, immeubles occupés par des
administrations ou services divers (caisses de sécurité sociale, d'allocations familiales, sièges centraux d'associations, de syndicats, etc.).
Remarque : Dans les deux cas précédents, ne doivent être retenus dans cette
catégorie que les sièges centraux ou régionaux, à l'exclusion des succursales ou locaux courants qui ne sauraient être considérés comme des établissements spéciaux.
- hôtels d'ambassade, consulats, etc.
C. Magasins de vente à grande surface
60
- Grands magasins, magasins à prix unique, supermarchés, hypermarchés, hôtels et salles des
ventes, palais et halls d'exposition, etc.
D. Hôtels et maisons meublées, grands restaurants et grands cafés, restaurants libre-service de grande surface, terrains
de camping aménagés
70
Remarque : Ne sont pas concernés les établissements tenus par les aubergistes
et les logeurs ni les simples chambres ou appartements meublés.
E. Établissements hospitaliers et assimilés
80
- Hôpitaux et cliniques chirurgicales, établissements neuro-psychiatriques, cliniques
médicales, maisons d'accouchement, maisons d'enfants, crèches, sanatoriums, centres de rééducation pour handicapés, maisons de repos, établissements de cure, etc.
F. Établissements de spectacles, de distraction ou de culture
90
- Cinémas, théâtres et music-halls, salles de concert, salles de conférences, de fêtes ou de
réunions, cabarets, établissements de danse, casinos et salles de jeux, musées, cirques, zoos, ou établissements d'attractions, etc.
G. Établissements d'hygiène et de sport
100
- Établissements de bains-douches et établissements analogues, piscines ouvertes au public,
gymnases, salles de spectacles sportifs, patinoires, tennis commerciaux et terrains de jeux (golf miniature, boules, etc.), stades, hippodromes, manèges d'équitation, etc.
H. Stations-services, parcs à voiture, entrepôts, docks, magasins généraux, chantiers
III. Évaluation des établissements spéciaux ordinaires
110
Remarque : L'évaluation des biens exceptionnels fait l'objet du
BOI-IF-TFB-20-10-40.
120
Les établissements spéciaux ordinaires ne font pas l'objet de dispositions législatives
particulières.
Les règles relatives à l'évaluation de ces établissements sont, en conséquence, les mêmes que
celles applicables aux locaux commerciaux et aux biens divers ordinaires.
Ainsi, dès lors qu'il existe des immeubles commerciaux similaires situés dans des communes
avoisinantes présentant du point de vue économique une situation analogue à celle de la localité d'implantation d'un hypermarché, la valeur locative de celui-ci, occupé en vertu d'un contrat de
crédit-bail, doit être déterminée par voie de comparaison et non par voie d'appréciation directe
(CE, arrêt du 15 décembre 1982, n°
24895).
130
Cependant, la détermination d'une unité de comparaison - l'élément spécifique - commune aux
établissements spéciaux de même nature et leur classification au plan départemental, autorise une recherche plus poussée de l'homogénéité des évaluations de ces établissements.
Ainsi, les modalités de l'évaluation des établissements spéciaux ordinaires appellent les
indications complémentaires suivantes.
A. Enquêtes préalables et mesures d'harmonisation particulières
140
L'évaluation des établissements spéciaux doit en effet être effectuée après enquêtes et
recherches menées auprès des organisations professionnelles pour chaque branche d'activité et pour tous les groupes d'une même branche professionnelle.
Ces enquêtes comportent les opérations ci-après :
- classification des établissements en fonction de critères physiques (degré de luxe ou
d'appropriation de l'établissement, aménagement, distribution intérieure, état de la construction, etc.) ou légaux (pour certaines activités - les hôtels, par exemple - il existe des classifications
d'origine légale, réglementaire ou professionnelle) ;
- fixation de coefficients de pondération spécifiques pour le calcul de la surface pondérée ;
- détermination des données relatives au calcul des éléments spécifiques.
Le calcul du nombre d'éléments spécifiques à utiliser pour la détermination de la valeur
locative cadastrale d'un établissement spécial nécessite :
le choix de la nature de l'élément spécifique (chambre, lit, ...) ;
le cas échéant, le choix de l'élément le plus courant susceptible d'être retenu comme unité (chambre à un lit d'une
personne, avec cabinet de toilette, par exemple) ;
éventuellement, la détermination de « coefficients de conversion à l'unité » à appliquer aux éléments autres que ceux
retenus comme unité : dans le cas, par exemple, où l'unité retenue est la chambre à un lit d'une personne, avec cabinet de toilette, le coefficient de conversion à l'unité à appliquer pour une chambre
à un lit de deux personnes, avec salle de bains, est égal au rapport existant entre les prix couramment pratiqués pour chacune des deux chambres ;
- travaux d'harmonisation des critères d'évaluation.
Bien que la loi ne fasse pas obligation d'harmoniser au plan régional les évaluations des
locaux-types représentatifs des locaux commerciaux et biens divers ordinaires, il apparaît cependant nécessaire que les critères d'évaluation des établissements spéciaux ne différent pas sensiblement
d'un département à l'autre ;
B. Calcul de la surface pondérée
150
Les surfaces pondérées des établissements spéciaux sont calculées dans les conditions exposées
au BOI-IF-TFB-20-10-30-30 pour les autres locaux. Le calcul est effectué en utilisant les coefficients de pondération propres aux établissements spéciaux (cf. III-A &
140).
C. Évaluation par comparaison des établissements spéciaux non loués susceptibles d'être retenus comme types
160
Il est procédé à cette évaluation comme pour les autres locaux. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-IF-TFB-20-10-30-40 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4026-PGP.html/identifiant=BOI-IF-TFB-20-10-30-40-20121210 | 2012-12-10 00:00:00 | 84c8dcc67925b91e23c5f6b09c384af63ba134f08b74147a7c824d446aae673b | [
-0.10834911465644836,
-0.003747760085389018,
-0.02684818021953106,
0.04054023697972298,
-0.004583689384162426,
-0.004467187914997339,
-0.0034765664022415876,
0.029173344373703003,
0.04637066647410393,
-0.023422079160809517,
-0.07599107176065445,
-0.03674362972378731,
-0.04667029529809952,
0.034549303352832794,
-0.0670233815908432,
0.006653803866356611,
0.0897936001420021,
0.07085730135440826,
-0.014222018420696259,
-0.009121614508330822,
0.04031895473599434,
0.0255760345607996,
0.07724849879741669,
0.007645756937563419,
0.005456624552607536,
0.06450741738080978,
0.018315745517611504,
-0.022975776344537735,
-0.034126151353120804,
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-0.008737578056752682,
0.0154330525547266,
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-0.024073079228401184,
0.053565073758363724,
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0.06716831028461456,
-0.0023841627407819033,
0.03041522577404976,
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0.02534097246825695,
0.012986952438950539,
0.07542943954467773,
-0.018803386017680168,
0.0263518039137125,
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0.053575512021780014,
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0.023555558174848557,
-0.0312217827886343,
0.07104945927858353,
0.007848306559026241,
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0.023323697969317436,
0.022465836256742477,
0.013303926214575768,
0.03610222414135933,
0.05281151831150055,
0.02780074253678322,
0.025337083265185356,
0.0280145313590765,
-0.006935514975339174,
-0.04640712961554527,
-0.012753982096910477,
0.020597821101546288,
0.056906893849372864,
-0.06769954413175583,
0.03355460613965988,
-0.01075189933180809,
-0.06198674067854881,
0.006965210195630789,
0.027821693569421768,
-0.015034053474664688,
0.02550775557756424,
0.04496074467897415,
0.035954564809799194,
0.007123663555830717,
-0.029803793877363205,
-0.03832841292023659,
-0.029466092586517334,
0.06033206731081009,
-0.05049208924174309,
0.0199792068451643,
0.042950090020895004,
-0.002106474479660392,
-0.05134101212024689,
0.03150679171085358,
-0.0028304774314165115,
-0.03662864863872528,
-0.0018418057588860393,
-0.024448173120617867,
0.012167657725512981,
-0.053501300513744354,
-0.028773926198482513,
-0.042356427758932114,
0.004489984828978777,
-0.006744759157299995,
0.11094005405902863,
0.04582205414772034,
-0.05815912038087845,
0.05082620680332184,
-0.015012763440608978,
0.031241796910762787,
-0.03228141739964485,
0.03985773026943207,
0.06686574220657349,
-0.042818646878004074,
-0.005373112857341766,
-0.05348527804017067,
0.0041751982644200325,
-0.09251523017883301,
-0.058407656848430634,
0.03460361063480377,
0.01858951896429062,
0.01684596948325634,
-0.07095937430858612,
-0.026277173310518265,
0.03358834609389305,
0.04930558055639267,
0.03723278269171715,
-0.039479803293943405,
0.01937396265566349,
-0.040974900126457214,
0.02065150812268257,
0.0028481739573180676,
0.019903598353266716,
0.03402047976851463,
0.07186664640903473,
0.020220967009663582,
-0.06530263274908066,
0.01202375441789627,
0.01971004344522953,
-0.011997177265584469,
0.007501702290028334,
0.04844822734594345,
0.019131693989038467,
0.011673720553517342,
0.01628275029361248,
-0.01254555955529213,
0.03050907514989376,
0.017557328566908836,
-0.048281196504831314,
0.047405458986759186,
0.027467910200357437,
0.05479499325156212,
-0.02771114930510521,
0.026868391782045364,
-0.015370970591902733,
-0.03622012585401535,
0.024548551067709923,
-0.006443319376558065,
0.07591202110052109,
-0.04539991170167923,
0.015444280579686165,
0.02781246416270733,
-0.01725202053785324,
-0.0015709007857367396,
0.023383213207125664,
-0.017475169152021408,
0.010763319209218025,
-0.03889041766524315,
0.0617830827832222,
0.06778910756111145,
-0.06125955656170845,
-0.03270051255822182,
-0.03823177143931389,
0.01719398982822895,
0.027108147740364075,
-0.050112467259168625,
-0.03303211182355881,
-0.03459862619638443,
0.04386342316865921,
0.00431592995300889,
0.020283903926610947,
-0.08617139607667923,
0.016889069229364395,
-0.018729664385318756,
-0.0283148642629385,
0.008989580906927586,
0.04704076796770096,
0.004298325628042221,
0.03286251798272133,
-0.007832974195480347,
-0.0036520028952509165,
-0.03554081916809082,
0.03452346846461296,
-0.03720266371965408,
-0.03337728977203369,
-0.002883820328861475,
-0.009658305905759335,
-0.027388235554099083,
-0.06324353814125061,
0.004987494088709354,
0.010075422003865242,
0.0095681669190526,
0.04963582009077072,
-0.024118108674883842,
0.0008260367903858423,
0.0484628789126873,
0.004790377803146839,
0.019609399139881134,
-0.012889857403934002,
-0.007418371271342039,
0.037181153893470764,
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-0.007978405803442001
] |
1
Une convention entre le gouvernement de la République française et le gouvernement de la
république d'Argentine en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion fiscale en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune (ensemble un protocole) a été signée le 4 avril 1979
à Buenos Aires entre le gouvernement de la République française et le gouvernement de la République d'Argentine. Elle est assortie d'un protocole formant partie intégrante de la convention.
La
loi n° 80-1044 du 23 décembre 1980 autorisant l'approbation d'une
convention entre le gouvernement de la République française et le gouvernement de la République d'Argentine en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion fiscale en matière d'impôts
sur le revenu et sur la fortune (ensemble un protocole) a autorisé l'approbation du côté français de cette convention, qui a été publiée par le
décret n° 81-211 du 3 mars 1981 portant publication de la convention entre
le gouvernement de la République française et le gouvernement de la République d'Argentine en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion fiscale en matière d'impôts sur le revenu et
sur la fortune (ensemble un protocole), signée à Buenos Aires le 4 avril 1979.
Cette convention est entrée en vigueur le 1er mars 1981.
L'article 30 de la convention prévoit que les stipulations qu'elle comporte s'appliquent :
- en ce qui concerne les impôts perçus par voie de retenue à la source, aux sommes exigibles à
compter du 1er mars 1981 ;
- en ce qui concerne les autres impôts sur le revenu et sur la fortune, aux éléments de revenu
et de fortune imposables au titre de l'année civile 1981 ou afférents à tout exercice ouvert au cours de cette année.
L'entrée en vigueur de la présente convention a mis fin à l'accord en date du 10 février 1950,
relatif à l'exonération réciproque d'impôts sur le revenu des entreprises de navigation maritime et aérienne.
10
Par ailleurs, la France et l'Argentine ont signé le 15 août 2001 un avenant modifiant l'article
2 et l'article 24 de la convention du 4 avril 1979.
La
loi n° 2004-339 du 21 avril
2004 autorisant l'approbation de l'avenant à la convention entre le gouvernement de la République française et le gouvernement de la République argentine en vue d'éviter les doubles impositions et de
prévenir l'évasion fiscale en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune a autorisé l'approbation du côté français de cet avenant qui a été publié par le
décret n° 2007-1453 du 9
octobre 2007 portant publication de l'avenant à la convention du 4 avril 1979 entre le gouvernement de la République française et le gouvernement de la République argentine en vue d'éviter les doubles
impositions et de prévenir l'évasion fiscale en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune, signé à Buenos Aires le 15 août 2001.
Cet avenant est entré en vigueur le 1er octobre 2007.
L'article 3 de l'avenant prévoit que les stipulations qu'il comporte s'appliquent :
- en ce qui concerne les impôts perçus par voie de retenue à la source, aux sommes imposables
à compter du 1er janvier 2008 ;
- en ce qui concerne les autres impôts sur le revenu, aux revenus afférents, suivant le cas, à
toute année civile ou à tout exercice commençant à partir du 1er janvier 2008 ;
- en ce qui concerne l'imposition de la fortune, aux impositions dont le fait générateur
intervient à compter du 1er janvier 2008.
20
En outre, par échange de lettres intervenu les 28 mai 2018 et 29 janvier 2019
(BOI-ANNX-0000476) les autorités compétentes françaises et argentines ont convenu d’une interprétation commune destinée à préciser les dispositions du paragraphe 3 de
l’article 11 de la convention.
L’article 11, relatif au partage du droit d’imposer les intérêts, prévoit qu'ils sont
imposables dans l’État dont le bénéficiaire est résident mais aussi dans celui d’où ils proviennent, au moyen d’une retenue à la source prélevée lors de leur versement par le débiteur.
Le paragraphe 3 de l’article 11 de la convention prévoit toutefois qu’ils peuvent être
exonérés dans certains cas, en particulier lorsqu’ils sont payés à raison d’un prêt ou d’un crédit bénéficiant de la garantie accordée par un établissement public de l’État du bénéficiaire. Ce
dispositif permet sous certaines conditions d’exonérer de retenue à la source les intérêts versés sur des prêts ou crédits bénéficiant de la garantie accordée par l’État du bénéficiaire.
Afin de tirer toutes les conséquences de la réforme du financement des garanties publiques
pour le commerce extérieur, mission désormais directement assurée par l’État par l’entremise de Banque publique d'investissement (BPI) Assurance Export, les autorités françaises ont proposé par lettre
du 28 mai 2018 à l’Argentine d’étendre le bénéfice de ces stipulations conventionnelles bénéficiant jusqu’alors à la compagnie française d'assurance pour le commerce extérieur (COFACE) à BPI Assurance
Export.
Les autorités compétentes d’Argentine ont accédé à cette demande par lettre du 29 janvier 2019
et ont confirmé l’interprétation de la clause conventionnelle proposée par la France permettant de faire bénéficier BPI Assurance Export de ces stipulations. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-INT-CVB-ARG | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/403-PGP.html/identifiant=BOI-INT-CVB-ARG-20200226 | 2020-02-26 00:00:00 | 0c095732526f3d4f3a0cb81604ea3ee12dd9f26db6be29bbc3d2b26d2787d433 | [
-0.04432758316397667,
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-0.02254858985543251,
0.008101401850581169
] |
1
Conformément aux dispositions du 1 de
l'article 150-0 D du code général des impôts (CGI), le second terme de la différence est en principe constitué :
- par le prix pour lequel le bien a été acquis à titre onéreux par le cédant diminué le cas
échéant, des réductions d'impôt effectivement obtenues dans les conditions prévues à l'article 199 terdecies-0 A du
CGI ;
- ou, si le bien est entré dans le patrimoine du cédant à titre gratuit, par la valeur retenue
pour la détermination des droits de mutation.
10
Le prix ou la valeur d'acquisition ainsi déterminé doit être majoré du montant
des frais d'acquisition.
20
Par ailleurs, des modalités particulières de détermination du prix d'acquisition
sont prévues dans certains cas.
30
La présente section est consacrée à l'étude :
- du prix d'acquisition à titre onéreux - règles générales (sous-section 1,
BOI-RPPM-PVBMI-20-10-20-10) ;
- du prix d'acquisition à titre onéreux - cas particuliers (sous-section 2,
BOI-RPPM-PVBMI-20-10-20-20) ;
- du prix d'acquisition à titre gratuit (sous-section 3,
BOI-RPPM-PVBMI-20-10-20-30) ;
- des règles particulières de détermination du prix d'acquisition (sous-section 4,
BOI-RPPM-PVBMI-20-10-20-40) ;
- du prix d'acquisition en cas de partage de biens indivis (sous-section 5,
BOI-RPPM-PVBMI-20-10-20-50) ;
- du prix d'acquisition en cas de cession de titres dont la propriété est démembrée
(sous-section 6, BOI-RPPM-PVBMI-20-10-20-60). | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-RPPM-PVBMI-20-10-20 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4211-PGP.html/identifiant=BOI-RPPM-PVBMI-20-10-20-20191220 | 2019-12-20 00:00:00 | e1b56108229dafa626f74a166856570bd52c6fbb01819bbd0d6a9391e93e1c24 | [
-0.03472447022795677,
0.036002811044454575,
-0.02137153223156929,
0.003334625856950879,
-0.023552164435386658,
-0.018115147948265076,
-0.06743819266557693,
0.04009610041975975,
0.05732191726565361,
-0.07936587929725647,
-0.016480129212141037,
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-0.006117640063166618,
0.06726009398698807,
0.049073752015829086,
-0.012299430556595325,
0.005188541952520609,
-0.01237519271671772,
0.08056095987558365,
0.06425472348928452,
-0.01071616169065237,
0.01030425913631916,
0.01650255173444748,
0.08951132744550705,
-0.015697481110692024,
-0.08790796250104904,
-0.021174602210521698,
0.03943885490298271,
-0.06764301657676697,
0.001061068382114172,
0.06115848198533058,
0.05554622784256935,
-0.012013656087219715,
-0.018963824957609177,
0.010343805886805058,
-0.003373988438397646,
0.028806407004594803,
0.007701268885284662,
-0.03674544021487236,
0.011318754404783249,
0.050931934267282486,
-0.01949192024767399,
0.04871352016925812,
0.039590053260326385,
-0.004235208500176668,
0.12869350612163544,
-0.019888747483491898,
0.03468776494264603,
-0.005144640803337097,
0.00825147982686758,
0.06084231287240982,
0.03949158266186714,
0.030186563730239868,
0.058512814342975616,
-0.08035153150558472,
0.03503918647766113,
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-0.0353596955537796,
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-0.002516871551051736,
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0.016985394060611725,
0.02410822920501232,
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0.014390501193702221,
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0.005787637550383806,
0.02334982343018055,
0.00807228684425354,
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0.016444994136691093,
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0.009282166138291359,
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0.030244657769799232,
-0.03477654606103897,
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0.005897191818803549,
0.003474913304671645,
-0.005237667355686426,
0.017454445362091064,
-0.028172513470053673,
-0.026023603975772858,
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0.05971967801451683,
0.008754029870033264,
0.00936216115951538,
0.001753273536451161,
0.0262388214468956,
-0.01800200343132019,
-0.043787237256765366,
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-0.0010755633702501655,
0.01237831823527813,
0.05580572411417961,
0.0023440993390977383,
0.011306358501315117,
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-0.04945967346429825,
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-0.0936790481209755,
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0.02407757006585598,
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0.0204425398260355,
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-0.06814194470643997,
-0.02061288058757782,
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0.024293581023812294,
-0.00515788746997714,
-0.05567571893334389,
-0.013722616247832775,
-0.015660831704735756,
0.044743116945028305,
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0.07652082294225693,
-0.02545887418091297,
-0.0733797699213028,
0.04890090972185135,
0.018326856195926666,
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0.05648060142993927,
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-0.0010405273642390966,
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0.04166841879487038,
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0.006668095011264086,
-0.09003864228725433,
0.0901990458369255,
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0.022547584027051926,
-0.0020266836509108543,
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0.02677025832235813,
-0.05347955599427223,
0.011825027875602245,
0.05190527066588402,
-0.020865991711616516,
-0.041699767112731934,
-0.07268154621124268,
0.01690727099776268,
0.010323800146579742,
-0.05536811798810959,
-0.03404347226023674,
0.0008274474530480802,
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0.031915757805109024,
0.036724966019392014,
-0.0024218084290623665,
-0.018957069143652916,
0.01692182756960392,
-0.029195310547947884,
-0.03357512876391411,
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0.036691971123218536,
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-0.003407607786357403,
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-0.028445975854992867,
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0.033115778118371964,
-0.10153821110725403,
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-0.04175787791609764,
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0.0002062555868178606,
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-0.020499052479863167,
0.008292770013213158,
0.00266663683578372,
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-0.029204554855823517,
0.029026173055171967,
-0.037094783037900925,
0.038778986781835556,
0.02837591990828514,
-0.06851992011070251,
-0.006658547092229128,
0.022854961454868317,
0.04323209077119827,
-0.001857561175711453,
-0.010501749813556671,
-0.022591140121221542,
0.037243276834487915,
-0.003005771432071924,
-0.02488040365278721,
-0.05985640361905098,
-0.033325087279081345,
0.000322948006214574,
-0.02840593457221985,
-0.08308010548353195,
-0.019866405054926872,
-0.00952812097966671,
-0.024864500388503075,
-0.03567102551460266,
0.028477393090724945,
-0.001962685491889715,
-0.011417675763368607,
0.00471802381798625,
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0.003607927355915308,
0.01816777139902115,
0.06124039366841316,
-0.027895553037524223,
-0.051344990730285645,
0.002122800797224045,
0.013620100915431976,
0.05955447629094124,
-0.004476538393646479,
0.022832753136754036,
-0.001973904436454177,
-0.01807083934545517,
0.02037058025598526,
-0.029267175123095512,
-0.04698522016406059,
0.00375790405087173,
0.013696297071874142,
0.00014612120867241174,
-0.03471345454454422,
0.012989310547709465,
-0.02209722436964512,
-0.010340622626245022,
0.022600453346967697,
0.005926550831645727,
-0.03126395866274834,
-0.06710612773895264,
0.006285033188760281,
0.028712790459394455,
0.020620008930563927,
0.008160632103681564,
-0.03896443545818329,
0.04159463569521904,
0.0484997034072876,
0.013566186651587486,
0.02726506069302559,
0.0019113598391413689,
0.04176388680934906,
0.013215696439146996,
0.030656728893518448,
-0.00843077339231968,
0.03943885490298271,
0.02387307584285736,
-0.06324565410614014,
0.009935530833899975,
0.007134315557777882,
0.01002960093319416,
0.017360661178827286,
-0.022942570969462395,
0.027889860793948174,
-0.011192177422344685,
0.03146917000412941,
0.052537702023983,
-0.013037798926234245,
0.023039599880576134,
-0.02162434346973896,
0.022185245528817177,
-0.04364462569355965,
-0.01069848332554102,
-0.023761199787259102,
0.048597339540719986,
-0.021333543583750725,
-0.007391914259642363,
-0.030748538672924042,
0.011629847809672356,
-0.06538857519626617,
-0.03283999115228653,
-0.033860944211483,
0.058892637491226196,
0.014736346900463104,
0.016411442309617996,
-0.03221939131617546,
-0.007130515296012163,
-0.017919670790433884,
0.022921418771147728,
0.03515968099236488,
0.021299919113516808,
-0.004924675915390253,
-0.05097668617963791,
-0.012269075028598309,
-0.030836179852485657,
0.023694515228271484,
-0.03555535525083542,
-0.07245941460132599,
0.04617365077137947,
0.004852185491472483,
0.007161654066294432,
-0.012373475357890129,
0.01655879057943821,
-0.060597013682127,
0.016425829380750656,
-0.005585177335888147,
0.01635715737938881,
-0.003806255292147398,
0.0735628604888916,
0.03214671090245247,
0.01222325675189495,
0.0022531384602189064,
0.03043329156935215,
0.004348596557974815,
0.01672186329960823,
-0.04658064246177673,
-0.059478286653757095,
0.07547863572835922,
-0.06599090248346329,
-0.01897497847676277,
-0.04114902392029762,
0.016127336770296097,
0.00041545386193320155
] |
1
Les sociétés mobilières d'investissement à capital fixe (SICAF) et à capital variable (SICAV)
sont soumis à un régime fiscal particulier qui tend à éviter la double imposition des revenus du portefeuille lors de l'encaissement et lors de la distribution.
Ces sociétés sont exonérées d'impôt sur les sociétés pour la partie de leurs bénéfices provenant
des produits nets de leur portefeuille ou des plus-values qu'elles réalisent sur la vente des titres ou parts sociales faisant partie de ce portefeuille
(CGI, art. 208, 1° bis, 1° bis A, 2°).
10
Les développements qui suivent ont pour objet de préciser les principales dispositions légales
et réglementaires qui régissent les sociétés d'investissement et d'indiquer les conséquences que comporte, à leur égard, l'application des règles fiscales qui leur sont propres.
Ils se divisent en deux parties qui traitent respectivement :
- du statut juridique des sociétés d'investissement et des conditions que ces sociétés doivent
remplir pour bénéficier des avantages fiscaux prévus en leur faveur ;
- du régime fiscal applicable, en matière d'impôt sur les sociétés, à ces sociétés.
I. Statut juridique des sociétés d'investissement et condition d'application du régime fiscal de faveur
A. Les sociétés d'investissement
1. Régime juridique des sociétés d'investissement
20
Les sociétés d'investissement comprennent, d'une part, les SICAF et, d'autre part, les SICAV.
(30 et 40)
a. Les SICAF
50
Une SICAF est une société anonyme qui a pour objet la gestion d'un portefeuille d'instruments
financiers, de dépôts et de liquidités, en diversifiant directement ou indirectement les risques d'investissement, dans le but de faire bénéficier ses actionnaires des résultats de cette gestion.
Le régime juridique des SICAF est actuellement fixé par
l'article L. 214-127 du code monétaire et financier (Comofi) à
l'article L. 214-135 du Comofi , ainsi qu'à
l'article R. 214-177 du Comofi à
l'article D. 214-182 du Comofi.
b. Les SICAV
60
Les OPCVM prennent la forme, soit de SICAV, soit de fonds communs de placement
(Comofi, art. L. 214-4).
Les SICAV sont des sociétés anonymes ou des sociétés par actions simplifiée qui ont pour seul
objet la gestion d'un portefeuille d'instruments financiers et de dépôt (Comofi, art. L. 214-7).
2. Condition d'application du régime de faveur : l'obligation de répartition intégrale des bénéfices distribuables
70
Le 1° bis de l'article
208 du CGI exonère d'impôt sur les sociétés, les SICAF régies par l'article L. 214-127 du Comofi à
l'article L. 214-135 du Comofi, pour la partie des bénéfices provenant des produits nets de leur portefeuille ou des
plus-values qu'elles réalisent sur la vente des titres et parts sociales faisant partie de ce portefeuille.
Le 2° de l'article 208 du CGI exonère d'impôt sur les sociétés, les SICAF ayant pour objet
exclusif la gestion d'un portefeuille de valeurs mobilières et qui sont régies par les mêmes dispositions, pour les plus-values qu'elles réalisent sur la cession de titres ou de parts sociales faisant
partie de ce portefeuille.
L'article 208 A du
CGI précise que le bénéfice de ces dispositions d'exonération est réservé aux SICAF précitées qui procèdent au titre de chaque exercice à la répartition de la totalité de leurs bénéfices
distribuables.
Cette condition de distribution intégrale constitue le corollaire nécessaire du régime
particulier dont bénéficient ces sociétés mobilières d'investissement.
Ce régime a, en effet, été aménagé en sorte que les actionnaires desdites sociétés se trouvent
placés dans une situation voisine de celles des personnes qui gèrent directement leur portefeuille. Mais les avantages fiscaux prévus en leur faveur n'ont évidemment de raison d'être que si les
sociétés d'investissement distribuent effectivement leurs bénéfices et ne les emploient pas à accumuler en franchise d'impôt des réserves excédant le montant de celles qu'elles sont légalement tenues
de constituer.
(80)
90
En ce qui concerne les SICAV, ces véhicules sont exonérés d'impôt sur les sociétés pour les
bénéfices réalisés dans le cadre de leur objet légal, sans être astreints à cette obligation de répartition intégrale de leurs bénéfices distribuables.
100
En ce qui concerne les sommes distribuables par les SICAV, selon
l'article L. 214-17-1 du Comofi, le résultat net d'un OPCVM est égal au montant des intérêts, arrérages, primes et
lots, dividendes, jetons de présence et tous autres produits relatifs aux titres constituant le portefeuille, majoré du produit des sommes momentanément disponibles et diminué du montant des frais de
gestion et de la charge des emprunts.
Par ailleurs,
l'article L. 214-17-2 du Comofi prévoit que les sommes distribuables par un OPCVM sont constituées par :
1° Le résultat net augmenté du report à nouveau et majoré ou diminué du solde du compte de
régularisation des revenus ;
2° Les plus-values réalisées, nettes de frais, diminuées des moins-values réalisées, nettes de
frais, constatées au cours de l'exercice, augmentées des plus-values nettes de même nature constatées au cours d'exercices antérieurs n'ayant pas fait l'objet d'une distribution ou d'une
capitalisation et diminuées ou augmentées du solde du compte de régularisation des plus-values.
Ce même article précise que la mise en paiement des sommes distribuables est effectuée dans un
délai maximal de cinq mois suivant la clôture de l'exercice.
(110 à 140)
II. Régime fiscal applicable aux sociétés mobilières d'investissement
A. Généralités
150
Conformément aux dispositions du 1° bis de
l'article 208 du CGI et à condition de satisfaire aux conditions d'application du régime de faveur, les SICAF sont exonérés de
l'impôt sur les sociétés pour la partie des bénéfices provenant des produits nets de leur portefeuille et des plus-values qu'ils réalisent sur la vente des titres ou parts sociales faisant partie de
ce portefeuille.
160
Les SICAF cotées sur un marché réglementé sont ainsi exonérées d'impôt sur les sociétés. Les
SICAF non cotées sur un marché réglementé cessent, toutefois, de bénéficier de ce régime d'exonération trois ans après leur création si leurs actions ne sont pas introduites sur un tel marché avant ce
délai. Les produits du portefeuille des SICAF non cotées deviennent ainsi imposables à l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun.
Le 2° de l'article 208 du
CGI précise que les SICAF, ayant pour objet exclusif la gestion d'un portefeuille de valeurs mobilières, sont, en tout état de cause, exonérées de l'impôt sur les sociétés pour les plus-values
qu'elles réalisent sur la cession de titres ou de parts sociales faisant partie de ce portefeuille, qu'elles soient cotées ou non cotées sur un marché réglementé.
170
Par ailleurs, le 2 de
l'article 119 bis du CGI, selon lequel les produits des actions ou parts sociales distribués par les sociétés françaises ne
font l'objet d'une retenue à la source que dans la mesure où ils bénéficient à des personnes physiques ou morales dont le domicile fiscal ou le siège social est situé hors de France, s'applique aux
sociétés mobilières d'investissement.
B. Portée et modalités pratiques d'application de l'exonération de l'impôt sur les sociétés
1. Nature des revenus exonérés
180
En principe, sous réserve des assouplissements admis à l'égard des produits des disponibilités
placées à vue ou à court terme, l'exonération d'impôt sur les sociétés est applicable exclusivement du chef des revenus ou des plus-values de cession des actions, parts sociales et obligations
négociables composant le portefeuille de valeurs mobilières des sociétés mobilières d'investissement.
a. Portée de l'exonération d'impôt sur les sociétés
1° Avis du Conseil d'État
190
Appelé à préciser la portée des exonérations édictées par les dispositions reprises
actuellement sous le 1° bis de l'article 208 du CGI, le Conseil d'État, dans un avis rendu le 29 janvier 1957, a rappelé que les épargnants associés au sein d'une société d'investissement pour la
gestion d'un portefeuille de valeurs mobilières ne doivent pas être soumis à un régime fiscal plus rigoureux que l'épargnant isolé qui gère seul son portefeuille. Il en résulte que lesdites
exonérations peuvent être valablement invoquées non seulement du chef des revenus (au sens strict du terme) des titres de placement détenus par les sociétés d'investissement et des bénéfices réalisés
lors de la cession de ces titres, mais également à raison d'autres produits, tels que :
- les jetons de présence aux assemblées, les ventes de primes à terme sur titres, les
bénéfices réalisés sur des avoirs déposés à l'étranger (devises-titres notamment) ;
- les intérêts sur comptes courants et comptes de dépôts, les bénéfices sur reports et les
placements en bons du Trésor.
Il s'agit, en effet, des produits ou bénéfices qui pourraient profiter à un épargnant isolé
dans le cadre de la gestion de son portefeuille-titres ou de revenus tirés de placements faits accessoirement à cette gestion.
Par contre, la Haute Assemblée a estimé que les commissions encaissées par les sociétés
d'investissement auprès des banques domiciliataires de coupons, les bénéfices provenant de la prise en pension de bons du Trésor, les produits d'opérations de pension sur les titres du Crédit national
et d'escompte sur acceptation de ces titres, les intérêts sur titres en pension et tous autres profits qui ne pourraient être réalisés par un épargnant isolé dans le cadre de la gestion de son
portefeuille n'entrent pas dans le champ d'application des exonérations.
2° Décisions ministérielles et solutions administratives
a° Sociétés d'investissement
200
S'inspirant des principes énoncés dans l'avis du Conseil d'État, une décision ministérielle du
20 mai 1957 a admis que les sociétés d'investissement échapperaient à l'application de l'impôt sur les sociétés du chef de l'ensemble de leurs profits financiers énumérés au II-B-1-a-1° §
190, y compris ceux qui, de l'avis de la Haute Assemblée, auraient pu être considérés comme non couverts par l'exonération prévue au 1° bis de
l'article 208 du CGI.
Cette décision libérale a été, néanmoins, assortie d'une condition, à savoir que les
placements à vue ou à court terme des disponibilités en instance d'emploi, générateurs des profits qu'il s'agit d'exonérer, revêtent bien un caractère accessoire permettant de considérer qu'ils ne
sont pas constitutifs d'une activité distincte de la gestion du portefeuille-titres.
(210)
b° Règles pratiques de détermination du caractère accessoire des placements à vue ou à court terme
220
Première règle :
Il a été admis, à titre de règle pratique valable pour les sociétés d'investissement que la
condition relative au caractère accessoire des placements à vue ou à court terme serait a priori réputée satisfaite dans tous les cas où le volume moyen des disponibilités ainsi placées au cours d'un
exercice n'aurait pas excédé 10 % de l'estimation des titres en portefeuille.
Bien entendu, cette mesure ne saurait avoir pour effet de priver automatiquement les
entreprises en cause de l'exonération attachée aux produits des placements à vue ou à court terme présentant un caractère accessoire à la gestion de leur portefeuille-titres, lorsque ces placements
excèdent la limite susvisée de 10 %.
Elle implique seulement qu'au-dessus de cette limite le service exercera normalement ses
pouvoirs de contrôle et invitera les sociétés intéressées à fournir toutes justifications propres à établir le bien-fondé de l'exonération qu'elles revendiquent.
230
Deuxième règle :
Il convient, par ailleurs, de ne pas perdre de vue que la gestion d'un portefeuille de valeurs
mobilières nécessite une certaine souplesse et que des sociétés d'investissement peuvent, compte tenu notamment de la conjoncture boursière, être amenées à réaliser momentanément une partie importante
de leurs titres et à placer à court terme les liquidités ainsi obtenues, sans pour autant s'écarter de leur objet.
Dans le cas, par suite, où le pourcentage de 10 % serait exceptionnellement dépassé au cours
d'un exercice, il y aurait lieu d'admettre que la condition relative au caractère accessoire des placements à vue ou à court terme continuerait d'être remplie s'il apparaissait, à la clôture de
l'exercice suivant, que le volume moyen des placements ainsi effectués au cours des deux derniers exercices n'aurait pas excédé 10 % de l'estimation moyenne des titres en portefeuille pour la période
considérée.
Il convient, en outre, pour apprécier si cette limite est ou non dépassée :
- de ne prendre en considération que les disponibilités dont le placement à vue ou à court
terme est générateur de revenus (à l'exclusion, par conséquent, des sommes non productives d'intérêts, telles que les espèces en caisse et les soldes créditeurs des comptes de chèques postaux) ;
- de retrancher de la masse des fonds placés à vue ou à court terme les sommes nécessaires au
paiement du dividende mis en distribution pendant l'exercice.
Enfin, des assouplissements pourront être envisagés dans certaines circonstances
exceptionnelles. Des dérogations de portée limitée pourront notamment être accordées aux sociétés nouvellement constituées par voie d'apports en numéraire ou ayant procédé par cette voie à une
augmentation importante de leur capital, pour leur permettre d'assurer dans des délais raisonnables le placement des disponibilités provenant de ces opérations.
Les requêtes formulées à cet effet devront être adressées au Service de la législation fiscale
accompagnées d'un rapport, en double exemplaire, établi par le directeur départemental des finances publiques et comportant, outre un examen de la situation fiscale de la société, son avis sur le
bien-fondé de la demande.
En outre, lorsque les taux d'intérêt pratiqués sur le marché monétaire sont très élevés, les
sociétés d'investissement peuvent également être tentés d'effectuer des placements à vue ou à court terme de leurs disponibilités sous forme notamment de versements en comptes de dépôts ou de
souscriptions de bons et effets divers n'ayant pas le caractère de valeurs mobilières dans une proportion plus importante que celle susceptible d'être admise dans le cadre de leur fonctionnement
normal.
Or, l'exonération d'impôt sur les sociétés dont bénéficient ces organismes en raison de
l'intérêt économique ou financier qui s'attache à la poursuite de leur objet exclusif ou principal n'est étendue, comme déjà indiqué au II-B-1-a-2°-a° § 200, aux produits de placement
à vue ou à court terme que dans la mesure où ces placements restent accessoires et ne sont pas constitutifs d'une activité distincte de placement de liquidités.
Le service devra exercer une surveillance attentive sur le strict respect par ces organismes
des conditions auxquelles est subordonnée I' extension aux produits du placement des disponibilités, de l'exonération d'impôt sur les sociétés prévue par la loi en faveur des seuls profits réalisés
dans le cadre de l'activité spécifique de ces organismes. Cette extension d'exonération n'est, en effet, admise, comme il est indiqué ci-dessus, que dans la mesure où le placement des disponibilités
présente un caractère accessoire.
Il ne pourra être accordé d'assouplissement aux règles fixant les limites du caractère
accessoire qu'à titre tout à fait exceptionnel et uniquement s'il est fourni des justifications très précises démontrant l'existence de graves difficultés pour l'organisme considéré à respecter ces
limites. À cet égard, le fait que les disponibilités auraient été placées exclusivement en compte à terme ou en bons de caisse ne sera pas considéré comme constituant par lui-même une justification
suffisante des dépassements de limite.
Les dépassements abusifs qui seraient constatés au cours d'exercices non prescrits et qui
justifieraient une remise en cause de l'exonération d'impôt sur les sociétés devront être signalés au Service de la législation fiscale.
240
Troisième règle :
D'une manière générale, dès l'instant où les sociétés d'investissement ont pour objet exclusif
la gestion d'un portefeuille de valeurs mobilières, la tolérance consistant à considérer des placements à vue ou à court terme comme des opérations accessoires à cette gestion doit normalement aboutir
à une exonération complète desdites sociétés lorsqu'elles fonctionnent conformément aux dispositions légales et règlementaires.
b. Cas particuliers des SICAV
1° Exonération d'impôt sur les sociétés des SICAV
250
Les SICAV sont exonérées de l'impôt sur les sociétés pour les bénéfices réalisés dans le
cadre de leur objet légal (CGI, article 208, 1° bis A).
Les SICAV qui répondent à ces conditions n'ont pas à souscrire la déclaration de résultats
n° 2065 SD (CERFA n° 11084) et ses annexes. A toute fin utile, cet imprimé est disponible sur le site
www.impots.gouv à la rubrique "Recherche de formulaires. Cette mesure cesse
immédiatement d'être applicable pour toute société dont les activités conduiraient à rendre imposable tout ou partie de ses bénéfices.
2° Fusion, scission, transformation
260
Les dispositions de
l'article 115 du CGI et de l'article 210 A du CGI à
l'article 210 C du CGI ne sont pas applicables aux opérations de fusion-scission et apport partiel d'actif par lesquelles une
société non exonérée de l'impôt sur les sociétés fait apport de tout ou partie de ses biens à une SICAV.
La transformation en SICAV d'une société non exonérée de l'impôt sur les sociétés entraîne
les mêmes conséquences fiscales que la liquidation de la société transformée et la répartition de son boni.
(270 à 380)
2. Imputation des frais et charges sur les produits taxables perçus au cours d'un même exercice
a. Principe
390
D'une manière générale, les charges afférentes à des revenus exonérés d'impôt sur le
revenu des personnes physiques ou d'impôt sur les sociétés ne peuvent pas être retranchées des autres revenus imposables réalisés par le contribuable (cf. arrêts CE des 19 décembre 1958 n° 40510 et 6
mai 1959 n° 43580) ;
En ce sens RM Mistral n° 636 JO sénat du 18 mai 1960 p.221 (BOCD 1960, II, 1136).
Conformément à ce principe, les sociétés d'investissement ne sont fondées à retrancher de
leurs recettes imposables que la fraction des frais et charges qui peut être considérée comme exposée pour la réalisation desdites recettes.
400
Cette règle s'inspire étroitement de l'avis rendu par le Conseil d'État le 29 janvier
1957 et dans lequel il est énoncé qu'il y a lieu d'opérer une ventilation entre les profits réalisés par les sociétés en cause et d'affecter à ceux des produits bruts taxables ou exonérés les frais
propres qui leur incombent, puis de répartir les frais généraux communs entre profits imposables et profits exonérés au prorata de chacune des deux masses formées par ces profits.
410
Il en résulte que si certains frais ou charges peuvent être retranchés intégralement des
recettes imposables comme se rattachant exclusivement à la réalisation de ces recettes, il convient corrélativement de faire totalement abstraction, pour le décompte des charges communes à ventiler,
des dépenses et charges qui sont imputables en totalité aux profits exonérés.
420
En vertu des principes posés ci-dessus, le déficit subi au cours d'un exercice ne peut être
retranché des bénéfices imposables des exercices suivants que si et dans la mesure où ce déficit correspond à l'excédent des frais généraux déductibles sur les recettes imposables.
Il s'ensuit que, dans le cas où les frais et charges font pour leur totalité l'objet d'une
répartition proportionnelle entre les recettes imposables et les recettes exonérées, le déficit fiscal reportable ne représente également qu'une fraction proportionnelle du déficit comptable.
(430)
b. Cas particulier des SICAV
440
L'imputation des frais de gestion et de la charge des emprunts peut être faite librement sur
l'une ou l'autre des diverses catégories de revenus comptabilisés par la SICAV sans obligation de respecter une règle proportionnelle.
(450 et 460)
3. Exclusion du régime des sociétés mères
470
Aux termes du a du 6 de
l'article 145 du CGI, le régime fiscal des sociétés mères n'est pas applicable aux produits des actions des SICAV et des SICAF.
En conséquence, quelle que soit l'importance de leur participation, les sociétés membres des
sociétés d'investissement doivent comprendre pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés les produits de cette participation dans leurs bénéfices imposables, sans aucune réfaction ; cependant, elles
sont fondées à opérer, s'il y a lieu, l'imputation prévue au 1 de l'article 220 du CGI. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-IS-CHAMP-30-40 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4221-PGP.html/identifiant=BOI-IS-CHAMP-30-40-20140307 | 2014-03-07 00:00:00 | 209a08b8fcd6c129a4f0b305cae3221f73912ec301145e87f4947f555af4d124 | [
-0.0511510893702507,
0.02855728380382061,
-0.03590530529618263,
0.049976758658885956,
0.024151809513568878,
-0.0421903133392334,
-0.00701664574444294,
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0.050763219594955444,
-0.02739081159234047,
0.03549686446785927,
-0.01239429134875536,
-0.08682283759117126,
-0.04884020984172821,
0.01785716973245144,
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0.027774905785918236,
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-0.027643941342830658,
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0.02161635272204876,
0.005866672843694687,
0.03483271226286888,
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-0.014077657833695412,
0.016946086660027504,
0.01957084983587265
] |
1
L'article
8 de la
loi n° 2000-1352
du 30 décembre 2000 de finances pour 2001 a réformé le statut juridique et fiscal des SCR.
L'article
1-1
de la loi
n° 85-695 du 11 juillet 1985
portant diverses dispositions d'ordre économique et financier (dans sa rédaction issue de la loi de finances pour 2001) constitue le nouveau régime des SCR alors que l'article 1er constitue l'ancien
régime des SCR.
Le
décret en Conseil d'État n° 2002-1030
du 29 juillet 2002, pris pour l'application de l'article 1er-1 de la loi n° 85-695 du 11 juillet 1985, relatif au régime fiscal des SCR et de leurs actionnaires et modifiant l'annexe II du code
général des impôts, précise les modalités d'application du nouveau régime des SCR.
10
Les SCR, dont l'objet est de concourir au renforcement des fonds propres des sociétés non
cotées, bénéficiaient déjà antérieurement sous certaines conditions d'une exonération d'impôt sur les sociétés et d'un régime particulier pour leurs distributions.
L'objectif de la réforme précitée a été de recentrer l'activité des SCR sur la gestion des
titres en portefeuille et, en contrepartie :
- d'étendre l'exonération d'impôt sur les sociétés dont elles bénéficiaient à l'ensemble de leur
activité de gestion de portefeuille ;
- et d'étendre l'exonération d'impôt sur le revenu des actionnaires personnes physiques qui
prennent un engagement de conservation et de réinvestissement à l'ensemble des revenus perçus et des gains réalisés lors de la cession de leurs actions.
20
L'article
38 de la loi n° 2004-1484 du 30 décembre 2004 de finances pour 2005 a modifié
l'article
1-1 de la loi
n° 85-695 du 11 juillet 1985
portant diverses dispositions d'ordre économique et financier qui régit les règles d'investissement des SCR afin :
- de prendre en compte les nouvelles définitions des titres de sociétés résultant de
l'ordonnance n° 2004-604 du 24 juin
2004 portant réforme du régime des valeurs mobilières émises par les sociétés commerciales ;
- d'assurer la conformité communautaire des dispositions régissant les SCR en ouvrant le quota
de 50 % de ces sociétés aux investissements dans des sociétés situées dans l'Espace économique européen (EEE), à l'exception du Liechtenstein ;
- d'accompagner la réforme des marchés boursiers d'Euronext intervenue le 21 février 2005 et
la disparition corrélative en France du nouveau marché, en rendant éligibles au quota d'investissement de 50 % des SCR, dans la limite de 20 % de la situation nette de la société, les titres émis par
des sociétés cotées sur un marché réglementé ou organisé européen dont la capitalisation boursière est inférieure à 150 millions d'euros.
30
L'article
32 de la loi de finances rectificative pour 2005 prévoit de nouvelles modalités de prise en compte des participations indirectes des SCR. Il assouplit les règles applicables en matière
d'investissements intermédiés :
- en supprimant le nombre de niveaux d'interposition de sociétés holding entre la SCR et les
sociétés dont les titres sont éligibles au quota de 50 % ;
- en harmonisant le champ géographique des sociétés holding et des entités d'investissement.
En contrepartie de l'élargissement des conditions d'investissements intermédiés et afin de
garantir la traçabilité des investissements des SCR, il est instauré une nouvelle obligation déclarative à la charge de ces sociétés, assortie d'une amende applicable en cas de non-dépôt de la
déclaration ou de dépôt d'une déclaration faisant état d'éléments de nature à dissimuler le non-respect du quota d'investissement.
40
La présentation du régime fiscal des sociétés de capital-risque implique d'examiner
successivement :
- leur statut juridique (section 1, cf.
BOI-IS-CHAMP-30-50-10) ;
- leur régime fiscal au regard de l'impôt sur les sociétés (section 2, cf.
BOI-IS-CHAMP-30-50-20).
50
Remarque : Pour plus de précisions sur les nouvelles dispositions issues de
l'article
38 de la loi de finances pour 2005 et de
l'article
32 de la loi de finances rectificative pour 2005, qui s'appliquent dans les mêmes conditions que pour les fonds communs de placements à risque (FCPR), il convient de se reporter au
BOI-RPPM-RCM. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-IS-CHAMP-30-50 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4252-PGP.html/identifiant=BOI-IS-CHAMP-30-50-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | 53a808d16abfdc0fb9c3e47640f5a9acb54769297460f2bd99ed633000505fe6 | [
-0.05257983133196831,
0.0036161220632493496,
-0.003941806964576244,
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0.0397433303296566,
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-0.014095677062869072,
-0.03641968220472336,
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0.014240817166864872,
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0.0008349706185981631,
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0.012150728143751621,
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0.07840874791145325,
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-0.005584195721894503,
-0.006679281126707792,
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-0.020089304074645042,
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0.026042070239782333,
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0.014588517136871815,
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-0.01841902919113636,
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-0.013548367656767368,
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-0.022511251270771027,
-0.019399724900722504,
-0.00969748105853796,
0.0273338221013546,
-0.029480114579200745,
-0.056337304413318634,
0.002728839172050357,
-0.0028367650229483843,
-0.03875419870018959,
-0.03796033188700676,
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-0.02034744992852211,
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0.010983011685311794,
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0.005874129012227058,
-0.007264789659529924,
-0.0007667889003641903,
-0.028571339324116707,
-0.01340457797050476,
0.024305807426571846,
0.012158244848251343,
-0.021909199655056,
-0.014012282714247704,
-0.005314648151397705,
0.003862712997943163,
0.006414216477423906,
-0.030077487230300903,
-0.04649615287780762,
0.025808783248066902,
0.1045503243803978,
0.015869010239839554,
0.001282430486753583,
0.05898795649409294,
-0.0003917266149073839,
-0.046061839908361435,
-0.008735638111829758,
0.012697836384177208,
0.04552656039595604,
0.011732273735105991,
-0.02735406532883644,
0.04052796587347984,
0.01166276354342699,
-0.0227696243673563,
-0.028407633304595947,
-0.042494263499975204,
0.0030398531816899776,
-0.021616462618112564,
-0.011550665833055973,
0.0010867363307625055,
-0.02554198168218136,
0.01549764908850193,
-0.02663084678351879,
-0.05071302130818367,
0.01762375421822071,
-0.013189124874770641,
-0.05497007444500923,
-0.0067281234078109264,
0.038600847125053406,
0.022701721638441086,
0.028872814029455185,
-0.002466601552441716,
0.033038295805454254,
0.023256681859493256,
-0.005279311910271645,
0.03163647651672363,
-0.010869675315916538,
0.0076469616033136845,
-0.01505762804299593,
0.021186145022511482,
0.012554344721138477,
0.00750364363193512,
-0.055723898112773895,
-0.08497713506221771,
0.0107882060110569,
-0.015103570185601711,
0.05263124033808708,
-0.002276741899549961,
-0.005390041973441839,
0.024004681035876274,
0.02944699488580227,
0.001879850053228438,
0.04634230583906174,
0.005888968240469694,
0.026607707142829895,
-0.016980906948447227,
0.013580862432718277,
-0.06369538605213165,
0.014171592891216278,
0.018416600301861763,
0.06771255284547806,
-0.0009838765254244208,
-0.03573844954371452,
0.0000973491623881273,
0.012963143177330494,
0.03365052863955498,
0.031977329403162,
-0.028807051479816437,
0.05159176513552666,
-0.03782147541642189,
0.07251793146133423,
0.015567892231047153,
-0.005336863454431295,
0.011301785707473755,
-0.023774776607751846,
0.01768755353987217,
0.006003670860081911,
0.01181678008288145,
-0.016133468598127365,
0.015057530254125595,
0.024921990931034088,
0.023284483700990677,
-0.029329093173146248,
-0.010013094171881676,
-0.0337541438639164,
-0.04977203160524368,
-0.010297496803104877,
0.01631849631667137,
0.010882431641221046,
-0.047229357063770294,
0.004660868085920811,
-0.04732493683695793,
0.037991102784872055,
0.006651113275438547,
0.08102065324783325,
0.013789849355816841,
0.007246794644743204,
0.05218052864074707,
0.02921786531805992,
-0.0066743697971105576,
-0.00104196323081851,
-0.0426512248814106,
-0.06622417271137238,
0.03611794486641884,
-0.02924191579222679,
-0.026955924928188324,
-0.04540903866291046,
-0.060774996876716614,
0.02650841884315014
] |
1
Sont examinées dans le cadre de la présente section les exonérations d'impôt sur les sociétés
prévues par le code général des impôts (CGI) en faveur de certaines catégories d'organismes de logement social, à savoir :
- les organismes d'habitations à loyer modéré (HLM), les sociétés d'économie mixte (SEM) et les
sociétés anonymes de coordination entre les organismes d'HLM pour, d'une part leurs opérations réalisées au titre du service d'intérêt général défini à
l'article L. 411-2 du code de la construction et de l'habitation (CCH), c'est-à-dire les opérations
relatives au secteur locatif et celles relatives au secteur de l'accession à la propriété ainsi que les produits issus de la cession de certificats d'économies d'énergie mentionnés à
l'article L. 221-7 du code de l'énergie, d'autre part les produits engendrés par les locaux annexes et accessoires des ensembles
d'habitations mentionnés à l'article L. 411-1 du CCH, les produits financiers issus du placement de leur
trésorerie, et enfin les activités de syndic relevant du service d'intérêt général (CGI, art. 207, 1-4°) ;
- les unions d'économie sociale (UES) (CGI, art. 207, 1-4° quater). L'exonération dont elles
bénéficient est en effet similaire à celle des organismes cités précédemment, sous réserve de certaines précisions exposées dans les développements suivants.
10
Sont exposés successivement :
- les organismes exonérés (sous-section 1,
BOI-IS-CHAMP-30-30-10-10) ;
- les opérations exonérées (sous-section 1.5,
BOI-IS-CHAMP-30-30-10-15) ;
- les modalités de mise en œuvre de ces exonérations (sous-section 2,
BOI-IS-CHAMP-30-30-10-20). | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-IS-CHAMP-30-30-10 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4322-PGP.html/identifiant=BOI-IS-CHAMP-30-30-10-20200330 | 2020-03-30 00:00:00 | 9507a45c950d4b72950c2182c8c659239d7f19de44a14332306c1972688693f3 | [
-0.06800942867994308,
0.025582898408174515,
-0.018067484721541405,
0.07712972909212112,
0.0014109441544860601,
-0.01660674624145031,
-0.04619494453072548,
0.006439029239118099,
0.029970485717058182,
-0.03797264024615288,
-0.013089234009385109,
-0.031137898564338684,
0.008532223291695118,
0.028198566287755966,
-0.14313648641109467,
0.008724288083612919,
0.07136818021535873,
0.09069419652223587,
-0.001796500408090651,
-0.04158305376768112,
0.04087802395224571,
0.017791375517845154,
0.032293882220983505,
0.07395637780427933,
-0.004884511698037386,
0.06912107765674591,
0.033959902822971344,
-0.09040132164955139,
-0.03509022295475006,
0.019505884498357773,
0.02058354578912258,
-0.039956577122211456,
-0.017722150310873985,
0.02781342901289463,
0.026225460693240166,
-0.06535407155752182,
-0.024848317727446556,
-0.006633867044001818,
-0.052150171250104904,
-0.07178564369678497,
0.020968282595276833,
0.033748142421245575,
0.013886638917028904,
0.059159357100725174,
-0.017711637541651726,
0.03021955117583275,
-0.03788195177912712,
0.06312272697687149,
-0.01664792187511921,
0.026254579424858093,
0.004925588611513376,
0.0030356685165315866,
0.013526596128940582,
0.03215858340263367,
0.005730185192078352,
-0.021024931222200394,
-0.10229083150625229,
0.012637028470635414,
0.05647803470492363,
-0.004761957563459873,
-0.005550544708967209,
-0.0013527646660804749,
0.008845842443406582,
-0.008661104366183281,
-0.006502973381429911,
0.003799428464844823,
0.004687974229454994,
-0.040298108011484146,
0.13615888357162476,
0.023717859759926796,
-0.0013783100293949246,
0.031194115057587624,
0.016114771366119385,
0.058055613189935684,
0.0018564010970294476,
0.034172236919403076,
-0.00765077443793416,
-0.036560963839292526,
-0.002402437850832939,
0.007350216154009104,
-0.005841174628585577,
0.023273911327123642,
0.05062945932149887,
0.010072068311274052,
-0.041227489709854126,
0.01584525965154171,
-0.05494813248515129,
-0.06163205951452255,
-0.0025932099670171738,
-0.03403528034687042,
0.010638002306222916,
0.01676611416041851,
0.04257180169224739,
0.05877504125237465,
-0.012765148654580116,
0.006011018995195627,
-0.020795263350009918,
-0.01671844720840454,
0.04375984147191048,
0.05837945267558098,
-0.0043498012237250805,
0.04004398360848427,
-0.012656677514314651,
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-0.008270399644970894,
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0.00757764745503664,
0.004531200975179672,
-0.015387918800115585,
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0.009869477711617947,
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-0.019432857632637024,
-0.0108518460765481,
0.011912306770682335,
0.029601769521832466,
-0.03355972096323967,
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0.06267134100198746,
0.030464336276054382,
0.052585627883672714,
-0.03332164138555527,
-0.02361687272787094,
-0.03811979666352272,
0.027138257399201393,
0.0696164146065712,
-0.02317381277680397,
-0.016728533431887627,
0.00609315512701869,
-0.017447400838136673,
-0.03140571713447571,
-0.02137141488492489,
0.04621526598930359,
0.05622841790318489,
0.01321723684668541,
-0.02589871548116207,
0.11230702698230743,
-0.027356566861271858,
-0.005297619383782148,
0.025750581175088882,
-0.07057645916938782,
-0.005206141155213118,
-0.011876817792654037,
-0.04309174418449402,
0.01120224129408598,
0.01379282958805561,
-0.06147519871592522,
0.059808820486068726,
-0.01692412607371807,
0.010031448677182198,
0.021528294309973717,
0.09030781686306,
-0.018633320927619934,
-0.0002883063571061939,
-0.008245806209743023,
-0.05887136235833168,
0.02460378408432007,
-0.025078454986214638,
0.056826043874025345,
-0.021915193647146225,
0.0028646744322031736,
-0.016589760780334473,
0.02465999312698841,
0.015623967163264751,
0.025258367881178856,
-0.008330711163580418,
0.04188575968146324,
0.021051475778222084,
0.020727287977933884,
-0.0028901181649416685,
0.037617143243551254,
0.03030475415289402,
0.0033276143949478865,
-0.02204785868525505,
0.041897159069776535,
0.02742508426308632,
0.06406084448099136,
-0.00020057721121702343,
-0.009069260209798813,
-0.013500861823558807,
0.03277762606739998,
-0.01853981800377369,
0.00827721320092678,
0.003164154477417469,
-0.012508491054177284,
-0.02535349503159523,
0.03207383304834366,
-0.0034528139512985945,
-0.0009673612657934427,
0.010572417639195919,
-0.02579961158335209,
-0.01895921304821968,
-0.012462475337088108,
0.015998514369130135,
0.04363178834319115,
0.013946386985480785,
0.02590399794280529,
-0.007219523191452026,
-0.05389408767223358,
0.008797908201813698,
0.022415900602936745,
-0.07429621368646622,
-0.0401579774916172,
-0.05465522035956383,
0.0366210862994194,
0.0209872517734766,
-0.017323356121778488,
-0.04988693818449974,
-0.07076466828584671,
0.003877622541040182,
-0.008270085789263248,
-0.01085745356976986,
-0.009041346609592438,
0.03826155886054039,
-0.033240631222724915,
0.01576382666826248,
-0.016429478302598,
0.0690762847661972,
-0.056154485791921616,
-0.03666849061846733,
-0.0398147776722908,
0.05818115547299385,
-0.0329277366399765,
0.004153032321482897,
0.044282544404268265,
0.06067145988345146,
0.01325265597552061,
-0.004318648017942905,
0.011904855258762836,
-0.013105976395308971,
0.00022605452977586538,
-0.016325708478689194,
0.016934143379330635,
-0.015772972255945206,
-0.005708301905542612,
0.044506534934043884,
0.02443040907382965,
-0.014992045238614082,
-0.03616660088300705,
0.039595555514097214,
0.009878169745206833,
-0.04613327980041504,
0.0003221303049940616,
0.022770347073674202,
-0.050217099487781525,
0.025402706116437912,
-0.043828025460243225,
-0.059038784354925156,
-0.008678856305778027,
0.0004477549227885902,
-0.03289207071065903,
-0.01946653053164482,
0.04489440470933914,
0.0029506769496947527,
-0.027856789529323578,
-0.0035247611813247204,
0.02597874216735363,
-0.002939163474366069,
0.003227564739063382,
-0.022913940250873566,
-0.045559804886579514,
-0.026477865874767303,
0.0056792087852954865,
-0.013572601601481438,
-0.07023303210735321,
0.03001442365348339,
-0.018736373633146286,
-0.008382346481084824,
-0.04550378769636154,
0.012961551547050476,
-0.03226752579212189,
0.016428636386990547,
-0.01154050137847662,
-0.005730219651013613,
0.06176857277750969,
0.01280010212212801,
-0.019006922841072083,
-0.012537136673927307,
0.0034206120762974024,
-0.017855972051620483,
0.020646991208195686,
-0.013262099586427212,
0.020619617775082588,
-0.03331143409013748,
0.007748050149530172,
-0.013321986421942711,
-0.02863846905529499,
-0.026109224185347557,
0.059832025319337845,
0.035682473331689835,
0.013796838000416756,
-0.00033585671917535365,
0.06666552275419235,
-0.07713225483894348,
-0.044869791716337204,
0.008803065866231918,
0.03230931982398033,
0.06827123463153839,
0.012273595668375492,
0.047404415905475616,
0.04377049207687378,
0.031098756939172745,
-0.0024568578228354454,
-0.019082266837358475,
-0.08286676555871964,
-0.00988737028092146,
0.044497281312942505,
-0.05500677600502968,
-0.06058365851640701,
0.025593167170882225,
0.02991248480975628,
-0.00025706810993142426,
-0.013231839053332806,
0.01292496733367443,
0.004688397981226444,
-0.04123757779598236,
-0.004652797244489193,
0.02310578152537346,
-0.006391203496605158,
0.02360316924750805,
0.0011241385946050286,
-0.016414660960435867,
-0.014171699993312359,
0.026699723675847054,
0.02338274009525776,
-0.024188922718167305,
-0.018162256106734276,
0.036883410066366196,
-0.005356343928724527,
-0.007217084523290396,
0.030386587604880333,
-0.01912674866616726,
-0.06326915323734283,
0.04971436783671379,
0.05616585537791252,
-0.03526877984404564,
0.021012447774410248,
0.0023722180631011724,
0.028240220621228218,
0.05172315984964371,
0.07421982288360596,
0.03593525290489197,
-0.0013472855789586902,
0.046960823237895966,
-0.01703181117773056,
-0.019058097153902054,
-0.018365127965807915,
0.07283636182546616,
0.0017685787752270699,
0.030852453783154488,
0.012963192537426949,
-0.023344898596405983,
0.009946005418896675,
0.02570938877761364,
-0.02155601978302002,
-0.007410107646137476,
-0.03068072535097599,
0.026576822623610497,
-0.016035011038184166,
-0.05395767465233803,
-0.0066989874467253685,
0.022431477904319763,
0.030102865770459175,
-0.05231257900595665,
-0.0009048416395671666,
-0.015660177916288376,
-0.01943068951368332,
-0.03548112139105797,
-0.03403604403138161,
0.016034316271543503,
0.019018158316612244,
-0.021030347794294357,
0.04727576673030853,
-0.011006846092641354,
-0.0682351291179657,
0.033485498279333115,
0.03562556579709053,
0.026117591187357903,
-0.03336603567004204,
-0.02063618414103985,
-0.05687173083424568,
0.020320361480116844,
-0.006317836698144674,
0.05352107807993889,
0.04655729979276657,
0.0003639358910731971,
-0.04771142080426216,
-0.015858586877584457,
-0.04787445068359375,
0.00827544555068016,
0.015734419226646423,
-0.02206025831401348,
0.008559753187000751,
-0.008591552264988422,
-0.002267802134156227,
0.014586730860173702,
0.036543264985084534,
-0.01765744760632515
] |
I. Les différentes formations au sein d'un département
A. Division de la commission en plusieurs sections
1
Le 1 du IV de
l'article 348 de l'annexe III au code général des impôts (CGI) offre la possibilité de diviser la commission en
sections.
Dans ce cas, la commission dont la composition est arrêtée par le président, en fonction de la
nature du dossier, comprend :
- un magistrat du tribunal administratif, président, ou son suppléant ;
- un représentant de l'administration ;
- deux représentants des contribuables.
10
D'une manière générale, les sections connaissent des affaires qui leur sont envoyées par le
président de la commission.
20
Elles fonctionnent dans les mêmes conditions que la commission elle-même
(BOI-CF-CMSS-20-40). En particulier, les dispositions générales de l'article 1651 du CGI
prévoyant que l'un des représentants des contribuables est un expert-comptable sont également applicables lorsque la section délibère sur les matières visées à
l'article 1651 A du CGI et à l'article 1651 B du
CGI.
B. Institution de plusieurs commissions dans le département
30
Le 2 du IV de
l'article 348 de l'annexe III au CGI prévoit la possibilité pour le président du tribunal administratif, sur requête
du directeur départemental des finances publiques et lorsque le nombre d'affaires le justifie, de faire fonctionner plusieurs commissions dans un même département.
40
Cette disposition appelle les remarques suivantes :
- la création éventuelle de plusieurs commissions ne doit pas porter atteinte au principe de
la compétence départementale de l'organisme. En conséquence, la multiplication des commissions ne saurait résulter de l'organisation administrative locale ou de la compétence territoriale des
organisations ou organismes appelés à désigner les représentants des contribuables ;
- le seul critère prévu par le texte est le volume d'affaires à traiter. En conséquence,
préalablement à la saisine du président du tribunal administratif, l'administration centrale sera obligatoirement consultée sur l'éventualité d'un dédoublement.
50
La possibilité de réunir l'organisme en sections paraît être, dans la grande majorité des cas,
la solution permettant un déroulement des travaux de la commission et un rythme d'apurement des dossiers de façon satisfaisante.
II. Les différentes formations au regard des matières traitées
Un tableau récapitulatif des différentes formations possibles de la commission et des membres
participant est disponible au BOI-ANNX-000036.
A. Bénéfices industriels et commerciaux et impôt sur les sociétés
60
Lorsque le différend porte sur des bénéfices industriels et commerciaux ou sur les bénéfices
des sociétés passibles de l'impôt sur les sociétés, la commission départementale comprend trois représentants des contribuables, dont l'un est un expert-comptable.
70
Ils sont désignés par la chambre de commerce et d'industrie ou la chambre de métiers du
département, après consultation préalable des organisations patronales interprofessionnelles (CGI, ann. III, art. 347,
I-4 ; BOI-CF-CMSS-20-20-10 au IV-B-2-c § 340 à 350).
Lorsqu'il existe dans un même département plusieurs organisations ou organismes ayant vocation
à désigner des membres et, à défaut d'accord entre eux, les représentants sont désignés par le préfet au vu de leurs propositions (CGI, ann. III, art. 347, I-3-al. 3 ;
BOI-CF-CMSS-20-20-10 au IV-B-2-d § 360).
80
Les représentants des contribuables autres que l'expert-comptable sont choisis parmi les
professionnels de leur catégorie, c'est-à-dire parmi les commerçants éligibles aux tribunaux de commerce ou parmi les artisans du département.
En effet, lorsque le redevable est un artisan inscrit au registre des métiers et s'il existe
une ou plusieurs chambres de métiers dans le département, les membres commerçants de la commission sont remplacés par les commissaires désignés par les chambres de métiers.
1. Activité mixte
90
La représentation des contribuables qui, tout en étant inscrits au répertoire des métiers,
sont également immatriculés au registre du commerce, est assurée soit par des commissaires désignés par les chambres de commerce et d'industrie, soit par des commissaires désignés par les chambres de
métiers selon qu'ils déclarent que leur activité principale est commerciale ou artisanale.
À cet effet, le contribuable est invité par le secrétaire de la commission à faire connaître
son activité principale dans un délai de trente jours à compter de la réception de la demande (imprimé modèle n° 2202)
[CGI, ann. III, art. 348, II-1-al. 2].
L'intention du législateur ayant été d'offrir un véritable choix aux contribuables, il
convient donc d'éviter de mettre en cause leurs déclarations et de discuter la nature réelle de leur activité principale.
2. Possibilité de remplacement de l'un des commissaires à la demande du contribuable
100
Le contribuable peut demander que l'un des représentants soit désigné par une organisation ou
un organisme professionnel de son choix. Le secrétaire de la commission lui adresse, à cet effet, un imprimé n° 2201 ou n° 2202.
À défaut de réponse de la part du contribuable dans le délai de trente jours qui lui est
imparti, l'examen du dossier est inscrit à l'ordre du jour d'une prochaine réunion.
B. Associations et fondations
110
L'article 111 de
la loi n° 98-1266 du 30 décembre 1988 de finances pour 1999 a modifié la composition de la commission lorsque cette dernière se prononce sur des affaires concernant les associations et les
fondations.
Ces dispositions, codifiées au II de
l'article 1651 A du CGI, permettent d'assurer la présence des membres du monde associatif parmi les représentants des
contribuables pour les litiges intéressant les associations régies par la
loi du 1er juillet
1901 ou par la loi locale (Moselle, Bas-Rhin, Haut-Rhin) et les fondations.
Elles instaurent en outre, au bénéfice des contribuables vérifiés, une faculté étendue pour
solliciter du président le remplacement d'un des membres associatifs de la commission.
Sous réserve de ces dispositions, il est précisé que l'ensemble des principes de saisine et
des règles de gestion des commissions départementales des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires actuellement en vigueur demeure applicable.
1. Cas général
120
D'une manière générale, lorsqu'elle est amenée à examiner un dossier d'association, la
commission est, au terme du II de l'article 1651 A du CGI, composée de la manière suivante :
- deux représentants des contribuables désignés par les organismes représentatifs de ces
associations ;
- un représentant désigné par la chambre de commerce et d'industrie ou la chambre de métiers.
Le II de l'article 1651 A du CGI rend donc facultative la présence de l'expert-comptable
(BOI-CF-CMSS-20-20-10 au IV-B-2-b § 320 à 330).
2. Faculté de modifier la composition de la commission
130
Le représentant du contribuable vérifié peut demander que l'un des représentants désignés par
les organismes représentatifs des associations ou fondations soit remplacé par un expert-comptable.
Cette faculté est également cumulable avec la substitution déjà prévue au sixième alinéa de
l'article 1651 A du CGI dans sa version en vigueur avant le 31 mars 1999 et désormais mentionnée au III de
l'article 1651 A du CGI (CF-CMSS-20-20-10- au IV-B-2-g § 430).
En pratique, le représentant de l'association pourra faire remplacer simultanément :
- un représentant associatif par un expert-comptable ;
- un représentant associatif par un autre représentant associatif ou le représentant de la
chambre de commerce ou d'industrie ou de la chambre de métiers par un autre représentant de la chambre de commerce ou d'industrie ou de la chambre de métiers.
L'association dispose d'un délai de trente jours pour faire connaître son choix à compter de
la réception de l'avis adressé par le secrétaire de la commission l'informant de cette faculté de substitution.
Il est précisé que la présence du représentant désigné par la chambre de commerce ou
d'industrie ou la chambre de métiers revêt un caractère obligatoire.
C. Bénéfices agricoles
1. Régime transitoire et régime du bénéfice réel
140
Lorsque la commission départementale connaît d'un différend concernant les bénéfices agricoles
déterminés selon les règles autres que celles du forfait collectif, elle comprend trois représentants des contribuables, dont l'un est expert-comptable.
150
Ces membres sont désignés par les fédérations départementales des syndicats d'exploitants
agricoles.
Lorsqu'il existe dans un même département plusieurs fédérations de syndicats d'exploitants
agricoles ayant vocation à désigner des membres et à défaut d'accord entre eux, la désignation est conférée à l'arbitrage du préfet
(CGI, ann. III, art. 347, I-1-al. 3 ; BOI-CF-CMSS-20-20-10 au
IV-B-2-d § 360).
160
Les représentants des contribuables autres que l'expert-comptable sont choisis parmi les
propriétaires ruraux et les exploitants agricoles, passibles de l'impôt sur le revenu au titre des bénéfices de l'exploitation agricole
(CGI, ann. III, art. 347, I-1).
170
Les dispositions relatives au remplacement de l'un des commissaires prévues au III de
l'article 1651 A du CGI et au premier alinéa du 1 du II de
l'article 348 de l'annexe III au CGI sont applicables en la matière
(BOI-CF-CMSS-20-20-10 au IV-B-2-g § 430).
180
Il est signalé que dans le cas où le litige soumis à la commission départementale concerne
l'impôt sur les sociétés dû par une société anonyme à raison des revenus provenant d'une exploitation agricole, ladite commission doit comprendre les membres désignés par les chambres de commerce et
d'industrie et non les représentants des fédérations départementales des syndicats d'exploitants agricoles
(CE, arrêt du 29 mai 1970, n° 67221). Cette
jurisprudence est valable dans le cas d'application de l'article 155 du CGI (BOI-BIC-CHAMP-30).
2. Bénéfices agricoles forfaitaires
190
Lorsque la commission départementale intervient pour fixer les éléments à retenir en vue du
calcul du bénéfice forfaitaire agricole (BOI-CF-CMSS-20-10 au I-A-2-a § 50 à 60), elle comprend quatre représentants des contribuables
désignés par les fédérations départementales des syndicats d'exploitants agricoles.
200
Remarque : La loi ne prévoit pas la présence de l'expert-comptable.
210
Les membres qui représentent les différentes régions agricoles du département, sont choisis :
- moitié parmi les propriétaires ruraux ;
- moitié parmi les exploitants agricoles,
passibles de l'impôt sur le revenu au titre des bénéfices de l'exploitation agricole
(CGI, ann. III, art. 347, II-3).
220
Lorsqu'il existe dans un même département plusieurs fédérations de syndicats d'exploitants
agricoles, et à défaut d'accord entre elles, les membres de la commission sont désignés par le préfet sur proposition de ces fédérations
(CGI, ann. III, art. 347, I-3-al. 3 ; BOI-CF-CMSS-20-20-10 au
IV-B-2-d § 360).
S'agissant des bénéfices agricoles forfaitaires, il convient d'assurer un équilibre
satisfaisant dans la représentation des exploitants se livrant à des cultures générales et ceux tirant leurs revenus des cultures spéciales.
D. Bénéfices non commerciaux
230
Lorsque le différend soumis à la commission départementale porte sur les bénéfices des
professions non commerciales ou sur des revenus assimilés (BOI-CF-CMSS-20-10 au I-A-3 et suivants § 100 et suiv.), cet organisme comprend
trois représentants des contribuables, dont un expert-comptable.
240
Les membres sont désignés par les organisations ou organismes professionnels intéressés les
plus importants et choisis parmi les professionnels dont les bénéfices entrent dans la catégorie des bénéfices non commerciaux.
À défaut d'accord entre les organismes ou organisations professionnels, les représentants sont
désignés par le préfet au vu de leurs propositions (CGI, ann. III, art. 347, I-3-al. 3 ;
BOI-CF-CMSS-20-20-10 au IV-B-2-d § 360).
250
Toutefois, si aucun de ces commissaires n'appartient à la profession exercée par l'intéressé,
ce dernier a le droit de demander que l'un d'eux soit désigné par une organisation ou un organisme professionnel ou interprofessionnel national, régional ou local de son choix
(CGI, art. 1651 A, III).
Le contribuable dispose d'un délai de trente jours, après notification du secrétaire de la
commission pour effectuer la désignation correspondante (CGI, ann. III, art. 348, II-1-al. 1).
À défaut de réponse dans ce délai, l'examen du dossier est inscrit à l'ordre du jour d'une
prochaine réunion.
E. Taxes sur le chiffre d'affaires
260
Le quatrième alinéa du I de
l'article 1651 A du CGI prévoit que les mêmes règles que celles prévues pour les catégories professionnelles sont
applicables pour la détermination du chiffre d'affaires.
Ainsi, lorsqu'elle est appelée à se prononcer sur des litiges relatifs aux taxes sur le
chiffre d'affaires, la commission départementale siège dans la même composition que celle prévue pour examiner les différends relatifs aux bénéfices.
1. Entreprises industrielles et commerciales
270
Lorsque la commission départementale est saisie d'un litige relatif à la détermination du
chiffre d'affaires (BOI-CF-CMSS-20-10 au I-B-1 § 200), la représentation des contribuables au sein de cet organisme est assurée selon des
règles identiques à celles exposées au II-A § 60 et suiv., en ce qui concerne les bénéfices industriels et commerciaux
(CGI, art. 1651 A, I-al. 1).
2. Titulaires de revenus non commerciaux
280
Pour l'examen de ces litiges, les commissaires représentant les contribuables sont ceux qui
ont été désignés par les organismes ou les organisations professionnels les plus représentatifs groupant dans le département les contribuables dont les profits sont rangés dans la catégorie des
bénéfices des professions non commerciales.
C'est donc la commission prévue au troisième alinéa du I de
l'article 1651 A du CGI qui est appelée à siéger (cf. II-D § 230 et suiv.).
Si, aucun des commissaires n'appartient à la profession exercée par l'intéressé, celui-ci peut
demander que l'un d'eux soit désigné par une organisation ou un organisme professionnel ou interprofessionnel, national, régional ou local de son choix dans les conditions prévues au premier alinéa du
1 du II de l'article 348 de l'annexe III au CGI.
3. Cas particuliers
a. Avocats et avoués
290
Les prestations que les avocats, avocats au Conseil d'État et à la Cour de cassation et les
avoués près les cours d'appel accomplissent dans le cadre de l'activité définie par la réglementation applicable à leur profession sont obligatoirement soumises à la TVA depuis le 1er
avril 1991 (BOI-TVA-CHAMP-10-10-60-10 au I § 1 et suiv.).
Les autres activités des avocats et avoués (gestion et administration de biens, entremise,
négociation en matière de location et de transaction immobilière, recouvrement de créances, etc.) demeurent imposables à la TVA et sont soumises à leur règles propres.
300
Au regard de l'impôt sur le revenu, les profits provenant de ces dernières activités sont
considérés comme des bénéfices industriels et commerciaux et déterminés selon les règles applicables à cette catégorie de revenus.
Les litiges relatifs au chiffre d'affaires sont en conséquence portés :
- soit devant la commission départementale prévue au troisième alinéa du I de
l'article 1651 A du CGI (formation "bénéfices non commerciaux") à raison de l'activité spécifique d'avocat ou d'avoué ;
- soit devant celle prévue au premier alinéa du I de l'article 1651 A du CGI (formation
"bénéfices industriels et commerciaux") pour les activités de nature commerciale.
La dernière formation citée peut toutefois comprendre un avocat si le contribuable demande à
bénéficier des dispositions du III de l'article 1651 A du CGI autorisant le remplacement de l'un des commissaires par un représentant désigné par une organisation ou un organisme professionnel ou
interprofessionnel national, régional ou local de son choix.
b. Médecins propharmaciens
310
Les ventes de médicaments que les médecins propharmaciens délivrent à leurs malades sont
obligatoirement assujetties à la TVA même si elles constituent le prolongement direct de leurs prestations de soins (BOI-TVA-CHAMP-10-10-60-50
au XI-D § 460 à 480). Par contre, ces dernières ne peuvent être soumises à la TVA sur option. Elles sont donc, dans tous les cas, exonérées de cette taxe.
En matière d'impôt sur le revenu, les médecins propharmaciens sont imposés, au titre des
bénéfices non commerciaux, pour l'ensemble de leurs profits (BOI-BNC-CHAMP-10-20 au II-C-1 § 92 à 97 et
BOI-BNC-CHAMP-10-30-10 au I-A-2-b-5° § 130).
De ce fait, lorsqu'un différend surgit en matière de TVA, c'est la commission départementale
dans sa formation "bénéfices non commerciaux" qui est appelée à siéger.
c. Vétérinaires
320
En ce qui concerne la TVA, les vétérinaires sont soumis à cette taxe sur l'ensemble de leurs
opérations réalisées à titre indépendant y compris les prestations de prophylaxie collective et de police sanitaire.
Au regard de l'impôt sur le revenu, l'activité des vétérinaires est répartie en deux
secteurs :
- un secteur comprenant les prestations médicales et ventes accessoires de médicaments ainsi
que les prestations de prophylaxie et celles relatives aux opérations de police sanitaire ;
- un secteur regroupant les activités hors prestations médicales.
330
Les profits réalisés dans le cadre du second secteur, hormis la vente de médicaments, sont
imposables dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux dès lors qu'ils ne peuvent être regardés comme le prolongement de l'activité libérale au sens du 2 du I de
l'article 155 du CGI.
Néanmoins, ces profits demeurent taxés au titre des bénéfices non commerciaux lorsque le
montant des recettes de ce secteur n'excèdent pas 20 % de l'ensemble des recettes réalisées dans les deux secteurs. Dans cette hypothèse, les vétérinaires sont représentés au sein de la commission
départementale par les représentants dont les profits sont rangés dans la catégorie des bénéfices non commerciaux (CGI, art.
1651 A, I-al. 3).
Lorsque le seuil de 20 % est dépassé, les recettes des deux secteurs sont taxées dans la
catégorie qui leur est propre. En conséquence, à l'exception de la première année de dépassement dudit seuil, les litiges sont portés :
- soit devant la commission départementale dans sa formation "bénéfices non commerciaux"
pour les opérations se rattachant à l'activité libérale ;
- soit devant la commission départementale dans sa formation "bénéfices industriels et
commerciaux" pour les activités de nature commerciale indépendantes de l'activité médicale. En cette hypothèse, le contribuable peut cependant demander le bénéfice des dispositions du III de l'article
1651 A du CGI.
Pour plus de précisions sur le régime fiscal applicable aux vétérinaires, il convient de se
reporter au III § 260 et suivants du BOI-BNC-CHAMP-10-30-10.
d. Contrat de collaboration entre chirurgiens-dentistes
340
Le contrat de collaboration est l'acte par lequel un praticien confirmé met à la disposition
d'un confrère les locaux et le matériel nécessaires à l'exercice de la profession ainsi que, généralement, la clientèle y attachée moyennant une redevance correspondant à un certain pourcentage des
honoraires encaissés par le collaborateur.
Le montant de la redevance est assujetti à la TVA et le profit retiré de la location entre
normalement dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. Il est toutefois admis que l'ensemble des profits réalisés soit soumis à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices
non commerciaux, à la condition que les redevances versées par le collaborateur ne représentent pas une part prépondérante du total des recettes (BOI-BNC-SECT-70-30). Dans
cette hypothèse, la commission départementale dans sa formation "bénéfices non commerciaux" (CGI, art. 1651 A, I-al. 3) est
appelée à siéger.
Dans le cas contraire, le profit retiré de la location (et, éventuellement, l'ensemble des
profits) étant taxé au titre des bénéfices industriels et commerciaux, c'est la commission dans sa formation "bénéfices industriels et commerciaux" qui doit siéger.
Le contribuable conserve cependant la possibilité qui lui est offerte par le III de
l'article 1651 A du CGI de demander le remplacement de l'un des représentants.
4. Exploitants agricoles
350
Lorsqu'elle est appelée à se prononcer sur des litiges relatifs à la TVA due par les
exploitants, à raison d'opérations soumises à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices agricoles, la commission départementale comprend les mêmes membres que ceux qui sont appelés à
siéger lorsque la commission intervient pour déterminer le bénéfice agricole (CGI, art. 1651 A, I-al. 2 ; cf.
II-C § 140 et suiv.).
5. TVA immobilière
360
En cas de désaccord portant sur la valeur vénale retenue pour l'assiette de la taxe sur la
valeur ajoutée (BOI-CF-CMSS-20-10 au I-B-2 § 210 à 230), la composition de la commission est celle prévue à
l'article 1651 C du CGI.
Elle comprend :
- un notaire, désigné par la ou les chambres de notaires du département ;
- trois représentants des contribuables, à savoir :
- un représentant désigné par la ou les chambres de commerce et d'industrie ou la chambre de
métiers, choisi parmi les commerçants ou industriels, éligibles aux tribunaux de commerce ou parmi les artisans,
- un représentant désigné par les fédérations départementales des syndicats d'exploitants
agricoles du département, choisi parmi les propriétaires ruraux passibles de l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices agricoles,
- un représentant désigné par les organisations ou organismes représentatifs des
propriétaires d'immeubles bâtis.
370
Lorsqu'il existe dans un département plusieurs organismes ou organisations ayant vocation à
désigner des membres et, à défaut d'accord entre eux, les représentants sont nommés par le préfet, au vu de leurs propositions.
Le remplacement de l'un des commissaires peut être demandé par le contribuable
(CGI, art. 1651 C, al. 3) dans les conditions prévues au 1 du II de
l'article 348 de l'annexe III au CGI.
6. Différends concernant la déduction ou l'imposition des rémunérations versées par des sociétés soumises à l'impôt sur
les sociétés
380
Lorsqu'elle est appelée à siéger à propos de désaccords concernant le montant des
rémunérations versées, notamment par les sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés (CGI, art. 39, 1-1° et
CGI, art. 111, d ; BOI-CF-CMSS-20-10 au I-A-5 § 120 à 130 et
CF-CMSS-20-40-10 au II-A-1 § 60), la commission départementale des impôts doit, conformément aux dispositions de
l'article 1651 B du CGI, comprendre trois représentants des contribuables désignés dans les conditions suivantes :
- deux membres, un expert-comptable et un professionnel (choisi parmi les commerçants,
industriels ou artisans du département), désignés par la chambre de commerce et d'industrie, ou par la chambre des métiers après consultation des organisations patronales interprofessionnelles les
plus représentatives ;
- un salarié désigné par les organisations ou organismes nationaux les plus représentatifs
des ingénieurs et cadres supérieurs (BOI-ANNX-000279).
Lorsqu'il existe dans un même département plusieurs organisations ou organismes ayant
vocation à désigner des membres, et à défaut d'accord entre eux, les représentants des contribuables sont désignés par le préfet au vu des propositions de ces organisations ou organismes.
390
Pour toute affaire déférée à la commission, une lettre (imprimé modèle n°
2200) est adressée au contribuable l'invitant à choisir parmi les organisations ou organismes ayant désigné un commissaire salarié pour le département celle ou celui dont il désire
voir siéger le représentant lors de l'évocation de son cas particulier.
À défaut de réponse dans un délai de trente jours, l'examen du dossier est inscrit à l'ordre
du jour d'une prochaine réunion quel que soit l'organisme dont le représentant est appelé à siéger.
400
Lorsque, pour une même entreprise, des litiges de nature différente concernent, les uns,
l'application du 1° du 1 de l'article 39 du CGI relatif à la réintégration de rémunérations estimées exagérées, les autres, des
chefs de rehaussements procédant de la mise en œuvre d'autres dispositions (amortissements exagérés, minorations de recettes par exemple), la commission départementale doit siéger successivement dans
les deux formations distinctes prévues dans les cas correspondants (à cet égard, il convient de se reporter aux dispositions à observer en matière de saisine et de fonctionnement de la commission au
BOI-CF-CMSS-20-30 et au BOI-CF-CMSS-20-40).
7. Impôts directs locaux
a. Évaluation des propriétés non bâties et fixation des coefficients d'actualisation
410
Lorsqu'elle est appelée à arrêter les tarifs des évaluations foncières des propriétés non
bâties dans le cas prévu à l'article 1510 du CGI (BOI-CF-CMSS-20-10 au
I-C-1 § 250 à 260) ou les coefficients d'actualisation des mêmes évaluations dans les conditions fixées par l'article 1518 du
CGI (BOI-CF-CMSS-20-10 au I-C-3 § 290 et suiv.), la commission départementale des impôts est composée de quatre représentants des
contribuables désignés par la chambre départementale d'agriculture :
- moitié parmi les propriétaires ruraux sur proposition des fédérations départementales des
syndicats de la propriété agricole et des fédérations départementales des syndicats d'exploitants agricoles ;
- et moitié parmi les exploitants passibles de l'impôt sur le revenu au titre des bénéfices
de l'exploitation agricole et représentant les différentes régions agricoles du département sur proposition des fédérations départementales des syndicats d'exploitants agricoles.
420
Un des représentants des contribuables doit être propriétaire de bois et forêts et siège
lorsque la commission se prononce sur les tarifs d'évaluation ou les coefficients d'actualisation des valeurs locatives des bois et forêts
(CGI, ann. III, art. 347, II-3-al. 3 et 4).
b. Évaluation des propriétés bâties et fixation des coefficients d'actualisation
430
Lorsqu'elle statue sur les cas prévus à
l'article 1503 du CGI, en matière d'évaluation des propriétés bâties
(BOI-CF-CMSS-20-10 au I-C-2 § 270 à 280), la commission départementale doit comprendre :
- un membre du conseil général désigné par cette assemblée ;
- quatre représentants des contribuables dont :
- trois représentants désignés par les organismes représentatifs des propriétaires
d'immeubles bâtis du département choisis respectivement parmi les propriétaires de locaux d'habitation ou à usage professionnel, les propriétaires de locaux à usage commercial et les propriétaires
d'établissements industriels situés dans le département,
- un représentant désigné par les organisations ou organismes représentatifs des locataires
dans le département.
Lorsqu'il existe plusieurs organismes représentatifs pour les propriétaires ou les
locataires dans le département, et à défaut d'accord entre eux, les membres de la commission sont désignés par le préfet sur proposition de ces organismes.
8. Taxation d'office dans le cadre d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle
440
L'article L. 76 du
livre des procédures fiscales (LPF) permet à la commission de connaître des litiges afférents à la détermination du revenu global, à la suite d'une taxation d'office effectuée, dans le cadre d'un
examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'un contribuable, en application de l'article L. 69 du LPF.
450
Conformément aux dispositions de
l'article 1651 F du CGI, lorsqu'elle est saisie en application de
l'article L. 76 du LPF, la commission départementale comprend deux représentants des contribuables qui sont choisis par le
président parmi ceux visés au I de l'article 1651 A du CGI et à l'article
1651 B du CGI.
La composition de la commission est arrêtée au "second degré" parmi des membres déjà
désignés.
Aucune tâche particulière n'incombe au secrétaire pour procéder à une opération de
désignation des membres intervenant pour connaître du revenu global d'un contribuable en état de taxation d'office.
460
Toutefois,
l'article 1651 G du CGI prévoit que le contribuable peut demander, pour des motifs de confidentialité, la saisine de la
commission d'un autre département (BOI-CF-CMSS-20-30 au I-A-4-a § 240). | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-CF-CMSS-20-20-20 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4354-PGP.html/identifiant=BOI-CF-CMSS-20-20-20-20160203 | 2016-02-03 00:00:00 | 3db2b08324594d8634025692e2b37a125e20193df50a9ddb2b085cb389e4c024 | [
-0.045543570071458817,
0.04391732066869736,
-0.045909568667411804,
0.04732420668005943,
-0.028850682079792023,
-0.08275396376848221,
0.0011869616573676467,
0.047885145992040634,
0.03396915644407272,
-0.017805341631174088,
0.005739378742873669,
0.007112398743629456,
0.014479086734354496,
0.030609454959630966,
-0.06014396250247955,
0.09582739323377609,
0.12379362434148788,
-0.017766930162906647,
-0.06533824652433395,
-0.02523285150527954,
0.059163399040699005,
-0.0030853422358632088,
-0.0252012200653553,
0.07152844965457916,
0.03480249270796776,
0.02779320627450943,
0.02181151881814003,
-0.05388747528195381,
0.015593346208333969,
0.02663656882941723,
-0.07348577678203583,
-0.000897085526958108,
0.050460003316402435,
0.06109043210744858,
0.032106153666973114,
-0.021162940189242363,
0.033897027373313904,
0.030369646847248077,
-0.06731167435646057,
0.0397380031645298,
-0.017634093761444092,
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0.0063941990956664085,
0.06281693279743195,
0.008266165852546692,
-0.014082049950957298,
0.011732854880392551,
-0.0035344655625522137,
-0.008892571553587914,
-0.059631846845149994,
0.0005828608409501612,
-0.02144256979227066,
-0.03641587123274803,
-0.01155808474868536,
-0.09611527621746063,
-0.02508925087749958,
0.002104693790897727,
-0.0038712385576218367,
0.011570122092962265,
-0.007877182215452194,
0.01620345003902912,
0.03500747308135033,
0.002902681939303875,
0.0509701743721962,
0.005758523941040039,
0.009740201756358147,
-0.013091932982206345,
-0.015196927823126316,
0.025624576956033707,
0.009799287654459476,
-0.05432460829615593,
-0.04878353700041771,
0.06475885212421417,
0.006591457407921553,
-0.026084961369633675,
-0.033344440162181854,
0.016523703932762146,
0.021481039002537727
] |
1
Les obligations déclaratives incombant aux souscripteurs et aux sociétés bénéficiaires des
souscriptions sont fixées à l'article 46 AI bis de l'annexe III au code général des impôts (CGI).
I. Obligations incombant aux sociétés
A. Société opérationnelle non cotée
10
La société délivre aux souscripteurs qui entendent bénéficier de la réduction d'impôt sur le
revenu un état individuel qui mentionne les renseignements suivants :
- l'objet pour lequel il est établi, c'est-à-dire l'application de
l'article 199 terdecies-0 A du CGI ;
- la raison sociale, l'objet social et le siège social ;
- l'identité et l'adresse du souscripteur ;
- le nombre de titres souscrits, le montant et la date de leur souscription ;
- le montant et la date des versements effectués au titre de la souscription au capital
initial ou aux augmentations de capital.
En outre, cet état doit préciser que la société remplit les conditions mentionnées aux c, d et
e du 2° du I de l'article 199 terdecies-0 A du CGI (conditions tenant au régime d’imposition et à l’activité de la société, ainsi qu’au respect par cette dernière de la définition communautaire de la
PME).
B. Société holding non cotée
20
La société holding délivre aux souscripteurs qui entendent bénéficier de la réduction d'impôt
sur le revenu, l'état individuel prévu au I-A § 10.
30
En outre, pour chaque souscription en numéraire au capital initial ou aux augmentations de
capital réalisée par la société holding dans des PME opérationnelles non cotées avec les capitaux qu'elle a reçus au titre de la constitution de son capital initial ou de l'augmentation de son capital
à laquelle le contribuable a souscrit, et avant la date de clôture de l'exercice au cours duquel ce dernier a procédé au versement de tout ou partie de sa souscription, l’état individuel doit
mentionner les renseignements suivants :
- la raison sociale, l'objet social et le siège social de la société bénéficiaire de la
souscription de la société holding ;
- le nombre de titres souscrits, le montant et la date de leur souscription ;
- la date et le montant des versements effectués au titre de la souscription au capital
initial ou aux augmentations de capital effectuées par la société holding.
Remarque : Afin de permettre au contribuable de déterminer le montant des
versements servant de base au calcul de la réduction d’impôt sur le revenu (montant qu’il devra reporter sur sa déclaration de revenus), la société holding indique également, dans l’état individuel
susvisé, la proportion des versements qu’elle a effectués, au cours de l’exercice, au titre de souscriptions en numéraire au capital de PME opérationnelles non cotées sur un marché réglementé à l’aide
des fonds reçus, au cours ce même exercice, dans le cadre de la constitution de son capital initial ou de l’augmentation de capital à laquelle le contribuable a souscrit
(BOI-IR-RICI-90-20-10 au I-B § 20 à 50).
C. Société cotée sur un marché organisé
1. Principe
40
Afin de permettre à ses souscripteurs de bénéficier de la réduction d'impôt sur le revenu, la
société cotée sur un marché organisé doit s’engager, dans le prospectus prévu par la directive
2003/71/CE du Parlement européen et du Conseil du 4 novembre 2003, à vérifier :
- les conditions prévues au 2° du I de
l’article 199 terdecies-0 A du CGI, s'il s'agit d'une société exerçant une activité commerciale, industrielle,
artisanale, ou agricole ;
- les conditions prévues au 3° du I de l’article 199 terdecies-0 A du CGI, s'il s'agit d'une
société holding.
50
A défaut de prospectus, elle délivre au contribuable l'état individuel mentionné au
I-A §10.
2. Cas particulier des sociétés holding cotées sur un marché organisé
60
Les contribuables qui souscrivent au capital de sociétés holding cotées sur un marché organisé
informent la société au capital de laquelle ils ont souscrit qu’ils entendent bénéficier de la réduction d’impôt sur le revenu, afin que celle-ci leur délivre un état individuel qui fait apparaître
les éléments permettant de déterminer l'assiette de la réduction d'impôt sur le revenu dont bénéficiera le contribuable.
Ainsi, pour chaque souscription en numéraire au capital initial ou aux augmentations de
capital réalisées par la société holding dans des PME opérationnelles non cotées avec les capitaux qu'elle a reçus au titre de la constitution de son capital initial ou de l'augmentation de son
capital à laquelle le contribuable a souscrit, et avant la date de clôture de l'exercice au cours duquel ce dernier a procédé au versement de tout ou partie de sa souscription, cet état doit
mentionner les renseignements suivants :
- la raison sociale, l'objet social et le siège social de la société bénéficiaire de la
souscription de la société holding ;
- le nombre de titres souscrits, le montant et la date de leur souscription ;
- la date et le montant des versements effectués au titre de la souscription au capital
initial ou aux augmentations de capital effectuées par la société holding.
Remarque : Afin de permettre au contribuable de déterminer le montant des
versements servant de base au calcul de la réduction d’impôt sur le revenu (montant qu’il devra reporter sur sa déclaration de revenus), la société holding indique également, dans cet état individuel,
la proportion des versements qu’elle a effectués, au cours de l’exercice, au titre de souscriptions en numéraire au capital de PME opérationnelles non cotées sur un marché réglementé à l’aide des
fonds reçus, au cours ce même exercice, et dans le cadre de la constitution de son capital initial ou de l’augmentation de capital à laquelle le contribuable a souscrit
(BOI-IR-RICI-90-20-10 au I-B § 20 à 50). Pour les versements au titre des souscriptions effectués à compter du 1er janvier 2011, la société
holding bénéficiaire de la souscription doit remplir l'obligation suivante.
D. Obligation d'information des sociétés holdings à l'égard des investisseurs préalablement à la souscription des titres
1. Contenu de l'obligation
70
L’article 38 de
la loi n° 2010-1657 du 29 décembre 2010 de finances pour 2011 a inséré un e au 3° du I de l’article
199 terdecies-0 A du CGI afin d’instaurer l’obligation pour la société holding de fournir à chaque investisseur, avant toute souscription de titres, un document d’information.
Cette obligation s'applique aux souscriptions effectuées dans des sociétés holdings à compter
du 13 octobre 2010.
Ce document d’information doit obligatoirement informer les futurs souscripteurs sur :
- la période de conservation des titres permettant de bénéficier de l’avantage fiscal ;
- les modalités prévues pour assurer la liquidité de l’investissement au terme de la durée de
blocage ;
- les risques générés par l’investissement et la politique de diversification des risques ;
- les règles d’organisation et de prévention des conflits d’intérêts ;
- les modalités de calcul et la décomposition de tous les frais et commissions, directs et
indirects ;
- le nom du ou des prestataires de services d’investissement chargés du placement des titres.
80
Les dispositions codifiées de
l'article D. 214-80-3 du code monétaire et financier (CoMoFi) à
l'article D. 214-80-10 du CoMoFi (abrogé le 13 avril 2012), issues du
décret n° 2011-924 du 1er août 2011
(Journal officiel du 3 août 2011), fixent les obligations d’information des souscripteurs, dans le bulletin de souscription, dans la notice d’information, dans le règlement, dans la lettre
d’information annuelle et dans le rapport annuel, sur les frais et commissions prélevés en vue de la commercialisation, du placement et de la gestion des fonds.
2. Sanctions encourues
90
Lorsque la société holding ne respecte pas son obligation d’information préalable à la
souscription, elle est redevable d’une amende égale à 10 % du montant des souscriptions qui ont ouvert droit, pour chaque souscripteur, à la réduction d’impôt sur le revenu.
Le montant de cette amende est plafonné aux sommes dues à la société holding au titre des
frais de gestion pour l’exercice concerné.
La sanction ainsi encourue est prévue à l’avant-dernier alinéa de
l’article 1763 C du CGI.
E. Obligation de transmission à la charge des sociétés holdings et des sociétés de gestion d’un état récapitulatif des
sociétés financées
1. Contenu de l'obligation
100
L’article
38 de la loi n° 2010-1657 du 29 décembre 2010 de finances pour 2011 crée une nouvelle obligation d’information à la charge des intermédiaires, qu’il s’agisse des sociétés holdings ou des sociétés
de gestion des fonds d’investissement, afin que l’administration fiscale ait connaissance des investissements réalisés au titre de l’emploi des sommes versées donnant lieu à la réduction d’impôt sur
le revenu.
Cette obligation s’applique aux souscriptions effectuées à compter du 13 octobre 2010 dans des
sociétés holdings et aux montants investis à compter du 1er janvier 2011 par les fonds d’investissement.
Cette obligation d’information est insérée au dernier alinéa du 3° du I de
l’article 199 terdecies-0 A du CGI pour les sociétés holdings, à
l’article L. 214-30-1 du CoMoFi pour les sociétés de gestion des FCPI et à
l’article L. 214-32- 1 du CoMoFi pour les sociétés de gestion des FIP et des « FIP Corse ».
Cette obligation d’information à des fins statistiques prend la forme de la transmission
chaque année avant le 30 avril d’un état récapitulatif précisant dans des conditions définies par arrêté conjoint des ministres chargés de l’économie et du budget
(arrêté du 7 février 2012 publié au Journal officiel du
15 février 2012) :
- le nom des sociétés financées ;
- le nombre et la valeur nominale des titres détenus, ainsi que leur année d’acquisition ;
- les montants investis pendant l’année précédente.
Les informations figurant sur l’état récapitulatif sont arrêtées au 31 décembre de l’année
précédente.
Cet état récapitulatif est adressé par les sociétés holdings à l’administration fiscale et par
les sociétés de gestion des fonds d’investissement à l’autorité des marchés financiers (AMF) qui transmet les informations y figurant au ministre chargé de l’économie et au ministre chargé du budget.
2. Sanctions encourues
110
Lorsque la société holding ne respecte pas son obligation de transmission à l’administration
fiscale d’un état récapitulatif des sociétés financées, elle est redevable d’une amende égale à 10 % du montant des souscriptions qui ont ouvert droit, pour chaque souscripteur, à la réduction d’impôt
sur le revenu.
Le montant de cette amende est plafonné aux sommes dues à la société holding au titre des
frais de gestion pour l’exercice concerné.
La sanction ainsi encourue est prévue au dernier alinéa de
l’article 1763 C du CGI.
En revanche, aucune amende n’est prévue dans le CGI lorsque la société de gestion du fonds
d’investissement ne respecte pas son obligation de transmission à l’autorité des marchés financiers (AMF) d’un état récapitulatif des sociétés financées par le fond d’investissement, l’AMF disposant
de ses propres procédures de sanctions et pénalités pour faire appliquer l’obligation instituée.
F. Obligation d’information à la charge des sociétés holdings et des sociétés de gestion relative au montant détaillé des
frais et commissions et à leur encadrement
1. Contenu de l'obligation
120
L’article
38 de la loi n° 2010-1657 du 29 décembre 2010 de finances pour 2011 prévoit que lorsque l’investissement est réalisé par l’intermédiaire d’un fond d’investissement ou d’une holding, les
souscripteurs doivent être informés annuellement :
- d’une part, du montant détaillé des frais et commissions relatifs à la commercialisation, au
placement et la gestion, directs et indirects, qu’ils supportent ;
- d’autre part des conditions dans lesquelles ces frais sont encadrés.
Le
décret n° 2011-924 du 1er août 2011,
complété d’un arrêté du 1er août 2011
modifié le 13 avril 2012 dans les conditions exposées par
l'arrêté du 10 avril 2012,
apporte des précisions sur l’encadrement et la transparence des frais et commissions prélevés directement ou indirectement par les fonds et les holdings.
Ainsi, l’article
D. 214-80 du CoMoFi fixe les conditions dans lesquelles est autorisé le prélèvement des frais et commissions supportés par les souscripteurs de parts de FCPI, de FIP ou de « FIP Corse ». Il
précise également les règles de répartition des frais et commissions prélevés en vue de la gestion, de la
commercialisation et du placement des fonds.
Cette condition relative à l’information sur le montant détaillé des frais et commissions et à
leur encadrement est insérée pour les sociétés holding à l’avant dernier alinéa du 3° du I de l’article
199 terdecies-0 A du CGI.
Cette obligation s’applique aux souscriptions effectuées dans des sociétés holdings à compter
du 13 octobre 2010 et aux souscriptions effectuées dans des fonds d’investissement constitués à compter du 1er janvier 2011.
Remarque : Sont, pour les besoins de cette obligation, assimilées aux sociétés
holdings les sociétés dont la rémunération provient principalement de mandats de conseil ou de gestion obtenus auprès de redevables effectuant des versements ouvrant droit au bénéfice de la réduction
d’impôt sur le revenu, lorsque ces mandats sont relatifs à ces mêmes versements.
S’agissant des FCPI, l’article 38 de la loi de finances pour 2011 insère cette condition au 2
bis du VI de l’article 199 terdecies-0 A du CGI, un renvoi à cette condition étant prévue aux VI bis et VI ter de ce même article pour les FIP et les « FIP Corse ».
2. Sanctions encourues
130
Lorsque la société holding, s’agissant de l’investissement indirect, ou la société de gestion,
s’agissant de l’investissement intermédié, ne respecte pas ses obligations d’information sur le montant détaillé des frais et commissions et d’encadrement de ces derniers, elle est redevable d’une
amende égale à 10 % du montant des souscriptions qui ont ouvert droit, pour chaque souscripteur, à la réduction d’impôt sur le revenu.
Le montant de cette amende est plafonné aux sommes dues à la société holding ou à la société
de gestion au titre des frais de gestion pour l’exercice concerné.
Les sanctions ainsi encourues sont prévues pour les sociétés holdings et les sociétés de
gestion respectivement aux cinquième et sixième alinéa de l’article 1763 C du CGI.
II. Obligations incombant aux souscripteurs
A. Justification de la réduction d'impôt sur le revenu
1. Souscriptions au capital de sociétés non cotées
140
Les contribuables qui demandent le bénéfice de la réduction d'impôt doivent joindre à leur
déclaration de revenus l'état individuel qui leur est fourni par la société au capital de laquelle ils ont souscrit (cf. I-A § 10 en cas de souscription
au capital d'une PME opérationnelle non cotée ou I-B § 20 et 30 en cas de souscription au capital d'une société holding non cotée).
2. Souscriptions au capital de sociétés cotées sur un marché organisé
150
Les contribuables qui demandent le bénéfice de la réduction d'impôt sur le revenu doivent
joindre à leur déclaration de revenus les documents suivants :
- l'avis d'opéré remis par l’établissement financier teneur du compte sur lequel sont inscrits
les titres souscrits ;
- la copie de l’information publique publiée par un prestataire de services d’investissement
ou tout autre organisme similaire étranger indiquant le ratio de titres de capital correspondant à des titres nouvellement émis ;
- et, le cas échéant, l’état individuel prévu au I-C-1 § 50 (s’il s’agit
de souscriptions au capital d’une société n’ayant pas pris d’engagement dans le prospectus d’émission des titres - cf. I-C-1 à 2 § 40 ou 60 [s'il s'agit de souscriptions au
capital d'une société holding]).
Par ailleurs, ces contribuables indiquent sur papier libre joint à leur déclaration de
revenus, le nombre de titres mentionnés sur l’avis d’opéré pour lesquels ils entendent bénéficier de la réduction d'impôt sur le revenu. Seuls ces titres seront soumis à l'obligation de conservation
prévue au IV de l'article 199 terdecies-0 A du CGI
160
Sauf exception prévue au I-C-1 § 50, les contribuables visés au
II-A-2 § 150 doivent en outre produire, sur demande de l'administration fiscale, le prospectus prévu au I-C-1 § 40 afin de justifier de l’éligibilité de leur
investissement à la réduction d’impôt sur le revenu.
B. Justification de la durée de détention
170
L'article
46 AI bis de l'annexe III au CGI prévoit que les contribuables, qui entendent bénéficier de la réduction d’impôt sur le revenu pour souscriptions au capital de PME non cotées, doivent produire,
sur demande de l'administration fiscale, au titre de l’année de souscription et des cinq années suivantes, tout document de nature à justifier la durée de détention :
- par le contribuable, des titres dont la souscription a ouvert droit à la réduction d'impôt
sur le revenu ;
- par la société holding, en cas de souscriptions indirectes, des titres qu'elle a reçus en
contrepartie des souscriptions qu’elle a effectuées au capital de PME opérationnelles non cotées et qui sont prises en compte pour le bénéfice de la réduction d'impôt sur le revenu.
180
En pratique, la durée de détention des titres ainsi que son caractère continu peuvent
notamment être justifiés par la production des documents suivants :
- pour les titres admis aux négociations sur un marché organisé, le contribuable peut produire
les relevés chronologiques des comptes-titres établis par les établissements teneurs de comptes (banques, entreprises d'investissement, etc.), les soldes de liquidation, les avis d'opéré (ordres
d'achat et de vente de titres) ou tout autre document permettant de justifier du nombre de titres détenus et de leur date d'acquisition ;
- pour les titres gérés au nominatif administré (le dépositaire des titres est un
établissement financier), les documents justificatifs à produire sont les mêmes que ceux mentionnés supra pour les titres admis aux négociations sur un marché organisé ;
- pour les titres ou droits autres que ceux mentionnés supra, le contribuable peut justifier
de la durée de détention des titres et de son caractère continu par la production des actes d'acquisition et, lorsque les titres sont gérés au nominatif pur, par la production d'un extrait du registre
de titres de la société émettrice ;
- pour les titres déposés auprès d'une banque ou d’un établissement financier établi à
l’étranger, le contribuable devra justifier la durée de détention des titres ainsi que le caractère continu de cette détention par la production de tout document émanant de la banque ou de
l'établissement étranger et retraçant l'historique des dates et prix d'acquisition des titres.
C. Reprise de la réduction d'impôt sur le revenu
190
En cas de cession des titres ou de remboursement des apports en numéraire avant l'expiration
des délais mentionnés au I-A § 1 à 26 du BOI-IR-RICI-90-30, les contribuables doivent procéder au calcul de la reprise de la réduction
d’impôt sur le revenu dans les conditions exposées au II § 170 et 180 du BOI-IR-RICI-90-30 et porter le montant correspondant dans la case
prévue à cet effet sur la déclaration d'impôt sur le revenu déposée au titre de l'année de la cession ou du remboursement.
200
Hormis le cas de la cession des titres ou du remboursement des apports en numéraire avant
l'expiration des délais mentionnés au I-A § 1 à 26 du BOI-IR-RICI-90-30 susceptible d'entraîner une reprise de la réduction d'impôt sur le
revenu au titre de l'année où intervient cet événement, la réduction d'impôt sur le revenu est susceptible d'être remise en cause lorsque l'une des conditions d'octroi de l'avantage ou l'une des
obligations incombant aux souscripteurs n'est pas satisfaite. La remise en cause de la réduction d'impôt sur le revenu intervient au titre de l'année où l'une des conditions ou des obligations n'est
pas remplie. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-IR-RICI-90-40 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4387-PGP.html/identifiant=BOI-IR-RICI-90-40-20150422 | 2015-04-22 00:00:00 | 5373ca047fbabdbb999751ede84b4e93d4fc6a994b7edc6539dea11d07feaee3 | [
-0.07369907945394516,
0.052269432693719864,
-0.07832181453704834,
0.03601958230137825,
0.027924979105591774,
-0.05181364715099335,
-0.0519656278192997,
0.052182380110025406,
0.033196937292814255,
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0.02680417150259018,
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0.013092041015625,
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-0.011613809503614902,
0.010941714979708195,
0.0115736722946167,
0.009947371669113636,
-0.048360880464315414,
0.015700463205575943,
-0.03592965006828308,
0.04504167288541794,
-0.00017655952251516283,
-0.004241755697876215,
-0.007290933281183243,
0.009365000762045383,
-0.0078359916806221,
0.02243836224079132,
-0.09305678308010101,
0.02503596991300583,
0.0604175440967083,
-0.03750273585319519,
-0.06557340919971466,
-0.002505146199837327,
-0.021229060366749763,
-0.026725325733423233,
-0.05234263837337494,
-0.04527156054973602,
0.03275080397725105,
-0.03615949675440788,
0.10932895541191101,
0.04605540633201599,
-0.014479459263384342,
0.03732993081212044,
-0.0441565215587616,
-0.008807739242911339,
0.08882593363523483,
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] |
1
Une convention en vue d'éviter la double imposition et de prévenir l'évasion fiscale en matière
d'impôts sur le revenu a été signée le 16 mars 1989 à Quito entre le gouvernement de la République française et le gouvernement de la République équatorienne. Elle est assortie d'un protocole formant
partie intégrante de la convention.
La
loi n° 90-331 du 10 avril 1990 (J.O du 14 avril
1990, p. 4584) a autorisé l'approbation du côté français de cette convention qui a été publiée par le
décret n° 92-424 du 4 mai 1992 (J.O
n° 108 du 8 mai 1992, p. 6309).
Cette convention est entrée en vigueur le 25 mars 1992.
10
L'article 28 de la convention prévoit que les stipulations qu'elle comporte s'appliquent pour la
première fois aux revenus perçus à compter du 1er janvier 1993, et ceci dans les deux Etats contractants. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-INT-CVB-ECU | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/451-PGP.html/identifiant=BOI-INT-CVB-ECU-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | 142c04b306dc67d2c8b67434a5efe948488394ccd75b5c908e17e4a3f01d578a | [
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0.0013830611715093255,
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0.028625955805182457,
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0.03893129527568817,
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0.07147236913442612,
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0.02439320646226406,
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0.010765120387077332,
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-0.004565319512039423
] |
1
L’article 44 septies du code général des impôts (CGI) modifié par
l'article
47 de la loi n° 2014-1655 du 29 décembre 2014 de finances rectificative pour 2014 prévoit une exonération temporaire d’impôt sur les sociétés au profit des sociétés créées entre le 1er
juillet 2007 et le 31 décembre 2020 pour reprendre une entreprise industrielle en difficulté.
10
L'exonération est applicable sous réserve de l’exclusion de certaines activités et dans la
limite de certains plafonds.
L’article 44 septies
du CGI prévoit ainsi des plafonds d’aide spécifiques pour les entreprises implantées dans les zones d'aide à finalité régionale (AFR) ou les petites et moyennes entreprises (PME) au sens
communautaire (entreprises répondant à la définition énoncée à l'annexe I au règlement (UE) n° 651/2014
de la Commission du 17 juin 2014 déclarant certaines catégories d'aides compatibles avec le marché intérieur en application des articles 107 et 108 du traité). Le bénéfice de ces plafonds
spécifiques est subordonné à l'obtention d'un agrément du ministre chargé du budget (BOI-SJ-AGR-30-20).
Pour les autres entreprises, ou à défaut d'agrément, l'exonération s'applique dans la limite du
plafond prévu pour les aides de minimis.
(20)
30
Sont exposés sous le présent chapitre :
- le champ d'application de l'exonération (section 1,
BOI-IS-GEO-20-10-10) ;
- les résultats exonérés (section 2, BOI-IS-GEO-20-10-20) ;
- le plafonnement des avantages (section 3,
BOI-IS-GEO-20-10-30) ;
- l'articulation de l'exonération avec certaines dispositions existantes (section 4,
BOI-IS-GEO-20-10-40) ;
- la perte ou la remise en cause de l'exonération et les obligations déclaratives (section 5,
BOI-IS-GEO-20-10-50). | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-IS-GEO-20-10 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4513-PGP.html/identifiant=BOI-IS-GEO-20-10-20150603 | 2015-06-03 00:00:00 | edf86828990c0709682f5b89995e24dc1e6c396396745b2f1e1c7dc37f8058a5 | [
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0.053337663412094116,
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0.037405338138341904,
0.04929620400071144,
-0.039026662707328796,
0.009741965681314468,
-0.007620175834745169,
-0.019869711250066757,
0.004697561264038086,
0.047147978097200394,
0.026389634236693382,
-0.04259296879172325,
0.03573178872466087,
-0.023991143330931664,
-0.002218913985416293,
0.04301736131310463,
-0.008261711336672306,
-0.020331839099526405,
-0.03921249508857727,
-0.036178648471832275,
-0.016338424757122993,
0.02544204331934452,
-0.007299049757421017,
-0.03883640095591545,
-0.05367076024413109,
0.06015295162796974,
-0.017026152461767197,
0.03408263251185417,
0.02566300332546234,
-0.0016333208186551929,
-0.026343565434217453,
0.02101505734026432,
-0.007922425866127014,
0.0913519337773323,
-0.06125856563448906,
0.008117031306028366,
-0.05969458073377609,
-0.009707959368824959,
0.006050125230103731,
-0.007429378107190132,
0.0447610467672348,
0.03007352165877819,
-0.006305578164756298,
-0.042992979288101196,
0.028298521414399147,
-0.009747209958732128,
0.025131860747933388,
-0.028657538816332817,
0.041258733719587326,
-0.01352841965854168,
-0.02389015629887581,
0.0313531756401062,
0.036702487617731094,
-0.04287915304303169,
-0.04007063806056976,
0.0044019222259521484,
0.040499716997146606,
0.02489703893661499,
0.03507557138800621,
0.013312402181327343,
-0.008537658490240574,
0.018642062321305275,
-0.030103322118520737,
-0.048167724162340164,
-0.0036845633294433355,
-0.031073175370693207,
-0.043185196816921234,
-0.008342061191797256,
0.0549144484102726,
-0.01156600657850504,
0.0029965206049382687,
0.01812511309981346,
0.0423336923122406,
-0.016509126871824265,
-0.040262799710035324,
-0.019575271755456924,
-0.011301013641059399,
-0.04374505952000618,
-0.002805261639878154,
-0.0007643363787792623,
-0.005909765604883432,
-0.03964584320783615,
-0.013402266427874565,
-0.002175569301471114,
-0.033982351422309875,
-0.05980129912495613,
-0.017958026379346848,
0.04393412545323372,
0.01799068972468376,
0.02785130776464939,
0.06518946588039398,
0.005842238198965788,
-0.012755867093801498,
0.023713180795311928,
-0.01235140673816204,
-0.026279408484697342,
0.011522596701979637,
-0.025535868480801582,
0.06844059377908707,
-0.06197049841284752,
0.007764704525470734,
0.0038726103957742453,
-0.02223043143749237,
-0.06393260508775711,
0.03520892560482025,
0.06629553437232971,
-0.02127084508538246,
-0.013018950819969177,
0.0551796555519104,
-0.05309349671006203,
-0.0476108156144619,
0.0004442823410499841,
0.03583816438913345,
0.02821006253361702,
-0.025706306099891663,
0.040325187146663666,
0.03516963869333267,
0.003164928173646331,
-0.015667248517274857,
-0.05980529636144638,
-0.029093412682414055,
-0.014102491550147533,
0.02993372082710266,
-0.04798408970236778,
-0.04592631384730339,
-0.07356201112270355,
-0.007846429012715816,
-0.034317437559366226,
-0.05608868598937988,
0.007273781578987837,
-0.011431784369051456,
-0.00038817196036688983,
-0.023915935307741165,
0.025629397481679916,
-0.03456638753414154,
0.00569123262539506,
0.0014523895224556327,
-0.0173694659024477,
-0.0012630241690203547,
0.023687640205025673,
0.018624426797032356,
-0.025502584874629974,
0.03475384786725044,
0.017116790637373924,
0.022126350551843643,
-0.02543642744421959,
0.05242393910884857,
-0.00911068543791771,
-0.07388291507959366,
0.036021698266267776,
0.012472445145249367,
-0.0044722710736095905,
0.037129804491996765,
-0.012926272116601467,
0.045349642634391785,
-0.008724912069737911,
0.06783214956521988,
-0.004500817507505417,
-0.03688652440905571,
0.07582713663578033,
-0.014809086918830872,
-0.012256912887096405,
-0.07640020549297333,
0.02513563446700573,
0.002249416196718812,
0.03489211946725845,
0.0005829498404636979,
-0.013452793471515179,
-0.01175360381603241,
0.023647204041481018,
-0.019691210240125656,
-0.019298996776342392,
-0.010267761535942554,
0.04997709020972252,
-0.006559161935001612,
-0.016525834798812866,
0.0084807388484478,
-0.003322597360238433,
-0.028778357431292534,
0.003052817191928625,
0.023568568751215935,
0.01422578189522028,
0.016838643699884415,
-0.008735467679798603,
-0.05220504477620125,
0.022730940952897072,
0.0293887909501791,
-0.028905389830470085,
0.06091111898422241,
-0.0042165485210716724,
-0.09669256955385208,
0.06057349219918251,
0.02382395975291729,
0.024003298953175545,
-0.01634310558438301,
0.0348760224878788,
-0.03365789353847504,
0.00864722952246666,
0.011081921868026257,
-0.02342349849641323,
-0.0016256424132734537,
-0.007900703698396683,
-0.0570579469203949,
0.025984976440668106,
-0.045535676181316376,
0.04112157225608826,
0.026514366269111633,
-0.021632498130202293,
-0.0228548776358366,
-0.011714707128703594,
-0.026179665699601173,
-0.007315809838473797,
0.021774575114250183,
0.0018316798377782106
] |
Actualité liée : 01/07/2020 : IS -
Sociétés d'investissements immobiliers cotées - Appréciation de l'activité principale des sociétés d'investissements immobiliers cotées
I. Les sociétés immobilières d'investissement cotées
1
Sont susceptibles de pouvoir exercer l'option pour le présent régime, les sociétés qui
remplissent cumulativement et continûment les deux séries de conditions suivantes :
- être cotées sur un marché réglementé ;
- avoir un capital minimum de quinze millions d'euros ; le capital ou les droits de vote ne
doivent pas être détenus directement ou indirectement, à hauteur de 60% ou plus par une ou plusieurs personnes agissant de concert au sens de l'article L. 233-10 du code de
commerce (C. com.) et, 15% du capital et des droits de vote d'une société d'investissements immobiliers cotée (SIIC) doivent être répartis entre des personnes en détenant chacune moins de 2% au
premier jour d'application du régime.
Ces sociétés doivent, en outre, avoir pour objet social principal l'acquisition ou la
construction d'immeubles en vue de la location, ou la détention directe ou indirecte de participations dans des personnes morales à l'objet social identique soumises au régime des sociétés de
personnes ou à l'impôt sur les sociétés. L'exercice à titre accessoire d'autres activités est possible dans les conditions commentées au I-C-2 § 350 et
360.
A. La cotation sur un marché réglementé
10
Les sociétés qui souhaitent opter pour le régime d'exonération d'impôt sur les sociétés prévu
pour les SIIC peuvent être cotées sur tout marché réglementé, dès lors qu'il respecte les prescriptions de la
directive 2004/39/CE du Parlement européen et du Conseil du 21 avril 2004 concernant les marchés d'instruments
financiers.
20
Les marchés ainsi visés sont, d'une part, les marchés réglementés dont le siège statutaire ou
l'administration centrale est, respectivement, enregistré ou située dans un État membre de l'Union européenne. D'autre part, dès lors que les dispositions de cette directive ont été étendues aux États
parties à l'accord sur l'Espace économique européen (EEE) par la décision du comité mixte de l'EEE n°
65/2005 du 29 avril 2005 modifiant l'annexe IX (Services financiers) de l'accord EEE, les marchés réglementés dont le siège statutaire ou l'administration centrale est, respectivement, enregistré
ou située dans l'un de ces États sont également visés. À titre de règle pratique, il conviendra de se référer à la
liste des marchés réglementés en vigueur au premier jour de l'exercice, établie par la
Commission européenne et publiée au Journal officiel de l'Union européenne.
30
Par ailleurs, sont également visés les marchés réglementés situés hors de l'EEE, à la
condition qu'ils fonctionnent selon des règles identiques à celles prévues par la directive 2004/39/CE du
Parlement européen et du Conseil du 21 avril 2004 concernant les marchés d'instruments financiers, au regard, notamment, des règles de gestion du marché, des règles prudentielles, des règles de
transparence et d'intégrité du marché et des règles de protection des investisseurs et des opérateurs (il convient notamment de se reporter au III-A-1-b § 150 du
BOI-PAT-TPC-20-10). Dans cette hypothèse, la SIIC devra apporter à la première demande de l'administration fiscale toutes les informations nécessaires lui permettant de s'assurer que le marché sur
lequel elle est cotée fonctionne selon les règles précitées. À défaut, le régime d'exonération d'impôt sera remis en cause.
B. Le capital minimum et les conditions de détention du capital ou des droits de vote
40
Les SIIC doivent, au premier jour de l'exercice en cours lors de l'option, avoir un capital
social supérieur ou égal à 15 millions d'euros. Cette condition doit être respectée par la SIIC de façon continue.
Le capital ou les droits de vote des SIIC ne doivent pas être détenus, directement ou
indirectement, à hauteur de 60% ou plus par une ou plusieurs personnes agissant de concert au sens de l'article L. 233-10 du C.
com.. Cette condition s'apprécie de manière continue au cours de chaque exercice d'application du régime (code général des
impôts [CGI], art. 208 C, I-al. 2).
Cette condition ne s'applique pas lorsque la ou les personnes agissant de concert sont des
SIIC.
La condition relative au plafond de détention du capital doit être respectée dès le premier
exercice couvert par l'option.
1. Condition liée au taux de détention de 60 %
a. Appréciation du taux de 60%
50
Conformément au deuxième alinéa du I de
l'article 208 C du CGI, le capital ou les droits de vote des SIIC ne doivent pas être détenus, directement ou indirectement,
à hauteur de 60 % ou plus par une ou plusieurs personnes agissant de concert au sens de l'article L. 233-10 du C. com..
60
Ce ratio s'apprécie sans tenir compte des titres de capital à émettre, tels que les
obligations convertibles en actions ou les bons de souscription d'actions, qui ne doivent être retenus ni au numérateur, ni au dénominateur du ratio. Par ailleurs, pour l'appréciation du ratio de 60 %
des droits de vote d'une SIIC, les titres dépourvus de droits de vote ne doivent pas non plus être retenus au numérateur et au dénominateur.
C'est notamment le cas des actions d'auto-contrôle. En revanche, pour la détermination du
ratio de 60 % des titres de capital, ces actions d'auto-contrôle, qui constituent des titres de capital émis, doivent être prises en compte au dénominateur. Elles doivent également être retenues au
numérateur, au prorata de la participation dans le capital de la SIIC de l'actionnaire majoritaire, qui détient ces actions indirectement.
70
La condition de 60 % s'apprécie au vu des titres détenus directement ou indirectement. Il y a
donc lieu d'examiner si les actionnaires de la SIIC détiennent, en tenant compte de leurs propres actions, mais aussi des actions qu'ils détiendraient indirectement, 60 % ou plus du capital ou des
droits de vote. La condition de 60 % s'applique également aux personnes qui ne sont pas actionnaires directs de la SIIC mais qui détiennent, de manière seulement indirecte, 60 % ou plus du capital ou
des droits de vote.
80
Il convient ainsi de tenir compte de toutes les participations détenues dans la SIIC via des
personnes interposées, dès lors que ces personnes sont elles-mêmes contrôlées par l'actionnaire indirect au sens de l'article L. 233-3
du C. com.. Les participations détenues par cette personne interposée sont alors réputées être détenues par l'actionnaire indirect lui-même. Par ailleurs, dans le cas où deux personnes agissent de
concert, leurs participations sont également considérées comme détenues par une seule personne.
90
La limitation de l'actionnariat majoritaire d'une SIIC à moins de 60 % s'applique de manière
continue au cours des exercices au titre desquels la SIIC est placée dans le régime d'exonération, en tenant compte de l'ensemble des modifications du capital ou des caractéristiques des titres émis.
Exemple 1 : Une société X envisage d'opter pour le régime SIIC en tant que
société cotée. Son capital s'élève à 30 M€ composé de 300 000 actions réparties en deux catégories, les actions A, de nominal 100 €, au nombre de 200 000, pourvues d'un droit de vote simple par
action, et les actions B, de nominal 100 €, au nombre de 100 000, pourvues d'un droit de vote double par action.
Une personne morale, la société Y, détient 100 000 actions de la catégorie A et 75 000 actions de
la catégorie B, le solde des actions de catégorie A et B étant réparti auprès du public. Du point de vue du capital de X, la société Y détient 175 000 actions sur un total de 300 000, soit une
proportion de 58,33 % : le seuil de 60 % du capital n'est donc pas atteint.
Toutefois, les droits de vote détenus par la société Y, soit 100 000 droits de vote attachés aux
actions A et 150 000 droits de vote attachés aux actions B, représentent une proportion de 250 000 / 400 000 = 62,5 % de l'ensemble des droits de vote émis par la société X.
Dans ces conditions, le seuil de 60 % des droits de vote n'est pas respecté ; la société X ne
peut opter pour le régime SIIC.
Exemple 2 : Soit une SIIC S détenue à 40 % par une société X et à 40 % par une
société Y, les 20 % restants étant répartis auprès du public. Y est détenue à 20 % par X et à 80 % par une société Z, elle-même détenue à 35 % par X (voir schéma ci-après). Aucun associé ne détient
directement 60 % ou plus du capital de S.
La société Y ne détient aucune participation supplémentaire de manière indirecte, elle ne détient
donc que 40 % de S.
La société Z détient une participation dans S par l'intermédiaire de Y, qui est une société
contrôlée par Z, car détenue à 80 % ; dès lors, Z est réputée détenir 40 % de S.
Enfin, à l'examen des faits, il s'avère que la société X ne contrôle pas les sociétés Y et Z au
sens de l'article L. 233-3 du C. com., de sorte que son taux de détention dans S se limite à son taux de détention direct, soit 40 %.
Aucun associé ne détient donc indirectement 60 % ou plus du capital : la SIIC S respecte la
condition liée au taux de détention de 60 %.
Exemple 3 : Soit une SIIC S détenue à 20 % par une société X, à 50 % par une
société Y, les 30 % restants étant répartis auprès du public.
La société X est détenue à 60 % par une personne physique A. La société Y est détenue à 60 % par
la société Z, elle-même détenue en totalité par A (voir schéma ci-après).
Aucun associé ne détient directement 60 % ou plus du capital de la SIIC. Les sociétés X et Y ne
détiennent aucune participation supplémentaire de manière indirecte. La société Z est réputée agir de concert avec la société Y, qu'elle contrôle à 60 %, mais aussi avec la société X, qui est placée
sous le contrôle commun de A.
Il convient donc de faire masse des participations de X, Y et Z, soit 50 % + 20 % = 70 % (sans
tenir compte de la participation indirecte de la société Z par l'intermédiaire de la société Y, puisque la participation de la société Y est déjà retenue dans ce calcul).
La SIIC S ne respecte pas la condition liée au taux de détention de 60 %.
b. Dérogations à la condition liée au taux de détention de 60%
100
Le I de l'article 208 C
du CGI prévoit que la limitation de la détention du capital par un actionnaire majoritaire ne s'applique pas à la fraction du capital d'une SIIC détenue par une autre SIIC. Cette exception
s'applique également lorsque le capital de la SIIC est détenu par une société étrangère dont le fonctionnement et le régime fiscal sont comparables à ceux des SIIC françaises. Dans l'hypothèse d'une
action de concert, cette exception est toutefois conditionnée à ce que toutes les personnes concernées soient des SIIC ou des sociétés étrangères équivalentes. Si l'une des personnes agissant de
concert ne relève pas de ce régime, la condition de 60 % s'applique, quand bien même les autres associés seraient des SIIC. Enfin, cette dérogation ne trouve pas à s'appliquer en cas de détention du
capital par une filiale de SIIC, une société de placement à prépondérance immobilière à capital variable (SPPICAV) mentionnée à
l'article L. 214-62 du code monétaire et financier (CoMoFi) ou constituée sous la forme mentionnée à
l'article L. 214-148 du CoMoFi (SPPICAV professionnelle) ou une filiale de SPPICAV (professionnelle ou non).
110
La condition de 60 % ne s'applique pas non plus lorsque le dépassement est lié à certaines
opérations spécifiques qui impliquent généralement une modification de la répartition du capital ou des droits attachés au capital (droits financiers, droits de vote), dès lors que celui-ci demeure
temporaire. La condition de 60 % peut ainsi être écartée en cas d'offre publique d'achat ou d'échange au sens de l'article
L. 433-1 du CoMoFi, d'opération de restructuration visée à l'article 210-0 A du CGI ou d'opération de conversion ou de
remboursement d'obligations en actions.
Remarque : Il s'agit en pratique de toute offre publique présentée sur les
titres de capital d'une SIIC admis aux négociations sur un marché réglementé, à l'exception des offres publiques de retrait visées à
l'article
L. 433-4 du CoMoFi, et de toutes les transactions de gré à gré non publiques.
Il s'agit des fusions et scissions, y compris les transmissions universelles de patrimoine dans
les situations visées à l'article 1844-5 du code civil (C. civ.), mais à l'exclusion des apports partiels d'actifs rémunérés par des titres
de capital de la société bénéficiaire des apports. Il convient de retenir la date à laquelle a lieu l'augmentation de capital de la SIIC absorbante ou bénéficiaire d'un apport à la suite de la
scission d'une société tierce. Il ne doit en revanche pas être tenu compte de la date d'effet de l'opération, lorsqu'elle en diffère en raison d'une rétroactivité ou d'un différé prévu dans l'acte.
Ne sont donc pas visés l'exercice de droits de souscription d'actions qui peuvent être attachés
à certaines valeurs mobilières telles que des obligations ou des actions préexistantes, ni la conversion d'actions d'une certaine catégorie en actions d'une autre catégorie pourvues de droits
différents.
120
Dans ces situations limitativement énumérées et conformément au troisième alinéa du I de
l'article 208 C du CGI, si l'actionnaire majoritaire vient à détenir, au cours d'un exercice, 60 % ou plus du capital ou des droits de vote de la SIIC, la condition de 60 % est néanmoins réputée avoir
été respectée si le taux de détention est ramené en dessous de 60 % à l'expiration du délai prévu pour le dépôt de la déclaration de résultat de l'exercice de dépassement. Il appartient à
l'actionnaire majoritaire de la SIIC concernée de régulariser dans ce délai sa situation, afin d'être à même de respecter à nouveau le seuil de détention de 60 % à l'expiration du délai de dépôt de la
déclaration de résultat de l'exercice précédent.
Exemple :
Une SIIC X, dont le capital social, divisé en 100 000 actions d'un nominal de 1 000 €, s'élève à
100 M€, est détenue à 55 % par la société Y. La SIIC X clôture ses exercices au 31 décembre.
Le 1er octobre N, la SIIC X absorbe une société F qui était filiale à 100 % de la
société Y. Cette absorption donne lieu à un échange de titres, la société Y recevant des titres de la SIIC X en contrepartie de l'annulation des titres de sa filiale F absorbée.
Après avoir déterminé la parité d'échange, la SIIC X procède à une augmentation de capital et à
la création de 15 000 actions nouvelles attribuées à la société Y en rémunération de l'absorption. L'augmentation de capital intervient au 1er octobre N mais l'opération est effectuée avec
un effet différé au 31 décembre N.
À la suite de cette opération, la société Y détient 70 000 actions de la SIIC X, sur un total de
115 000 actions, soit une proportion de 60,9 %. La SIIC X ne respecte donc plus la condition de 60 %.
Toutefois, s'agissant d'une opération de fusion mentionnée à l'article 210-0 A du CGI, la SIIC
peut se mettre en conformité jusqu'à la date prévue pour le dépôt de la déclaration de résultat de l'exercice N, soit, en pratique, jusqu'au deuxième jour ouvré suivant le 1er mai N+1.
Dans l'hypothèse où la mise en conformité n'interviendrait, par exemple, qu'au 1er
juin N+1, la société X ne pourrait bénéficier du régime SIIC ni au titre de l'exercice N, ni au titre de l'exercice N+1.
RES N°2010/08 (FE) du 23 février 2010 : Conséquences fiscales pour une SIIC-fille du
changement de SIIC-mère.
Question :
Quelles sont les conséquences fiscales de l’apport ou de la cession entre deux sociétés
bénéficiant du statut de SIIC prévu à l’article 208 C du CGI des titres d’une société ayant opté pour le régime des SIIC prévu au II de l’article 208 C du CGI ?
Réponse :
Les dispositions du II de l’article 208 C du CGI prévoient que les filiales exonérées doivent
être détenues à 95 % au moins par une SIIC, ou conjointement par plusieurs SIIC, directement ou indirectement. Lorsque cette condition n’est plus respectée, la filiale concernée perd en principe le
bénéfice de l’exonération et encourt les sanctions prévues au IV de cet article en cas de sortie du régime.
Dans le cas d’une cession ou d’un apport d’une filiale entre deux SIIC, la société cédée ou
apportée ne cesse pas d’être détenue par une SIIC au cours de l’exercice. Dans cette situation, la filiale en cause satisfait sans discontinuité aux conditions posées pour bénéficier de l’exonération.
Ce changement d’actionnaire n’entraîne ainsi, pour la filiale, ni les conséquences de la sortie
du régime des SIIC, ni les conséquences de la cessation d’entreprise au sens du 2 de l’article 221 du CGI au titre de l’entrée dans le périmètre de la nouvelle SIIC mère.
c. Conséquences du non-respect de la condition liée au taux de détention de 60 %
130
En cas de non-respect de la condition de détention du capital ou des droits de vote inférieure
à 60 %, le régime d'exonération est temporairement suspendu. La SIIC et ses filiales sont imposées à l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun au titre de l'exercice de dépassement
du seuil de 60 %.
140
Si la condition liée au taux de détention de 60 % est à nouveau respectée avant la fin de
l'exercice de suspension du régime, la SIIC peut bénéficier du régime d'exonération pour les exercices suivants, sans qu'il lui soit nécessaire d'exercer une nouvelle option. En outre, la suspension
n'a pour effet ni de prolonger la durée de l'option pour le régime SIIC ni de remettre en cause le sursis d'imposition visé au deuxième alinéa de
l'article 221 bis du CGI.
150
Ce retour dans un régime d'exonération après un exercice d'imposition entraîne les
conséquences de la cessation d'entreprise prévues au deuxième alinéa du 2 de l'article 221 du CGI, notamment l'imposition, au
taux de 19 %, des plus-values latentes nettes attachées aux actifs du secteur à nouveau exonéré (immeubles, titres de sociétés immobilières, divers droits visés au II de
l'article 208 C du CGI, etc.), limitée toutefois aux seules plus-values latentes nettes acquises au cours de la période de
suspension. L'impôt dû à ce titre est immédiatement exigible dans sa totalité. L'assiette des plus-values ultérieures, qu'elles soient exonérées sous condition de distribution de 70 % de leur montant
ou soumises à l'impôt en cas de sortie du régime SIIC, pourra être calculée abstraction faite de leur composante déjà imposée dans ces conditions.
160
Pour les immobilisations rattachées au secteur restant imposable, l'atténuation conditionnelle
prévue à l'article 221 bis du CGI s'applique.
170
Enfin, il est admis de ne pas imposer immédiatement les plus-values latentes nettes attachées
aux titres des filiales qui sont elles-mêmes soumises aux conséquences de la cessation d'entreprise lors du retour de la SIIC dans le régime d'exonération.
180
Ces règles s'appliquent de manière identique aux filiales de la SIIC qui bénéficient à nouveau
du régime d'exonération à l'issue de la période de suspension.
190
En revanche, si la condition liée au taux de détention de 60 % n'est toujours pas respectée à
la fin de l'exercice de suspension du régime ou que la SIIC dépasse à nouveau ce seuil au titre d'un autre exercice, consécutif ou non à celui de la suspension, dans les dix années de l'option, elle
et ses filiales sortent définitivement du régime d'exonération. Elles encourent les mêmes conséquences si ce seuil est dépassé plus d'une fois au titre des dix années suivantes.
200
La suspension du régime SIIC n'entraîne pas de conséquence pour la SIIC autre que l'imposition
à l'impôt sur les sociétés, dans les conditions de droit commun, du résultat de l'exercice pendant lequel la condition de 60 % n'est pas respectée. Ainsi, lors de la sortie du régime d'exonération, il
n'y a pas lieu d'établir un bilan d'entrée en fiscalité ni d'opérer de retraitements fiscaux particuliers. Il convient cependant d'identifier les valeurs des actifs du secteur exonéré au premier jour
de l'exercice de suspension de façon à pouvoir calculer la plus-value de cessation en cas de retour dans le régime d'exonération à la clôture de l'exercice de suspension ou de sortie définitive du
régime (il convient de se reporter au IV § 60 et suivants du BOI-IS-CHAMP-30-20-50). À cette fin et conformément à
l'article 46 quater-0 ZZ bis B de l'annexe III au CGI, les SIIC et leurs filiales doivent joindre à
leur déclaration de résultat de l'exercice de suspension le détail des plus-values sur les actifs éligibles au régime d'exonération, taxables lors du retour dans le régime d'exonération.
210
Au cours de l'exercice de suspension, les plus-values nettes qui seraient constatées sur des
biens soumis à l'« exit tax » lors de l'entrée dans le régime SIIC doivent être calculées par rapport à une valeur fiscale correspondant au montant retenu pour l'assiette de cette « exit tax ».
Toutefois, les plus-values de cession d'immeubles réalisées pendant la période de suspension sont diminuées du montant cumulé des amortissements déduits antérieurement des résultats exonérés. Cette
modalité particulière s'applique aux seuls immeubles du secteur exonéré, pour autant que les amortissements aient été régulièrement déduits du résultat fiscal. Elle n'est pas subordonnée au retour de
la SIIC dans le régime d'exonération à l'issue de la période de suspension. Elle cesse d'être applicable en cas de sortie du régime.
220
Dès lors qu'elle est imposée dans les conditions de droit commun, la SIIC n'est pas tenue de
distribuer les bénéfices qu'elle réaliserait durant l'exercice de suspension. En revanche, l'obligation de distribution portant sur les résultats antérieurement exonérés doit être respectée par la
SIIC, y compris après que cette dernière est devenue imposable, sous peine de perdre l'exonération des résultats pour lesquels l'obligation de distribution n'est pas respectée. De même, dans les
conditions de droit commun, la SIIC peut bénéficier du régime des sociétés mères sur les dividendes reçus qui ne seraient pas prélevés sur les résultats exonérés des filiales distributrices et les
résultats imposés de la SIIC qui font l'objet d'une distribution peuvent bénéficier du régime des sociétés mères chez ses associés.
230
Par ailleurs, les éventuels déficits dégagés par la SIIC pendant la période de suspension du
régime d'exonération peuvent s'imputer sur le résultat de cessation dégagé lors du retour dans le régime d'exonération SIIC. En revanche, le solde non imputé est définitivement perdu.
Exemple :
Une société X, dont l'exercice comptable coïncide avec l'année civile, opte pour le régime SIIC
le 1er janvier 2007. En juin 2010, son capital vient à être détenu à plus de 60 % par l'un de ses actionnaires. Cet actionnaire majoritaire cède toutefois une fraction de ses titres en 2010
de sorte qu'à la clôture de l'exercice le 31 décembre 2010, le capital de la SIIC satisfait à nouveau à la condition de 60 %.
Au 31 décembre 2010, la SIIC détient les actifs suivants :
Actifs de la SIIC X
Valeur des actifs
au 1er Janvier 2010
Valeur des actifs
au 31 décembre 2010
Valeur nette comptable
(en millions d'euros)
Valeur réelle estimée
(en millions d'euros)
Valeur nette comptable
(en millions d'euros)
Valeur réelle estimée
(en millions d'euros)
Immeuble d'exploitation (secteur éligible à l'exonération)
27
30
25,5
31
Autres actifs (secteur taxable non éligible à l'exonération)
5
6
4,5
6,1
La condition liée au taux de 60 % n'étant pas respectée, la SIIC X perd le bénéfice de
l'exonération au titre de l'exercice 2010. Le passage, au 1er janvier 2010, du régime d'exonération à l'imposition au taux de droit commun n'a pas de conséquence en tant que tel.
En revanche, le retour au régime d'exonération le 1er janvier 2011 entraîne une
imposition au taux de 19 %, sans contribution sociale sur l'impôt sur les sociétés, des plus-values latentes nettes attachées à l'immeuble éligible au régime d'exonération.
Cette imposition est assise sur la plus-value nette acquise en 2010, à savoir (31-25,5)-(30-27)
= 2,5 M€. L'impôt sur les sociétés dû s'élève à 2,5 M€ x 19 % = 475 000 € et est exigible au 1er janvier 2011.
La SIIC pourra imputer les éventuels déficits dégagés pendant la période de suspension, voire
les déficits antérieurs provenant du secteur taxable, sur cet impôt de cessation.
En revanche, aucune imposition n'est due au titre des plus-values latentes attachées aux actifs
du secteur taxable, à la double condition que les écritures comptables ne soient pas modifiées et que l'imposition de ces plus-values demeure possible ultérieurement.
(240 à 250)
2. Condition liée au taux de détention de 15 %
260
Conformément au quatrième alinéa du I de
l'article 208 C du CGI, 15 % du capital et des droits de vote d’une SIIC doivent être répartis entre des personnes en
détenant chacune moins de 2 % au premier jour d’application du régime.
270
Les taux de détention du capital et des droits de vote s’apprécient dans les mêmes
conditions que celles précisées au I-B § 40.
280
La détention de titres et de droits de vote par un associé s’apprécie directement et
indirectement. Il convient donc de faire masse, pour un même associé, des titres et droits qu’il possède directement et des titres et droits détenus par l’intermédiaire de personnes interposées, le
taux de détention indirect étant celui que la personne interposée détient directement dans la SIIC, à la condition que cette personne soit contrôlée au sens de
l’article L. 233-3 du C. com. par l’actionnaire indirect.
290
La condition liée au taux de détention de 15 % doit être respectée au premier jour du
premier exercice d’application du régime d’exonération. Elle ne s’applique plus ensuite. Lorsque cette condition n’est pas satisfaite au premier jour du premier exercice d’application du régime SIIC,
l’option pour ce régime n’est pas valable. La société garde néanmoins la possibilité d’opter pour le régime SIIC au titre d’un exercice ultérieur, pour autant qu’elle respecte la condition liée au
taux de détention de 15 % au premier jour de cet exercice.
C. L'objet social
1. Objet principal
300
Les SIIC doivent avoir pour objet social principal l'acquisition ou la construction
d'immeubles en vue de la location, ou la détention directe ou indirecte de participations dans des personnes morales dont l'objet social est identique.
310
Les immeubles relevant du champ d'application du régime sont ceux détenus en pleine
propriété, ainsi que ceux dont la société détient l'usufruit ou qu'elle exploite en tant que preneur d'un bail à construction ou d'un bail emphytéotique. S'agissant des immeubles construits sur sol
d'autrui pris à bail, ils seront considérés comme éligibles s'ils restent propriété du preneur à bail pendant la durée du bail.
320
Sont visées les locations d'immeubles à usage d'habitation, commercial ou industriel. Les
activités de gestion de parking ne sont pas éligibles au régime sauf lorsqu'elles constituent l'accessoire d'une activité de location d'immeuble. Il en est ainsi, en particulier, de la gestion par le
propriétaire d'un centre commercial des parkings attenants au centre, au profit de la clientèle du centre.
330
Cette activité de location peut être exercée directement ou indirectement au moyen de
filiales, soumises ou non à l'impôt sur les sociétés.
340
Les SIIC peuvent exercer tout ou partie de leur activité à l'étranger, soit directement soit
indirectement. Dans cette situation, seule l'activité normalement imposable en France est susceptible d'ouvrir droit au bénéfice du nouveau régime. De façon générale, les conventions internationales
attribuent le droit d'imposer les revenus issus de la gestion d'immeubles (location et/ou cession) à l'État de situation des biens considérés. Si les immeubles sont situés à l'étranger et lorsque le
droit d'imposer est attribué exclusivement au pays de situation de l'immeuble, les produits tirés de leur exploitation n'entrent pas dans le champ d'application du nouveau régime. En revanche, lorsque
le droit d'imposer n'est pas exclusif, les résultats de l'activité sont admis de plein droit au bénéfice du nouveau régime (toutefois, il convient de se reporter au
BOI-IS-CHAMP-30-20-20 au II-A § 70 concernant la possibilité de renoncer à l'option pour les immeubles situés à l'étranger).
2. Activité(s) accessoire(s)
350
Les SIIC ne sont pas soumises à une règle d'exclusivité de l'objet. L'exercice à titre
accessoire d'autres activités que celles répondant à leur objet principal n'est donc pas en tant que tel susceptible de leur faire perdre le bénéfice du régime. Toutefois, les revenus retirés de ces
autres activités sont imposables dans les conditions de droit commun.
360
Sont notamment considérées comme exercées à titre accessoire et peuvent donc être exercées
conjointement aux activités énoncées au I-C-1 § 300, en demeurant imposables dans les conditions de droit commun :
- l'activité de crédit-bail immobilier, si l'actif de la SIIC concernée n'est pas constitué
à plus de 50 % d'encours de crédit-bail immobilier. Ce ratio se calcule en comparant le montant net de l'encours de crédit-bail immobilier au total de l'actif brut de l'entreprise ;
RES N° 2011/6 (FE) du 12 avril 2011 : Prise en compte de l'activité de sous-location
dans l'objet principal des sociétés d'investissements immobiliers cotées (SIIC).
Question :
L'activité de sous-location d'immeubles pris en crédit-bail correspond-elle à l'objet principal
des SIIC ? Comment cette activité est-elle prise en compte pour la détermination des ratios d'activités accessoires de la SIIC crédit-preneuse ?
Réponse :
Les SIIC doivent avoir pour objet principal l'acquisition ou la construction d'immeubles en vue
de la location ou la détention directe ou indirecte de participations dans des personnes morales dont l'objet est identique.
Les SIIC ne sont toutefois pas soumises à une règle d'exclusivité de leur objet. Elles peuvent
donc retirer des revenus d'autres activités accessoires, lesquels sont imposés dans les conditions de droit commun.
Le I-C-2 § 350 et suivants fixe des ratios pour apprécier le caractère
accessoire de ces activités. Lorsqu'il s'agit d'une activité de crédit-bail immobilier, l'actif de la SIIC ne doit pas être constitué à plus de 50 % d'encours de crédit-bail immobilier. Ce ratio est
déterminé en retenant au numérateur le montant net de l'encours de crédit-bail immobilier et au dénominateur le total de l'actif brut de l'entreprise. Il doit être respecté par la SIIC
crédit-bailleresse mais ne s'applique en revanche pas à la SIIC crédit-preneuse.
Pour la SIIC crédit-preneuse, l'activité de sous-location d'immeubles pris en crédit-bail est
une activité qui répond à l'objet principal des SIIC, quelle que soit la date de conclusion du contrat de crédit-bail : il ne s'agit donc pas d'une activité accessoire mais d'une activité principale.
Bien que correspondant à l'activité principale de la SIIC, les bénéfices tirés de cette activité n'étaient toutefois pas éligibles à l'exonération jusqu'à l'adoption de
l'article
26 de la loi n° 2004-1484 du 30 décembre 2004 de finances pour 2005. Cet article a en effet étendu l'exonération à l'activité de sous-location d'immeubles pris en crédit-bail pour les contrats de
crédit-bail conclus à compter du 1er janvier 2005.
Dès lors que l'activité de sous-location d'immeubles pris en crédit-bail est une activité
principale de la SIIC, elle n'a pas à être prise en compte pour la détermination de son ratio de 20 % d'activité accessoire hors crédit-bail immobilier et ce :
- que les contrats de crédit-bail immobilier aient été conclus avant ou à compter du
1er janvier 2005 ;
- et que cette activité soit exercée directement par la SIIC ou au travers de filiales.
- d'autres activités telles que par exemple, celles de marchand de biens, de
commercialisation et de promotion immobilière, sous réserve que la valeur des actifs utilisés pour leur exercice qui y sont attachés ne dépasse pas 20 % de la valeur brute des actifs de la SIIC. Ce
ratio se calcule en comparant les valeurs brutes desdits actifs au total de l'actif brut de l'entreprise mais ne tient pas compte, à son numérateur et à son dénominateur, de l'encours de crédit-bail
immobilier. Si ces activités sont exercées de manière indirecte, au travers de filiales, seules les participations correspondantes et les comptes-courants y attachés doivent figurer au numérateur du
ratio.
Chacun de ces deux ratios doit être respecté au titre de chaque exercice couvert par
l'option prévue à l'article 208 C du CGI, au terme du sixième mois suivant l'ouverture et à la date de clôture de l'exercice.
Ainsi, concernant les exercices correspondant à l'année civile, ces ratios doivent être respectés à la date du 30 juin et à celle du 31 décembre.
II. Les participations détenues par les sociétés d'investissements immobiliers cotées
A. Les sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés
370
Peuvent exercer l'option pour le présent régime, les sociétés qui remplissent simultanément
et continûment les deux séries de conditions suivantes :
- être soumises de plein droit ou sur option à l'impôt sur les sociétés ;
- être détenues directement ou indirectement à au moins 95 %, de manière continue, par une
SIIC qui a elle-même opté pour le régime de l'article 208 C du CGI ;
Ces sociétés doivent, en outre, avoir pour objet social principal l'acquisition ou la
construction d'immeubles en vue de la location, ou la détention directe ou indirecte de participations dans des personnes morales dont l'objet social est identique, soumises au régime des sociétés de
personnes ou à l'impôt sur les sociétés.
De la même manière que les SIIC, ces sociétés peuvent développer des activités accessoires,
imposables dans les conditions de droit commun, à la condition que les ratios commentés au I-C-2 § 360 soient respectés.
B. Les sociétés visées à l'article 8 du CGI
380
Les revenus des sociétés visées à
l'article 8 du CGI, dont l'objet social doit être identique à celui de leurs associés SIIC ou filiales qui ont opté, bien
qu'elles n'entrent pas dans le champ d'application du nouveau régime, bénéficient de l'exonération sous condition de distribution.
En effet, les résultats des opérations réalisées par ces sociétés de personnes (qui sont
selon le cinquième alinéa du II de l'article 208 C du CGI réputées être réalisées par les associés) sont exonérés entre les
mains de leurs associés qui ont opté, au prorata de leurs droits et dans les conditions prévues par l'article 208 C du CGI.
390
Aucune condition de détention minimale du capital de ces sociétés par les SIIC ou leurs
filiales soumises à l'impôt sur les sociétés ayant opté n'est exigée. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-IS-CHAMP-30-20-10 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4541-PGP.html/identifiant=BOI-IS-CHAMP-30-20-10-20200701 | 2020-07-01 00:00:00 | 5f70d5e7a6f94492ef90e0fbac1980b371d6bd9a232d7749ae97b96f85551010 | [
-0.060566674917936325,
0.04143607243895531,
-0.07625254988670349,
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-0.04005871340632439,
0.037840310484170914,
-0.012689116410911083,
0.03961785510182381,
-0.005198740866035223,
-0.026860330253839493,
0.056773073971271515,
0.01912526786327362,
0.0032661226578056812,
0.016669541597366333,
-0.07348494231700897,
-0.017350150272250175,
0.026749394834041595,
-0.02969246357679367,
-0.03382745385169983,
-0.009917017072439194,
-0.016130588948726654,
-0.044012218713760376
] |
I. Entreprise reprise ou dont un ou plusieurs établissements sont repris
Dénomination :
Siège social :
Activité de l’entreprise ou du ou des établissements repris :
Capital (pour les sociétés) :
- montant :
- nombre de droits sociaux :
Associés ou exploitants pendant l’année précédant la reprise :
Personnes physiques
Nom (1)
Prénoms
Adresse
Nombre de droits sociaux détenus (2)
.
.
.
Personnes morales
Dénomination
Nombre de droits sociaux détenus (2)
.
(1) Pour les femmes mariées, nom marital et nom de jeune fille.
(2) Indiquer le nombre de droits sociaux le plus élevé détenu par
l’associé pendant la période correspondant à l’année précédant la reprise.
Pour chaque associé personne morale, indiquer les renseignements suivants :
Dénomination :
Siège social :
Capital :
- montant :
- nombre de droits sociaux :
Détenteurs du capital (1) :
Personnes physiques
Nom (2)
Prénoms
Adresse
Nombre de droits sociaux détenus (3)
.
Personnes morales
Dénomination
Siège social
Nombre de droits sociaux détenus (3)
.
Dirigeants : remplir le ou les cadres appropriés
Gérants :
Personnes physiques
Nom (2)
Prénoms
Adresse
.
(1) Désignation des différents détenteurs du capital au cours de
la période correspondant à l’année précédant la reprise.
(2) Pour les femmes mariées, nom marital et nom de jeune fille.
(3) Indiquer le nombre de droits sociaux le plus élevé détenu par
l’associé pendant la période correspondant à l’année précédant la reprise.
Personnes morales
Dénomination
Siège social
.
Président du conseil d’administration ou du conseil de surveillance :
Nom (1) :
Prénoms :
Adresse :
Directeurs généraux :
Nom (1)
Prénoms
Adresse
.
Membres du directoire :
Nom (1)
Prénoms
Adresse
.
(1) Pour les femmes mariées, nom marital et nom de jeune fille.
II. SOCIÉTÉ NOUVELLE
Date de création :
Capital :
- montant :
- nombre de droits sociaux :
Activité :
III. ASSOCIES DE LA SOCIÉTÉ NOUVELLE
PERSONNES PHYSIQUES :
Nom (1)
Prénoms
Adresse
.
PERSONNES MORALES :
Pour chaque associé personne morale, indiquer les renseignements suivants :
Dénomination :
Siège social :
Capital :
- montant :
- nombre de droits sociaux :
Détenteurs du capital (2) :
Personnes physiques
Nom (1)
Prénoms
Adresse
Nombre de droits sociaux détenus (3)
.
(1) Pour les femmes mariées, nom marital et nom de jeune fille.
(2) Désignation des différents détenteurs du capital au cours de
la période correspondant à l’exercice de la société nouvelle
(3) Indiquer le nombre de droits sociaux le plus élevé détenu par
l’associé pendant la période correspondant à l’année précédant la reprise.
Personnes morales
Dénomination
Siège social
Nombre de droits sociaux détenus (1)
.
Dirigeants : remplir le ou les cadres appropriés
Gérants :
Personnes physiques
Nom (2)
Prénoms
Adresse
.
Personnes morales
Dénomination
Siège social
.
Président du conseil d’administration ou du conseil de surveillance :
Nom (2) :
Prénoms :
Adresse
(1) Indiquer le nombre de droits sociaux le plus élevé détenu par
l’associé pendant la période correspondant à l’année précédant la reprise.
(2) Pour les femmes mariées, nom marital et nom de jeune fille.
Directeurs généraux :
Noms (1)
Prénoms
Adresse
.
Membres du directoire :
Noms (1)
Prénoms
Adresse
.
(1) Pour les femmes mariées, nom marital et nom de jeune fille. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-FORM-000096 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4482-PGP.html/identifiant=BOI-FORM-000071-20150603 | 2015-06-03 00:00:00 | f3442181663efc4f3d02fcc55657aef2e10019cc2fda98bedd549a53236807c0 | [
-0.07433320581912994,
0.05875122919678688,
-0.040960319340229034,
0.015301692299544811,
-0.05915272235870361,
-0.07245678454637527,
-0.02273053117096424,
0.034865353256464005,
0.0741940513253212,
0.003507805522531271,
-0.04761872813105583,
0.0007075725588947535,
-0.01662655547261238,
0.04723712429404259,
-0.11410889029502869,
0.020773572847247124,
0.08543731272220612,
0.034451089799404144,
-0.029184067621827126,
-0.02090134099125862,
0.052678655833005905,
0.01969492994248867,
0.04458984360098839,
0.010805821046233177,
-0.033155858516693115,
0.059492871165275574,
0.09911182522773743,
-0.05177846923470497,
-0.020655710250139236,
-0.0006000695866532624,
-0.02293487638235092,
-0.032066065818071365,
0.042578984051942825,
0.0363033190369606,
0.06901556998491287,
-0.00924732442945242,
-0.02535029500722885,
0.04392971843481064,
-0.03864843770861626,
-0.028644327074289322,
-0.051514673978090286,
0.013241754844784737,
0.002125214319676161,
0.04625410586595535,
-0.04062618687748909,
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-0.02405589073896408,
0.02394508197903633,
0.029875589534640312,
0.06981496512889862,
-0.004897347651422024,
0.002877351827919483,
0.036749716848134995,
0.025711288675665855,
0.010616559535264969,
0.042124323546886444,
-0.11848434805870056,
0.057554833590984344,
0.0015026258770376444,
-0.04554515704512596,
-0.021095488220453262,
-0.0036490208003669977,
-0.05404507368803024,
-0.07196478545665741,
0.014619572088122368,
-0.034592367708683014,
0.018600931391119957,
-0.005691940430551767,
0.18020665645599365,
0.045458853244781494,
0.002831684658303857,
0.04518040642142296,
0.025572223588824272,
0.01811307854950428,
0.07328996807336807,
0.006068391725420952,
-0.015278386883437634,
-0.03632815554738045,
0.0018149683019146323,
0.022959833964705467,
-0.030945582315325737,
-0.031373538076877594,
0.013164692558348179,
0.009155482985079288,
-0.00937621109187603,
-0.04236292093992233,
-0.006203468423336744,
-0.06105108559131622,
0.05243518576025963,
-0.0032221286091953516,
0.007587853819131851,
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0.062172532081604004,
-0.021500183269381523,
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-0.02203003503382206,
-0.026439955458045006,
0.034514013677835464,
0.09378772228956223,
0.025453144684433937,
0.00959412008523941,
0.016586551442742348,
0.005962040275335312,
-0.0544937364757061,
0.002139016054570675,
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0.028877591714262962,
-0.03654451295733452,
0.06440486013889313,
-0.002939627505838871,
-0.05896058678627014,
-0.0424790233373642,
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-0.002510239602997899,
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0.05656417831778526,
-0.014248925261199474,
-0.02406333014369011,
0.0537455677986145,
-0.0033353769686073065,
0.004478977993130684,
-0.03213871270418167,
-0.0562342070043087,
0.04878322035074234,
-0.08759134262800217,
0.00792765710502863,
0.031120900064706802,
-0.04486152157187462,
-0.042097125202417374,
-0.0633510947227478,
-0.006518000736832619,
0.008792181499302387,
0.01646740362048149,
-0.05451361835002899,
-0.03502431884407997,
0.035454895347356796,
-0.02798721008002758,
0.0702207013964653,
0.005171614699065685,
-0.006868178490549326,
-0.031242728233337402,
-0.022003086283802986,
-0.029857998713850975,
0.01572445034980774,
0.024659588932991028,
0.01554155070334673,
-0.023766744881868362,
-0.052056360989809036,
-0.0007091279258020222,
0.038245901465415955,
-0.01371917873620987,
0.019922493025660515,
0.07573997229337692,
0.005241068080067635,
0.008569137193262577,
-0.0313841849565506,
-0.019196471199393272,
0.028652990236878395,
-0.030856046825647354,
-0.023358670994639397,
0.018805110827088356,
-0.014548847451806068,
0.03159133717417717,
-0.06278441846370697,
0.0058928607031702995,
-0.03940611332654953,
0.005945737473666668,
0.06548096984624863,
0.026412609964609146,
0.025470511987805367,
-0.047695428133010864,
0.0185012798756361,
0.0219204630702734,
-0.006299661472439766,
0.005607062019407749,
0.037752095609903336,
0.028984710574150085,
0.054246921092271805,
-0.059409670531749725,
0.07319632917642593,
0.029124703258275986,
-0.057856421917676926,
-0.03683754429221153,
-0.036017533391714096,
0.036825887858867645,
-0.0022562164813280106,
-0.042888790369033813,
-0.015464000403881073,
-0.022875385358929634,
0.03424523025751114,
-0.00848799291998148,
-0.028376532718539238,
-0.07170211523771286,
0.011592298746109009,
0.006788718048483133,
-0.012588873505592346,
-0.05153628811240196,
0.056869879364967346,
-0.01338944211602211,
0.05995635315775871,
0.03071501851081848,
0.012259366922080517,
-0.024256261065602303,
0.01375435758382082,
-0.016712352633476257,
-0.03393130004405975,
-0.06344287842512131,
0.015597662888467312,
0.010964986868202686,
-0.013423744589090347,
0.054000064730644226,
0.04427562654018402,
0.013116992078721523,
0.0038969761226326227,
-0.043841615319252014,
-0.01671828143298626,
0.0015498261200264096,
-0.004807618446648121,
0.019831620156764984,
-0.04131917655467987,
0.0013946585822850466,
-0.04633176326751709,
-0.042421337217092514,
-0.07930456101894379,
-0.01863480731844902,
0.018307797610759735,
-0.029029181227087975,
0.02799588069319725,
0.030966464430093765,
-0.016499098390340805,
0.014070973731577396,
-0.05165721848607063,
-0.008694960735738277,
0.02055378258228302,
0.0047455960884690285,
0.017150459811091423,
0.03417886048555374,
0.01571132428944111,
0.025533106178045273,
0.029389748349785805,
0.009123926982283592,
-0.03864636644721031,
0.03846616670489311,
-0.03170327469706535,
0.03248817101120949,
-0.014841406606137753,
-0.024372689425945282,
-0.028865035623311996,
-0.060369137674570084,
-0.06147729977965355,
-0.035320572555065155,
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0.007191570475697517,
0.020284578204154968,
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0.010733305476605892,
-0.00040872173849493265,
0.00014498755626846105,
-0.08904104679822922,
0.03749509155750275,
-0.03442838788032532,
-0.04446372762322426,
-0.03030322678387165,
-0.08406080305576324,
0.05303022637963295,
-0.020719250664114952,
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0.019051894545555115,
-0.035684339702129364,
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-0.005222547799348831,
-0.041705019772052765,
-0.0333305299282074,
0.021520564332604408,
0.01412710640579462,
0.02039860375225544,
0.037899650633335114,
-0.03787611424922943,
-0.03576812893152237,
-0.022990474477410316,
0.02224159426987171,
-0.017322244122624397,
0.028069188818335533,
0.03793739154934883,
0.007709917146712542,
-0.03173001855611801,
0.026037227362394333,
-0.0400744266808033,
-0.0794513076543808,
0.011426545679569244,
-0.0014749213587492704,
0.004943245556205511,
0.021371915936470032,
-0.006216616369783878,
0.021378833800554276,
0.03846096992492676,
0.027971630915999413,
0.03202144429087639,
0.016632648184895515,
0.02821016125380993,
-0.01454146858304739,
0.019971169531345367,
-0.03866475820541382,
0.023744596168398857,
0.0372309535741806,
0.057802826166152954,
0.01632412150502205,
0.06197957694530487,
-0.010813461616635323,
0.012674570083618164,
-0.013766160234808922,
0.023092910647392273,
-0.004972076043486595,
0.03778262063860893,
-0.03662661463022232,
0.017326630651950836,
-0.017819728702306747,
-0.0001301292359130457,
0.04479091241955757,
0.03002755716443062,
-0.006822974421083927,
-0.028133945539593697,
-0.014842713251709938,
-0.022861424833536148,
-0.004490337800234556,
-0.0061127194203436375,
0.018787307664752007,
-0.024587731808423996,
-0.06757266074419022,
-0.015240563079714775,
-0.024519069120287895,
0.0696747824549675,
0.02840997278690338,
-0.007937245070934296,
-0.033734407275915146,
0.0016772772651165724,
-0.05218992754817009,
0.023101773113012314,
-0.011047055013477802,
0.02604263462126255,
0.05662369728088379,
-0.017194781452417374,
-0.022115999832749367,
0.04057047888636589,
0.018974456936120987,
0.007419842295348644,
-0.0029836678877472878,
-0.00926984567195177,
0.017447933554649353,
0.008920587599277496,
-0.029383167624473572,
0.015070381574332714,
0.009653635323047638,
0.034120265394449234
] |
1
D'une manière générale, le calcul de l'impôt sur le revenu obéit aux mêmes règles dans les
départements d'outre-mer (DOM) (Guadeloupe, Martinique, Guyane, La Réunion et Mayotte) qu'en France métropolitaine.
Ainsi, le système du quotient familial, tel qu'il est défini au
BOI-IR-LIQ-10-20 y est applicable. L'impôt est calculé par application du même barème qu'en métropole (BOI-IR-LIQ-20-10).
10
Toutefois, en application du 3 du I de
l'article 197 du code général des impôts (CGI), le montant de l'impôt obtenu par application du barème est diminué d'une
certaine proportion.
20
Cette réduction s'applique après plafonnement (s'il y a lieu) des effets du quotient familial.
30
L'existence de règles particulières aux DOM nécessite l'examen distinct :
- du mode de calcul de l'impôt applicable dans ces départements ;
- des modalités d'imposition des contribuables disposant de bénéfices réalisés ou de revenus
perçus à la fois en métropole et dans les DOM.
I. Règles de calcul de l'impôt applicables dans les départements d'outre-mer
40
Dans un premier temps, l'impôt brut obtenu en appliquant le même barème qu'en métropole
supporte, le cas échéant, le plafonnement des effets du quotient familial.
Dans un second temps, le montant de l'impôt ainsi déterminé est réduit :
- de 30 % dans la limite de 2 450 €, pour les contribuables domiciliés dans les départements
de la Guadeloupe, de la Martinique et de la Réunion ;
- de 40 % dans la limite de 4 050 €, pour les contribuables domiciliés dans le département de
Guyane et de Mayotte.
Remarque : Les réfactions de 30 % et de 40 % sont également applicables pour la
taxation des plus-values nettes à long terme réalisées par les entreprises qui exercent leur activité dans les DOM (BOI-BIC-PVMV-20-40-10 au
II-A-3 § 140 à 150).
Les plafonds de 2 450 € et 4 050 € s'appliquent à compter de l'imposition des
revenus de l'année 2018.
50
Les réfactions de 30 % et de 40 % sont réservées aux contribuables domiciliés dans les
départements d'outre-mer.
Elles s'appliquent :
- pour les contribuables domiciliés dans un DOM au 31 décembre de l'année d'imposition, sur
l'impôt dû au titre des revenus perçus pendant l'année entière ;
- pour les contribuables domiciliés dans un DOM au 1er janvier de l'année
d'imposition qui ont transféré en cours d'année leur domicile du département d'outre-mer vers la métropole, sur l'imposition des revenus perçus pendant la période de domiciliation dans les DOM
(II-B-2 § 110 à 130).
II. Contribuables disposant de bénéfices réalisés ou de revenus perçus à la fois dans la métropole et dans les
départements d'outre-mer
A. Principe
60
En application des dispositions de
l'article 10 du CGI, les contribuables qui ont réalisé des bénéfices ou perçu des revenus à la fois dans la métropole et dans les
départements d'outre-mer sont imposables sous une cote unique à raison de l'ensemble de ces bénéfices ou revenus, au lieu de leur résidence unique ou, en cas de pluralité de résidences, au lieu de
leur principal établissement.
Le lieu à considérer est celui de la résidence ou du principal établissement au 31 décembre de
l'année d'imposition.
À cet égard, deux cas doivent être envisagés.
1. Lieu d'imposition se trouvant dans un département d'outre-mer
70
Les règles en vigueur dans le DOM sont appliquées à l'ensemble des bénéfices et revenus
réalisés ou perçus tant en métropole que dans le DOM.
2. Lieu d'imposition se trouvant en métropole
80
Aux termes du 3 du I de
l'article 197 du CGI, les réfactions de 30 % ou 40 % (I § 40) sont réservés aux contribuables
domiciliés dans les DOM.
Les bénéfices réalisés et les revenus perçus en métropole ainsi que ceux provenant des
départements d'outre-mer sont taxés selon les règles métropolitaines.
90
En ce qui concerne un contribuable qui a déplacé sa résidence, ou le lieu de son principal
établissement entre la France métropolitaine et les DOM, les cotisations dont l'intéressé est redevable pour les années antérieures à celle du changement et non atteintes par la prescription peuvent
valablement être établies au lieu d'imposition qui correspond à sa nouvelle situation (CGI, art. 11).
Mais il doit être fait application des taux et barèmes en vigueur dans le département de
l'ancien lieu d'imposition.
B. Transfert de domicile en cours d'année
1. Transfert en cours d'année de la métropole vers un département d'outre-mer
100
En cas de transfert en cours d'année du domicile de la métropole vers un DOM, les réfactions
de 30 % et 40 % sont appliquées à l'impôt afférent à l'ensemble des revenus perçus ou réalisés par le contribuable au cours de l'année d'imposition, c'est-à-dire y compris aux revenus perçus pendant
la période de domiciliation en métropole.
2. Transfert en cours d'année d'un département d'outre-mer vers la métropole
110
Dans cette situation, les réfactions de 30 % ou 40 % sont appliquées à l'impôt afférent aux
revenus perçus pendant la période de domiciliation dans le DOM.
120
Pour la répartition des revenus entre la période de domiciliation dans le DOM et celle de
domiciliation en métropole, il est tenu compte de la mise à la disposition effective des revenus ou de la date de réalisation des plus-values.
Le bénéfice de la réduction doit être demandé sur la déclaration annuelle des revenus. Les
revenus de l'année entière sont globalisés sur chaque rubrique spécifique de la déclaration. Le contribuable précise à la dernière page de la déclaration, pour chaque rubrique concernée, la part du
revenu déclaré pour laquelle il sollicite l'application de la réduction.
130
L'impôt d'après le barème progressif, après plafonnement éventuel des effets du quotient
familial, est calculé sur le revenu imposable de la totalité de l'année civile.
L'impôt obtenu est ensuite ventilé au prorata des revenus nets perçus ou réalisés au cours des
deux périodes de domiciliation ; il s'agit des revenus nets qui composent le revenu global, avant imputation des déficits reportables et des charges déductibles du revenu global.
La réfaction de 30 % ou de 40 % est appliquée à la seule fraction de l'impôt afférente aux
revenus perçus ou réalisés au cours de la période de domiciliation dans le DOM.
3. Transfert en cours d'année d'un département d'outre-mer vers un autre département d'outre-mer dans lequel le taux de
réfaction applicable est différent
140
Dans cette situation, le taux de la réfaction de 30 % ou 40% dont bénéficie le contribuable
pour l'année entière d'imposition correspond au taux applicable dans le département où il a son domicile au 31 décembre. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-IR-LIQ-20-30-10 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4618-PGP.html/identifiant=BOI-IR-LIQ-20-30-10-20190226 | 2019-02-26 00:00:00 | a47e90f1d52e92c8deedc493d35283b2c9f9d537eb11e6f6137db825ba69a603 | [
-0.0272037535905838,
-0.004097293131053448,
-0.046245623379945755,
0.01381820347160101,
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0.011690325103700161,
-0.013566086068749428,
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0.027637403458356857,
0.07805843651294708,
0.030183197930455208,
0.07235416769981384,
-0.057847026735544205,
0.006876484025269747,
-0.0024675335735082626,
0.03804602101445198,
0.007713089231401682,
0.015209769830107689,
0.0504029355943203,
-0.012928093783557415,
0.044808145612478256,
0.04605218768119812,
-0.09587762504816055,
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0.07270137965679169,
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0.041308872401714325,
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0.018683409318327904,
-0.025185590609908104,
0.020178742706775665,
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-0.023891760036349297,
0.018311146646738052,
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0.04001022130250931,
0.05678275600075722,
0.013271489180624485,
0.03932879865169525,
0.037977784872055054,
0.029016010463237762,
-0.06469326466321945,
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-0.033969663083553314,
0.013806783594191074,
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0.008444616571068764,
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0.07470358163118362,
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0.00868302769958973,
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0.008843629620969296,
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0.00938959326595068,
-0.07930494099855423,
0.03450515866279602,
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0.00321408873423934,
0.03959764912724495,
-0.015692895278334618,
-0.028576094657182693,
-0.001150377094745636,
-0.031249195337295532,
-0.040121231228113174,
-0.03508111089468002,
0.032542675733566284,
-0.012730360962450504,
-0.015298480167984962,
0.06185779720544815,
0.04892124608159065,
0.01667340099811554,
-0.0277023296803236,
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0.03181830048561096,
0.0037036968860775232,
-0.053338032215833664,
0.09628748893737793,
0.01654377393424511,
0.0002527848118916154,
0.015780698508024216,
0.00779749033972621,
0.009893694892525673,
0.0002157992566935718,
-0.013037541881203651,
0.00980542041361332,
0.008974127471446991,
-0.03464255481958389,
-0.039261069148778915,
0.060598086565732956,
0.004987836349755526,
0.030231129378080368,
0.028468821197748184,
-0.00846586748957634,
0.012523919343948364,
0.020590240135788918,
-0.04189646244049072,
-0.007810802198946476,
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0.029934365302324295,
0.09133916348218918,
0.0059140329249203205,
0.05850901082158089,
0.012515638023614883,
0.0058075180277228355,
0.00793993566185236,
-0.018246162682771683,
-0.028112586587667465,
0.0014823103556409478,
0.0014821754302829504,
-0.04145948216319084,
-0.028833815827965736,
-0.04361380264163017,
0.06842950731515884,
-0.008047929033637047,
0.005022507626563311,
0.008880004286766052,
0.009633675217628479,
0.02019721455872059,
0.03642133250832558,
0.009693670086562634,
-0.01197956595569849,
0.08357088267803192,
-0.003966997843235731,
-0.031295765191316605,
-0.027305692434310913,
0.020556502044200897,
0.005239493679255247,
-0.010335264727473259,
-0.0115366131067276,
0.03762248530983925,
0.04469948261976242,
0.01721404306590557,
-0.06922431290149689,
0.020505815744400024,
0.004115584772080183,
-0.05474550276994705,
-0.002158347051590681,
-0.04166236147284508,
-0.04368729144334793,
-0.05811215937137604,
-0.03640949726104736,
-0.029657164588570595,
-0.0255024004727602,
-0.021085506305098534,
-0.03908570855855942,
0.03927811607718468,
-0.062441252171993256,
0.016936201602220535,
-0.017693985253572464,
0.025738582015037537,
0.01801685430109501,
-0.004000148270279169,
-0.04265308007597923,
-0.003809672314673662,
-0.013690898194909096,
-0.017595142126083374,
-0.014740307815372944,
0.015901586040854454,
0.03251383453607559,
-0.02023894712328911,
-0.0059876576997339725,
-0.033003274351358414,
0.004033416509628296,
-0.00709348963573575,
0.035863712430000305,
-0.03754311054944992,
0.001586934900842607,
0.056137729436159134,
-0.015606215223670006,
-0.021809544414281845,
-0.027323560789227486,
-0.03493684157729149,
-0.02340569905936718,
-0.021794969215989113,
0.02416457049548626,
0.008555600419640541,
-0.039937667548656464,
0.0037716024089604616,
-0.03672154247760773,
0.014674118719995022,
-0.008758436888456345,
0.008271802216768265,
-0.035415709018707275,
0.03705250844359398,
0.014197665266692638,
-0.008675536140799522,
-0.006420913618057966,
0.02298983372747898,
-0.010195406153798103,
0.015684742480516434,
-0.06600480526685715,
-0.04469987377524376,
0.01608198881149292,
-0.0666588619351387,
0.016517095267772675,
-0.06286582350730896,
-0.005317057482898235,
-0.049488890916109085,
0.007089229766279459,
-0.005685994867235422,
-0.037266481667757034,
-0.005612883251160383,
-0.014949419535696507,
-0.02132277935743332,
0.04761520028114319,
-0.002773082349449396,
0.0268320981413126,
0.057213183492422104,
0.006387095898389816,
0.012875502929091454,
-0.002696970710530877,
0.022004712373018265,
0.011857169680297375,
-0.009752525947988033,
0.052711281925439835,
-0.012215950526297092,
0.004613202530890703,
-0.01701996475458145,
-0.0025789206847548485,
-0.028317097574472427,
0.0018396691884845495,
0.059712860733270645,
-0.004698650911450386,
0.026626871898770332,
0.07761909067630768,
-0.07122223824262619,
-0.04334714636206627,
0.034570641815662384,
0.03590744361281395,
0.032112978398799896,
0.06129877269268036,
0.022584088146686554,
-0.014044245705008507,
0.0016415129648521543,
0.019893238320946693,
-0.02596123330295086,
-0.04932025447487831,
-0.03349589183926582,
0.014299924485385418,
-0.05387897044420242,
-0.01452739629894495,
-0.030937332659959793,
0.027585061267018318,
-0.015950053930282593,
0.008504090830683708,
0.00000708642528479686,
-0.015077407471835613,
0.028779253363609314,
0.019743027165532112,
0.006651043426245451,
0.017998944967985153,
0.011150287464261055,
0.04345553368330002,
0.06663297116756439,
0.048024341464042664,
0.044910166412591934,
0.03334362804889679,
0.0011065363651141524,
0.015447830781340599,
0.057146817445755005,
0.0370371975004673,
0.016760829836130142,
0.02576669678092003,
0.03996416553854942,
-0.03206240013241768,
0.029006874188780785,
0.020412802696228027,
-0.011339804157614708,
0.026082690805196762,
0.035455621778964996,
0.01918565109372139,
0.0514708049595356,
0.11229546368122101,
0.06271510571241379,
0.006783002987504005,
0.053420525044202805,
-0.004631016403436661,
-0.0026134122163057327,
0.007425778079777956,
0.05035573989152908,
-0.005045819561928511,
0.05218053236603737,
0.004874053411185741,
0.00961984507739544,
0.03161369264125824,
0.020117105916142464,
-0.007222828920930624,
-0.03270065411925316,
0.022761449217796326,
0.04353510960936546,
0.033915694802999496,
0.035452909767627716,
0.029455238953232765,
0.04179774597287178,
0.011465904302895069,
0.012682434171438217,
-0.002254936844110489,
-0.0159937534481287,
0.0012721598614007235,
-0.009871721267700195,
-0.02399034984409809,
-0.022171175107359886,
0.003482394851744175,
-0.02844402752816677,
0.004663811065256596,
-0.026979273185133934,
-0.036129046231508255,
0.026049640029668808,
-0.013315422460436821,
0.05940666422247887,
0.0445873960852623,
-0.011151021346449852,
-0.01986541412770748,
0.012634552083909512,
0.0207844078540802,
0.010554227977991104,
-0.013672691769897938,
0.012695875950157642,
-0.0590740442276001,
0.056820861995220184,
0.05347011983394623,
0.023049229755997658,
-0.025103000923991203,
-0.06860759109258652,
0.05840330198407173,
-0.014105703681707382,
-0.019450809806585312,
-0.03901326283812523,
0.08622051775455475,
-0.010721120983362198
] |
1
Le présent titre est réservé à l'étude des dispositions particulières qui caractérisent les
diverses formes d'amortissement admises pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés et de l'impôt sur le revenu (catégorie des bénéfices industriels et commerciaux).
Les dispositions particulières analysées concernent essentiellement le champ d'application de
chacune des formes d'amortissement (entreprises susceptibles d'y avoir recours, biens pouvant en faire l'objet), et les modalités de calcul des amortissements déductibles (point de départ, taux,
détermination des annuités).
10
Les deux principaux modes d'amortissement admis sont le système linéaire, régime de droit
commun, et le système dégressif, réservé à certaines catégories de biens ou de composants.
Le système linéaire répartit de manière égale le prix de revient sur la période d'amortissement
et constitue le mode de droit commun d'amortissement.
Le système de l'amortissement dégressif consiste à appliquer un taux constant à la valeur
résiduelle. Ainsi, les premières annuités sont plus élevées que les dernières.
20
Par ailleurs, des dispositions législatives ont institué des régimes d'amortissements qualifiés
d'exceptionnels en vue d'encourager les investissements dans certains domaines.
30
Les dispositions du présent titre sont donc successivement examinées :
- l'amortissement linéaire (chapitre 1, BOI-BIC-AMT-20-10) ;
- l'amortissement dégressif (chapitre 2, BOI-BIC-AMT-20-20) ;
- les amortissements exceptionnels (chapitre 3,
BOI-BIC-AMT-20-30) ;
- les régimes particuliers d'amortissement (chapitre 4,
BOI-BIC-AMT-20-40). | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-BIC-AMT-20 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4668-PGP.html/identifiant=BOI-BIC-AMT-20-20170104 | 2017-01-04 00:00:00 | 2295a42032ab5a0b719e2fc305deae99a8c627416d5fb4695a7c6ca7d4ac23f9 | [
-0.05752246826887131,
0.009965924546122551,
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0.014498308300971985,
-0.003414308885112405,
0.016336694359779358,
-0.02931799367070198,
0.057866111397743225,
0.011861360631883144,
0.0028693554922938347,
-0.05493171885609627,
0.017491282895207405,
0.013082074001431465,
-0.07010979950428009,
0.004517637193202972,
0.037060290575027466,
-0.0018674080492928624,
0.014430569484829903,
-0.0054794130846858025,
0.02738715521991253,
0.010240938514471054,
0.02495943009853363,
0.03115343302488327,
0.004628278315067291,
0.012293058447539806,
-0.018076900392770767,
0.004867078736424446,
-0.07283886522054672,
0.014955203048884869,
0.026910265907645226,
0.06755096465349197,
-0.04963628575205803,
-0.013607564382255077,
-0.0441577285528183,
0.023182589560747147,
0.008522260002791882,
-0.014459576457738876,
-0.008003244176506996,
0.070205457508564,
-0.030774075537919998,
-0.022602928802371025,
-0.04868582636117935,
-0.029831845313310623,
-0.02493739314377308,
-0.055180490016937256,
0.027294134721159935,
-0.06054297462105751,
-0.03551759570837021,
-0.00517542939633131,
-0.023931408300995827,
-0.0010616439394652843,
0.045340295881032944,
-0.02134121209383011,
-0.017575088888406754,
0.01927182637155056,
-0.002048042370006442,
0.010251451283693314,
-0.018377160653471947,
-0.0207468643784523,
0.02003728412091732,
-0.019526278600096703,
0.005540493875741959,
0.0417659692466259,
0.021767746657133102,
0.10609906911849976,
0.011435510590672493,
0.008418591693043709,
-0.033478766679763794,
0.04038684070110321,
-0.006441262550652027,
0.015124901197850704,
-0.019129304215312004,
-0.031156525015830994,
0.015348425135016441,
-0.03584717959165573,
-0.02972579561173916,
-0.02233976498246193,
-0.019931290298700333,
0.004302586428821087
] |
I. Loueurs en meublé
1
Le régime fiscal des locations en meublé comporte un certain nombre de traits particuliers (cf.
BOI-BIC-DEF-20-20).
Sous réserve des dispositions des
articles
344-0
A
de l'annexe III au code général des impôts
(CGI)
à 344-0 C de l'annexe III au CGI, lorsque les locations sont imposables, le lieu de dépôt des déclarations est normalement celui du lieu du meublé ; en effet le lieu de l'exercice de la profession
d'un loueur en meublé est celui de la situation de l'immeuble loué et non celui de la résidence du propriétaire.
10
Les loueurs de locaux meublés qui exercent une autre activité industrielle, commerciale ou
artisanale, doivent souscrire une déclaration unique au lieu où ils exercent cette autre activité.
20
En revanche, les loueurs de locaux meublés n'ayant pas d'autre activité doivent faire parvenir
leur déclaration au service des impôts du lieu de la situation du meublé.
En cas de pluralité de meublés situés dans le ressort de plusieurs secteurs d'assiette, la
déclaration doit être établie globalement au lieu de la résidence du contribuable ou au lieu de la situation d'un des meublés, en principe le plus important (le choix de l'une ou l'autre solution est
laissé au redevable).
II. Bailleurs de fonds de commerce ou d'industrie
30
Les règles relatives au lieu de l'imposition, fixées pour les loueurs en meublés et exposées au
I, sont applicables aux bailleurs de fonds de commerce ou d'industrie. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-BIC-DECLA-30-40-20-10 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4692-PGP.html/identifiant=BOI-BIC-DECLA-30-40-20-10-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | 50b8712219b5cd50303a08215892ad721c722a771b0728266b912115ecb41de9 | [
-0.07540205121040344,
0.04010593518614769,
-0.03163627162575722,
0.03835137560963631,
-0.035071831196546555,
-0.04183674976229668,
0.013427035883069038,
0.07179801911115646,
0.05698453262448311,
-0.07687502354383469,
-0.042312268167734146,
-0.04035918414592743,
-0.02025657147169113,
-0.02221013978123665,
-0.1000438928604126,
0.023067478090524673,
0.0565759502351284,
0.059635333716869354,
-0.028302866965532303,
0.03946363553404808,
-0.010722942650318146,
-0.01663440838456154,
0.006026222370564938,
0.041956827044487,
-0.08182729780673981,
0.10074206441640854,
0.03769128397107124,
-0.06482227146625519,
-0.03783603385090828,
0.0301667433232069,
0.058648671954870224,
-0.03289454057812691,
0.021909432485699654,
0.07363102585077286,
0.03371899947524071,
-0.08098959177732468,
-0.04412410035729408,
0.030045153573155403,
-0.015543559566140175,
-0.011317819356918335,
0.03527723252773285,
0.06383315473794937,
0.019990237429738045,
0.06425674259662628,
0.0315718948841095,
0.015058262273669243,
0.006173435132950544,
0.010491513647139072,
-0.04722612723708153,
0.05185013636946678,
-0.0017440345836803317,
0.016509274020791054,
0.018976759165525436,
0.0036132445093244314,
0.0005006146966479719,
0.025139227509498596,
-0.07890181988477707,
0.022049596533179283,
0.07789850980043411,
-0.0649171844124794,
0.0013001939514651895,
-0.0019851115066558123,
-0.022354694083333015,
0.007378303911536932,
0.007800526916980743,
-0.010819402523338795,
-0.00019039098697248846,
-0.03427303209900856,
0.11195044219493866,
-0.02314235456287861,
-0.01795775629580021,
-0.005888012703508139,
0.04775270074605942,
0.01200360618531704,
0.07059317827224731,
0.08815399557352066,
-0.03679842874407768,
0.049358636140823364,
-0.0006927180802449584,
0.009232026524841785,
-0.025108974426984787,
-0.03545287251472473,
0.050539109855890274,
0.01848081313073635,
-0.0075610033236444,
-0.09921162575483322,
-0.00029121851548552513,
-0.04000347480177879,
-0.042817506939172745,
0.027278127148747444,
-0.02517862245440483,
0.010742532089352608,
-0.049781136214733124,
0.008875341154634953,
0.008157382719218731,
0.02258889749646187,
-0.010798420757055283,
-0.01778668537735939,
0.07586731016635895,
0.004679035861045122,
0.01771545596420765,
0.02908456139266491,
0.05350342020392418,
-0.06753269582986832,
0.013665242120623589,
-0.041015468537807465,
0.0282033272087574,
-0.009962031617760658,
-0.012040502391755581,
0.0387570820748806,
-0.06549788266420364,
-0.015444363467395306,
-0.07230429351329803,
-0.003141274442896247,
-0.048859111964702606,
0.10253047198057175,
0.0017083364073187113,
-0.038569796830415726,
0.05609067156910896,
0.033823128789663315,
0.005548034328967333,
-0.04480864107608795,
0.02839161641895771,
-0.012105419300496578,
-0.0605890192091465,
-0.030407987534999847,
-0.03102841228246689,
-0.1003633365035057,
-0.01999441348016262,
-0.053842272609472275,
0.04894242808222771,
0.022982588037848473,
-0.005602654535323381,
-0.031608548015356064,
-0.020014042034745216,
-0.030222777277231216,
0.03940034657716751,
0.019831405952572823,
-0.028119301423430443,
-0.025995714589953423,
-0.10084638744592667,
0.036143284291028976,
0.008267676457762718,
0.02735499106347561,
-0.028836891055107117,
0.017279749736189842,
-0.034478407353162766,
-0.043059851974248886,
0.031203176826238632,
0.00828840397298336,
-0.024900101125240326,
0.04188782349228859,
0.036079730838537216,
0.03933487832546234,
-0.01672542095184326,
0.017068808898329735,
-0.05021863058209419,
0.04233679920434952,
-0.024052293971180916,
-0.04610831290483475,
0.02484234608709812,
0.02064925618469715,
0.029472799971699715,
0.015922335907816887,
-0.03955451399087906,
-0.05144185945391655,
0.0015327902510762215,
0.0015085816849023104,
0.002111028414219618,
0.04860208183526993,
-0.049626607447862625,
0.024570807814598083,
0.018726004287600517,
-0.020941169932484627,
-0.01202471274882555,
-0.049541592597961426,
-0.004624988418072462,
-0.028571337461471558,
-0.06387471407651901,
0.06260307878255844,
0.02808370627462864,
-0.06546666473150253,
-0.009830721653997898,
-0.05394443869590759,
0.006198666524142027,
0.01033597718924284,
-0.02588503621518612,
0.006947913207113743,
-0.015570839866995811,
-0.018943186849355698,
-0.012689199298620224,
0.026339881122112274,
-0.0613546296954155,
0.024146972224116325,
0.061959244310855865,
-0.025031181052327156,
-0.05342743173241615,
0.08921720832586288,
0.005959028843790293,
-0.0016149139264598489,
-0.02390618622303009,
0.05591316148638725,
-0.032794289290905,
0.027247294783592224,
-0.007769738789647818,
-0.012686829082667828,
0.008895985782146454,
-0.022474607452750206,
-0.09859298914670944,
-0.04849104583263397,
-0.017285985872149467,
-0.031229164451360703,
0.020573925226926804,
0.0397210530936718,
-0.006932937540113926,
0.002576070837676525,
-0.041584454476833344,
0.006865569390356541,
-0.03625178709626198,
-0.01644247956573963,
-0.03046361356973648,
0.014160102233290672,
-0.04990493878722191,
-0.023776181042194366,
0.012356732971966267,
0.02915601059794426,
-0.013664565980434418,
0.01845722086727619,
-0.0030285296961665154,
-0.03062942437827587,
0.01038905419409275,
-0.024389157071709633,
-0.0007574685150757432,
-0.014677850529551506,
0.03596768155694008,
-0.00540745398029685,
0.02658812701702118,
0.08339602500200272,
-0.05647353082895279,
0.010158278979361057,
0.023007065057754517,
0.013037514872848988,
0.026851356029510498,
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0.016747698187828064,
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0.0020670562516897917,
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0.03313416987657547,
0.004272388760000467,
0.014116758480668068,
0.014347103424370289,
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0.048798032104969025,
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-0.02621288411319256
] |
1
Conformément aux dispositions du
2 de l'article 206, 1er alinéa, du code général des impôts (CGI), les sociétés civiles relèvent de plein droit de l'impôt sur les
sociétés, quelle que soit leur forme, lorsqu'elles se livrent à des opérations présentant un caractère industriel ou commercial au sens des articles
34 du CGI et 35 du CGI. Une exception à ce principe est
prévue à l’égard des sociétés civiles à activité principale agricole (CGI, art. 206-2, second alinéa).
Tel est le cas des opérations de construction d'immeubles en vue de la vente. Par suite, les
sociétés civiles qui procèdent à ces dernières opérations sont, en principe, obligatoirement soumises à l'impôt sur les sociétés.
10
Cependant, par dérogation à ce principe, le
I de l'article 239 ter du CGI prévoit que les dispositions de le
2 de l'article 206 du CGI ne sont pas applicables aux sociétés civiles qui ont pour objet la construction d'immeubles en vue de
la vente, à la condition que ces sociétés ne soient pas constituées sous la forme de sociétés par actions ou à responsabilité limitée et que leurs statuts prévoient la responsabilité indéfinie des
associés en ce qui concerne le passif social.
20
Les sociétés civiles qui ont pour objet la construction d'immeubles en vue de la vente visées
ci-dessus (§ 10) sont soumises au même régime que les sociétés en nom collectif effectuant les mêmes opérations, c'est-à-dire que ce sont les associés (et non la société elle-même) qui sont imposés en
proportion de leurs droits suivant le régime fiscal qui leur est propre (impôt sur le revenu ou impôt sur les sociétés).
La présente section traite successivement pour ce régime dérogatoire :
- des conditions d'application des dispositions de
l'article 239 ter du CGI (sous-section 1, cf. BOI-BIC-CHAMP-70-20-100-10) ;
- de la portée du régime de
l'article 239 ter du CGI (sous-section 2, cf. BOI-BIC-CHAMP- 70-20-100-20) ;
- des obligations des sociétés visées à
l'article 239 ter du CGI (sous-section 3, cf. BOI-BIC-CHAMP-70-20-100-30). | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-BIC-CHAMP-70-20-100 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4741-PGP.html/identifiant=BOI-BIC-CHAMP-70-20-100-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | 457c8b087db8285825d1cc45e0ba7122a53bbdaeee814946341ff8971d835678 | [
-0.07509516924619675,
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0.01842738315463066,
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0.05357009544968605,
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0.00412993598729372,
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-0.08555617928504944,
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0.004831249359995127,
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0.021031837910413742,
-0.00007052241562632844,
0.016949065029621124,
-0.10772527754306793,
0.0007203677669167519,
0.035049133002758026,
-0.038739971816539764,
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-0.0016361665911972523,
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0.11109931021928787,
0.06937568634748459,
0.011607849970459938,
0.008940771222114563,
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0.011093958280980587,
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0.06433294713497162,
-0.02676849253475666,
0.008202188648283482,
0.03271060064435005,
-0.003480031620711088,
0.06603040546178818,
-0.001792128081433475,
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0.011494413018226624,
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0.0221459548920393,
0.0019485268276184797,
-0.03612672537565231,
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-0.027212774381041527,
0.0272234920412302,
0.012652912177145481,
0.04866441339254379,
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0.05626098811626434,
0.029963715001940727,
-0.06371349096298218,
0.04365699365735054,
0.017717882990837097,
-0.07540693134069443,
0.055294815450906754,
-0.0844731554389,
0.012605629861354828,
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-0.04233841225504875,
-0.0600370429456234,
-0.002640165388584137,
0.017910532653331757,
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0.11124591529369354,
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0.00033951562363654375,
0.07994715124368668,
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0.003920116927474737,
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-0.02538199909031391,
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0.011229601688683033,
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0.01733311265707016,
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0.007481204811483622,
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0.08981350064277649,
-0.008122538216412067,
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0.010503138415515423,
0.021699445322155952,
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0.03024035319685936,
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-0.04755949601531029,
0.002178668975830078,
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0.029819305986166,
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-0.01823979802429676,
-0.014636287465691566,
-0.04726869985461235,
0.021245861425995827,
0.031644850969314575,
-0.018151268362998962,
-0.005071862135082483,
0.008469119668006897,
0.002726486651226878,
-0.0008395762415602803,
-0.013779886066913605,
-0.05338410660624504,
0.042050980031490326,
0.04231223091483116,
0.0357293002307415,
-0.0024838591925799847,
0.0177511814981699,
-0.006847897544503212,
0.05344357714056969,
-0.042910944670438766,
0.0009987546363845468,
-0.003726721042767167,
-0.01824820786714554,
0.05143791064620018,
0.027329564094543457,
0.007253502029925585,
-0.011872047558426857,
0.01772855967283249,
0.03216980770230293,
0.03555619716644287,
0.05038095638155937,
0.030341241508722305,
-0.041881121695041656,
-0.0055724382400512695,
-0.03784521669149399,
-0.04817056655883789,
-0.058859240263700485,
0.08677288889884949,
0.0070329392328858376,
0.02616891823709011,
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-0.013058185577392578,
0.02991674281656742,
-0.006081277504563332,
-0.0280910711735487,
0.00744030112400651,
0.013282816857099533,
0.022510875016450882,
-0.0816090926527977,
0.02510511502623558,
0.0030805079732090235,
0.00041509518632665277,
-0.05388505011796951,
-0.024939877912402153,
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0.02975117787718773,
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-0.038596875965595245,
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0.08220096677541733,
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0.055720534175634384,
-0.003082590876147151,
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-0.01906443014740944,
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0.02164042554795742,
-0.019541842862963676,
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0.059836313128471375,
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0.03536596521735191,
0.04171289876103401,
-0.0023058983497321606
] |
1
Pour être déductibles en franchise d'impôt, les amortissements doivent conformément aux
dispositions du 2° du 1 de l'article 39 du code général des impôts (CGI) se trouver, du point de vue de leur quotité, dans la
limite de ceux qui sont généralement pratiqués d'après les usages de la nature d'industrie, de commerce ou d'exploitation à laquelle appartient l'entreprise.
10
S'ils excèdent cette limite, le service est fondé à réintégrer la différence dans le bénéfice
imposable. Mais les inconvénients résultant de cette situation étant limités par l'imposition des bénéfices de cessions, il ne doit bien entendu user de ce droit qu'avec modération et seulement dans
les cas où l'exagération des amortissements pratiqués par l'entreprise au cours de l'exercice est manifeste.
20
L'entreprise qui a comptabilisé au cours d'un ou plusieurs exercices antérieurs des
amortissements exagérés conserve, néanmoins, le droit, pendant des exercices ultérieurs compris dans la période normale d'amortissement, d'inscrire dans ses charges d'exploitation l'annuité normale y
afférente (CE, arrêt du 14 février 1938, n° 57992, RO, 18e vol., p. 100 et CE, arrêt du 24 mai 1943, n° 63398, RO, 21e vol., p. 333).
Dès lors, le service doit s'abstenir de réduire cette annuité pour tenir compte de ce que
certains amortissements précédents ont été excessifs. Mais dès que le montant total des amortissements admis en déduction atteint le prix de revient de l'élément d'actif envisagé, l'entreprise cesse
d'avoir droit à tout amortissement.
30
D'autre part, les amortissements exagérés qui ont été réintégrés dans les bénéfices imposables
d'un exercice donné peuvent -dans la limite du prix de revient, ou de la nouvelle valeur comptable s'il a été procédé à la révision du bilan- être admis en déduction des bénéfices imposables des
exercices suivants au cours desquels l'entreprise n'a pratiqué que des amortissements insuffisants (sous réserve du respect des dispositions de
l'article 39 B du CGI relatives à la constatation obligatoire d'un amortissement minimal,
BOI-BIC-AMT-10-50-30) ou même pour lesquels elle a cessé tout amortissement, le total des amortissements passés en comptabilité ayant atteint le prix de revient ou la
nouvelle valeur comptable selon le cas.
Dans cette situation, l'entreprise n'est pas tenue de rectifier ses écritures et la déduction
peut, en ce cas, être opérée par voie extra comptable.
Lorsqu'elle conteste la réintégration dans ses bénéfices imposables des amortissements
exagérés et porte le différend devant les tribunaux administratifs, l'entreprise ne peut normalement pratiquer les amortissements y afférents que lorsque la décision du tribunal est devenue
définitive. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-BIC-AMT-10-40-40 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4752-PGP.html/identifiant=BOI-BIC-AMT-10-40-40-20170104 | 2017-01-04 00:00:00 | fe6325b426d134c32e5d6d8db3a803d4bb2f138e3b0f75373f2f766bd994d489 | [
-0.04016387090086937,
0.03217068687081337,
-0.033902060240507126,
0.06966781616210938,
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1
Les dépenses professionnelles des auteurs d’œuvres de l'esprit placés sous le régime prévu au
1 quater de l'article 93 du code général des impôts (CGI)
peuvent être prises en compte soit de manière forfaitaire, soit pour leur montant réel et justifié.
10
La déduction de ces frais réels et justifiés s'effectue dans les mêmes conditions et selon les
mêmes modalités que celles prévues pour les salariés. Ces conditions sont exposées dans la sérier revenus salariaux.
De même, les conditions et modalités de déduction des dépenses engagées par les auteurs d’œuvres
de l'esprit relevant du régime d'imposition des bénéfices non commerciaux sont celles de droit commun applicables aux contribuables imposables dans cette catégorie.
20
Les développements exposés ci-après apportent cependant des précisions sur la prise en compte
d'un certain nombre de frais spécifiques aux auteurs d’œuvres de l'esprit. Les principes ainsi dégagés sont applicables pour la déduction des frais réels dans le cadre, soit du régime spécial prévu au
1 quater de l'article 93 du CGI, soit du régime de droit
commun des bénéfices non commerciaux relevant de la déclaration contrôlée, sauf lorsque les modalités de prise en compte de ces frais diffèrent d'un régime à l'autre. Celles-ci font alors l'objet de
commentaires particuliers.
I. Dépenses exposées en début d’activité
30
Les dépenses exposées par les auteurs d’œuvres de l'esprit dans le cadre de l'exercice de leur
activité littéraire ou artistique peuvent en principe être admises en déduction, alors même que cette activité n'a pas encore donné lieu à la perception d'un revenu.
40
Le point de savoir à partir de quelle date l'auteur a effectivement débuté son activité
demeure une question de fait qui doit être appréciée par le service local de la Direction générale des finances publiques, sous le contrôle du juge. Cela dit, il est admis que le début de l'activité
d'écrivain ou de compositeur puisse résulter :
- soit du dépôt d'une œuvre auprès d'un organisme enregistrant celle-ci pour lui donner date
certaine ;
- soit d'une inscription dans une société d'auteurs ;
- soit de la signature d'un contrat avec un agent ou d'un contrat d'édition ou de production.
50
Le traitement fiscal du déficit afférent aux dépenses réalisées au commencement de l'activité
d'auteur dépend de la nature et des conditions d'exercice de cette activité.
Il est rappelé que, même s'ils sont imposés dans la catégorie des traitements et salaires, les
droits d'auteur perçus par les auteurs d’œuvres de l'esprit conservent leur caractère de revenus non commerciaux.
60
Les déficits qui proviennent de l'exercice d'une véritable activité professionnelle de nature
non commerciale peuvent être imputés sur le revenu global. Les déficits qui proviennent d'activités non professionnelles ne peuvent être imputés que sur les bénéfices tirés d'activités semblables
durant la même année ou les cinq années suivantes.
70
Le caractère professionnel d'une activité s'apprécie au regard de deux critères : l'activité
doit être exercée à titre habituel et constant et dans un but lucratif (BOI-BNC-BASE-60).
Le service pourrait être fondé, par exemple, à remettre en cause la déduction sur le revenu
global de déficits provenant d'une activité d'auteur au motif que celle-ci n'a pas un caractère véritablement professionnel, s'il s'avérait par exemple que l'intéressé n'a accompli aucune ou très peu
de démarches auprès de tiers ou de sociétés susceptibles d'exploiter ou de faire connaître son œuvre.
II. Locaux professionnels
A. Généralités
80
Le local utilisé par les auteurs d’œuvres de l'esprit pour les besoins de leur profession peut
être situé dans l'habitation privée du contribuable et de sa famille ou en dehors de celle-ci.
90
Lorsque le local professionnel est situé dans l'habitation privée du contribuable, il est
admis, à titre de règle pratique, que la partie du logement affectée à l'exercice de la profession représente :
- pour un logement comportant plus d'une pièce d'habitation, une pièce de ce logement ;
- pour un studio, la moitié au plus de la surface de celui-ci.
Bien entendu, cette règle n'a pas de caractère impératif. Elle peut être écartée dès lors
que l'auteur est en mesure de justifier qu'une partie plus conséquente de son logement est affectée à l'exercice de sa profession. Dans ce cas, il appartient aux intéressés de procéder, sous leur
propre responsabilité, à une ventilation des surfaces utilisées à titre professionnel et à titre privé, en justifiant auprès de l'administration des éléments de calcul retenus.
Seules les dépenses ou la fraction des dépenses correspondant à l'utilisation professionnelle
du bien peuvent être admises en déduction.
100
Lorsque le local professionnel ne fait pas partie de l'habitation privée du contribuable et
qu'il est démontré que ce local est exclusivement affecté à l'usage professionnel, les frais afférents à ce local qui ouvrent droit à déduction sont retenus dans leur totalité.
B. Modalités de déduction
1. Déduction dans le cadre du régime prévu au 1 quater de l'article 93 du CGI
110
Les frais qui peuvent être pris en compte au titre des frais réels et leurs modalités de
déduction sont exposés dans la série revenus salariaux.
2. Déduction dans le cadre du régime de droit commun des bénéfices non commerciaux.
120
Les titulaires de bénéfices non commerciaux qui sont propriétaires de l'immeuble utilisé à des
fins professionnelles ont la possibilité soit d'inscrire le bien au registre des immobilisations, soit de le conserver dans leur patrimoine privé
(BOI-BNC-BASE-10-20-I-A-2).
L'inscription au registre des immobilisations permet la déduction de l'ensemble des charges de
la propriété, qui comprennent notamment l'amortissement de l'immeuble et les charges locatives.
Lorsque l'immeuble est conservé dans le patrimoine privé, seules les charges qui correspondent
à l'utilisation du bien et qui incomberaient normalement à un locataire si le bien était loué (réparations locatives, entretien courant...) peuvent être déduites du bénéfice professionnel.
130
Dans le cas où l'immeuble fait l'objet d'une location, les loyers acquittés ainsi que les
charges locatives qui s'y rapportent sont déductibles du montant des bénéfices professionnels ; (cf. II-A § 90 et
II-B-2 § 140).
140
Lorsque l'immeuble, acquis ou loué, sert à la fois à l'exercice de la profession et à
l'habitation privée du contribuable et de sa famille, l'inscription éventuelle de l'immeuble au registre des immobilisations peut être effectuée :
- soit pour sa valeur totale, qui comprend la partie professionnelle et la partie privée, mais
seule la fraction de l'amortissement afférent à la part d'utilisation de l'immeuble à usage professionnel est admise en déduction ;
- soit pour la valeur correspondant à la fraction de l'immeuble affectée à l'exercice de la
profession.
III. Dépenses de matériel professionnel
A. Généralités
150
Les dépenses de mobilier et de matériel, notamment informatique, sont déductibles à condition
qu'il s'agisse de biens susceptibles de se déprécier et en rapport direct avec la profession.
Ainsi, pour ceux des auteurs d’œuvres de l'esprit qui sont écrivains ou compositeurs, peuvent
notamment être pris en compte au titre des frais professionnels les dépenses de matériel informatique et de logiciels ou les dépenses d'instruments de musique.
B. Modalités de déduction
1. Déduction dans le cadre du régime prévu au 1 quater de l'article 93 du CGI
160
Les dépenses de mobilier et de matériel sont déductibles à condition qu'il s'agisse de biens
susceptibles de se déprécier.
Le montant de la dépense à prendre en considération est limité à celui de la dépréciation
constatée au cours de l'année, c'est-à-dire en principe à la différence entre la valeur réelle du bien au premier jour et au dernier jour de l'année.
170
Par mesure de simplification, il est admis que le contribuable peut déduire :
- le prix d'acquisition des matériels et mobiliers de bureau à condition que la valeur
unitaire hors taxes de chaque bien n'excède pas 500 € ;
- une somme égale chaque année à une annuité d'amortissement calculée selon le mode linéaire
lorsque la valeur unitaire desdits matériels excède 500 € hors taxes.
180
S'agissant des matériels informatiques, ceux-ci sont amortissables sur une durée de trois ans.
Le coût d'acquisition des logiciels peut être déduit au titre de l'année du paiement.
2. Déduction dans le cadre du régime de droit commun des bénéfices non commerciaux
190
Les dépenses d'achat de matériel, bien qu'ayant un caractère professionnel, ne viennent pas en
déduction du montant des recettes au moment de l'acquisition, mais peuvent donner lieu à un amortissement déductible quand les biens sont inscrits au registre des immobilisations.
200
Par exception à cette règle, le prix d'acquisition des matériels et mobiliers de bureau peut
être directement porté en charge à condition que la valeur unitaire hors taxe de chaque bien n'excède pas 500 € hors taxe (cf.
BOI-BNC-BASE-40-60-30-VI-B).
210
Le 2° du 1 de l'article 93 du
CGI pose le principe que les amortissements en matière de bénéfices non commerciaux sont effectués selon les règles applicables aux bénéfices industriels et commerciaux (cf.
BOI-BNC-BASE-40-60-30).
220
En ce qui concerne le matériel informatique, il est admis que la prise en compte des frais
puisse s'effectuer dans les mêmes conditions que celles exposées au III-B-1 § 180.
IV. Frais divers
A. Frais de déplacement et de voyages
230
Les frais de déplacement et de voyages sont déductibles du revenu lorsqu'ils sont nécessités
par l'exercice de la profession.
Dans le cadre de ces frais, il y a lieu de distinguer entre les frais de déplacement et ceux
exposés à l'occasion de voyages.
1. Frais de déplacement
240
Les frais de déplacement occasionnés par l'exercice même de la profession ont le caractère de
dépenses professionnelles déductibles. Il s'agit par exemple, pour les écrivains, des dépenses de transport nécessitées pour se rendre chez un tiers ou une société susceptible d'exploiter ou de faire
connaître leurs œuvres (éditeur, producteur...). Ces dépenses sont déductibles quelle que soit la distance parcourue.
2. Frais exposés à l'occasion de voyages
250
Les frais de voyage ou de participation à des congrès, salons et festivals ne sont admis en
déduction que dans la mesure où ces charges sont en rapport direct avec la profession et où l'objet du voyage est parfaitement compatible avec l'activité exercée. Les dépenses de caractère personnel
exposées à l'occasion de déplacements ainsi qu'éventuellement les frais de voyage et de séjour des membres de la famille du contribuable ne peuvent être admis en déduction.
Les auteurs qui supportent des frais de voyage doivent être en mesure de produire au service
de la Direction générale des Finances Publiques , en cas de contrôle, la preuve que le voyage est effectué pour les besoins directs de la rédaction d'un ouvrage ou de la création d'une œuvre. Cette
condition est appréciée par le service local des impôts, sous le contrôle du juge.
B. Frais de documentation et de stages
1. Frais de documentation
260
Le prix d'achat d'ouvrages professionnels et les frais d'abonnement à des publications
professionnelles sont admis en déduction.
En revanche, les frais d'achat et d'abonnement à des ouvrages, revues, magazines et journaux
non spécifiquement professionnels ne sont pas déductibles. De même, les frais d'abonnement à un journal d'informations générales représentent des dépenses que toute personne serait amenée à supporter
dans les circonstances courantes de la vie, en dehors de l'exercice de l'activité professionnelle, et ne peuvent donc être déduits du bénéfice imposable.
270
La documentation des auteurs d’œuvres de l'esprit comprend à la fois une documentation
purement technique (par exemple dictionnaires, partitions de musique...) et une documentation générale, plus abondante que la majorité des professionnels. Cette situation doit conduire à admettre avec
une certaine souplesse la déduction des frais de documentation en rapport avec l'activité exercée (par exemple achats de livres, disques, encyclopédies...), sans pour autant prendre en compte le coût
d'acquisition de publications très générales (journaux quotidiens, magazines d'information générale...) et les abonnements à des chaînes de télévision.
2. Frais de stages
280
Les frais afférents à des stages ou cours de perfectionnement peuvent être admis en déduction
dès lorsqu'ils ont un lien direct avec l'activité d'écrivain ou de compositeur.
C. Frais de réception à domicile
290
Les frais de réception à domicile ne sont déductibles que s'ils ont un rapport direct avec la
profession exercée et que leur montant est effectivement justifié.
Le caractère déductible des frais de réception doit être examiné au cas par cas.
Pour les auteurs d’œuvres de l'esprit, il parait possible d'admettre la déduction des frais de
réception à domicile directement liés au lancement ou à la promotion d'une œuvre. En revanche, les frais d'invitation destinées à créer ou à entretenir des relations personnelles ne constituent pas
des dépenses professionnelles déductibles.
D. Frais de vêtements
300
Les dépenses d'ordre vestimentaire ne constituent des frais professionnels que si elles se
rapportent à des vêtements ou tenues spécifiques à la profession exercée.
Les auteurs d’œuvres de l'esprit ne sont pas tenus, par leur profession, au port de vêtements
spécifiques. Cette circonstance justifie l'absence de déduction des frais de tenues vestimentaires (achat ou location).
E. Prise en compte des frais divers dans le cadre du régime prévu au 1 quater de l'article 93 du CGI
310
Par mesure de simplification, il est admis que soient prises en compte dans le cadre d'une
déduction égale à 3 % du montant brut des droits perçus, diminué des cotisations payées au titre des régimes obligatoires et complémentaires obligatoires de sécurité sociale, les dépenses suivantes :
- documentation générale (cf. IV-B-1 § 270), à
l'exclusion de la documentation technique ;
- réceptions à domicile (cf. IV-C) ;
- voyages (cf. IV-A-2) ;
- communications téléphoniques à caractère professionnel, lorsque la ligne téléphonique n'est
pas attachée à un local professionnel distinct de l'habitation ;
- fournitures diverses (fournitures de bureau, papeterie, supports d'enregistrement, etc.).
La déduction n'est toutefois calculée que sur la partie de la base précédemment définie qui
n'excède pas le montant du revenu correspondant au plafond de la déduction forfaitaire pour frais professionnels mentionnée à
l'alinéa 2 du 3° de l'article 83 du CGI.
Cette mesure s'applique exclusivement aux auteurs d’œuvres de l'esprit placés sous le régime
spécial prévu au 1 quater de l'article 93 du CGI et qui
ont opté pour la déduction des frais réels. La déduction de ne peut se cumuler avec la prise en compte pour leur montant réel de tout ou partie des dépenses qu'elle est réputée couvrir. Bien entendu,
les dépenses professionnelles qui ne sont pas prises en compte dans le cadre de la déduction forfaitaire (frais de documentation technique, communications téléphoniques afférentes à un local
professionnel distinct de l'habitation, notamment) demeurent déductibles pour leur montant réel et justifié.
La déduction de ne peut pas être demandée lorsque le contribuable se place sous un régime
autre que celui défini au 1 quater de l'article 93 du
CGI.
320
Pour les auteurs d’œuvres de l'esprit qui exercent parallèlement une activité salariée,
l'option pour la déduction de 3 % et l'option pour la déduction de 5 % sont indissociables. Les contribuables ne peuvent donc pas à la fois pratiquer la déduction forfaitaire au titre d'une activité
et déduire les dépenses pour leur montant réel au titre de l'autre activité.
Remarque : la déduction de 3 % s'applique à compter de l'imposition des revenus
de l'année 1998. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-BNC-SECT-20-10-40 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4797-PGP.html/identifiant=BOI-BNC-SECT-20-10-40-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | bb42300f36172c60de06fbe6152564aeba58018aa17b75b4fc00d368089a813b | [
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0.05241478607058525,
-0.004557924345135689,
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0.000677856442052871,
0.016020210459828377,
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0.02448159269988537,
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0.01653296686708927,
-0.015599136240780354,
0.025811702013015747,
0.04268759489059448,
0.033412106335163116,
-0.02190067060291767,
0.03796837106347084,
0.02090749703347683,
-0.00613755127415061,
-0.04144008085131645,
-0.025658799335360527,
-0.010122370906174183,
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0.010065753944218159,
0.030894016847014427,
-0.034746862947940826,
-0.0061517637223005295,
-0.0024904138408601284,
-0.003920301795005798,
-0.03609008714556694,
-0.023861659690737724,
0.0460444875061512,
0.002492619911208749,
-0.031594954431056976,
-0.03337881341576576,
-0.001883791759610176,
0.07926902174949646,
0.031556908041238785,
0.006919243838638067,
-0.03263495862483978,
0.05905769392848015,
0.030289428308606148,
-0.03841426223516464,
0.03346671536564827,
0.01086521428078413,
-0.03357505053281784,
-0.04123283177614212,
0.028241874650120735,
-0.03539418429136276,
0.0014874279731884599,
-0.040123339742422104,
0.005995005369186401,
-0.03326686844229698,
0.05207348242402077,
0.006542831659317017,
0.03724570572376251,
-0.0431077741086483,
0.01435349602252245,
-0.06031905487179756,
0.07133142650127411,
0.011101124808192253,
-0.009545011445879936,
-0.020746564492583275,
0.016269803047180176,
0.014480078592896461,
-0.002530763391405344,
0.048098720610141754,
0.03173467889428139,
-0.005185267888009548,
-0.06953315436840057,
-0.0031864105258136988,
0.01961398869752884,
0.01778591237962246,
-0.035834960639476776,
0.06846612691879272,
-0.015323871746659279,
0.011294920928776264,
-0.029625266790390015,
0.022744903340935707,
-0.07447852194309235,
-0.03246326744556427,
0.052054546773433685,
-0.05044594779610634,
-0.027325419709086418,
0.005900050979107618,
0.00396540155634284,
-0.017246272414922714,
-0.0020043374970555305,
-0.04150726646184921,
-0.01634078286588192,
0.003903371514752507,
-0.030042830854654312,
-0.04767346754670143,
0.04764509201049805,
0.02730754017829895,
0.004639617167413235,
-0.0035663049202412367,
0.0427388958632946,
0.010199489071965218,
-0.050611723214387894,
-0.03559305891394615,
-0.02618427388370037,
-0.020498910918831825,
-0.027009267359972,
-0.007975684478878975,
-0.04752596840262413,
0.012257111258804798,
-0.03678523749113083,
-0.003692922182381153,
-0.021477429196238518,
0.06758242100477219,
-0.0700467973947525,
-0.037824444472789764,
0.014296329580247402,
0.03826179355382919,
-0.003394525032490492,
0.04072754830121994,
-0.02470402792096138,
-0.002903375308960676,
-0.01590592972934246,
-0.028760645538568497,
0.0033582686446607113,
-0.00727598974481225,
0.010738598182797432,
0.0153800118714571,
-0.026308441534638405,
0.003088342258706689,
-0.00899558700621128,
0.055865950882434845,
-0.010362053290009499,
0.05524277687072754,
0.02741640992462635,
0.034522201865911484,
0.046720247715711594,
0.06500351428985596,
0.001409578719176352,
-0.04714110866189003,
-0.018230605870485306,
0.01641698181629181,
0.03849330544471741,
-0.017289644107222557,
0.01658853143453598,
-0.009306016378104687,
-0.0059540108777582645,
-0.032602112740278244,
-0.015142427757382393,
-0.04781045392155647,
-0.03270699083805084,
-0.03088630922138691,
-0.030253268778324127,
-0.018313631415367126,
0.045130062848329544,
0.02372102439403534,
0.009877615608274937,
-0.021755356341600418,
-0.01759927161037922,
0.011475907638669014,
-0.006241843104362488,
0.008574239909648895,
0.035950660705566406,
0.005418655462563038,
0.0013034770963713527,
-0.004826610907912254,
-0.0016221065307036042,
0.0286568496376276,
0.018586844205856323,
0.03388546034693718,
-0.007763145957142115,
-0.015553547069430351,
0.04246142879128456,
0.006017659325152636,
-0.0192781463265419,
0.07443715631961823,
0.001852101762779057,
0.00602834764868021,
-0.002261343179270625,
0.055051956325769424,
-0.020398996770381927,
-0.036472029983997345,
-0.008511655032634735,
0.031566470861434937,
-0.0034948980901390314,
0.01938536763191223,
0.0321119986474514,
0.05239580199122429,
-0.007510156836360693,
-0.0008148964261636138,
0.004644571337848902,
0.010337306186556816,
0.05403391644358635,
-0.018258284777402878,
0.012962396256625652,
0.015970692038536072,
0.022602150216698647,
-0.041143450886011124,
0.00869865994900465,
-0.04425282031297684,
0.04759461060166359,
0.03306720033288002,
0.03011881560087204,
0.0006289801094681025,
-0.03025580383837223,
-0.060302749276161194,
0.012800857424736023,
-0.05309128761291504,
0.04398021101951599,
0.0057970741763710976,
-0.025509903207421303,
0.0038644399028271437,
-0.07320410013198853,
-0.0029604127630591393,
-0.024051398038864136,
0.02481614239513874,
-0.02967621572315693,
0.04706438258290291,
0.07673832774162292,
-0.023643214255571365,
0.013267004862427711,
0.03951396048069,
0.02332284301519394,
0.03794250264763832,
-0.00926234945654869,
-0.007669257931411266,
0.01609460450708866,
0.017568238079547882,
-0.0004513473832048476,
0.006314594764262438,
0.008366946130990982,
-0.03228198364377022,
0.10775133222341537,
-0.015773413702845573,
0.020128296688199043,
0.04142949357628822,
-0.0866839811205864,
0.05865202099084854,
0.02719864249229431,
-0.027945004403591156,
0.005025056656450033,
0.045839160680770874,
-0.001801659818738699
] |
I. Principe : application du taux réduit aux transports de voyageurs
1
Le b quater de l'article
279 du code général des impôts (CGI) prévoit que le taux réduit de la TVA s'applique aux transports de voyageurs quel que soit le mode de transport utilisé.
10
Ainsi, outre les transports en commun effectués par la route, le rail ou les voies aériennes et
fluviales, sont soumis au taux réduit les transports de personnes réalisés par les exploitants de taxis et de remontées mécaniques.
20
Le taux réduit s'applique également aux mises à disposition, avec chauffeur, de véhicules conçus
pour le transport de personnes, lorsque ces opérations s'analysent en de véritables contrats de transports. Cette qualification résulte des termes du contrat, notamment en ce qui concerne les
stipulations relatives à l'assurance et à la responsabilité du propriétaire du véhicule.
30
En outre, ce taux s'applique :
- aux suppléments de prix réclamés pour les bagages accompagnés ;
- aux suppléments de prix réclamés pour des prestations se rattachant étroitement au transport
lui-même : suppléments pour couchettes ou wagons-lits, location de places, tickets d'entrée sur les quais, droits de consignes ;
- au transport de petits véhicules (bicyclettes, vélomoteurs, etc.) réalisé accessoirement à
un contrat de transport de voyageurs même s'il est délivré une quittance particulière pour cette opération et s'il est réclamé un prix distinct en sus du transport du voyageur ;
- aux commissions versées aux entreprises de transport de personnes.
40
En revanche, demeurent notamment passibles du taux normal :
- les transports de marchandises
- les recettes de messageries même lorsque les transports sont effectués par des véhicules
servant aux transports de voyageurs (breaks ou autocars),
- le portage de bagages, réalisé en dehors du cadre d'un contrat de transport de voyageurs,
par une entreprise de manutention distincte de l'entreprise de transport,
- et la répartition par radio, entre les exploitants de taxis, des appels téléphoniques
émanant des clients (CE, arrêt du 6 juillet
1983, n° 31863 ; groupement Taxis).
II. Situation des services publics de transport de voyageurs lorsque l'exploitant est l'autorité organisatrice elle-même
45
Le prestataire qui fournit ses services à l'autorité organisatrice exploitante est imposable
sur sa rémunération. Celle-ci doit être facturée à l'autorité organisatrice et la taxe ainsi facturée par le prestataire ouvre droit à déduction chez la collectivité exploitante dans les conditions de
droit commun.
La rémunération du prestataire ne comprend pas les sommes que ce dernier prélève sur les
produits commerciaux du service ou qu'il reçoit de l'autorité organisatrice pour engager des dépenses pour le compte de cette dernière (CGI, art 267, II-2°). Elle est
seulement constituée par les sommes que le prestataire reçoit ou conserve pour couvrir ses dépenses propres À cet égard, lorsque le prestataire fournit le personnel nécessaire au fonctionnement du
réseau, les frais de personnel (salaires, charges sociales, frais de transport et déplacement, etc. ) sont un élément à inclure dans la base d'imposition. En effet, dès lors qu'aux termes des contrats
de travail, une entreprise est juridiquement l'employeur du personnel, les frais correspondants ne peuvent pas être considérés comme des débours au sens du 2° du II de l'article 267 du CGI.
De même, les sommes reçues ou conservées par le prestataire pour financer des matériels qui
demeurent sa propriété sont à inclure dans sa rémunération imposable.
Enfin, les conventions qui sont ainsi passées entre les autorités organisatrices et leurs
prestataires de services ne constituent pas, en droit strict, des contrats de transport. La rémunération de ces prestataires devrait donc être soumise au taux normal. Il sera toutefois admis que le
taux réduit de la taxe s'applique aux sommes imposables reçues au titre de la gestion des réseaux de transport public de personnes par les prestataires de services concernés.
III. Cas particulier : transports sanitaires
50
Le 3° du 4 de l'article
261 du CGI exonère de la TVA le transport de malades ou de blessés à l'aide de véhicules spécialement aménagés à cet effet effectué par des personnes visées à
l'article L. 6312-2 du code de la santé publique (BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-40)
Il est précisé qu'aux termes de
l'article L. 6312-1 du code de la santé publique, constitue un transport sanitaire, tout transport d'une personne malade,
blessée ou parturiente, pour des raisons de soins ou de diagnostic, sur prescription médicale ou en cas d'urgence médicale, effectué à l'aide de moyens de transports terrestres, aériens ou maritimes,
spécialement adaptés à cet effet.
60
S'agissant des transports terrestres, les véhicules sanitaires légers ne sont pas considérés
comme des véhicules spécialement aménagés pour le transport sanitaire. Les transports effectués au moyen de ces véhicules sont donc imposés à la TVA, au taux réduit.
70
Lorsqu'ils sont imposables, les transports sanitaires aériens sont soumis :
- au taux réduit prévu au b quater de
l'article 279 du CGI lorsqu'ils consistent en des transports de malades, de blessés, de parturientes ou d'équipes médicales
seules ;
- au taux normal lorsqu'ils portent sur du matériel médical ou des produits biologiques.
Remarque : pour les cas d'exonération des transports sanitaires aériens
BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-40.
IV. Solutions diverses
Plusieurs situations peuvent être envisagées :
A. Prestations de transport
1. Exploitation d'une ligne régulière de bus touristiques
80
RES N°2005/64 (TCA) du 06 septembre 2005 : Recettes tirées de l’exploitation d’une ligne
régulière de bus touristiques
QUESTION : Quel est le taux de TVA applicable aux droits d’exploitation d’une
ligne régulière de bus touristiques qui propose l’accès à un circuit prédéfini agrémenté de commentaires audiophoniques ?
REPONSE :
Constitue une prestation unique de transport tout contrat par lequel un prestataire s’oblige, à
titre principal, à transporter un voyageur, et ce quel que soit le mode de transport utilisé.
Tel est le cas des opérations réalisées par les entreprises qui proposent, sur une ligne
régulière, des promenades touristiques en bus urbains dans lesquelles les services d’audioguidage, au demeurant facultatifs, ne sont que l’accessoire de la prestation de transport.
Est sans incidence à cet égard la circonstance que ces entreprises n’assurent pas elles-mêmes
l’exécution matérielle de l’opération dès lors qu’elles demeurent les seuls interlocuteurs engageant leur responsabilité à l’égard des passagers au titre de cette prestation de transport.
Les prestations en cause sont donc imposables au taux réduit de la TVA.
2. Croisières
90
Tout contrat par lequel un prestataire s’oblige, à titre principal, à transporter par mer ou
par fleuve, sur un trajet défini par lui, un voyageur, constitue une prestation unique de transport, soumise dans sa totalité au taux réduit de la TVA. Ces prestations sont imposables pour la distance
parcourue en France ou dans les eaux territoriales françaises, sous réserve toutefois des exonérations prévues aux 8° et 11°du II de l'article 262 du CGI.
100
Ainsi en est-il des croisières ou des excursions, dans lesquelles les divers services proposés
aux passagers – tels que l’hébergement, la restauration ou les visites de sites – ne sont que l’accessoire de la prestation de transport.
110
A l’inverse, les prestations ou livraisons de biens non comprises dans la rémunération du
contrat et facturées séparément – telles que les ventes à bord, à consommer sur place ou à emporter demeurent soumises au régime et au taux qui leur sont propres.
120
A l’inverse également, les prestations dans lesquelles les déplacements ne sont que
l’accessoire de la prestation principale – telles que les activités sportives (initiation à la navigation de plaisance, plongée sous-marine…) – ne constituent pas des prestations de transport et sont
soumises au régime et au taux qui leur sont propres.
130
RES N°2006/42 (TCA) du 12 septembre 2006 : Règles de TVA applicables aux croisières
fluviales.
QUESTION : Quelles sont les règles de TVA applicables aux croisières fluviales ?
REPONSE :
Selon une décision ministérielle du 29 janvier 2003, les croisières fluviales comprenant pour un
prix global, outre le transport des passagers, des prestations de restauration et d’hébergement ou d’autres prestations à bord, sont considérées pour les besoins de la TVA comme une prestation unique
de transport soumise au taux réduit de la taxe prévu au b quater de l'article 279 du CGI.
Les règles applicables ont été précisées aux IV-A-2 § 90 à 120 ci-avant. Il y
est notamment rappelé que, dans le cadre de ces opérations, les divers services facturés globalement aux passagers constituent l’accessoire de la prestation de transport.
Est sans incidence sur la nature de la prestation et, par conséquent, sur le taux de TVA qui lui
est applicable le fait que les services qu’elle comprend sont rendus par plusieurs prestataires juridiquement distincts.
En revanche, les prestations de services ou livraisons de biens non comprises dans le prix
forfaitaire de la croisière facturé au client demeurent bien entendu passibles du taux qui leur est propre.
3. Baptêmes de l'air en ULM
140
RES N°2005/67 (TCA) du 06 septembre 2005 : Baptêmes de l’air en engins ultra-légers
motorisés (ULM)
QUESTION : Quel est le taux de TVA applicable aux baptêmes de l’air en engins
ultra-légers motorisés (ULM) ?
REPONSE :
Indépendamment du caractère touristique de la prestation, le taux réduit de la TVA prévu au b
quater du l'article 279 du CGI pour les transports de voyageurs s’applique aux opérations de baptêmes de l’air dès lors qu’elles répondent à la définition du transport
aérien prévu par l'article L.6400-1 du code des transports et
l''article R.330-1 du code de l’aviation civile.
Constitue un transport aérien au sens de ces dispositions toute opération consistant à acheminer
par aéronef, d’un point d’origine à un point de destination, des passagers, du fret ou du courrier à titre onéreux.
Tel est notamment le cas des baptêmes de l’air en engins ULM.
En cas d’activité mixte, les prestataires devront procéder à une comptabilisation distincte de
leurs opérations de transport (relevant du taux réduit) et de leurs autres opérations (activités sportives, travail aérien) qui demeurent soumises au taux normal de la TVA.
Compte tenu des caractéristiques intrinsèques de ces engins, il est précisé que la taxe afférente
aux dépenses d’acquisition, de location, d’entretien et de réparation de ces derniers est déductible dans les conditions de droit commun, si elles sont, bien entendu, utilisées pour les besoins
d’opérations soumises à la TVA.
(150)
4. Portage de corps
160
Les transports de corps proprement dits réalisés par les prestataires agréés (exploitants
d’ambulances, embaumeurs, services de pompes funèbres ainsi que les transports de personnes avec des cars de suite et des voitures du clergé) relèvent du taux réduit prévu au b quater de
l'article 279 du CGI. En revanche, les services annexes rendus par ces prestataires lors des transports (constitutions de
dossiers, « présences », soins somatiques...) demeurent passibles du taux normal.
170
Seules les prestations de transport de corps, avant et après mise en bière, réalisées par les
prestataires agréés au moyen de véhicules spécialement aménagés à cet effet sont soumises au taux réduit. Il en est de même, le cas échéant, des transports de personnes réalisés dans des cars de suite
ou des voitures du clergé.
180
Toutes les autres opérations susceptibles d’être effectuées par ces prestataires dans le cadre
du service extérieur des pompes funèbres ou d’autres activités annexes relèvent du taux qui leur est propre, soit en principe le taux normal.
Remarques :
- Aux termes de
l’article L 2223-19 du code général des collectivités territoriales le service extérieur des pompes
funèbres comprend : le transport des corps avant et après mise en bière ; l’organisation des obsèques ; les soins de conservation ; la fourniture des housses, des cercueils et de leurs accessoires
intérieurs et extérieurs ainsi que des urnes cinéraires ; la gestion et l’utilisation des chambres funéraires ; la fourniture des corbillards et des voitures de deuil ; la fourniture de personnels et
des objets et prestations nécessaires aux obsèques, inhumation, exhumations et crémations (fourniture et dépôt de l’urne, dispersion des cendres).
- Les autres activités annexes comprennent : les travaux divers d’imprimerie (enveloppe,
faire-part de décès, annonces dans la presse) ; construction ; entretien ; vente de caveaux ; entretien des monuments funéraires ; etc.
190
Pour l’application du taux réduit, il appartient donc aux redevables de comptabiliser
distinctement la fraction du prix correspondant aux prestations de transport ainsi définies. A défaut, l’ensemble des opérations relève du taux normal.
B. Mise à disposition de véhicules avec chauffeur
1. Mises à disposition d'autocars avec conducteur
200
RES N° 2005/68 du 06 septembre 2005 : Mises à disposition d’autocars avec
conducteur
QUESTION : Quel est le taux de TVA applicable aux rémunérations perçues par les
entreprises exploitant des parcs d’autocars qui mettent leurs véhicules avec conducteur à la disposition d’un tiers, société privée de transport de voyageurs ou établissement public, et exécutent une
prestation de transport de personnes pour le compte d’autrui ?
REPONSE :
S’agissant du service public de transport de voyageurs, lorsque l’autorité organisatrice
n’exploite pas elle-même ce service de transport, il est admis que le taux réduit s’applique aux recettes perçues par l’exploitant du réseau ainsi qu’aux rémunérations versées aux prestataires de
services au titre de la gestion du fonctionnement du réseau de transport public de personnes, alors même que les conventions passées ne constituent pas en droit strict des contrats de transport.
Il est admis que le taux réduit s’applique dans les mêmes conditions aux opérations réalisées
pour le compte de sociétés privées de transport de voyageurs dès lors qu’elles ont pour finalité la réalisation d’une prestation de transport de personnes et peuvent donc être considérées comme étant
étroitement liées à la prestation de transport rendue par le prestataire principal qui demeure, en tout état de cause, le seul interlocuteur des personnes transportées.
2. Mises à disposition de bateaux avec équipage
210
RES N°2005/65 (TCA) du 06 septembre 2005 : Opérations de mise à disposition de bateaux
avec équipage
QUESTION : Quel est le taux de TVA applicable aux opérations de mise à
disposition de bateaux fluviaux avec équipage ?
REPONSE :
Tout contrat par lequel un prestataire s’oblige, à titre principal, à transporter un voyageur
sur un trajet défini par lui constitue une prestation unique de transport.
Il en est ainsi des croisières ou excursions fluviales dans lesquelles les divers services
proposés aux passagers, tels que l’hébergement et la restauration, ne sont que l’accessoire de la prestation de transport.
Ces prestations sont soumises dans leur totalité au taux réduit de la TVA.
Tel est également le cas des opérations de mise à disposition de bateaux fluviaux avec équipage
dès lors qu’à l’instar des prestations déjà citées, elles ont pour objet la réalisation d’un déplacement :
- dont l’itinéraire est défini et organisé par le prestataire ;
- effectué à titre professionnel par un équipage placé sous son contrôle et assurant en
permanence la navigation et l’exploitation du bateau ;
- comprenant, le cas échéant, pour un prix unique, certaines prestations annexes.
Dès lors que le bateau est affecté de manière exclusive à cette activité de transport, la taxe
afférente à son acquisition est déductible.
Les ventes à bord ou en boutique sont, en revanche, et dans tous les cas, imposables au taux
qui leur est propre.
3. Prestations de grande remise
220
RES N° 2008/16 (TCA) du 24 juin 2008 : Taux de TVA applicable aux prestations de grande
remise.
QUESTION : Quel est le taux de TVA applicable aux prestations de transport
dites de “grande remise” ?
REPONSE :
Le b quater de l'article
279 du CGI prévoit l’application du taux réduit de la TVA aux transports de personnes.
Le taux réduit s’applique aux mises à disposition, avec chauffeur, de véhicules conçus pour le
transport de personnes, lorsque ces opérations s’analysent en de véritables contrats de transports. Cette qualification résulte des termes du contrat, notamment en ce qui concerne les stipulations
relatives à l’assurance et à la responsabilité du propriétaire.
Cela étant, si les critères d’assurance et de responsabilité sont importants, il convient, pour
apprécier si les opérations de grande remise constituent des transports de personnes au sens du b quater l’article 279 du CGI, d’analyser également les conditions concrètes d’exploitation de
l’activité et notamment celles relatives à la tarification et à la maîtrise du déplacement par le prestataire du véhicule.
En effet, les sociétés pratiquant une activité de grande remise proposent généralement à leur
clientèle plusieurs formules de mise à disposition d’un véhicule avec chauffeur, dont le mode de facturation diffère.
L’examen des modalités concrètes d’exercice de l’activité permet ainsi de déterminer la nature
de la prestation, assimilable selon le cas à une activité de location, passible du taux normal ou à une activité de transport relevant du taux réduit.
D’une façon générale, bénéficient ainsi du taux réduit prévu pour le transport de personnes les
formules pour lesquelles la tarification est directement liée à la distance parcourue ou lorsque la destination finale est déterminée à l’avance.
Tel est notamment le cas des formules de type « transferts hôtels / gares / aéroports » ou «
déplacements facturés au kilomètre ».
En revanche, relèvent du taux normal les formules facturées à l’heure, pour lesquelles le tarif
est totalement indépendant de la distance parcourue, voire de l’existence ou non d’un déplacement.
Tel est le cas par exemple de formules du type « A disposition », assorties d’un kilométrage
illimité ou de formules de déplacement dont les tarifs sont calculés exclusivement en fonction de la tranche horaire et de la durée de la prestation. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-TVA-LIQ-30-20-60 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/477-PGP.html/identifiant=BOI-TVA-LIQ-30-20-60-20130625 | 2013-06-25 00:00:00 | 63e707845b2f5ac9db45be32fad007d1a36b1e9e2e30d8e7cd930f4f8b5e1913 | [
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Le nouveau régime fiscal des brevets et actifs incorporels assimilés, institué par
l'article
37 de la loi n° 2018-1317 du 28 décembre 2018 de finances pour 2019, se substitue à celui antérieurement prévu 1 de
l'article 39 terdecies du code général des impôts (CGI).
Remarque : Pour prendre connaissance des commentaires relatifs au régime
optionnel applicable aux opérations portant sur les brevets et actifs incorporels assimilés (CGI, art. 238), il convient de se
reporter au BOI-BIC-BASE-110.
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ci-dessus. Pour prendre connaissance des commentaires antérieurs, vous pouvez consulter les différentes versions précédentes de ce document dans l'onglet « Versions publiées du document ». | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-IS-BASE-20-20-40 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4914-PGP.html/identifiant=BOI-IS-BASE-20-20-40-20190717 | 2019-07-17 00:00:00 | 2c8d757f29c0e62dbbabd6be453281608094a7bb4fb1263e02a1c237f802dea4 | [
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-0.007526151370257139,
0.01761150173842907,
-0.05882393568754196,
-0.02098023146390915,
-0.09375933557748795,
-0.026209011673927307,
-0.013121477328240871
] |
1
L’article
9 de la loi n°76-1234 du 29 décembre 1976, réformant la territorialité de l’impôt sur le revenu, instaure, pour les salariés envoyés à l'étranger par un employeur établi en France et qui
conservent leur domicile fiscal en France, un régime d'exonération totale ou partielle à l’impôt sur le revenu de leurs traitements et salaires perçus en rémunération de l'activité exercée à
l'étranger. Des modifications importantes ont été apportées par
l’article
51 de la loi de finances rectificative pour 2005. En outre, la
loi n° 2005-412 du
3 mai 2005 relative à la création du registre international français (RIF) a étendu le bénéfice de l’exonération totale aux marins embarqués à bord de navires immatriculés à ce registre.
10
Ce régime d'exonération est prévu à
l’article 81 A du code général des impôts (CGI).
Les conditions communes aux exonérations totales ou partielle ainsi que les conditions
spécifiques aux exonérations totales sont regroupées au I de l’article 81 A du CGI.
Les conditions particulières à l’exonération partielle sont prévues au II de
l'article 81 A du CGI .
20
L'exonération totale est accordée, sous conditions, aux personnes :
- susceptibles de justifier avoir été effectivement soumises, sur les rémunérations en cause, à
un impôt sur le revenu dans l’État d’exercice de l’activité au moins égal aux deux tiers de celui qu’elles auraient supporté en France sur la même base d’imposition
(CGI, art. 81 A, I-1° ) ;
- ou ayant exercé certaines activités pendant une durée minimale
(CGI, art. 81 A, I-2° ).
30
L’exonération partielle, qui porte sur les seuls suppléments de rémunération liés à
l’expatriation, est accordée, sous conditions, aux salariés qui ne peuvent se prévaloir du bénéfice d'une exonération totale d'impôt
(CGI, art. 81 A, II). De plus, il a été admis que les marins pêcheurs qui exercent leur activité hors des eaux territoriales
françaises peuvent bénéficier de l'exonération partielle.
(40)
50
Les sommes exonérées en application de
l'article 81 A du CGI sont pris en compte pour le calcul du taux effectif
(CGI, art. 197 C) et pour la détermination du revenu fiscal de référence
(CGI, art. 1417, IV-1°-c) (BOI-RSA-GEO-10-40).
60
Le présent titre commente les dispositions relatives :
- aux conditions communes à l'ensemble des exonérations (chapitre 1,
BOI-RSA-GEO-10-10) ;
- aux conditions spécifiques aux exonérations totales (chapitre 2,
BOI-RSA-GEO-10-20) ;
- aux conditions spécifiques aux exonérations partielles (chapitre 3,
BOI-RSA-GEO-10-30), qui sont exposées en deux points : cas général (section 1, BOI-RSA-GEO-10-30-10) et cas particulier des marins pêcheurs
(section 2, BOI-RSA-GEO-10-30-20) ;
- aux incidences de l'ensemble des exonérations (chapitre 4,
BOI-RSA-GEO-10-40).
70
Les travailleurs frontaliers ne bénéficient pas des exonérations totales ou partielles prévues
à l’article 81 A du CGI (BOI-RSA-GEO-10-10 §150).
80
La situation particulière des agents de la fonction publique et des agents de l’État, en
service à l'étranger, est précisée au BOI-RSA-GEO-20. La situation des agents de l’État envoyés dans le Territoire des terres australes et antarctiques françaises (TAAF)
et des personnes relevant d'organismes appelés à intervenir dans ce territoire est exposée au BOI-RSA-GEO-30.
90
Enfin, l'articulation du régime des salariés détachés à l'étranger par leur employeur avec
celui des salariés « impatriés » (CGI, art. 155 B) fait l'objet de commentaires dans le
BOI-RSA-GEO-40. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-RSA-GEO-10 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4932-PGP.html/identifiant=BOI-RSA-GEO-10-20130610 | 2013-06-10 00:00:00 | c891000a52bf2b4fe9b362620d8983c0e365705a4be8c94d8f55f566c26db62e | [
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0.015066884458065033,
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-0.024979321286082268,
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0.014642331749200821,
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-0.003057143883779645,
-0.01893702708184719,
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-0.004792655352503061,
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0.033651985228061676,
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0.03401338681578636,
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0.04943358153104782,
0.018491534516215324,
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0.0345999151468277,
-0.037207771092653275,
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-0.003084764815866947,
-0.033381663262844086,
0.0019087200053036213,
-0.02171946130692959,
0.06484130769968033,
0.025692328810691833,
-0.034549251198768616,
0.022420194000005722,
-0.0017318225000053644,
0.022083403542637825,
-0.0028926555532962084,
-0.012509276159107685,
-0.006714218761771917,
0.037259068340063095,
-0.0129692442715168,
-0.015886735171079636,
0.011998619884252548,
-0.04434040188789368,
-0.01807740516960621,
0.022238856181502342,
-0.03496801480650902,
0.040219876915216446,
0.05268249660730362,
0.03569534420967102,
-0.03690914437174797,
0.012625759467482567,
0.023299789056181908,
0.06573940068483353,
0.038255441933870316,
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] |
1
Conformément aux dispositions du k du 1° du I de
l’article 31 du CGI, lorsque le logement ouvrant droit à la réduction d’impôt est situé dans une zone de revitalisation rurale
(voir § I), le contribuable bénéficie, en plus de la réduction d’impôt, d’une déduction spécifique fixée à 26 % des revenus bruts tirés de la location de ce logement (voir § II).
La liste des communes situées en zone de revitalisation rurale (ZRR) est définie par arrêté. Les
conditions d’application de la déduction spécifique, notamment la date à laquelle s’apprécie le classement en zone de revitalisation rurale, sont précisées au § III.
I. Zone de revitalisation rurale (ZRR)
10
Les zones de revitalisation rurale (ZRR) comprennent les communes membres d’un établissement
public de coopération intercommunale (EPCI) à fiscalité propre, incluses dans un arrondissement ou un canton caractérisé par une très faible densité de la population ou par une faible densité de
population et satisfaisant à l’un des trois critères socio-économiques suivants :
- un déclin de la population ;
- un déclin de la population active ;
- une forte proportion d’emplois agricoles.
En outre, les EPCI à fiscalité propre dont au moins la moitié de la population totale est
incluse en ZRR en application des critères définis ci-dessus sont, pour l’ensemble de leur périmètre, inclus dans ces zones.
Les ZRR comprennent également les communes appartenant au 1er janvier 2005 à un EPCI à fiscalité
propre dont le territoire présente une faible densité de population et satisfait à l’un des trois critères socio-économiques définis ci-dessus. Si ces communes intègrent un EPCI à fiscalité propre non
inclus dans les zones de revitalisation rurale, elles conservent le bénéfice de ce classement jusqu’au 31 décembre 2009.
La modification du périmètre de l’EPCI en cours d’année n’emporte d’effet, le cas échéant,
qu’à compter du 1er janvier de l’année suivante.
Le
décret n° 2005-1435 du 21
novembre 2005 pris pour l’application du II de l’article 1465 A du CGI relatif aux zones de revitalisation rurale précise
quels sont les critères retenus pour la définition des nouvelles ZRR.
Pour les investissements réalisés à compter du 1er janvier 2009, la liste des communes situées
dans une zone de revitalisation rurale est définie par
l'arrêté du 9 avril 2009
(publié au Journal officiel du 11 avril 2009).
Pour les investissements réalisés à compter du 1er janvier 2010, la liste des communes situées
dans une zone de revitalisation rurale est complétée par
l'arrêté du 30 décembre 2010 (publié au
Journal officiel du 31 décembre 2010)
Pour les investissements réalisés à compter du 1er janvier 2011, la liste des communes situées
dans une zone de revitalisation rurale qui est fixée par
l'arrêté du 28 décembre 2011 (publié au
Journal officiel du 29 décembre 2011) est identique à celle fixée par
l'arrêté du 30 décembre 2010 précité.
II. Déduction spécifique égale à 26 % des revenus
20
Lorsque le logement ouvrant droit à la réduction d’impôt est situé dans une ZRR, le
contribuable bénéficie, en plus de cet avantage, d’une déduction spécifique fixée à 26 % des revenus bruts tirés de la location de ce logement. Cette déduction n’est applicable que lorsque le revenu
net foncier est déterminé selon les règles propres au régime réel d’imposition.
30
Pour les immeubles ou parties d’immeubles donnés en location, le revenu brut est constitué par
le montant des recettes brutes perçues par le propriétaire, y compris éventuellement les recettes accessoires. Ces recettes sont augmentées, le cas échéant, du montant des dépenses incombant
normalement au bailleur et mises par convention à la charge des locataires. Les subventions et indemnités destinées à financer des charges déductibles sont comprises dans le revenu brut. Depuis
l’imposition des revenus de l’année 2004, il n’est pas tenu compte des sommes versées par les locataires au titre des charges leur incombant
(CGI, art. 29).
Aucune correction n'est apportée au revenu brut. Lorsque le propriétaire-bailleur est
redevable de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA), de plein droit ou sur option, le revenu brut doit être apprécié hors TVA
(CGI, art. 33 quater).
III. Conditions d’application
A. Date d'appréciation du classement en ZRR
40
La date à laquelle est apprécié le classement en ZRR pour le bénéfice de la déduction
spécifique de 26 % est déterminée, selon la nature de l’opération, dans les conditions mentionnées dans le tableau ci-dessous :
Nature de l’investissement
Date d’appréciation du classement en ZRR
Acquisition d’un logement neuf achevé
Acquisition d'un logement qui fait ou qui a fait l'objet de travaux concourant à la production ou à la
livraison d'un immeuble neuf au sens de la TVA
Date de l’acquisition. La date d’acquisition s’entend de la signature de l’acte authentique d’achat
Acquisition d’un logement en l'état futur d’achèvement
Acquisition d’un logement en vue de sa réhabilitation
Acquisition d'un logement réhabilité
Acquisition d’un local que le contribuable transforme en logement
Acquisition d'un logement issu de la transformation d'un local affecté à un usage autre que l'habitation
qui entre ou non dans le champ de la TVA
Acquisition de locaux inachevés, en vue de leur achèvement par le contribuable
Construction d’un logement par le contribuable
Date du dépôt de la demande du permis de construire
50
Lorsque le logement ouvrant droit à la réduction d’impôt est situé dans une ZRR, le bénéfice
de la déduction spécifique de 26 % s’applique de plein droit sans engagement de location supplémentaire pendant la durée initiale d’engagement de location.
B. Règles de non-cumul
1. Non-cumul avec la déduction spécifique de 30% (secteur intermédiaire)
60
Outre les dispositions de non-cumul de la réduction d’impôt avec d’autres avantages fiscaux
énoncées au BOI-IR-RICI-230-30-40, § II, la déduction spécifique de 26 % des revenus fonciers en faveur des logements situés en zone de
revitalisation rurale est exclusive, pour un même logement, de l’application de la déduction spécifique de 30 % prévue pour les personnes qui bénéficient de la réduction d’impôt et dont les logements
ouvrant droit au bénéfice de cet avantage sont donnés en location dans le secteur intermédiaire (sur ce point, voir BOI-IR-RICI-230-40-10).
2. Non-cumul avec la déduction spécifique « conventionnement ANAH »
70
La déduction spécifique de 26 % des revenus fonciers en faveur des logements situés en zone de
revitalisation rurale est par ailleurs exclusive, pour un même logement, de l'application de la déduction spécifique en faveur des propriétaires qui donnent en location des logements à loyers
maîtrisés en application d'une convention conclue avec l'Agence nationale de l'habitat (Anah).
Pour mémoire, il est rappelé que la déduction spécifique « conventionnement ANAH » prévue au m
du 1° du I de l’article 31 du CGI est égale à :
- 30 % pour les logements qui font l’objet d’une convention à loyer intermédiaire ;
- 45 % pour les logements qui font l’objet d’une convention à loyer social ou très social. Ce
taux est porté à 60 % pour les conventions conclues à compter du 28 mars 2009 pour lesquelles un bail est conclu ou renouvelé à compter de cette même date ;
- 70 % pour les logements qui font l’objet d’une convention à loyer intermédiaire, à loyer
social ou très social lorsqu’ils sont donnés en location, à compter du 28 mars 2009, à un organisme public ou privé, soit en vue de leur sous-location à des personnes mentionnées au
II de l’article 301-1 du code de la construction et de l'habitation ou aux personnes dont la situation
nécessite une solution locative de transition, soit en vue de l’hébergement de ces mêmes personnes. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-IR-RICI-230-40-20 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4955-PGP.html/identifiant=BOI-IR-RICI-230-40-20-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | a511d9071b40d44c5c9569a4624eec567475af827978f1d73b8cc000e8932ccf | [
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] |
L'article
34 de la loi n° 2018-1317 du 28 décembre 2018 de finances pour 2019 a abrogé les II et III de l'article 212 du code général des
impôts (CGI) et modifié les dispositions de l'article 223 B du code général des impôts (CGI) pour les exercices ouverts à
compter du 1er janvier 2019.
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2018 de finances pour 2019, non imputé à la clôture du dernier exercice ouvert avant le 1er janvier 2019 est déductible dans les mêmes conditions que les charges financières nettes non
admises en déduction mentionnées au 1 du VIII de l'article 223 B bis du CGI
(BOI-IS-GPE-20-20-110 au V § 210). | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-IS-GPE-20-20-70 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/5035-PGP.html/identifiant=BOI-IS-GPE-20-20-70-20190731 | 2019-07-31 00:00:00 | 3252d3bcb2cf4bd18324f8780802d18ec704d22cb1dbd6a57d15d23ad0a59ddc | [
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-0.05678030475974083,
0.03108959086239338,
-0.025261374190449715,
0.012078321538865566,
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0.0027318629436194897,
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-0.03669026494026184,
0.017774509266018867,
-0.013901685364544392,
0.014820107258856297,
0.040757641196250916,
0.05936994031071663,
-0.01909063197672367,
0.015902720391750336,
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-0.005428415257483721,
-0.00436138641089201
] |
1
Les principaux cas de remise en cause de la réduction d’impôt "Scellier' ainsi que les
exceptions qu’ils comportent sont réunis dans des tableaux récapitulatifs au I § 10 à 50. Les modalités de remise en cause sont exposées au
II § 60 à 70.
I. Cas de remise en cause
A. Non-respect de l’engagement de location
10
Cas de remise en cause
Exceptions
Aucune mise en location par le propriétaire du logement (personne physique, SCI, SCPI)
Aucune remise en cause de l’avantage n’est effectuée lorsque le contribuable ou l’un des membres du couple soumis à
imposition commune :
- est atteint d’une invalidité correspondant au classement dans la deuxième ou la troisième des catégories prévues à
l’article L. 341-4 du code de la sécurité sociale (invalides absolument incapables d’exercer une profession quelconque et
invalides qui sont, en outre, dans l’obligation d’avoir recours à l’assistance d’une tierce personne pour effectuer les actes de la vie ordinaire) ;
- est licencié. Les personnes licenciées s’entendent de celles dont le contrat de travail est rompu à l’initiative de leur employeur ;
- décède.
Mise en location du logement hors délai
(BOI-IR-RICI-230-20-20 au I § 1)
Interruption de la location pendant une durée supérieure à celle admise
(BOI-IR-RICI-230-20-20 au III-A § 40)
Conformément aux dispositions de
l’article L. 1237-5 du code du travail, la rupture du contrat de travail à l’initiative de l’employeur ne saurait être assimilée à
un licenciement lorsque le contribuable, qui est âgé de 65 ans ou, d’au moins 60 ans si une convention ou un accord collectif étendu le prévoit et fixe des contreparties en termes d'emploi et de
formation professionnelle, peut bénéficier d’une retraite à taux plein à la date d'expiration de son contrat de travail.
B. Non-respect des conditions de mise en location
20
Cas de remise en cause
Exceptions
Utilisation du logement par son propriétaire, pendant le délai de mise en location ou pendant la période
d’engagement de location
Aucune.
Mise en location du logement à des personnes autres que celles autorisées
Aucune.
Changement d’affectation du logement pendant la période d’engagement de location
Une exception est prévue lorsque le changement d’affectation du logement est imputable au locataire
(BOI-IR-RICI-230-20-20 au III-B § 90).
Dépassement du plafond de loyer pendant la période d’engagement de location
Aucune.
C. Cession du logement pendant la période d’engagement de location ou cession des titres pendant la période d’engagement
de conservation de parts
30
Cas de remise en cause
Exceptions
Mutation à titre onéreux
Les exceptions prévues en cas de non-respect de l’engagement de location exposées au I-A § 10sont applicables.
Mutation à titre gratuit
Lorsque le transfert de propriété résulte du décès de l’un des membres soumis à imposition commune,
l’avantage n’est pas remis en cause.
Cession de droit indivis
Les exceptions prévues en cas de non-respect de l’engagement de location exposées au I-A §
10 sont applicables.
En tout état de cause, la mise en indivision d’un logement pendant la période d’engagement de location ou de conservation des parts entraîne la cessation de l’application de la réduction d’impôt pour
l’avenir, quand bien même l’indivision résulterait du décès de l’un des membres du couple soumis à imposition commue. En effet, si le conjoint survivant devient titulaire d’une quote-part indivise, il
ne peut demander la reprise à son profit de l’avantage fiscal, cette possibilité n’étant offerte qu’au conjoint survivant attributaire du bien ou titulaire de son usufruit. Les droits du conjoint
survivant s’appréciant à la date du règlement de la succession, aucune remise en cause ne peut donc être effectuée tant que la succession n’est pas définitivement réglée.
Démembrement de propriété
Lorsque le démembrement du droit de propriété résulte du décès de l’un des membres du couple soumis à
imposition commune, l’avantage obtenu antérieurement à cet événement n’est pas remis en cause. Le conjoint survivant attributaire du bien ou titulaire de son usufruit peut demander la reprise à son
profit de l'avantage fiscal pour la part restant à imputer
(BOI-IR-RICI-230-20-10 au IV-A § 90).
Échange ou apport en société
Aucune.
Inscription du logement ou des titres à l’actif d’une entreprise individuelle
Aucune.
D. Non-respect des conditions relatives à la souscription de parts de SCPI
40
Cas de remise en cause
Exceptions
Défaut d’affectation de la souscription dans le délai de 18 mois
(BOI-IR-RICI-230-10-20 au II-C-4 § 130)
Aucune.
Non-respect de l’objet social de la SCPI
(BOI-IR-RICI-230-10-20 au II-C-1 § 90)
Aucune.
E. Non-respect des conditions d’application des déductions spécifiques
50
Avantage concerné
Cas de remise en cause
Exceptions
Déduction spécifique 30 %
(secteur intermédiaire)
Non-respect des conditions relatives à la location dans le secteur intermédiaire
Aucune.
Déduction spécifique 26 %
(ZRR)
Logement non situé dans une zone de revitalisation rurale
Aucune.
II. Modalités de remise en cause
60
La survenance d’un événement entraînant la déchéance de la réduction d’impôt ou de l’un des
avantages fiscaux supplémentaires (déduction spécifique ou complément de réduction d’impôt) entraîne une remise en cause. Dans l’hypothèse où les conditions d’application de la réduction d’impôt sont
remplies et que celles relatives à l’application des avantages fiscaux supplémentaires précités ne sont pas respectées, la remise en cause concerne uniquement ces avantages supplémentaires.
70
Les modalités de remise en cause du régime diffèrent selon que celle-ci a pour origine le
non-respect des conditions initiales d’application du dispositif ou le non-respect de ces conditions au cours d’une période d’engagement de location (initiale ou prorogée). Elles sont récapitulées
dans les tableaux figurant ci-après :
Modalité de remise en cause
Déduction spécifique
Réduction d’impôt
26 %
(ZRR)
30 %
(secteur intermédiaire)
Non-respect des conditions initiales
Le revenu foncier des années au titre desquelles la déduction spécifique a été déduite est majoré du montant
de cette déduction.
L’impôt sur le revenu des années au titre desquelles la réduction d’impôt a été pratiquée est majoré du
montant de cette réduction.
Non-respect des conditions au cours de la période initiale d’engagement de location
Sans objet.
Le revenu foncier de l’année au cours de laquelle intervient l’événement entraînant la déchéance de la
déduction spécifique est majoré du montant de l’ensemble des déductions pratiquées au cours de la période initiale d’engagement.
L’impôt sur le revenu de l’année au cours de laquelle intervient l’événement entraînant la déchéance de
l’avantage fiscal est majoré du montant total de la réduction d’impôt obtenue.
Cette remise en cause intervient dans le délai normal de reprise, soit au plus tard avant le 31 décembre de
la troisième année de la survenance de l’événement entraînant la déchéance de la réduction d’impôt. Le montant de la dépense ayant servi de base au calcul de la réduction d’impôt est assimilé à une
insuffisance de déclaration.
Conditions initiale ou période initiale d'engagement de location
Modalités de remise en cause
Déduction spécifique
Réduction d’impôt
26 %
(ZRR)
30 %
(secteur intermédiaire)
Non-respect des conditions au cours de la période prorogée d’engagement de location
Sans objet.
Le revenu foncier de l’année au cours de laquelle intervient l’événement entraînant la déchéance de la
déduction spécifique est majoré du montant de l’ensemble de ces déductions déduites pendant la période triennale de prorogation concernée.
L’impôt sur le revenu de l’année au cours de laquelle intervient l’événement entraînant la déchéance du
complément de réduction d’impôt est majoré du montant total de complément de réduction obtenue pendant la période triennale de prorogation concernée.
Cette remise en cause intervient dans le délai normal de reprise, soit au plus tard avant le 31 décembre de
la troisième année de la survenance de l’événement entraînant la déchéance de l’avantage fiscal. Le montant de la dépense ayant servi de base au calcul de la réduction d’impôt est assimilé à une
insuffisance de déclaration.
Période prorogée d'engagement de location
III. Cas particulier : changement de domiciliation fiscale
80
La circonstance que le contribuable ayant bénéficié de la réduction d’impôt transfère son
domicile fiscal hors de France au cours de la période de l’engagement de location (initiale ou prorogée) n’est pas de nature à entraîner la remise en cause de l’avantage fiscal obtenu jusqu’à la date
de ce transfert.
Cela étant, il est précisé que pendant les périodes d’imposition au cours desquelles le
contribuable n’est pas considéré comme fiscalement domicilié en France au sens de l’article 4 B du CGI, la réduction d’impôt ou
son complément éventuel (sur ce dernier point, il convient de se reporter au I-B § 50 du BOI-IR-RICI-230-40-10) ne peut être imputé
et ne peut faire l’objet d’aucune imputation ultérieure.
Ainsi, lorsque le contribuable rétablit son domicile fiscal en France après la période
initiale ou prorogée d’engagement de location, l’impôt sur le revenu dû au titre des années postérieures à cet engagement ne peut pas être diminué des fractions de réduction d’impôt (ou de la
réduction d’impôt complémentaire) non imputées.
Toutefois, lorsque le contribuable rétablit son domicile fiscal en France pendant la période
initiale ou prorogée d’engagement de location, la réduction d’impôt s’impute à hauteur, selon le cas, d’un neuvième de son montant ou de la réduction d’impôt complémentaire, sur l’impôt dû au titre
des années d’imputation restant à courir à la date du rétablissement du domicile fiscal en France.
Cette situation n’a pas pour effet :
- de prolonger la période d’imputation de la réduction d’impôt qui reste fixée, selon le cas,
à neuf, douze ou quinze ans ;
- d’étendre la période initiale ou prorogée d’engagement de location exigée pour le bénéfice
de l’avantage fiscal.
Enfin, lorsque la location est consentie dans les conditions du secteur intermédiaire (sur ce
point, il convient de se reporter aux II à III § 70 et suivants du BOI-IR-RICI-230-40-10) ou que le logement est situé en zone de
revitalisation rurale (sur ce point, il convient de se reporter au II § 20 du BOI-IR-RICI-230-40-20), la déduction spécifique de
respectivement 30 % ou 26 % calculée sur les revenus bruts tirés de la location du logement continue de s’appliquer pendant la période où le contribuable est domicilié hors de France.
90
Exemple 1 : Un contribuable fiscalement domicilié en France acquiert le
1er juin 2009 un logement neuf qu’il donne en location dans le secteur intermédiaire et pour lequel il demande le bénéfice de la réduction d’impôt. Le bail relatif à la location de ce
logement prend effet au 1er janvier 2010. Le contribuable ne prévoit pas de bénéficier du complément de réduction d’impôt et donc de proroger son engagement de location (sur ce dernier
point, il convient de se reporter au I-B § 50 du BOI-IR-RICI-230-40-10). Au cours de l’année 2013, le contribuable transfère son
domicile fiscal hors de France, avant de rétablir celui-ci en France au cours de l’année 2017.
Les années au titre desquelles la réduction d’impôt pourra être imputée ainsi que les périodes
d’application de la déduction spécifique sont récapitulées dans le tableau suivant :
Années
Imputation de la réduction d’impôt à hauteur d’un neuvième de son montant
Déduction spécifique de 30 %
2009 à 2012
Oui
2010 à 2018
2013 à 2016
Non
2017
Oui
Années d'imputation - exemple 1
Les conditions de loyers et de ressources des locataires propres au secteur
intermédiaire devront être respectées pendant la période de neuf ans pendant laquelle le contribuable bénéficie de la déduction spécifique de 30 %, soit de 2010 à 2018.
100
Exemple 2 : Un contribuable fiscalement domicilié en France acquiert le 6
juillet 2009 un logement neuf qu’il donne en location dans le secteur intermédiaire et pour lequel il demande le bénéfice de la réduction d’impôt.
Le bail relatif à la location de ce logement prend effet au 1er janvier 2010. Le
contribuable ne prévoit pas de bénéficier du complément de réduction d’impôt et donc de proroger son engagement de location (sur ce point, il convient de se reporter au
I-B § 50 du BOI-IR-RICI-230-40-10). Au cours de l’année 2015, le contribuable transfère son domicile fiscal hors de France, avant de
rétablir celui-ci en France au cours de l’année 2019.
Les années au titre desquelles la réduction d’impôt pourra être imputée ainsi que les périodes
d’application de la déduction spécifique sont récapitulées dans le tableau suivant :
Années
Imputation de la réduction d’impôt à hauteur d’un neuvième de son montant
Déduction spécifique de 30 %
2009 à 2014
Oui
2010 à 2018
2015 à 2017
Non
A compter de 2018, et donc y compris au titre de l’année 2019
Non
Années d'imputation - exemple 2
Les conditions de loyers et de ressources des locataires propres au secteur
intermédiaire devront être respectées pendant la période de neuf ans pendant laquelle le contribuable bénéficie de la déduction spécifique de 30 %, soit de 2010 à 2018. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-IR-RICI-230-60 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/5130-PGP.html/identifiant=BOI-IR-RICI-230-60-20150611 | 2015-06-11 00:00:00 | 9dd9177d22ecd26261bcb106928fee98a3a71e8ad9a96e551680e82d4e104bfd | [
-0.011968547478318214,
0.05320176109671593,
-0.009190342389047146,
0.04201904684305191,
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-0.020432524383068085,
0.04140844568610191,
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0.01784340664744377,
0.0075599015690386295,
-0.02604042924940586,
-0.01727893576025963,
0.009988914243876934,
-0.022670749574899673,
0.13338088989257812,
0.0273316390812397,
0.007295695599168539,
0.03625507280230522,
0.029730334877967834,
0.025335023179650307,
0.0030649665277451277,
0.03725562244653702,
0.008151599206030369,
0.00870450958609581,
0.07669741660356522,
0.011242475360631943,
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-0.02339133992791176,
0.027821457013487816,
0.034119945019483566,
-0.04482235759496689,
-0.10369015485048294,
-0.0395917072892189,
0.011243028566241264,
-0.05318682640790939,
0.052335742861032486,
-0.025010447949171066,
0.040350012481212616,
-0.017628949135541916,
0.01524208765476942,
0.023056570440530777,
-0.02583036571741104,
-0.027803851291537285,
-0.0084534315392375,
0.03989969566464424,
0.0538313128054142,
0.05257038399577141,
0.02505364455282688,
0.04107119143009186,
-0.042205844074487686,
0.04532502219080925,
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0.001723408349789679,
-0.02996050752699375,
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0.01150898914784193,
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0.018577424809336662,
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0.004378227517008781,
-0.0050994823686778545,
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0.045745037496089935,
-0.014112596400082111,
0.011328710243105888,
-0.04757096245884895,
-0.02119988575577736,
-0.019529083743691444,
0.036282796412706375,
0.03156733512878418,
-0.017276093363761902,
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0.022507069632411003,
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0.03349220007658005,
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] |
null | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-CARTE-000002 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/5120-PGP.html/identifiant=BOI-CARTE-000002-20130617 | 2013-06-17 00:00:00 | null | null |
1
Le présent titre traite des différents dispositifs prévus par la loi pour associer les salariés aux résultats
de leur entreprise ou favoriser l'actionnariat du personnel :
- les options de souscription ou d'achat d'actions (chapitre 1,
BOI-RSA-ES-20-10) ;
- les attributions d'actions gratuites (chapitre 2,
BOI-RSA-ES-20-20) ;
- les bons de souscription de parts de créateurs d'entreprises (BSPCE) (chapitre 4,
BOI-RSA-ES-20-40) ;
- les autres dispositifs d'actionnariat salarié concernant les sociétés anonymes à participation
ouvrière (SAPO) et les sociétés coopératives ouvrières de production (SCOP) (chapitre 5, BOI-RSA-ES-20-50).
Est également examinée, dans le présent titre, la contribution salariale sur les gains de levée
d’options sur titres et d’acquisition d’actions gratuites attribuées depuis le 16 octobre 2007 (chapitre 3, BOI-RSA-ES-20-30).
Ne seront traités dans ce titre que les aspects relatifs à l'économie générale et au régime
fiscal au regard des bénéficiaires des dispositifs étudiés.
S'agissant des aspects relatifs au régime fiscal des entreprises, il convient de se reporter au
BOI-BIC-PTP. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-RSA-ES-20 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/5610-PGP.html/identifiant=BOI-RSA-ES-20-20140818 | 2014-08-18 00:00:00 | 673ae6f2d0485db209eb63069fed140d546238647515bab69806a01acc4f7efb | [
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-0.028230618685483932,
-0.0494542196393013,
-0.001176639343611896,
0.006908465176820755,
-0.05075584724545479,
0.03313401713967323,
0.03808062896132469,
0.012671303935348988,
-0.021344352513551712,
0.019354941323399544,
-0.06106140464544296,
-0.029107598587870598,
0.018640737980604172,
0.06735574454069138,
-0.029691020026803017,
0.00843475479632616,
0.012236805632710457,
0.007059135474264622,
-0.030028188601136208,
0.04459074139595032,
0.029748115688562393,
0.0607912540435791,
0.02893512323498726,
-0.01654992811381817,
-0.03959015756845474,
-0.01812121458351612,
0.007131950464099646,
0.11478174477815628,
0.05762682110071182,
0.015715379267930984,
0.02854660525918007,
-0.023007115349173546,
0.030237505212426186,
-0.020227443426847458,
0.006223510950803757,
0.05887691304087639,
0.0316113717854023,
-0.026026476174592972,
-0.0044181919656693935,
-0.021954819560050964,
-0.030249888077378273,
0.041615571826696396,
-0.030784057453274727,
0.03863945230841637,
-0.011253378354012966,
0.0030667937826365232,
-0.028293229639530182,
-0.008046923205256462,
0.028221311047673225,
0.034066684544086456,
-0.02465316839516163,
-0.008376941084861755,
-0.028540512546896935,
-0.010228293016552925,
-0.003152757417410612,
0.009083536453545094,
-0.0018989313393831253,
-0.04915856570005417,
0.04277658835053444,
-0.033442046493291855,
0.03824502229690552,
0.01440459955483675,
0.04370468482375145,
0.016941925510764122,
-0.0020082583650946617,
0.029034007340669632,
0.11248795688152313,
0.0385989248752594,
0.011522326618432999,
-0.004008885007351637,
0.002457810565829277,
0.06011373922228813,
0.013757498934864998,
-0.01941470243036747,
0.014219235628843307,
-0.027097417041659355,
-0.018239133059978485
] |
1
La procédure de flagrance fiscale est codifiée à l’article L.
16-0 BA du livre des procédures fiscales (LPF).
Lorsque les conditions de mise en œuvre de cette procédure sont réunies, la notification d’un
procès-verbal de flagrance fiscale emporte des effets sur les régimes d’imposition et les procédures de contrôle et de reprise. Elle permet également la prise immédiate de saisies conservatoires sans
autorisation préalable du juge, selon les modalités définies à l’article L. 252 B du LPF, et l’application d’une
amende spécifique.
Afin d’assurer le respect des droits de la défense, le contribuable dispose de garanties et de
voies de recours, selon des dispositifs spécifiques nouvellement créés ou dans les conditions de droit commun.
I. Conditions de mise en œuvre et effets de la procédure de flagrance fiscale
A. Conditions de mise en œuvre
10
La mise en œuvre de la procédure de flagrance fiscale est soumise aux conditions de fond
cumulatives suivantes :
- la flagrance concerne des contribuables exerçant une activité professionnelle et qui sont
soumis à ce titre à des obligations déclaratives en matière d’impôt sur le revenu (BIC, BNC, BA), d’impôt sur les sociétés et de TVA, quel que soit leur régime d’imposition ;
- la mise en œuvre de la flagrance fiscale doit être justifiée par l’une des quatre situations
suivantes :
- l’exercice d’une activité que le contribuable n’a pas fait connaître à un centre de formalités
des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, sauf s’il a satisfait, au titre d’une période antérieure, à l’une de ses obligations fiscales déclaratives. Sont ainsi visés les contribuables qui
exercent une activité occulte au sens du deuxième alinéa de l’article L. 169 du LPF
(BOI-CF-PGR-10-70), ainsi que les activités occultes nouvelles lorsque les contribuables exercent sans s’être fait connaître d’un centre de formalités des entreprises et
n’ont pas encore d’obligations déclaratives au titre de l’exercice ou de la période en cours,
- la délivrance de factures ne correspondant pas à la livraison d’une marchandise ou à
l’exécution d’une prestation de services, ou de factures afférentes à des livraisons de biens au titre desquelles la TVA ne peut faire l’objet d’aucune déduction en application des dispositions
mentionnées au 3 de l’article 272 du code général des impôts (CGI) ou la comptabilisation de telles factures reçues. Sont ainsi
visés d’une part les contribuables qui émettent ou comptabilisent en charges des factures fictives, c’est à dire sans contrepartie en terme de livraison de marchandise ou de prestation de service et,
d’autre part, ceux participant à une fraude « carrousel » de TVA (BOI-TVA-CHAMP-30-20-10 au I-B-1 § 130 et suivants),
- lorsqu’ils sont de nature à priver la comptabilité de valeur probante, soit la réitération
d’opérations commerciales sans facture et non comptabilisées, soit l’utilisation d’un logiciel de comptabilité ou de caisse aux fins de permettre la réalisation de l’un des faits mentionnés au 1° de
l’article 1743 du CGI. Sont ainsi visés les contribuables qui réalisent des opérations sans émettre de factures et sans les
inscrire en comptabilité, ainsi que ceux qui utilisent frauduleusement un logiciel comptable permissif (BOI-CF-IOR-60-40-30 au II-B § 390). Par ailleurs, les faits
constatés doivent être de nature à priver la comptabilité de valeur probante (BOI-CF-IOR-10-20 au I § 10 et suivants),
- une infraction aux interdictions mentionnées à
l’article L. 8221-1 du code du travail, relatives au travail dissimulé. Sont ainsi visés les contribuables qui ont recours au
travail dissimulé, soit par la dissimulation d’une activité exercée à but lucratif, soit par la dissimulation d’emploi salarié. La procédure de flagrance pourra être mise en œuvre après constat du
travail dissimulé dans les conditions prévues à l'article L. 10 A du LPF et
l'article L. 10 B du LPF ;
- la flagrance fiscale concerne uniquement la période en cours, c’est-à-dire celle pour
laquelle aucune obligation déclarative n’est échue. Les faits constitutifs d’une situation de flagrance fiscale doivent donc être constatés au titre de la période en cours. Ainsi, en matière d’impôt
direct, la flagrance fiscale est appliquée au titre de l’année ou de l’exercice en cours au moment du constat, sur la base des faits constatés au cours de cette période. S’agissant de la TVA, la
flagrance fiscale produit ses effets au titre du seul mois en cours lorsque le contribuable est soumis au régime réel normal d’imposition, au titre de la période en cours depuis le 1er
janvier ou depuis l’ouverture de l’exercice en cours lorsque le contribuable est soumis au régime simplifié d’imposition, et au titre de la période en cours depuis le 1er janvier lorsque le
contribuable est placé sous le régime de la franchise en base prévu à l’article 293 B du CGI ;
- pour mettre en œuvre la flagrance fiscale, l’administration doit en outre apporter la preuve
de circonstances susceptibles de menacer le recouvrement d’une créance fiscale. La menace pesant sur le recouvrement de la créance résulte de l’examen des circonstances de fait. Ces éléments ont trait
au comportement ou à la situation du débiteur (entreprise éphémère, par exemple), ou encore à des circonstances susceptibles de menacer le recouvrement de la dette (par exemple la multiplication des
créanciers, l’existence de biens grevés de plusieurs hypothèques pour des sommes importantes, ou tout acte préparatoire manifestant l’intention du redevable d’organiser son insolvabilité).
20
La procédure de flagrance fiscale ne peut être mise en œuvre que dans le cadre des procédures
suivantes, limitativement énumérées par la loi : le droit de visite et de saisie (LPF, art. L. 16 B), le droit
d’enquête (LPF, art. L. 80 F), la vérification de la TVA
(LPF, art. L. 13), le contrôle de la TVA des redevables placés sous le régime simplifié d’imposition
(LPF, art. L. 16 D), la vérification inopinée (LPF, art. L. 47 al. 4).
30
Lorsque les conditions énoncées au I-A § 10 à 20 sont réunies, les agents de
l’administration ayant au moins le grade de contrôleur sont fondés à dresser un procès-verbal constatant la situation de flagrance fiscale.
Le procès-verbal est signé par les agents de l’administration ainsi que par le contribuable.
En cas de refus de signer, mention en est faite au procès-verbal.
L’original du procès-verbal est conservé par l’administration, et une copie est notifiée au
contribuable dans les conditions de droit commun (courrier recommandé avec avis de réception, remise en mains propres, signification par voie d’huissier).
B. Effets de la procédure
35
L'engagement d'une procédure de flagrance fiscale a des incidences sur les régimes
d'imposition et le droit de contrôle de l'administration et entraîne l'application de sanctions.
1. Incidences sur les régimes d’imposition et le droit de contrôle de l’administration
a. Incidences sur les régimes d’imposition
40
Le contribuable ayant fait l’objet d’une procédure de flagrance dans les conditions énoncées à
l’article L. 16-0 BA du LPF est exclu du régime de la franchise en base de TVA
(CGI, art. 293 BA) et du régime simplifié d’imposition à la TVA
(CGI, art. 302 septies AA) pour l’année ou l’exercice au cours duquel la procédure est mise en œuvre.
b. Incidences sur le droit de contrôle de l’administration
50
Le constat d’une flagrance dans les conditions énoncées à
l’article L. 16-0 BA du LPF produit les effets suivants, s’agissant du droit de contrôle de l’administration.
60
S’agissant des procédures de contrôle, le constat d’une flagrance fonde l’administration à
procéder à une nouvelle vérification de la comptabilité d’une période et d’un impôt déjà vérifiés (LPF, art. L. 51) et à
procéder à des rectifications à l’impôt sur le revenu pour une période ayant fait l’objet d’un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle (ESFP)
[LPF, art. L. 50].
La durée maximale de trois mois pour la vérification sur place des contribuables dont le
chiffre d’affaires ou le montant annuel des recettes brutes n’excède pas les limites prévues au I de l’article 302 septies
A du CGI n’est pas applicable pour le contrôle de l’année ou de l’exercice au cours duquel l’administration a auparavant dressé le procès-verbal, ainsi que pour la vérification des années
antérieures (LPF, art. L. 52).
Exemple : Un contribuable fait l’objet en juin de l'année N d’une flagrance
fiscale au cours d’un droit d’enquête. En août de l'année N, le service de contrôle engage une vérification de comptabilité pour les exercices des années N-3, N-2 et N-1.
L’administration n’est pas tenue au délai de trois mois pour cette vérification de comptabilité,
quand bien même l’année N ne fait pas l’objet du contrôle. Si, en N+1, l’administration étend la vérification de comptabilité à l’exercice N, le délai de trois mois ne sera également pas applicable.
70
S’agissant des procédures d’imposition, l’administration peut, en cas de flagrance, taxer ou
évaluer d’office le résultat de l’année ou de l’exercice au cours duquel le procès-verbal a été établi sans envoi préalable d’une mise en demeure
(LPF, art. L. 68 et LPF, art. L. 73).
80
Le constat d’une flagrance porte le délai de reprise ouvert à l’administration de trois à dix
ans pour les impôts directs (LPF, art. L. 169, al. 6), la taxe professionnelle, la cotisation foncière des entreprises,
la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises (LPF, art. L. 174, al. 2) et la TVA
(LPF, art. L. 176, al. 3), pour la période antérieure au procès-verbal de flagrance fiscale.
Pour de plus amples informations sur la prorogation de délai de reprise en cas de flagrance
fiscale, il convient de se reporter aux II et III § 250 et suivants du BOI-CF-PGR-10-70.
2. Sanctions applicables
90
Sur les développements concernant les dispositions de
l'article 1740 B du CGI, il convient de se reporter au BOI-CF-INF-10-40-70.
(100)
110
L’application de l’amende de
l’article 1740 B du CGI est motivée et prononcée sous les garanties prévues à
l’article L. 80 D du LPF.
La mise en recouvrement de l’amende ne peut ainsi être effectuée avant l’expiration d’un délai
de trente jours à compter de la notification d’un document par lequel l’administration fait connaître au contribuable sa décision d’appliquer l’amende, les motifs de celle-ci et la possibilité dont il
dispose de présenter ses observations dans ce délai.
3. Réalisation de saisies conservatoires
120
La notification d’un procès-verbal de flagrance fiscale permet au comptable de faire
diligenter des saisies conservatoires sans autorisation préalable du juge, selon les modalités définies à l’article L.
252 B du LPF.
a. Modalités de prise de mesures conservatoires
130
La notification du procès-verbal de flagrance fiscale a pour effet de permettre la réalisation
immédiate de saisies conservatoires, selon les modalités définies à l’article L. 252 B du LPF.
Par dérogation aux dispositions de la
loi n° 91-650 du 9 juillet 1991
et du décret n° 92-755 du 31
juillet 1992, le comptable de la Direction générale des finances publiques (DGFIP) peut prendre, dès la notification du procès-verbal mentionné à
l’article L. 16-0-BA du LPF, des mesures conservatoires sans autorisation du juge.
Ces mesures conservatoires sont toutefois régies par les textes précités et sont limitées aux
saisies conservatoires, qui permettent de saisir des droits corporels (stock, véhicule, meuble meublant, par exemple), incorporels (somme d’argent, valeurs mobilières, principalement) ou de créances
(comptes bancaires, créances détenues auprès de clients, essentiellement).
Les sûretés judiciaires, qu’elles portent sur les immeubles, les fonds de commerce ou les
parts d’associés, ne sont pas concernées par le dispositif. Aucune inscription d’hypothèque ou nantissement ne peut donc être effectué.
b. Détermination du montant des mesures conservatoires
140
Les saisies conservatoires peuvent être pratiquées à hauteur d’un montant dont le plafond est
déterminé selon les modalités définies au I de l’article L. 252 B du LPF, fonction de la nature de la créance : impôt
sur le revenu, impôt sur les sociétés ou TVA.
Ces saisies conservatoires peuvent être pratiquées de manière cumulative pour l’impôt direct
et la TVA.
Le montant de ces saisies, et les modalités de calcul qui y concourent, sont portés à la
connaissance du contribuable dans un procès-verbal établi par l’huissier qui procède à sa signification, selon les dispositions de
l’article
221 du décret n° 92-755 du 31 juillet 1992.
1° Détermination du montant des mesures conservatoires en matière d’impôt sur le revenu
150
Le plafond des saisies conservatoires est déterminé à partir du montant du chiffre d'affaires
hors taxes ou des recettes brutes réalisées au titre de l'année ou de l'exercice en cours à la date du constat de flagrance fiscale, jusqu'à la date du procès-verbal de flagrance. Ce montant est
diminué d'un abattement représentatif de charges et de dépenses aux taux prévus au troisième alinéa du 1 de l'article 50-0 du CGI
ou au premier alinéa du 1 de l'article 102 ter du CGI, selon la nature de l'activité.
Le montant ainsi obtenu constitue la base de calcul, à laquelle sont appliqués les taux prévus
au 1 du I de l'article 197 du CGI en vigueur pour l'imposition des revenus de la précédente année civile, le nombre de parts
étant fixé, conformément au I de l’article 194 du CGI pour l'imposition des revenus de la précédente année civile, d'après la
situation et les charges de famille du contribuable constatées à la date du procès-verbal de flagrance fiscale.
Ce produit ne peut être inférieur à celui résultant de l'application, à la base de calcul
déterminée ci-dessus, du taux de 331/3 %.
Exemple : Un procès-verbal de flagrance
fiscale est notifié le 7 juillet N pour une activité non commerciale de prestataire de services que le contribuable n’a pas fait connaître à un centre de formalités des entreprises et pour laquelle il
n’a satisfait à aucune de ses obligations fiscales déclaratives. Le montant maximal des saisies conservatoires en matière d’impôt sur le revenu est déterminé comme suit :
- détermination de la base de calcul :
- montant des recettes brutes HT pour la période du 01/01/N au 07/07/N (hypothèse) : 100 000 €,
- abattement représentatif de charges appliqué au taux de 34 %, taux prévu au 1 de
l’article 102 ter du CGI pour les revenus des activités non commerciales : - 34 000 €,
- base de calcul : 66 000 € ;
- détermination du quotient familial : à la date du 07/07/N, le foyer fiscal est constitué du
contribuable et de son conjoint (hypothèse), soit 2 parts ;
- application à la base de calcul du barème d’impôt sur le revenu en vigueur pour l’imposition
des revenus de l’année N-1 : 9 320 € ;
- application à la base de calcul du taux de 331/3 % : 22 000 €.
Ce dernier montant étant supérieur à celui obtenu par l’application du barème de l’impôt sur le
revenu, il doit être retenu comme plafond du montant des saisies conservatoires. En conséquence, les saisies conservatoires peuvent être pratiquées pour l’impôt sur le revenu à hauteur d’un montant
maximum de 22 000 €.
2° Détermination du montant des mesures conservatoires en matière d’impôt sur les sociétés
160
Le plafond des saisies conservatoires est déterminé à partir du montant du chiffre d’affaires
hors taxes réalisé au titre de l'année ou de l'exercice en cours à la date du constat de flagrance fiscale, jusqu'à la date du procès-verbal de flagrance. Ce montant est diminué d’un abattement
représentatif de charges aux taux prévus au troisième alinéa du 1 de l’article 50-0 du CGI, selon la nature de l’activité.
Le montant ainsi obtenu constitue la base de calcul, à laquelle sont appliqués les taux prévus
à l'article 219 du CGI.
Exemple :
Un procès-verbal de flagrance fiscale est notifié le 27 juin N à une SARL pour la réitération
d’opérations commerciales sans facture et non comptabilisées de nature à priver la comptabilité de valeur probante. Le montant des saisies conservatoires en matière d’impôt sur les sociétés est
déterminé comme suit :
- détermination de la base de calcul :
- montant du chiffre d’affaires HT pour la période du 01/01/N au 27/06/N (hypothèse) : 160 000 €,
- abattement représentatif de charges appliqué au taux de 71 %, taux prévu au troisième alinéa du
1 de l’article 50-0 du CGI pour les activités industrielles et commerciales d’achat/revente : - 113 600 €,
- base de calcul : 46 400 € ;
- application à la base de calcul des taux d’impôt sur les sociétés : la société remplit toutes
les conditions prévues au b du I de l’article 219 du CGI pour pouvoir bénéficier du taux réduit d’IS :
- 38 120 € x 15 % = 5 718 €,
- 8 280 € x 331/3 % = 2 760 €,
- TOTAL : 8 478 € ;
- imputation des acomptes provisionnels acquittés par le contribuable : acompte acquitté le
15/04/N (hypothèse) : - 762 € ;
- montant maximum des saisies conservatoires : 7 716 €.
En conséquence, les saisies conservatoires peuvent être pratiquées pour l’impôt sur les sociétés
à hauteur d’un montant maximum de 7 716 €.
3° Détermination du montant des mesures conservatoires en matière de TVA
170
Le plafond des saisies conservatoires est déterminé par application des taux prévus de
l'article 278 du CGI à l'article 281 nonies du
CGI, selon la nature des opérations, à la base du chiffre d’affaires ou des recettes brutes hors taxes réalisés au titre de la période en cours à la date du constat de flagrance fiscale, jusqu'à
la date du procès-verbal de flagrance.
Le montant ainsi obtenu est diminué d’un montant de taxe déductible dans les conditions
prévues de l'article 271 du CGI à l'article 273 septies C du CGI.
Exemple :
Un procès-verbal de flagrance fiscale est notifié le 21 mai N pour l’utilisation frauduleuse d’un
logiciel comptable permissif de nature à priver la comptabilité de valeur probante. Les saisies conservatoires en matière de TVA sont réalisées pour la période allant du 01/05/N au 21/05/N. Leur
montant est déterminé comme suit :
- détermination de la TVA collectée :
- montant du chiffre d’affaires HT pour la période du 01/05/N au 21/05/N (hypothèse) : 48 000 €,
- taux applicable : 19,6 %,
- montant représentatif de TVA collectée : 9 408 € ;
- application d’un montant de TVA déductible dans les conditions prévues de l'article 271 du CGI
à l'article 273 septies C du CGI (hypothèse) : - 6 763 € ;
- montant maximum des saisies conservatoires : 2 645 €.
En conséquence, les saisies conservatoires peuvent être pratiquées pour la TVA à hauteur d’un
montant maximum de 2 645 €.
180
Pour arrêter le montant des saisies conservatoires, l’administration peut, par dérogation aux
dispositions visées au VI de l’article L. 16 B du LPF et à
l’article L. 80 H du LPF, utiliser les informations recueillies à l’occasion de l’exercice d’un droit de visite et de
saisie ou d’un droit d’enquête.
190
L’administration est également autorisée à consulter sur place les registres et documents de
toute nature, notamment ceux dont la tenue est prévue par le CGI et le code de commerce. A cet effet, l’administration peut obtenir ou prendre copie des documents utiles, par tous moyens et sur tous
supports.
Cette consultation sur place peut être effectuée dès que le procès-verbal de flagrance fiscale
a été notifié au contribuable.
Les agents de l’administration ayant au moins le grade de contrôleur dressent à cette
occasion un procès-verbal relatant les opérations effectuées (documents consultés, copies effectuées, etc.). Ce procès-verbal, distinct du procès-verbal de flagrance fiscale, est signé par les agents
de l’administration ainsi que par le contribuable. En cas de refus de signer, mention en est faite au procès-verbal. L’original du procès-verbal est conservé par l’administration, et une copie est
notifiée au contribuable dans les conditions de droit commun.
Ces opérations ne constituent pas une vérification de comptabilité au sens de
l’article L. 13 du LPF.
c. Mainlevée des saisies conservatoires
200
Hors les cas de mainlevée prononcée à l’initiative du juge (cf.
II-A-1-b-3° § 290 et II-A-2-b-3° § 430), les saisies conservatoires effectuées lors de la mise en œuvre de
la flagrance fiscale perdurent jusqu’à l’échéance déclarative.
Conformément au III de
l’article L. 252 B du LPF, le paiement des impositions dues au titre de l'exercice ou de la période comprenant celle
couverte par le procès-verbal de flagrance entraîne la mainlevée des saisies conservatoires prévues au I de l'article L. 252 B du LPF, sauf si l'administration réunit des éléments permettant d'établir
que les déclarations du contribuable au titre desquelles ce paiement est intervenu ne sont pas sincères.
Lorsque le contribuable ne s’acquitte pas de l’impôt ou de la taxe résultant de la
déclaration relative à l’exercice ou à la période au titre de laquelle la flagrance a été constatée, les saisies conservatoires sont maintenues et peuvent être converties en saisies attributions dans
les conditions de droit commun, c’est-à-dire selon les dispositions de la
loi n° 91-650 du 9 juillet 1991
et du décret n° 92-755 du 31
juillet 1992.
La mainlevée des saisies conservatoires n’est pas privative du droit de contrôle de
l’administration prévu à l’article L. 10 du LPF.
II. Garanties
210
La procédure de flagrance fiscale est assortie de garanties et de voies de recours au
bénéfice du contribuable, selon des dispositifs nouvellement créés ou dans les conditions de droit commun.
Le contribuable peut notamment bénéficier de deux recours cumulatifs en référé, l’un contre
le procès-verbal de flagrance fiscale et l’autre contre le procès-verbal de mise en œuvre des saisies conservatoires.
A. Garanties liées à la procédure
220
Les garanties liées à la procédure de flagrance sont le référé en contestation du
procès-verbal de flagrance, le référé en contestation des saisies conservatoires et l'articulation de ces deux procédures de référé.
1. Référé en contestation du procès verbal de flagrance
230
Le V de
l’article L. 16-0 BA du LPF organise une procédure de référé administratif au profit du contribuable, qui peut, dans
un délai de huit jours à compter de la réception du procès-verbal de flagrance fiscale, saisir le juge administratif mentionné à
l’article L. 279 du LPF pour obtenir l’annulation des effets produits par ce dernier.
a. Engagement de la procédure du référé
1° Objet de la procédure du référé
240
La procédure de référé organisée par le V de
l’article L. 16-0 BA du LPF est une procédure d’urgence qui donne au contribuable la possibilité de contester devant
un conseiller du tribunal administratif, désigné par le président de ce tribunal comme juge du référé administratif, la régularité de la procédure de flagrance fiscale.
La procédure du référé donne à la juridiction administrative le pouvoir de se prononcer sur
la régularité de la flagrance fiscale, c’est à dire sur :
- le constat de flagrance à l’occasion de l’une des procédures de contrôle limitativement
énumérées au I de l’article L. 16-0 BA du LPF ;
- l’existence des faits constitutifs de flagrance fiscale ;
- leur constat sur la période en cours à la date du procès-verbal ;
- le risque réel de non-recouvrement de créances fiscales ;
- la régularité formelle du procès-verbal ou de sa notification.
2° Introduction du référé
250
Le référé est introduit par une simple requête du contribuable présentée dans la forme
ordinaire des requêtes introductives d’instance (BOI-CTX-ADM-10-20-30 au I-A § 1 et suivants) et revêtue de la signature de son auteur
(BOI-CTX-ADM-10-20-30 au I-B § 30 et suivants).
La requête doit être accompagnée de trois copies
(BOI-CTX-ADM-10-20-30 au II-G-1 § 250) et du procès-verbal de flagrance fiscale.
Lorsqu’elle n’émane pas du contribuable lui-même, la requête en référé doit être
obligatoirement présentée et signée par un avocat, par un avoué, par un mandataire régulièrement constitué ou par une personne habilitée à présenter une réclamation
(BOI-CTX-ADM-10-20-30 au I-C-1 § 100).
La requête doit être adressée au greffe du tribunal administratif
(BOI-CTX-ADM-10-20-10 au III-A § 60).
3° Délai d’introduction
260
La requête en référé doit, à peine de forclusion, parvenir au greffe du tribunal
administratif dans le délai de huit jours suivant la date de réception par l’intéressé du procès-verbal de flagrance fiscale.
La date de réception s’entend généralement de celle où le procès-verbal est remis en mains
propres au contribuable. Lorsque le procès-verbal est adressé par courrier recommandé avec avis de réception, il convient de retenir la date de réception ou la date de présentation si le pli n’est pas
retiré.
Le délai de huit jours constitue un délai franc. Il est fait abstraction du jour de
réception du procès-verbal et de celui de l’échéance.
Exemple : Un procès-verbal de flagrance fiscale est remis en mains propres le
10 juin N. Le délai de 8 jours dont dispose le contribuable pour saisir le juge administratif court à compter du 11 juin et expire le 19 juin N.
b. Instruction et jugement de la requête
1° Instruction de la requête en référé
a° Notification de la requête à l’administration
270
La requête en référé est obligatoirement soumise à une instruction contradictoire et, à cet
effet, elle est notifiée en copie par le greffier à la direction territoriale des finances publiques qui a suivi l’affaire, conformément au premier alinéa de
l’article R*. 200-4 du LPF.
Cette notification fixe à l’administration un délai de réponse, ce délai ne pouvant
d’ailleurs qu’être très bref en raison de l’urgence qui caractérise la procédure de référé.
b° Mémoire en défense de l’administration
273
Le directeur procède à l’examen de la requête après avoir recueilli l’avis du ou des agents
qui ont établi le procès-verbal de flagrance, et, dans le délai qui lui a été imparti, adresse au greffe du tribunal administratif un mémoire en défense contenant, avec ses conclusions, tous les
éléments d’information susceptibles d’éclairer le juge du référé et de lui permettre de se prononcer en toute connaissance de cause sur la régularité de la procédure de flagrance.
Le mémoire de l’administration, accompagné de trois copies, est transmis au greffe du
tribunal administratif sous pli recommandé avec avis de réception ou déposé en mains propres compte tenu des délais très brefs.
c° Notification du mémoire en défense au requérant
277
Afin de conserver à la procédure son caractère contradictoire, le mémoire en défense de
l’administration est notifié en copie par le greffier au requérant, qui a la faculté de répliquer.
2° Jugement de la requête en référé
280
Les règles générales de la procédure devant le tribunal administratif étant applicables aux
requêtes en référé à défaut de dispositions spéciales de la loi, les parties (requérant et administration) sont informées par le greffier de la date à laquelle l’affaire sera appelée en référé pour
être jugée et elles ont la faculté de présenter des observations orales à l’audience.
Conformément aux dispositions du V de
l’article L. 16-0 BA du LPF, la décision du juge du référé doit intervenir dans le délai de quinze jours à compter de
la date d’enregistrement de la requête au greffe.
Cette décision, prise sous forme d’ordonnance, doit être motivée. Elle est notifiée aux
parties (requérant et administration) dans la forme prévue pour les jugements du tribunal administratif (BOI-CTX-ADM-10-70-50).
En l’absence de décision expresse intervenue dans le délai de quinze jours susvisé, le juge
du référé est dessaisi au profit du tribunal administratif qui se prononce en urgence.
3° Conséquences de l’ordonnance rendue par le juge du référé
290
Compte tenu de la décision rendue par le juge du référé, deux situations peuvent se
présenter lorsque ni l’administration ni le contribuable n’ont fait appel devant le tribunal administratif.
Lorsque le juge du référé décide que la procédure de flagrance fiscale est régulière, cette
dernière produit tous ses effets et les saisies conservatoires éventuellement effectuées sont maintenues.
A l’inverse, lorsque le juge du référé décide que la procédure de flagrance fiscale est
irrégulière, l’ensemble des effets attachés à la mise en œuvre de la procédure est annulé et l’administration procède à la mainlevée des saisies conservatoires éventuellement effectuées.
c. Appel contre l’ordonnance du juge du référé
300
Le contribuable ou l’administration peuvent, par simple requête, faire appel devant le
tribunal administratif de l’ordonnance du juge du référé, conformément aux dispositions du V de l’article L. 16-0 BA du
LPF.
1° Appel du contribuable
310
La requête par laquelle le contribuable fait appel de l'ordonnance de référé doit être
adressée au greffe du tribunal administratif (BOI-CTX-ADM-10-20-10 au III-A § 60) et présentée dans la même forme que les requêtes introductives d'instance
devant ce tribunal (BOI-CTX-ADM-10-20-30 au I § 1 et suivants). Elle doit contenir un exposé sommaire des moyens invoqués ainsi que les
conclusions du requérant et être accompagnée de trois copies (BOI-CTX-ADM-10-20-30 au II-G-1 § 250) ainsi que d'une copie de l'ordonnance du
juge du référé (ou d'une copie de la requête au juge du référé avec la justification de sa présentation, en cas d'absence d'ordonnance).
2° Appel de l’administration
320
L'appel de l'administration est soumis aux mêmes règles de forme que celui du contribuable
(cf. II-A-1-c-1° § 310).
La requête doit être revêtue de la signature du directeur ou d’un agent habilité. Elle est
transmise par l'intermédiaire de la direction au greffe qui en délivre récépissé.
3° Délai d’appel
330
L'appel du contribuable ou celui de l'administration doivent être formés dans la huitaine de
la décision du juge du référé, conformément au V de l’article L. 16-0 BA du LPF.
Le délai d'appel de huit jours commence à courir de la date de l'ordonnance de référé et non
de la date de notification de cette ordonnance aux parties.
4° Instruction de l’appel
340
L'appel du contribuable et celui de l'administration sont soumis à l'instruction suivant les
règles générales de la procédure prévue pour les instances en matière fiscale (BOI-CTX-ADM-10-30).
Une copie de la requête est notifiée par le greffier à la partie adverse (contribuable ou
administration) avec assignation d'un délai pour produire ses observations par voie de mémoires en défense ou en réplique (BOI-CTX-ADM-10-30 aux
I-D à F § 50 à 90).
Toutefois, lorsqu'il lui apparaît que la solution de l'affaire est d'ores et déjà certaine,
le président du tribunal peut décider qu'il n'y aura pas lieu à instruction et transmettre le dossier au commissaire du Gouvernement
(BOI-CTX-ADM-10-30 au I-A § 20).
5° Jugement du tribunal administratif
350
Conformément aux dispositions du V de
l'article L. 16-0 BA du LPF, le tribunal administratif statue en urgence sur la requête en appel du contribuable ou de
l'administration dès l'enregistrement au greffe de ladite requête et il décide de la régularité de la flagrance fiscale.
Le jugement rendu par le tribunal administratif est exécuté dans les mêmes conditions que
l’ordonnance du juge du référé (cf. II-A-1-b-3° § 290).
Si, à cause d’appel, le jugement rendu par le tribunal administratif invalide l’ordonnance
rendue par le juge du référé par laquelle l’action de l’administration avait été invalidée, celle-ci est rétablie dans ses droits. La procédure de flagrance produit alors tous ses effets, et les
saisies conservatoires pour lesquelles une mainlevée avait été ordonnée sont rétablies.
d. Recours en cassation
360
La procédure de référé organisée par le V de
l'article L. 16-0 BA du LPF comportant un double degré de juridiction, les jugements rendus en appel par le tribunal
administratif ne peuvent, en cette matière, être déférés qu'au Conseil d'État par la voie du recours en cassation pour violation de la loi.
2. Référé en contestation des saisies conservatoires
370
Le II de
l’article L. 252 B du LPF organise une procédure de référé administratif au profit du débiteur, soit le contribuable,
qui peut, dans un délai de huit jours à compter de la signification de la saisie conservatoire, saisir le juge administratif prévu à
l’article L. 279 du LPF pour obtenir la mainlevée de celle-ci.
a. Engagement de la procédure
1° Objet de la procédure du référé
380
La procédure du référé organisée par le II de
l’article L. 252 B du LPF est une procédure d’urgence qui donne au contribuable la possibilité de contester devant un
conseiller du tribunal administratif, désigné par le président de ce tribunal comme juge du référé administratif, la régularité de la saisie conservatoire.
La procédure du référé donne à la juridiction administrative le pouvoir de se prononcer sur
le bien-fondé et la régularité de la saisie conservatoire, c’est à dire sur :
- l’existence d’une créance paraissant fondée en son principe ;
- le calcul de la somme visée par la saisie ;
- le préjudice irréparable causé à l’entreprise en cas de maintien de la saisie ;
- la régularité formelle du procès-verbal de flagrance servant de base à la saisie.
Le juge administratif n’est pas compétent pour apprécier la forme de la saisie et la nullité
de celle-ci pour violation des règles de la procédure civile. Sur ce plan, le juge de l’exécution demeure compétent.
2° Introduction du référé
390
Le référé est introduit selon les mêmes modalités que le référé prévu au V de
l'article L. 16-0 BA du LPF (cf. II-A-1-a-2° § 250).
3° Délai d’introduction
400
La requête en référé doit, à peine de forclusion, parvenir au greffe du tribunal
administratif dans le délai de huit jours suivant la date de la signification des saisies conservatoires.
La date de la signification est celle de la remise du procès-verbal de saisie conservatoire
en mains propres au contribuable. En son absence, l’huissier se conforme aux dispositions du
décret n° 2005-1678 du 28
décembre 2005.
Le délai de huit jours constitue un délai franc. Il est fait abstraction du jour de
réception du procès-verbal et de celui de l’échéance.
Exemple : Un procès-verbal de saisies conservatoires est remis en mains
propres le 11 juin N. Le délai de 8 jours dont dispose le contribuable pour saisir le juge administratif court à compter du 12 juin et expire le 20 juin N.
b. Instruction et jugement de la requête
1° Instruction de la requête en référé
410
La requête en référé portant contestation des saisies conservatoires est instruite selon les
mêmes modalités que la requête prévue au V de l'article L. 16-0 BA du LPF
(cf. II-A-1-b § 270 et suivants).
2° Jugement de la requête en référé
420
Les règles générales de la procédure devant le tribunal administratif étant applicables aux
requêtes en référé à défaut de dispositions spéciales de la loi, les parties (requérant et administration) sont informées par le greffier de la date à laquelle l’affaire sera appelée en référé pour
être jugée et elles ont la faculté de présenter leurs observations orales à l’audience.
Conformément aux dispositions du II de
l’article L. 252 B du LPF, la décision du juge du référé doit intervenir dans le délai de quinze jours à compter de la
date d’enregistrement de la requête au greffe.
Cette décision, prise sous forme d’ordonnance, doit être motivée. Elle est notifiée aux
parties (requérant et administration) dans la forme prévue pour les jugements du tribunal administratif (BOI-CTX-ADM-10-70-50).
En l’absence de décision expresse intervenue dans le délai de quinze jours susvisé, le juge
du référé est dessaisi au profit du tribunal administratif qui se prononce en urgence.
3° Conséquences de l’ordonnance rendue par le juge du référé
430
Compte tenu de la décision rendue par le juge du référé, deux situations peuvent se
présenter lorsque ni l’administration ni le contribuable n’ont fait appel devant le tribunal administratif.
Lorsque le juge du référé décide que la saisie conservatoire est régulière, la décision
n’emporte d’effet ni sur les saisies conservatoires prises ni sur les autres effets attachés à la mise en œuvre de la procédure de flagrance.
A l’inverse, lorsque le juge du référé décide que la saisie conservatoire est irrégulière,
le comptable procède à la mainlevée des saisies conservatoires prises, mais la décision ne remet pas en cause les autres effets attachés à la mise en œuvre de la procédure de flagrance.
c. Appel contre l’ordonnance du juge du référé
440
Le contribuable ou l’administration peuvent, par simple requête, faire appel devant le
tribunal administratif de l’ordonnance du juge du référé, conformément aux dispositions du II de l’article L. 252 B du
LPF.
L’appel est introduit, instruit et jugé selon les mêmes modalités que l’appel prévu au V de
l'article L. 16-0 BA du LPF (cf. II-A-1-c § 300 et suivants).
Le jugement rendu par le tribunal administratif est exécuté dans les mêmes conditions que
l’ordonnance du juge du référé (cf. II-A-2-b-3° § 430).
d. Recours en cassation
450
La procédure de référé organisée par le II de
l’article L. 252 B du LPF comportant un double degré de juridiction, les jugements rendus en appel par le tribunal
administratif ne peuvent, en cette matière, être déférés qu'au Conseil d'État par la voie du recours en cassation pour violation de la loi.
3. Articulation des procédures de référé
460
Les deux procédures de référé sont cumulatives. Dès lors, le contribuable pourra introduire,
simultanément ou de manière très rapprochée en fonction des délais dont il dispose, un référé en contestation du procès-verbal de flagrance fiscale et un référé en contestation des saisies
conservatoires.
L’interaction entre les deux procédures est régie par les principes suivants.
L’irrégularité de la procédure de flagrance constatée par le juge du référé compétent
emporte l’annulation de l’ensemble des effets de cette dernière ; la mainlevée des saisies conservatoires éventuellement effectuées est réalisée par le comptable, même en l’absence de contentieux
introduit par le contribuable à l’encontre de ces dernières.
L’irrégularité des saisies conservatoires constatée par le juge du référé compétent emporte
pour seule conséquence la mainlevée des saisies conservatoires réalisées par le comptable ; à défaut d’un recours devant le juge du référé statuant sur la régularité de la procédure de flagrance, les
effets produits par cette dernière sont maintenus.
B. Garanties de droit commun
470
Au titre des garanties de droit commun la procédure de flagrance peut être contestée à
l'occasion d'une procédure de contrôle et dans le contentieux de l'amende prévue à l'article 1740 B du CGI.
1. Contestation des effets de la flagrance à l’occasion de procédures de contrôle
480
La contestation par le contribuable des effets de la flagrance fiscale sur le droit de
contrôle de l’administration (cf. I-B-1-b § 50 et suivants) intervient à l’occasion des procédures de contrôle ultérieures (contrôle sur pièces,
vérification de comptabilité, ESFP), selon les garanties prévues au LPF qui leur sont attachées.
Ainsi, le contribuable peut, lors des opérations de contrôle postérieures au constat de
flagrance, contester cette dernière lorsque l’administration en tire des conséquences au regard des procédures de contrôle, des procédures d’imposition et des délais de reprise.
2. Contentieux de l’amende prévue à l’article 1740 B du CGI
490
Le contentieux sur l’application de l’amende mentionnée à
l’article 1740 B du CGI est régi par les dispositions applicables aux taxes sur le chiffre d’affaires, en application des
dispositions du II de l’article 1754 du CGI (BOI-CF-INF-30-30 au I-B §
40). | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-CF-COM-20-30 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/582-PGP.html/identifiant=BOI-CF-COM-20-30-20131216 | 2013-12-16 00:00:00 | 6677f9edda617d50a144b6ccd96dad84d98119dcc9995e18a4b0c403c02c9c60 | [
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0.037459611892700195,
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0.045327916741371155,
-0.03220045566558838,
0.002299447311088443,
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0.004272209480404854,
-0.00552917318418622,
0.028620563447475433,
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-0.032321009784936905,
0.05541108921170235,
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0.0484270378947258,
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0.00012051653175149113,
0.005313283298164606,
-0.021561414003372192,
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0.03220992162823677,
-0.007984085939824581,
-0.06664273142814636,
0.010738530196249485,
-0.042601972818374634,
0.026154203340411186,
0.002358690369874239,
0.0008799546048976481,
-0.083147332072258,
0.03445650264620781,
-0.02121182344853878,
-0.04974929243326187,
0.003150312229990959,
0.01674691028892994,
-0.04358929023146629,
-0.014779893681406975,
-0.10228275507688522,
0.004361910745501518,
-0.031961482018232346,
-0.005067076068371534,
0.05205117166042328,
0.0630733072757721,
0.020954769104719162,
0.04919454827904701,
0.013789196498692036,
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0.027641506865620613,
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0.012609807774424553,
0.009795139543712139,
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0.023257311433553696,
-0.01763702929019928,
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0.029651254415512085,
-0.018568968400359154,
-0.02736606076359749,
-0.0607023723423481,
0.028852010145783424,
-0.02073840983211994,
0.008598356507718563,
-0.0038782900664955378,
-0.0025188822764903307,
0.007590402849018574,
0.0027313963510096073,
0.0011543970322236419,
0.01868431083858013,
0.028738107532262802,
0.022113977000117302,
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0.01900021731853485,
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0.003100820118561387,
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0.02260327897965908,
-0.004115172661840916,
0.03474666550755501,
0.028478536754846573,
-0.006477137561887503,
0.0021229851990938187,
-0.009521782398223877,
-0.01362946629524231,
-0.03545005992054939,
0.07473058998584747,
-0.06609663367271423,
0.048351384699344635,
0.009133034385740757,
-0.015116389840841293,
-0.07013236731290817,
0.014327768236398697,
0.03564677760004997,
-0.01876921020448208,
0.0016050190897658467,
0.011524892412126064,
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0.019716057926416397,
0.006265970878303051,
0.006867130286991596,
0.007632684428244829,
-0.00008009634620975703,
0.006800156086683273,
-0.0150343282148242,
0.020836228504776955,
-0.016768349334597588,
-0.01500395592302084,
-0.02463550493121147,
0.03361660987138748,
-0.028506699949502945,
-0.04398214444518089,
-0.0024123319890350103,
-0.044420722872018814,
0.029545268043875694,
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0.008793921209871769,
0.011108336970210075,
-0.02767012268304825,
0.015476890839636326,
0.04324973747134209,
-0.004464282188564539,
0.016732705757021904,
-0.022317709401249886,
0.041978564113378525,
0.03141370043158531,
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0.03483598679304123,
-0.024408383294939995,
0.015084568411111832,
-0.0034082543570548296,
-0.0013547592097893357
] |
1
L'article 298 sexies du
code général des impôts (CGI) définit le régime applicable aux opérations intracommunautaires portant sur des moyens
de transport neufs.
Ce régime prévoit que tous les achats intracommunautaires de ce type de biens sont soumis à la
TVA dans l'État membre de destination.
10
Les conditions d'application de ce régime spécifique, tant en ce qui concerne la livraison d'un
moyen de transport de France vers un autre État membre (situation du vendeur) que l'acquisition d'un moyen de transport en provenance d'un autre État membre (situation de l'acquéreur) sont précisées
aux articles 242 undecies,
242 duodecies,
242 terdecies,
242 quaterdecies et
242 quindecies de l'annexe II du CGI.
20
Le présent titre traitera successivement :
- de la présentation du régime (BOI-TVA-SECT-70-10) ;
- de la livraison dans un autre pays ( BOI-TVA-SECT-70-20);
- de l'acquisition intracommunautaire (BOI-TVA-SECT-70-30) ;
- des cas particuliers(BOI-TVA-SECT-70-40). | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-TVA-SECT-70 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/688-PGP.html/identifiant=BOI-TVA-SECT-70-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | 47fcb844d929a81077f6a1428195cf1ed363e5803ea1848ab41ba4bd31f4c497 | [
-0.06423183530569077,
0.01660897210240364,
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0.029103323817253113,
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0.10071977227926254,
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0.004237804561853409,
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0.01460055448114872,
0.08447811007499695,
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0.04516463726758957,
-0.1256815493106842,
0.015247458592057228,
0.0746215432882309,
0.02887929417192936,
0.00991620123386383,
-0.05245799198746681,
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0.002064318396151066,
0.02960195578634739,
-0.037875931710004807,
0.043561212718486786,
0.039569076150655746,
0.03568586707115173,
-0.022694388404488564,
-0.009937741793692112,
0.017790591344237328,
-0.024323316290974617,
0.06817559897899628,
-0.038671497255563736,
-0.054957639425992966,
0.03260984271764755,
0.03330686688423157,
-0.018363092094659805,
0.014492516405880451,
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-0.015664169564843178,
-0.0033123644534498453,
0.019390059635043144,
0.019513241946697235,
0.03923420235514641,
0.021331733092665672,
0.025653772056102753,
0.033809367567300797,
0.016972973942756653,
0.039042286574840546,
0.038269396871328354,
-0.02274738810956478,
-0.025435741990804672,
-0.015112788416445255,
0.006441961042582989,
-0.01897437870502472,
0.0007918460760265589,
-0.01233369205147028,
0.056437451392412186,
-0.024755842983722687,
-0.009389064274728298,
-0.006969491019845009,
-0.006832670886069536,
0.02102685160934925
] |
1
L'article 263 du
code général des impôts
(CGI) prévoit que les prestations de services
réalisées par les intermédiaires qui agissent au nom et pour le compte d'autrui, lorsqu'ils interviennent dans des opérations exonérées par
l'article 262 du CGI ainsi que dans les opérations réalisées hors du territoire des États membres de la Communauté européenne
sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée. Ces dispositions ne s'appliquent pas aux agences de voyages et organisateurs de circuits touristiques.
I. Portée de l'exonération
A. Intermédiaires concernés
10
Les dispositions de
l'article 263 du CGI ne concernent que les intermédiaires qui agissent au nom et pour le compte d'autrui
(intermédiaires «transparents»).
Remarque : L'intermédiaire, agissant en son nom propre mais pour le compte
d'autrui, qui s'entremet dans une livraison de biens ou une prestation de services, est réputé avoir personnellement acquis et livré le bien ou reçu et fourni les services considérés
(CGI, art.256, V).
Bien entendu, l'opération réalisée par cet intermédiaire n'a pas à être soumise à la TVA, si le
lieu de la livraison ou de la prestation n'est pas situé en France en application des règles de territorialité ou si l'opération bénéficie d'une exonération.
Il est en outre précisé que lorsque l'intermédiaire intervient à l'importation, il est
généralement désigné comme importateur sur la déclaration d'importation.
B. Opérations concernées
20
L'exonération s'applique aux prestations réalisées par des intermédiaires agissant au nom et
pour le compte d'autrui qui s'entremettent dans des opérations d'exportation et assimilées exonérées par l'article 262 du CGI ou
dans des opérations réalisées hors de la Communauté européenne.
Sont notamment exonérées les opérations suivantes :
- opérations d'entremise portant sur des livraisons de biens à l'exportation visées à
l'article 262-I du CGI ;
Pour l'application de
l'article 263 du CGI, les façonniers et les emballeurs
qui exportent pour le compte du propriétaire des biens, sont assimilés à des intermédiaires soumis aux obligations prévues pour ces derniers et exonérés.
En ce qui concerne les obligations des intermédiaires qui livrent des biens à l'exportation
pour le compte d'un exportateur, (BOI-TVA-CHAMP-30-30-10-10)
Il est précisé que la prestation des intermédiaires qui s'entremettent dans la réalisation
d'opérations faites en franchise de la TVA dans les conditions prévues par l'article 275 du CGI
(BOI-TVA-CHAMP-30-30-50), doit être imposée.
- opérations d'entremise portant sur des transports internationaux de marchandises ou de
voyageurs, exonérées respectivement par les I et II de l'article 262 du CGI, ainsi que celles afférentes aux prestations de
services liées à l'exportation et exonérées en vertu du I de l'article 262 du CGI ;
- opérations d'entremise portant sur des marchandises situées et livrées hors de la Communauté
européenne ;
- opérations d'entremise se rapportant à des importations de biens qui sont vendus par des
entreprises étrangères aux conditions de livraison hors de France ou avant dédouanement ;
Lorsque les intermédiaires ne justifient pas que leur entremise à l'importation porte sur des
ventes effectuées aux conditions de livraison hors de France ou avant dédouanement, leur prestation peut bénéficier, dans les conditions analysées au
BOI-TVA-CHAMP-30-30-20-40, II-A, n°40, de l'exonération prévue au II-14 ° de l'article 262 du CGI.
- opérations d'entremise afférentes aux opérations non imposables dans la Communauté
européenne en application des dispositions de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 relative au
système commun de la TVA.
II. Assujettis ne pouvant pas bénéficier de l'exonération
30
Les dispositions de
l'article 263 du CGI ne s'appliquent pas :
- aux intermédiaires, agissant en leur nom propre mais pour le compte
d'autrui ;
- aux intermédiaires, agissant au nom et pour le compte d'autrui, qui s'entremettent dans une
livraison de biens ou une prestation de services dont le lieu est situé dans un autre État membre de la Communauté européenne ;
- aux agences de voyages et aux organisateurs de circuits touristiques
(CGI, art. 263, 2e al.). Les prestations réalisées par les entreprises intéressées sont exonérées lorsqu'elles se rapportent à
des opérations exécutées en dehors de la Communauté européenne
(CGI, art. 262 bis).
Le régime applicable aux agences de voyages est exposé au
BOI-TVA-SECT-60. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-TVA-CHAMP-30-30-40 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/707-PGP.html/identifiant=BOI-TVA-CHAMP-30-30-40-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | c17fcac0295a35202dcfbb7c499860fe2cdb3129021ac123ec8283ce8644026e | [
-0.04746438190340996,
0.06829354912042618,
-0.01340276189148426,
0.040191374719142914,
0.011360985226929188,
-0.015662461519241333,
-0.024982227012515068,
-0.02560814656317234,
0.0802333727478981,
-0.029222190380096436,
-0.03497195243835449,
-0.0024302073288708925,
0.005723414942622185,
0.01078073587268591,
-0.031094688922166824,
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-0.0216660238802433,
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-0.028513401746749878,
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0.02120628021657467,
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0.06715834140777588,
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-0.013232740573585033,
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-0.040238749235868454,
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-0.02133588120341301,
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0.015833184123039246,
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-0.045731350779533386,
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-0.00975565705448389,
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-0.031726449728012085,
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0.031615063548088074,
-0.008468497544527054,
-0.07118193805217743,
0.03411070257425308,
-0.05314439535140991,
0.04670580476522446,
0.01905803382396698,
0.022975169122219086,
-0.019602445885539055,
-0.08211197704076767,
0.010293037630617619,
-0.02621433697640896,
-0.0009139508474618196,
0.022562025114893913,
-0.01961738057434559,
-0.03790304809808731,
0.003899741917848587,
-0.014188660308718681,
-0.02679678052663803,
-0.003909902647137642,
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-0.04309580475091934,
0.07587409764528275,
0.0051801023073494434,
0.0018838688265532255,
0.019744843244552612,
-0.024012986570596695,
-0.020319199189543724,
0.012506424449384212,
0.0208454392850399,
0.05309860035777092,
0.04428049176931381,
-0.06901345402002335,
0.015697548165917397,
0.019127674400806427,
-0.020979946479201317,
-0.03769930824637413,
-0.015149606391787529,
0.024202436208724976,
0.07825538516044617,
-0.01819266937673092,
0.08385637402534485,
0.02620566450059414,
-0.06566997617483139,
-0.02142045460641384,
0.0004898356855846941,
-0.025249550119042397,
0.03007364645600319,
-0.015191988088190556,
-0.002017620485275984,
-0.0009966908255591989,
-0.0502476841211319,
-0.020776117220520973,
0.03022342547774315,
-0.06925150007009506,
-0.0025164650287479162,
0.03350112587213516,
-0.07154425978660583,
-0.02909121848642826,
0.0464446097612381,
0.05264677479863167,
-0.049953315407037735,
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0.012756704352796078,
0.010970919393002987,
0.028218068182468414,
0.024961452931165695,
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0.010465607978403568,
-0.11201803386211395,
0.0138426274061203,
-0.021017219871282578,
0.017281755805015564,
0.03501621633768082,
-0.03672807291150093,
-0.019898099824786186,
-0.02064402960240841,
-0.020341049879789352,
0.045789506286382675,
-0.00882665067911148,
0.02147248573601246,
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-0.014644177630543709,
0.00982749368995428,
0.00432420102879405,
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0.0006116541917435825,
-0.011087683960795403,
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-0.03382743522524834,
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0.04452204331755638,
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L'article 1469 A
quater du code général des impôts (CGI) prévoyait que les communes et leurs établissements publics de coopération intercommunale (EPCI) dotés d'une fiscalité propre pouvaient, par une délibération
de portée générale, réduire la base d'imposition à la cotisation foncière des entreprises (CFE) du principal établissement des personnes physiques ou morales se livrant à l'activité de diffuseurs de
presse. Cet article a été abrogé à compter des impositions établies au titre de 2015.
Toutefois, les délibérations prises conformément à l'article 1469 A quater du CGI dans sa
version antérieure à la loi n° 2013-1279 du 29 décembre 2013 de finances rectificative pour
2013 sont demeurées valables tant qu'elles n’avaient pas été rapportées dans les mêmes conditions.
L’article
67 de la loi n° 2016-1917 du 29 décembre 2016 de finances pour 2017 prévoit que les délibérations des collectivités territoriales et des EPCI à fiscalité propre prises en application de l'article
1469 A quater du CGI, dans sa rédaction antérieure à la loi n° 2013-1279 du 29 décembre 2013 de finances rectificative pour 2013, cessent de produire leurs effets à compter du 1er janvier
2017.
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0.006933299824595451,
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0.014782130718231201,
0.042834360152482986,
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0.014928173273801804,
-0.0718725249171257,
0.018183523789048195,
-0.02249016985297203,
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-0.0006918032886460423,
0.009127382189035416,
-0.03016713261604309,
0.00823664478957653,
-0.025200150907039642,
0.06739021092653275,
0.038897812366485596,
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0.038246262818574905,
-0.04719210043549538,
-0.042332276701927185,
0.01967499405145645,
0.05122426524758339,
0.05465119704604149,
0.08239090442657471,
-0.050371479243040085,
-0.015643460676074028,
-0.027796702459454536,
0.009395133703947067,
-0.037991832941770554,
0.052295323461294174,
0.014399203471839428,
-0.06565581262111664,
0.004801185801625252,
0.015916122123599052,
0.004320442210882902,
-0.011632464826107025,
-0.026391910389065742,
-0.04704996198415756,
0.029705138877034187,
-0.012177336029708385,
0.017232131212949753,
0.04374704882502556,
-0.021025201305747032,
-0.03521987050771713,
-0.022658150643110275,
0.016756782308220863,
-0.00027874531224370003,
0.012746160849928856,
-0.008712183684110641,
0.02527906745672226,
0.02667238377034664,
-0.02461286261677742,
0.008440063335001469,
-0.038694750517606735,
0.010276652872562408
] |
1
Les tarifs des droits applicables aux documents afférents à la navigation intérieure et maritime
de plaisance sont les suivants :
- la délivrance du permis de conduire les bateaux de plaisance à moteur est subordonnée au
paiement par le titulaire d'un droit fixe visé à l'article 963-IV du CGI.
- le droit d'examen pour l'obtention de l'option côtière, de l'option eaux intérieures, de
l'extension hauturière et de l'extension grande plaisance eaux intérieures est fixé à l'article 963-V du CGI.
10
Les droits de timbre exigibles en la matière sont payés uniquement par l'apposition de timbres
mobiles (CGI, ann. III, art. 313 AZ).
Concernant le paiement par l'apposition de timbres mobiles, cf.
BOI-ENR-TIM-30-I-B. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-ENR-TIM-20-40 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/879-PGP.html/identifiant=BOI-ENR-TIM-20-40-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | 37689ea019dd57964f9164b79170b775e963740fba4cdd52a43a94bdce2b5b55 | [
-0.004668910056352615,
0.030048847198486328,
-0.022443827241659164,
0.02371709793806076,
-0.014878435991704464,
-0.03340563178062439,
-0.008975939825177193,
0.055730704218149185,
0.01070608850568533,
-0.04114443436264992,
-0.003571468172594905,
0.03006182797253132,
-0.06626705825328827,
0.03777381032705307,
-0.048957813531160355,
0.05792783200740814,
0.05832109972834587,
0.02974858321249485,
-0.005306413397192955,
0.04095280542969704,
0.0665963739156723,
0.055341146886348724,
-0.005974112544208765,
-0.0005933811771683395,
-0.03709055110812187,
0.1599005162715912,
-0.05274466052651405,
-0.04062257707118988,
-0.07578621059656143,
0.013672529719769955,
-0.05570608377456665,
0.020159732550382614,
0.005910305771976709,
0.03615501895546913,
0.05438986048102379,
0.000015750334569020197,
-0.01635465957224369,
0.04499161243438721,
0.015651149675250053,
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-0.027985362336039543,
-0.006778600160032511,
0.04989166930317879,
-0.002327357418835163,
-0.05348885804414749,
-0.03827119618654251,
-0.0631224736571312,
-0.025866147130727768,
0.004339588340371847,
0.04221300408244133,
-0.034297894686460495,
-0.0498284250497818,
0.01974928006529808,
0.0397346206009388,
0.01837117038667202,
-0.017919011414051056,
-0.03957604244351387,
0.00016350179794244468,
0.010996166616678238,
-0.002689570188522339,
0.019339367747306824,
-0.0037215587217360735,
-0.015800781548023224,
0.031091153621673584,
0.03932845965027809,
-0.015978161245584488,
0.029166290536522865,
0.017912650480866432,
0.02113865502178669,
0.035636056214571,
-0.04295724257826805,
0.022365456447005272,
0.019394466653466225,
-0.004336596466600895,
-0.05159159004688263,
0.08020170032978058,
0.013867893256247044
] |
1
Aux termes de
l'article
245 de l'annexe III au code général des impôts (CGI), certains actes notariés sont dispensés de la formalité de l'enregistrement sans aucune modification de leur régime fiscal.
10
Les droits éventuellement exigibles sur ces actes, qui ne peuvent être que des droits fixes,
sont payés sur états suivant les modalités prévues aux
articles 263 et
384
bis A de l'annexe III au CGI.
I. Champ d'application du paiement sur états
20
Certains actes notariés sont assujettis au régime du paiement sur états, les uns à titre
obligatoire, les autres à titre facultatif
(CGI,
annexe
IV, art. 60).
A. Actes des notaires entrant obligatoirement dans le champ d'application du paiement sur états
30
Le régime du paiement sur états concerne obligatoirement
(CGI,
annexe IV, art. 60) :
- les actes concernant l'état des personnes et leur régime matrimonial, à l'exclusion des
contrats de mariage contenant des donations actuelles entre vifs ;
Remarque : Les actes portant changement de régime matrimonial en vue de
l'adoption d'un régime communautaire ne donnent lieu à aucune perception au profit du Trésor
(CGI,
art. 1133 bis).
- les baux de biens meubles autres que les fonds de commerce et tous actes modifiant de tels
baux ou des baux à durée limitée d'immeubles urbains, lorsqu’ils sont soumis aux droits d’enregistrement, à l'exclusion de ceux d'entre eux qui donneraient ouverture à des droits proportionnels ;
- les procurations, substitutions de pouvoirs et tous actes relatifs aux obligations,
privilèges et hypothèques, à l'exclusion des contrats de nantissement ou de gage ;
- les inventaires et certificats de propriété autres que ceux dressés en vue du règlement
d'une succession ;
- les actes relatifs au règlement des successions, à l'exclusion de ceux qui font état d'un
actif successoral ou qui modifient la dévolution résultant de la loi ou de documents soumis à l'enregistrement ;
- les actes de dépôt de documents ou pièces déjà enregistrés ou dispensés de la formalité ;
- les règlements de copropriété, états descriptifs de division et leurs modificatifs.
RES N°2006/56 (ENR) :
Droit fixe des actes innomés. Paiement sur état des actes notariés de prêts.
Question :
Quel est le régime fiscal applicable aux actes notariés de prêts au regard des droits
d'enregistrement ?
Réponse :
En application de
l'article
635-1-1° du code général des impôts (CGI), les actes des notaires sont assujettis à l'enregistrement en raison de leur qualité de rédacteur.
Cependant, certains actes notariés dont la liste est fixée par arrêté du Ministre de l'Economie,
des Finances et de l'Industrie sont dispensés de la formalité d'enregistrement, sous les conditions énoncées dans l'arrêté précité. Le cas échéant, les droits dus sur ces actes sont payés sur états,
suivant les modalités prévues aux
articles
263 et
384
bis A de l'annexe III au CGI.
Sont visés parmi les actes obligatoirement assujettis au régime de paiement sur états, les actes
relatifs aux obligations, à savoir les actes de prêts.
Le bulletin officiel des impôts 7 A-1-06 ne modifie pas les procédures de formalité et de
liquidation exposées ci-dessus qui continuent de s'appliquer mutatis mutandis aux actes notariés de prêts.
Par conséquent, les actes notariés de prêts sont passibles du droit fixe d'enregistrement prévu à
l'article
680 du CGI.
B. Actes des notaires soumis facultativement au paiement sur états
40
Facultativement, le paiement sur états peut s'appliquer aux actes
suivants (CGI,
annexe IV, art. 60) :
- les certificats de propriété ou inventaires après décès ;
- les testaments, codicilles et donations entre époux.
Dans le cas de paiement facultatif, le notaire doit :
- opter pour ce régime ;
Remarque : Aucun formalisme n'est imposé et l'option peut ne porter que sur
certains actes ou certaines catégories d'actes.
- déposer, à l'appui de son état mensuel, une copie certifiée de chacun de ces actes, sur
papier libre comportant tous renseignements utiles.
50
Bien que cette liste soit, en principe, limitative, il convient d'y ajouter les actes soumis à
un droit fixe d'enregistrement et qui ont pour seul objet de modifier ou de fixer la quotité des droits des héritiers ou légataires (renonciation, option de l'époux survivant, etc) ainsi que les
délivrances de legs mobiliers.
Par ailleurs, lorsqu'ils n'ont pas été dressés aux fins de règlement d'une succession, les
cahiers des charges établis en vue d'une adjudication non réalisée ou infructueuse, les ventes de cheptel peuvent, par mesure de tempérament, faire l'objet d'un paiement sur états.
II. Modalités du paiement sur états
A. Liquidation et mention de l'impôt
60
C'est au notaire lui-même qu'il appartient de déterminer le régime fiscal des actes dispensés
de la formalité, mais il peut, bien entendu, prendre l'avis du comptable de la DGFiP, au besoin en lui communiquant l'acte.
70
Sur chaque acte relevant de ce régime, le notaire porte la mention suivante : « Droits
d'enregistrement sur état : .....€ » (montant global des droits en chiffres).
Cette mention, qui n'est pas signée par l'officier ministériel, peut être apposée, en tout ou
en partie, au moyen d'une griffe, et sans qu'il soit besoin d'attendre le versement effectif de l'impôt.
Elle peut même être imprimée à l'avance sur les papiers utilisés par le notaire. Cette mention
est reproduite sur toutes les expéditions et copies de l'acte
(CGI,
annexe III,
art.
263).
B. Tenue et visa du répertoire
80
Le répertoire prévu par
l'article
867 du CGI et destiné à recevoir la liste des actes rédigés par le notaire, doit faire apparaître clairement les actes pour lesquels les droits ont été payés sur état.
90
Le répertoire des notaires est aménagé de manière à suivre le montant de droits exigibles.
A cet effet, il est porté en regard des indications relatives à chaque acte dispensé de la
formalité de l'enregistrement, ou de la présentation matérielle à cette formalité, et donnant lieu à paiement des droits sur état, la mention «paiement sur état», suivie du total des droits, en
chiffres.
Cependant, le notaire peut ne porter, en face de chaque acte, que le montant des droits payés
sur état, mais celui-ci doit alors figurer dans une colonne spéciale du répertoire intitulée «droits d'enregistrement sur état»
(CGI,
annexe III, art. 282).
Ce dernier procédé semble le plus fréquemment utilisé dans la pratique.
100
Le répertoire des notaires n'est pas soumis au visa périodique du comptable de la DGFiP, mais
doit être communiqué à toute réquisition des agents de l'administration fiscale habilités à le vérifier
(LPF,
art.
L. 23).
C. Versement de l'impôt
110
Les droits sont versés au service des impôts compétent dans les vingt premiers jours du mois
suivant celui de la rédaction des actes
(CGI,
annexe III, art. 384 bis A).
120
En ce qui concerne les actes notariés pour lesquels la date d'exigibilité des droits n'est pas
liée à la date de leur rédaction (testaments authentiques, donations entre époux), l'impôt doit être acquitté au titre de l'un des mois compris dans le délai légal actuellement prévu pour leur
enregistrement.
130
L'impôt est acquitté au vu d'un état, en double exemplaire, établi sur
l'imprimé n° 2646 (CERFA n° 12091).
Après encaissement des droits, l'un des exemplaires, revêtu des références du service des
impôts est rendu au déposant.
L'état n° 2646 (CERFA n° 12091) est accompagné du dépôt des copies des
actes soumis facultativement au paiement sur états en raison de l'option du notaire (§ 40 et § 50). | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-ENR-DG-20-30-30-30 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/883-PGP.html/identifiant=BOI-ENR-DG-20-30-30-30-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | 5bbe1c89d27ab2fb2bb373b0d6909e3db523653fd954da07054a3d6a278f1743 | [
-0.11213706433773041,
0.04662676528096199,
-0.019267575815320015,
0.028762590140104294,
-0.051408734172582626,
-0.06393808126449585,
-0.03354715555906296,
0.020517371594905853,
0.041757628321647644,
-0.047203823924064636,
-0.03416687250137329,
0.021370364353060722,
-0.02980642020702362,
-0.05952747166156769,
-0.003271641908213496,
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0.032882872968912125,
0.007116828113794327,
0.0037543373182415962,
-0.04469095915555954,
0.0660802498459816,
0.03205498307943344,
-0.02255038544535637,
0.03457753732800484,
-0.04363854601979256,
0.051840443164110184,
0.05286583676934242,
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0.09602485597133636,
-0.01381542906165123,
0.002740266965702176,
0.050691038370132446,
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0.04683644697070122,
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0.048813097178936005,
-0.0378955714404583,
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0.022538835182785988,
0.015833787620067596,
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0.06508826464414597,
0.01904645934700966,
-0.002947375178337097,
-0.011448295786976814,
0.04262114316225052,
-0.00605491129681468,
-0.019814735278487206,
0.002196313813328743,
0.04330882430076599,
0.06751399487257004,
-0.11054705083370209,
0.033267758786678314,
0.01203321572393179,
0.03052731603384018,
-0.037092722952365875,
0.04189068451523781,
0.04451952129602432,
0.0950620248913765,
0.004565916024148464,
0.03460144251585007,
0.06932353973388672,
-0.06449807435274124,
0.030236296355724335,
-0.052908383309841156,
0.02477196790277958,
-0.05665291100740433,
0.012952265329658985,
-0.008321587927639484,
-0.005689185578376055,
0.028415711596608162,
-0.009308886714279652,
0.022403083741664886,
-0.013140151277184486,
0.05948954075574875,
0.02544162981212139,
0.0065985494293272495,
0.024884575977921486,
0.03684298321604729,
0.02785363793373108,
0.0029653224628418684,
0.00020637745910789818,
0.048257388174533844,
-0.07542192935943604,
-0.055035531520843506,
-0.02839215286076069,
0.003003237070515752,
-0.01578873209655285,
-0.003025394631549716,
-0.01167780626565218,
0.01488581858575344,
-0.0008801689837127924,
-0.05157993361353874,
0.004313778597861528,
-0.0012797588715329766,
0.03785751387476921,
0.06967257708311081,
0.013742619194090366,
0.006885766517370939,
-0.07668865472078323,
-0.00642889179289341,
-0.049247100949287415,
0.04930911585688591,
-0.02372385561466217,
-0.013808351010084152,
-0.021729443222284317,
-0.02589031122624874,
0.0278547964990139,
-0.01369787659496069,
-0.018778949975967407,
0.0202398169785738,
-0.00756880035623908,
-0.03141218423843384,
0.015047500841319561,
0.043329399079084396,
0.02719869837164879,
0.05917656049132347,
-0.046820517629384995,
-0.03839559108018875,
-0.007468290161341429,
0.02197391912341118,
0.010105451568961143,
0.006843919400125742,
-0.020106354728341103,
-0.04311821237206459,
-0.008273315615952015,
0.041001200675964355,
0.06709849834442139,
0.036772143095731735,
-0.0709305852651596,
0.03156684711575508,
-0.004236600361764431,
-0.012630884535610676,
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0.040414564311504364,
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0.08345352113246918,
-0.0017342400969937444,
-0.03718523308634758,
-0.01858457364141941,
-0.01264081709086895,
0.06265325099229813,
-0.06918030977249146,
-0.04553498327732086,
-0.02869255840778351,
0.004895017948001623,
0.004188232589513063,
-0.05128587409853935,
0.01679638959467411,
-0.08528587222099304,
0.004664827138185501,
0.025377050042152405,
-0.022410087287425995,
-0.007277103140950203,
0.015316683799028397,
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-0.035615984350442886,
-0.008214505389332771,
0.009389705955982208,
-0.004518512636423111,
0.0625503733754158,
0.011209066957235336,
-0.009065347723662853,
0.041923146694898605,
-0.020750826224684715,
0.06363596022129059,
-0.04991699382662773,
-0.009248980320990086,
-0.004219897091388702,
0.0016206324798986316,
0.030493851751089096,
0.0010849002283066511,
0.028600184246897697,
0.022196730598807335,
0.009279376827180386,
-0.05137987807393074,
-0.0025170263834297657,
-0.0016854378627613187,
0.0030181780457496643,
-0.06036480888724327,
0.00041317151044495404,
-0.0053174132481217384,
-0.01139095239341259,
-0.061301521956920624,
0.0037336500827223063,
-0.01641511358320713,
0.00024342993856407702,
-0.03814950957894325,
0.0600985623896122,
-0.012203039601445198,
-0.040642350912094116,
-0.052927665412425995,
0.0301887858659029,
0.0008667559013701975,
-0.034759726375341415,
0.037086620926856995,
0.05665041506290436,
0.009496092796325684,
0.010781794786453247,
-0.0028103406075388193,
0.030869903042912483,
-0.01984214410185814,
-0.02211589366197586,
-0.05112212151288986,
-0.016671493649482727,
0.020143931731581688,
0.022678909823298454,
0.03484414145350456,
-0.07951793819665909,
-0.02775772474706173,
0.012091504409909248,
-0.018070686608552933,
0.026651574298739433,
-0.01641114056110382,
-0.006975050549954176,
-0.014878787100315094,
-0.012133438140153885,
0.03543156385421753,
0.0011213667457923293,
-0.02498016692698002,
0.05162865296006203,
-0.04285873845219612,
0.0015372063498944044,
0.028394363820552826,
0.0043047755025327206,
-0.02978723682463169,
0.02075413428246975,
-0.03302982822060585,
-0.03165208175778389,
-0.03891030699014664,
-0.011484011076390743,
-0.018315544351935387,
-0.03673005476593971,
-0.007950739935040474,
-0.0225510373711586,
-0.0681738555431366,
0.033060189336538315,
-0.033993206918239594,
-0.03241544961929321,
-0.03409598395228386,
-0.006918619852513075,
-0.030033065006136894,
0.0045535983517766,
0.009454653598368168,
0.03197019174695015,
0.011988824233412743,
0.0168837271630764,
0.00021727365674450994,
0.006483475677669048,
-0.0014498155796900392,
0.011423133313655853,
0.018400445580482483,
-0.037316128611564636,
0.015267722308635712,
0.0030236076563596725,
-0.0006029483629390597,
-0.013894093222916126,
-0.032200705260038376,
-0.020986653864383698,
-0.009382804855704308,
0.09467538446187973,
0.024780340492725372,
0.005953360348939896,
0.06332974880933762,
0.013111983425915241,
-0.04296233132481575,
-0.0030594614800065756,
0.000026060100935865194,
-0.001204263069666922,
0.02705838531255722,
-0.03955860063433647,
-0.0020421200897544622,
-0.008187390863895416,
0.04942600056529045,
-0.023159723728895187,
-0.006982935592532158,
0.040685951709747314,
-0.03092248924076557,
-0.04386844485998154,
-0.00906525831669569,
0.00038926786510273814,
-0.0015594828873872757,
-0.007206294219940901,
0.03778620809316635,
0.039551008492708206,
0.010441753081977367,
-0.011146848089993,
0.03327711671590805,
0.015018894337117672,
0.02425377257168293,
0.009612125344574451,
-0.06636425107717514,
0.028514213860034943,
-0.003344816854223609,
-0.008133301511406898,
0.013496246188879013,
0.006953760050237179,
0.05721601843833923,
0.026876673102378845,
0.021345069631934166,
-0.0064818901009857655,
0.04762337729334831,
-0.027780799195170403,
-0.0527954138815403,
0.04577135667204857,
0.027114033699035645,
0.005006243474781513,
-0.011864551343023777,
0.03245241940021515,
0.027168815955519676,
0.02453608810901642,
0.02300979197025299,
0.07139687240123749,
0.012466599233448505,
0.09904741495847702,
-0.036045875400304794,
-0.0008290291298180819,
-0.016365395858883858,
0.03749844804406166,
0.04928898066282272,
0.045633845031261444,
-0.029006347060203552,
-0.04178928956389427,
-0.00022215385979507118,
-0.004373960662633181,
-0.024333525449037552,
0.04832279309630394,
-0.0012535837013274431,
0.07901009917259216,
-0.014703703112900257,
-0.019221527501940727,
-0.02839888632297516,
-0.014052195474505424,
-0.03217879682779312,
-0.00996540766209364,
0.03135759383440018,
-0.01499215979129076,
0.047462861984968185,
-0.055705584585666656,
-0.026668528094887733,
-0.024949640035629272,
0.02968171238899231,
-0.026257233694195747,
0.03265661746263504,
0.04855569824576378,
0.02326403185725212,
-0.03845090791583061,
-0.04157036542892456,
-0.009663363918662071,
0.006136375945061445,
0.007353658322244883,
-0.0254044272005558,
0.026506472378969193,
-0.017452828586101532,
0.03261905163526535,
0.031529076397418976,
0.012471486814320087,
-0.09731075912714005,
0.02236621454358101,
0.07467705756425858,
0.008527916856110096,
-0.030570359900593758,
-0.0625666156411171,
0.050053488463163376,
-0.03533283993601799,
-0.01949191838502884,
-0.07099117338657379,
-0.038389936089515686,
0.041065435856580734
] |
1
Selon les dispositions de
l'article 207-1-3° bis du code général des impôts (CGI), les coopératives artisanales et leurs unions, les coopératives
d'entreprises de transports, les coopératives artisanales de transport fluvial ainsi que les coopératives maritimes et leurs unions sont exonérées d'impôt sur les sociétés sauf pour les opérations
qu'elles réalisent avec des non sociétaires.
10
Cependant la
loi n° 92-643 du 13 juillet
1992 relative à la modernisation des entreprises coopératives a modifié le régime fiscal applicable aux coopératives. Ainsi, les dispositions issues des articles 68 et 69 de la loi du 13 juillet
1992 :
- à l'assujettissement partiel de ces coopératives à l'impôt sur les sociétés lorsque les
associés non coopérateurs détiennent entre 20 % et 50 % du capital et que leurs parts sociales peuvent donner lieu à rémunération ;
- à l'assujettissement partiel à l'impôt sur les sociétés lorsqu'elles émettent des certificats
coopératifs d'investissement (CCI) ;
- à l'imposition dans les conditions de droit commun lorsque les associés non coopérateurs
détiennent, seuls ou avec les titulaires de certificats coopératifs d'investissement, plus de 50 % du capital et que leurs parts sociales peuvent donner lieu à rémunération.
I. Personnes morales exonérées
A. Les coopératives artisanales et leurs unions
20
Les sociétés coopératives artisanales sont régies par les dispositions du
titre I de la loi n° 83-657 du 20
juillet 1983 modifiée et, en ce qu'elles ne sont pas contraires à celles-ci, par les dispositions du
titre III de la loi sur les
sociétés du 24 juillet 1867, de la
loi n° 47-1775 du 10 septembre
1947 modifiée portant statut de la coopération et de la
loi n° 66-537 du 24 juillet 1966
modifiée sur les sociétés commerciales.
30
Elles ont pour objet la réalisation de toutes opérations et la prestation de tous services
susceptibles de contribuer, directement ou indirectement, au développement des activités artisanales de leurs associés ainsi que l'exercice en commun de ces activités.
40
Une association coopérative de droit local ayant un objet artisanal et fonctionnant conformément aux
dispositions de la loi du 20
juillet 1983 ainsi qu'à celles de la loi locale d'Alsace-Moselle du 1er mai 1889 modifiée par la loi du 20 mai 1898 entre également dans le champ d'application de
l'article 207-1-3° bis du CGI et peut, à ce titre, bénéficier de l'exonération d'impôt sur les sociétés, sauf pour les affaires
effectuées avec des non-sociétaires. A défaut de respecter les conditions légales et statutaires la régissant, elle est exclue du bénéfice de l'exonération et elle est alors imposée sur l'ensemble de
ses résultats, y compris les excédents provenant des opérations réalisées avec les sociétaires
(RM
Haenel n° 03143, JO Sénat du 25 juin 2009 p. 1593).
50
Les sociétés coopératives artisanales peuvent constituer entre elles des unions qui ont pour
objet la réalisation de toutes opérations et la prestation de tous services susceptibles de contribuer, directement ou indirectement, au développement des activités artisanales de leurs associés ainsi
que l'exercice de tout ou partie de ces activités.
60
Les sociétés coopératives artisanales sont des sociétés à capital variable constituées sous
forme de société à responsabilité limitée ou sous forme de société anonyme. Le nombre des associés ne peut être inférieur à sept si la société coopérative est constituée sous forme de société anonyme
et il ne peut être inférieur à sept ni supérieur à cent si la société coopérative est constituée sous forme de société à responsabilité limitée.
70
Quelle que soit la forme sous laquelle elles sont constituées, les sociétés coopératives
artisanales et leurs unions font procéder périodiquement à l'examen analytique de leur situation financière et de leur gestion.
Les associés se choisissent librement et disposent de droits égaux quelle que soit
l'importance de la part du capital social détenue par chacun d'eux.
Par la souscription ou l'acquisition de parts sociales, les associés s'engagent à participer
aux activités de la société coopérative.
Le capital des sociétés coopératives artisanales est représenté par des parts sociales
nominatives.
La responsabilité des associés dans le passif de la société peut s'étendre à leur patrimoine,
sans pouvoir excéder trois fois le montant des parts sociales détenues, libérées ou à libérer.
1. Les associés d'une société coopérative artisanale
80
Seuls peuvent être associés d'une société coopérative artisanale :
1° les artisans, personnes physiques ou morales immatriculées au répertoire des métiers ou au
registre tenu par les chambres de métiers d'Alsace et de Moselle ;
2° les personnes qui ont été admises comme associés à ce titre, mais qui ne remplissent plus
les conditions fixées ci-dessus par suite de l'expansion de leur entreprise, à la condition que l'effectif permanent de celle-ci soit inférieur à cinquante salariés ;
3° les personnes physiques ou morales dont l'activité est identique ou complémentaire à celle
des personnes mentionnées au 1° ci-dessus, lorsque l'effectif permanent des salariés qu'elles emploient n'excède pas cinquante. Toutefois, le montant total des opérations réalisées avec une société
coopérative par les associés de cette catégorie ne peut dépasser le quart du chiffre d'affaires annuel de cette coopérative ;
4° les personnes physiques ou morales intéressées à l'objet des sociétés coopératives
artisanales, mais n'exerçant pas d'activité identique ou complémentaire à celles-ci. Ces associés sont dits associés non coopérateurs. Ils ne peuvent ni participer aux opérations ni bénéficier des
services entrant dans l'objet de la coopérative. Ils jouissent de tous les autres droits reconnus aux associés coopérateurs. Les conditions de l'admission ou de son maintien pour les catégories
d'associés mentionnés aux 2°, 3° et 4° ci-dessus sont fixées par les statuts. Leur nombre ne peut excéder le quart du nombre total des associés de la société coopérative ;
5° d'autres sociétés coopératives artisanales et leurs unions.
90
Le
décret n° 98-247 du 2 avril
1998 (plusieurs fois modifié) relatif à la qualification artisanale et au répertoire des métiers pris en application de la
loi n° 96-603 du 5 juillet
1996 relative au développement et à la promotion du commerce et de l'artisanat fixe les conditions dans lesquelles les personnes physiques ainsi que les dirigeants sociaux des personnes morales
immatriculées au répertoire des métiers peuvent se prévaloir de la qualité d'artisan.
Une coopérative ne saurait donc être regardée comme ne fonctionnant pas conformément aux
dispositions de la loi n°
83-657 du 20 juillet 1983 au seul motif que les artisans qui en sont associés ne bénéficient pas de l'exonération de contribution foncière des entreprises prévue à
l'article 1452 du CGI.
La liste des activités relevant de l'artisanat figure en annexe au
décret n° 98-247 du 2 avril
1998, modifié à plusieurs reprises.
Cette liste a été modifiée en dernier lieu par
l'article
2 du décret n° 2010-249 du 11 mars 2010.
100
Par ailleurs, les sociétés coopératives artisanales peuvent admettre des tiers non associés à
bénéficier de leurs services ou à participer à la réalisation des opérations entrant dans leur objet, à l'exclusion des opérations de gestion technique et financière. Cette faculté doit être
mentionnée dans les statuts.
2. Les activités exercées par les sociétés coopératives artisanales
110
Les coopératives artisanales ont pour objet la réalisation de toutes opérations et la
prestation de tous services susceptibles de contribuer, directement ou indirectement, au développement des activités artisanales de leurs associés ainsi que l'exercice en commun de ces activités.
a. La vente de biens destinés à être revendus en l'état doit rester accessoire
120
Une coopérative peut avoir une activité d'achat-revente au profit de ses associés.
130
Elle peut leur procurer des biens destinés à être revendus par eux en l'état à condition
que cette activité soit accessoire pour la coopérative
(C.E,
Société SCAME-
19 avril 2000,
requête n° 172363).
140
Cette activité est considérée comme accessoire si elle représente 20 % au plus du chiffre
d'affaires total de la coopérative.
150
Un bien est considéré comme vendu en l'état lorsque l'intervention de l'artisan rendue
nécessaire par sa pose ou son installation ne l'a pas modifié de façon substantielle.
Ainsi la vente d'une machine à laver même accompagnée de son raccordement constitue une vente
en l'état. La circonstance que, lors de la livraison de matériels, les artisans sont conduits à réaliser des travaux de montage ne suffit donc pas à considérer que les matériels ne sont pas vendus en
l'état.
De même, l'adaptation simple d'un semoir à engrais ou la fixation de dents sur un châssis de
travail du sol, la vente de bidons fûts d'huile, de pots et cartouches de graisses, de filtres, de batteries ou de tronçonneuses constituent des ventes à l'état
160
Néanmoins, les petites fournitures et pièces détachées qui sont utilisées par l'artisan dans
le cadre des prestations qu'il réalise ne sont pas considérées comme vendues en l'état dès lors qu'elles ne donnent pas lieu à une vente au détail ou en gros en dehors de toute opération artisanale.
170
En outre, en ce qui concerne les métiers du bâtiment, les biens fournis dans le cadre d'une
opération de travaux immobiliers (à l'exception des équipements ménagers) ne seront pas considérés comme vendus en l'état dès lors qu'ils ont nécessité la mise en œuvre de moyens cumulativement réunis
(main d'œuvre, matériaux, équipements) et d'opérations (mise en route ou contrôle) liés au métier exercé.
180
S'agissant des métiers de l'alimentation, les produits dont la commercialisation ne nécessite
pas la mise en œuvre des connaissances professionnelles de l'artisan sont considérés comme vendus en l'état.
A titre d'exemple, pour un boucher, sont considérés comme vendus en l'état les boîtes de
conserves, les charcuteries ou plats préparés non élaborés par l'artisan lui-même. A contrario, la vente en détail de viande, lorsqu'elle a nécessité des opérations de découpe, n'est pas considérée
comme de la revente en l'état.
b. Conséquence du dépassement de la limite de 20 %
190
Dès lors que le chiffre d'affaires total d'une coopérative artisanale est constitué, au titre
d'un exercice, à plus de 20 % de ventes de biens destinés à être revendus en l'état par ses associés, elle est réputée ne pas fonctionner conformément à son objet.
Elle ne peut alors bénéficier de l'exonération d'impôt sur les sociétés prévue à
l'article 207-1-3° bis du CGI.
200
Néanmoins, en cas de faible dépassement de cette limite, il est admis de ne pas remettre en
cause l'exonération si le pourcentage des ventes ne dépasse pas 25 % et si la coopérative régularise sa situation l'année suivante.
Les exonérations ne seront donc pas remises en cause au titre de l'année de dépassement sous
réserve que la coopérative fonctionne ultérieurement conformément à son objet.
210
Lorsque la limite n'est pas atteinte, l'exonération reste subordonnée aux conditions exposées
au BOI-IS-CHAMP-30-10-20-20.
3. L'utilisation de salariés par une coopérative
220
Les coopératives artisanales peuvent utiliser, si besoin est, le concours d'un personnel
salarié sans contrevenir aux dispositions qui les régissent
(C.E.- SA Coopere- 16 décembre 1998- requêtes
n° 155384 et 158826).
230
L'utilisation d'un personnel salarié n'est donc pas un motif de remise en cause de
l'exonération d'impôt sur les sociétés lorsqu'elle est justifiée par les conditions de fonctionnement de la coopérative.
4. Les unions de coopératives artisanales
240
Les sociétés coopératives artisanales peuvent constituer entre elles des unions qui sont
régies par les mêmes dispositions.
Ces unions ont pour objet la réalisation de toutes opérations et la prestation de tous
services susceptibles de contribuer, directement ou indirectement, au développement des activités artisanales de leurs associés ainsi que l'exercice de tout ou partie de ces activités.
Elles peuvent prendre des participations dans des sociétés coopératives artisanales ou dans
d'autres sociétés ayant la forme commerciale ou un objet commercial. Toutefois, les prises de participations des unions de sociétés coopératives artisanales dans des personnes morales dont l'activité
principale n'est pas identique à l'activité de la société participante ou n'est pas complémentaire de cette activité sont soumises à une autorisation administrative.
250
La constitution d'une union de sociétés coopératives artisanales ne peut avoir pour objet de
porter atteinte au caractère coopératif des sociétés coopératives artisanales associées de cette union.
260
Toutefois :
- les unions de sociétés coopératives artisanales peuvent admettre comme associés, outre les
sociétés coopératives artisanales, toute personne physique ou morale intéressée directement par leur objet et notamment les organismes et organisations professionnelles du secteur des métiers. Le
nombre de ces associés ne peut excéder le quart du nombre total des membres de l'union ; les statuts peuvent prévoir que les parts qu'ils détiennent donnent droit à rémunération dans les conditions
prévues à
l'article
14 de la loi n° 47-1775 du 10 septembre 1947 modifiée ;
- selon des modalités prévues par les statuts, le nombre de voix dont dispose chaque société
coopérative peut être proportionnel au montant des opérations réalisées par elle avec l'union ou au nombre de ses associés. Le rapport entre le nombre de voix détenues par deux coopératives ne peut
excéder trois.
B. Les coopératives d'entreprises de transports et les coopératives artisanales de transport fluvial
270
Les sociétés coopératives d'entreprises de transports ont pour objet l'exercice de toutes les
activités des entreprises de transports publics de marchandises et de voyageurs, à l'exception de celles formées par les personnes physiques en vue de l'exploitation en commun d'un fonds de commerce
de transport routier de marchandises et de voyageurs régies par la
loi n° 78-763 du 19 juillet
1978 portant statut des sociétés coopératives ouvrières de production.
280
Les dispositions du
titre I de la loi n° 83-657 du
20 juillet 1983 modifiée relatif au statut des coopératives artisanales et de leurs unions sont applicables à ces coopératives à l'exception, toutefois, de certaines dispositions.
290
C'est ainsi que, notamment, seules peuvent être associées les personnes physiques, chefs
d'entreprises individuelles ou morales, exerçant la profession de transporteur public routier et dont l'effectif permanent n'excède pas quinze salariés, le décompte de cet effectif étant fait dans les
conditions actuellement prévues pour l'immatriculation au répertoire des métiers.
300
Les dispositions
du titre I de la loi n° 83-657
du 20 juillet 1983 modifiée s'appliquent également aux sociétés coopératives formées par des entreprises de transport fluvial inscrites au registre des entreprises de la batellerie artisanale.
Ces sociétés coopératives prennent la dénomination de « sociétés coopératives artisanales
de transport fluvial ».
310
Les statuts de ces sociétés peuvent prévoir la possibilité d'admettre des tiers non associés à
bénéficier de leurs services ou participer à la réalisation des opérations entrant dans leur objet, à l'exclusion des opérations de gestion techniques et financières.
C. Les coopératives maritimes et leurs unions
320
Les sociétés coopératives maritimes sont actuellement régies par les dispositions du titre III
du livre IX du code rural et de la pêche maritime (articles L931-5 du code rural et de la pêche maritime à L931-30 du
code rural et de la pêche maritime) et, en ce qu'elles ne sont pas contraires à celles-ci, par les dispositions, notamment, des
articles L231-1 du code de commerce, L231-3 du code de commerce à
L231-8 du code de commerce, de la
loi n°47-1775 du 10 septembre
1947 modifiée portant
statut de la coopération et, en ce qui concerne les coopératives constituées sous forme de société civile, par les dispositions du titre IX
du livre III du code civil.
330
Elles ont pour objet :
- la réalisation de toute opération susceptible de permettre le maintien ou de favoriser le
développement de la pêche maritime, des cultures marines et de toute autre activité maritime ainsi que l'exercice en commun de ces activités ;
- la fourniture de services répondant aux besoins professionnels individuels ou collectifs de
leurs associés.
340
Les associés se choisissent librement et disposent de droits égaux quelle que soit
l'importance de la part du capital social détenu par chacun d'eux ; par la souscription ou l'acquisition de parts sociales, ils s'engagent à participer aux activités de la société coopérative.
Le capital des sociétés coopératives maritimes est représenté par des parts sociales
nominatives.
350
Les sociétés coopératives maritimes sont inscrites sur une liste dressée à cet effet par
l'autorité administrative compétente dans les conditions fixées par décret, pris après avis du conseil supérieur de la coopération. L'utilisation de l'appellation de "société coopérative maritime" est
réservée aux sociétés coopératives maritimes régulièrement inscrites sur cette liste .
360
Les sociétés coopératives maritimes sont des sociétés à capital variable constituées sous
forme de société à responsabilité limitée ou de société anonyme.
Toutefois, les sociétés coopératives maritimes qui se livrent à l'exploitation de cultures
marines peuvent être constituées sous forme de société civile.
370
Une société coopérative maritime ne peut participer au capital d'une autre société que si
cette dernière exerce une activité identique ou complémentaire à la sienne.
Elle doit informer préalablement l'autorité administrative compétente de toute prise de
participation qu'elle se propose de réaliser.
380
Les sociétés coopératives maritimes peuvent constituer des unions de coopératives soumises
aux mêmes dispositions, sous réserve des précisions suivantes.
Ces unions peuvent admettre comme associés toute personne physique ou morale intéressée
directement par leur objet et notamment les organismes et organisations professionnels du secteur des pêches maritimes et de l'aquaculture marines. Le nombre de ces associés ne peut excéder le quart
du nombre total des membres de l'union.
Selon des modalités prévues par les statuts, le nombre de voix dont dispose chaque société
coopérative peut être proportionnel au montant des opérations réalisées par elle avec l'union ou au nombre de ses associés. Le rapport entre le nombre de voix détenues par deux coopératives ne peut
excéder trois.
390
Quelle que soit la forme sous laquelle elles sont constituées, les sociétés coopératives
maritimes et leurs unions font procéder périodiquement à l'examen analytique de leur situation financière et de leur gestion.
Les sociétés coopératives maritimes et leurs unions sont soumises au contrôle du ministre
chargé de la pêche maritime et de l'aquaculture marine. Lorsque ce contrôle fait apparaître la violation de dispositions législatives ou réglementaires, les sociétés coopératives sont radiées de la
liste mentionnée au I-C § 350 par décision motivée dans un délai ne pouvant excéder deux ans à compter de la mise en demeure du ministre les invitant à régulariser leur situation.
400
Seuls peuvent être associés d'une société coopérative maritime :
a. Les marins de la marine marchande, les personnes physiques pratiquant, à titre
professionnel les cultures marines, notamment les bénéficiaires d'autorisations d'exploitation de cultures marines et les personnes physiques résidentes ou établies dans l'un des pays de l'Union
européenne, dont l'activité est identique à celles des personnes mentionnées ci-dessus ;
b. Les personnes ayant exercé les activités visées ci-dessus, retraitées ou ayant, pour
cause d'incapacité physique, cessé d'exercer leur profession ;
c. Après le décès des personnes visées aux a et b ci-dessus, leurs ascendants, leur conjoint
et, jusqu'à la majorité du plus jeune, leurs enfants ;
d. Les sociétés n'ayant comme associés que les personnes mentionnées ci-dessus ;
e. Les personnes morales pratiquant, à titre principal ou accessoire, la pêche maritime ou
les cultures marines ;
f. D'autres sociétés coopératives maritimes et leurs unions ;
g. Les salariés des sociétés et des personnes visées aux a, d, e et f ;
h. Toute personne physique ou morale apportant à la coopérative un appui moral et financier.
Les membres des catégories définies aux a, b, c et d ci-dessus doivent représenter au moins
les deux tiers du nombre des associés de la coopérative.
410
Lorsque les personnes mentionnées au h ci-dessus n'ont pas vocation à bénéficier des
services de la coopérative, ni à participer aux opérations définies au I-C § 330, elles sont dites «associés non coopérateurs».
Les associés non coopérateurs jouissent de tous les autres droits reconnus aux associés
coopérateurs.
Les statuts peuvent prévoir, par dérogation, que les parts sociales des associés non
coopérateurs donnent droit à rémunération dans les conditions prévues à
l'article
14 de la loi n° 47-1775 du 10 septembre 1947.
420
Les sociétés coopératives maritimes peuvent admettre des tiers non associés à bénéficier de
leurs services ou à participer à la réalisation des opérations entrant dans leur objet, à l'exclusion des opérations de gestion technique et financière. Cette faculté doit être mentionnée dans les
statuts.
Les unions de sociétés coopératives maritimes sont soumises aux mêmes dispositions.
Toutefois, elles peuvent, comme déjà dit ci-dessus, admettre comme associés toute personne physique ou morale intéressée directement par leur objet et notamment les organismes et organisations
professionnels du secteur des pêches maritimes et des cultures marines.
II. Conditions de l'exonération
430
Pour être dans le champ de l'exonération, la société coopérative doit respecter les
dispositions de la
loi
du 20 juillet 1983 modifiée et de son statut. Celui-ci doit prévoir son objet statutaire précis et les limites de son activité.
440
Notamment
l'article
10 de la loi du 20 juillet
1983, ainsi que les articles L3441-3 du code des transports et
L4431-2 du code des transports et
l'article L931-9 du code rural et de la pêche maritime autorisent les coopératives artisanales, les coopératives
de transports, les coopératives de transport fluvial et les coopératives maritimes à admettre des tiers non associés à bénéficier de leurs services ou à participer à la réalisation des opérations
entrant dans leur objet, à l'exclusion des opérations de gestion technique et financière.
Cette faculté est subordonnée aux conditions suivantes :
- elle doit être régulièrement prévue dans les statuts de la coopérative ;
- le volume des affaires avec des tiers ne doit pas excéder le cinquième du chiffre
d'affaires de la coopérative ;
- en cas de dépassement de cette limite, la société coopérative est tenue de régulariser sa
situation dans le délai d'un an ;
- les opérations réalisées avec des tiers doivent faire l'objet d'une comptabilité distincte
;
- les excédents nets de gestion provenant de ces opérations doivent être portés en totalité
à un compte de réserve impartageable
(article
25 de la loi du 20 juillet 1983, et article L931-22 du code rural et de la pêche maritime)
450
Toutefois, le plafond légal de 20 % d'opérations avec des tiers non associés n'est pas
appliqué aux coopératives artisanales de transport fluvial qui, remplissant les autres conditions mentionnées ci-dessus, offrent leurs services à l'ensemble de la profession dans le cadre du service
public du tour de rôle (article L4431-2 du code des transports).
III. Conséquences du non-respect des dispositions légales et statutaires
A. Principes
460
Conformément aux termes de
l'article 207-1-3° bis du CGI, si une seule de ses opérations ne respecte pas les prévisions légales et statutaires régissant la
société coopérative, celle-ci est exclue du bénéfice de l'exonération. Elle est alors imposée sur l'ensemble de ses résultats, y compris les excédents provenant des opérations réalisées avec ses
sociétaires.
470
La coopérative disposant d'un délai d'un an pour régulariser sa situation en cas de
dépassement de la limite de 20 % d'affaires faites avec les tiers, il est admis que ce dépassement n'entraîne pas un fonctionnement irrégulier l'année où il se produit sous réserve que la coopérative
fonctionne ultérieurement conformément à ses statuts. Bien entendu, l'ensemble des opérations faites avec les tiers est soumis à l'impôt sur les sociétés
(BOI-IS-CHAMP-30-10-20-20).
B. Détermination du résultat imposable
480
Dans l'hypothèse évoquée au III-A, I' assiette de l'impôt sur les sociétés
est déterminée selon les règles de droit commun prévues à l'article 38 du CGI.
490
Toutefois, les ristournes qu'elles auront versées à leurs sociétaires au prorata des
affaires faites avec chacun d'eux sont admises en déduction du résultat imposable conformément aux dispositions de l'article
214-1-1°, 6° et 7° du CGI dont l'application a été étendue à l'ensemble des organismes coopératifs fonctionnant conformément à la
loi n° 47-1775 du
10 septembre 1947.
Il est précisé que seules sont déductibles les ristournes provenant des opérations faites
avec les adhérents, à l'exclusion de celles trouvant leur origine dans les opérations accessoires qui, bien qu'elles puissent être réparties, n'ouvrent pas droit à déduction.
En revanche, il est rappelé que les excédents provenant d'affaires faites avec les tiers
dans la limite de 20 % du chiffre d'affaires ne peuvent en aucun cas être répartis. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-IS-CHAMP-30-10-20-10 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/888-PGP.html/identifiant=BOI-IS-CHAMP-30-10-20-10-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | 70b727187e953efaf1f4dd2754f38b5b349c79401e027224700aa77d78447e04 | [
-0.009660735726356506,
0.08430122584104538,
-0.06734857708215714,
0.05385667458176613,
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0.02233784645795822,
-0.011169889010488987,
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0.05799726024270058,
-0.0469660684466362,
0.08368070423603058,
-0.00942071620374918,
0.05067988485097885,
0.04373350739479065,
0.02637811005115509,
0.019010810181498528,
0.031923096626996994,
0.038485318422317505,
-0.000181715571670793,
-0.008754072710871696,
-0.05271671712398529,
-0.011197430081665516,
-0.017864031717181206,
-0.04390746355056763,
0.008168662898242474,
0.02684767171740532,
0.022266685962677002,
0.03737782686948776,
0.033723752945661545,
0.05030234903097153,
0.01929469034075737,
-0.006447431165724993,
0.0014155040262266994,
0.03325372934341431,
0.03748150169849396,
-0.029445935040712357,
0.02183375507593155,
0.047115508466959,
0.012431410141289234,
-0.04014715924859047,
0.012845613993704319,
0.023359104990959167,
-0.02193218283355236,
0.013413925655186176,
-0.05649549886584282,
-0.017472296953201294,
-0.07173457741737366,
-0.0005226764478720725,
-0.02355526015162468,
0.01758481189608574,
-0.031170442700386047,
-0.012050274759531021,
-0.02833309769630432,
-0.010663160122931004,
0.04680279642343521,
0.023899106308817863,
-0.028435902670025826,
0.04263066127896309,
0.03416057676076889,
-0.01846875622868538,
-0.10958822071552277,
0.002627255627885461,
-0.016397185623645782,
-0.05944310501217842,
0.003747768234461546,
-0.026563072577118874,
-0.033499717712402344,
-0.03353643789887428,
-0.009937451221048832,
0.031182797625660896,
-0.04619027301669121,
0.0028402525931596756,
-0.044318921864032745,
-0.003958406392484903,
-0.007619564887136221,
-0.024025453254580498,
0.09296110272407532,
-0.0029404761735349894,
0.048126231878995895,
-0.048538848757743835,
-0.0028239109087735415,
-0.035482075065374374,
0.0044316197745501995,
0.04620802775025368,
-0.0074851843528449535,
0.0018023247830569744,
-0.11795499920845032,
-0.025609606876969337,
0.03628755360841751,
0.014682264998555183,
0.025704553350806236,
0.016557328402996063,
-0.007766734808683395,
0.02283717319369316,
-0.04603671282529831,
0.035537514835596085,
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-0.042102616280317307,
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-0.0031266550067812204,
-0.045137591660022736,
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-0.024400565773248672,
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0.024309219792485237,
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0.07775993645191193,
-0.06644083559513092,
0.017254166305065155,
0.04051590710878372,
-0.07212000340223312,
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0.023640021681785583
] |
1
Aux termes du 10°
du 2 du IV de l'article 206 de l'annexe II au code général des impôts (CGI), les prestations de services de toute nature, notamment la location, afférentes à des biens produits ou marchandises
dont le coefficient d'admission est nul (visés aux 1° à 8° du 2 du IV de l'article 206 de l'annexe II au CGI) n'ouvrent pas droit à déduction.
10
Ainsi n'ouvrent notamment pas droit à déduction les opérations ci-après lorsqu'elles portent sur
des biens exclus :
- location ;
- réparations ;
- transports ;
- opérations de commission et de courtage.
20
Ainsi, la prise en location ou en leasing d'une voiture particulière par une société
industrielle n'ouvre pas droit à déduction pour cette entreprise.
En revanche, la prise en location d'une voiture particulière par une entreprise de transports
publics ouvre droit à déduction pour cette entreprise si celle-ci utilise le véhicule pour la réalisation des transports publics. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-TVA-DED-30-30-70 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1199-PGP.html/identifiant=BOI-TVA-DED-30-30-70-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | 2cb0f31ab799a431d75a1ec277960a5d8905574132f6457fa8b5adcbeeb282e3 | [
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0.020169110968708992,
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-0.0032748000230640173,
0.009060311131179333,
0.022668739780783653,
0.026017839089035988,
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0.006861839443445206,
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-0.041607391089200974,
0.02538103237748146,
0.02671506442129612,
-0.023093700408935547,
0.044758159667253494,
0.045079730451107025,
-0.004558989312499762
] |
1
D’une manière générale, sont compris pour l’établissement de l’impôt sur le revenu, dans la
catégorie des revenus fonciers, en application de l’article 14 du code général des impôts (CGI), les revenus des propriétés
bâties (chapitre 1, BOI-RFPI-CHAMP-10-10) et des propriétés non bâties de toute nature (chapitre 2, BOI-RFPI-CHAMP-10-20), lorsqu’ils ne sont
pas inclus dans les bénéfices d’une entreprise industrielle, commerciale ou artisanale, d’une exploitation agricole ou d’une profession non commerciale (chapitre 3,
BOI-RFPI-CHAMP-10-30).
10
Les revenus des propriétés bâties et non bâties qui constituent des revenus fonciers sont
imposables dans cette catégorie quelle que soit la forme de leur paiement (argent ou nature), de leur versement ou de leur mise à disposition à la condition notamment d’avoir été perçus par une
personne passible de l'impôt sur le revenu ou par une société non soumise à l'impôt sur les sociétés et fiscalement domiciliée en France.
20
Les revenus fonciers peuvent notamment provenir des propriétés données en location par le
contribuable ou un membre de son foyer fiscal. Les propriétés données en location sont celles dont la jouissance est consentie à titre onéreux à un tiers en vertu d’un bail écrit ou d’une convention
orale. Font également partie des revenus fonciers imposables :
- les revenus qui proviennent de propriétés dont le propriétaire ou un membre du foyer fiscal se
réserve la disposition, sauf cas d’exonération prévu par la loi ;
- les revenus distribués par un fonds de placement immobilier (« OPCI-FPI ») mentionné à
l'article 239 nonies du CGI au titre de la fraction du résultat mentionnée au 1° de
l'article L. 214-51 du code monétaire et financier (CoMoFi), relative aux actifs visés aux 1° et 2° du I de
l'article L. 214-36 du CoMoFi, à l'exception des immeubles auxquels sont affectés, en vue de leur location, des meubles
meublants, biens d'équipement ou biens meubles affectés à ces immeubles et nécessaires au bon fonctionnement, à l'usage ou à l'exploitation de ces derniers par un tiers, détenus directement ou
indirectement par ce fonds (CGI, art. 14 A). | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-RFPI-CHAMP-10 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1233-PGP.html/identifiant=BOI-RFPI-CHAMP-10-20170614 | 2017-06-14 00:00:00 | 67f3c6b3ffc46e7fef45f8b148b0f0a6a9c1806258c736ed879acc96773a7c4f | [
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0.019063571467995644,
-0.007680792827159166,
0.010993871837854385,
0.04743211343884468,
-0.03416315093636513,
0.03568597510457039,
-0.03829965367913246,
0.08449862152338028,
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0.009123077616095543,
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0.06825414299964905,
-0.0247403122484684,
-0.03905890882015228,
0.0009784105932340026,
0.03414727374911308,
0.0648719072341919,
0.0486447848379612,
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0.015567267313599586,
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0.02622121572494507,
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0.023147381842136383,
0.009365598671138287,
0.029818721115589142,
-0.018291985616087914,
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0.010965227149426937,
-0.0182475708425045,
-0.0020385519601404667,
0.013265345245599747,
-0.022396665066480637,
0.009518276900053024,
-0.011838947422802448,
0.02590499073266983,
-0.005990457255393267,
0.013627423904836178,
0.008100173436105251,
-0.0030090510845184326,
0.02355782315135002,
0.024695461615920067,
0.012251423671841621,
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-0.001761062303557992,
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0.03392815962433815,
-0.001955596962943673,
-0.021803488954901695,
0.044006459414958954,
0.013078521937131882,
0.030650464817881584,
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0.030263207852840424,
0.020856691524386406,
0.020848717540502548,
0.053553320467472076,
0.046356502920389175,
0.008719760924577713,
-0.020798586308956146,
-0.02071528695523739,
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0.03292715176939964,
0.04302409291267395,
0.019439788535237312,
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0.032856181263923645,
-0.032957516610622406,
0.027845939621329308,
-0.0722617581486702,
0.05359666794538498,
-0.04219741001725197,
0.028378494083881378,
-0.05611821264028549,
0.03244701772928238,
-0.021328803151845932,
0.01815444603562355,
-0.006620070431381464,
0.0018916367553174496,
-0.0009294251212850213,
-0.005783969536423683,
0.03087511844933033,
-0.03547494858503342,
-0.004502542782574892,
-0.04839462786912918,
0.054153017699718475,
-0.024886738508939743,
0.10444381088018417,
0.05722630396485329,
0.006435397546738386,
0.012871462851762772,
-0.04579693078994751,
0.06691186130046844,
-0.01510824915021658,
0.011057686060667038,
-0.05068235844373703,
0.02015167474746704,
0.0015759578673169017,
0.03778273984789848,
0.02717810869216919,
0.009654257446527481,
-0.018704915419220924,
0.04683540016412735,
0.03492852300405502,
0.019330201670527458,
0.031633537262678146,
-0.0791589543223381,
0.06604629009962082,
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-0.023771798238158226,
-0.041520584374666214,
0.027631046250462532,
-0.012491479516029358
] |
1
Les collectivités d'outre-mer relevant de
l'article
73 de la Constitution du 4 octobre 1958 où s'applique la TVA sont la Guadeloupe, la Martinique et La Réunion.
I. Régime des tabacs
5
Dans les collectivités de la Guadeloupe, de la Martinique et de la Réunion, les tabacs
manufacturés sont soumis à la TVA dans les conditions ci-après.
10
Dans ces collectivités, les marges commerciales postérieures à la fabrication ou à l'importation
sont, aux termes de l'article 298 sexdecies du code général des impôts (CGI), exclues de la TVA. Il en résulte que les
négociants grossistes, dépositaires, détaillants ou débitants qui opèrent la distribution des tabacs ne doivent pas être recherchés en paiement de la taxe.
20
La TVA est exigible soit à l'importation, soit à l'issue de la fabrication, c'est-à-dire à la
sortie des tabacs manufacturés des établissements de production.
30
Le taux applicable aux tabacs est le taux normal applicable dans ces collectivités défini par
les dispositions de l'article 296 du CGI.
40
Les fabricants exercent leurs droits à déduction par imputation sur la taxe due à l'issue des
opérations de fabrication des tabacs et, le cas échéant, la fraction non imputable de ces droits peut faire l'objet d'un remboursement dans les conditions fixées aux
articles 242-0 A et suivants de l'annexe II au CGI.
Dans la mesure où ils sont dispensés du paiement de la TVA, les négociants qui opèrent la
distribution des tabacs dans les départements d'outre-mer ne peuvent prétendre à aucun droit à déduction.
Toutefois, le régime défini au BOI-TVA-DED est applicable à ceux
d'entre eux qui exercent un commerce annexe.
(50-60)
II. Achats en "duty-free" dans les ports et les aéroports
70
Lorsqu'ils quittent la métropole, la Guadeloupe, la Martinique ou La Réunion, à destination de
l'une ou l'autre de ces collectivités, les voyageurs qui ont leur domicile ou leur résidence habituelle dans l'un de ces territoires, ont accès aux boutiques de la zone de "duty-free" des aéroports et
des ports maritimes internationaux.
(80-130)
III. Exploitants agricoles
140
Les modalités d'imposition à la TVA des opérations réalisées par les exploitants agricoles
établis dans les départements de la Guadeloupe, de la Martinique et de la Réunion sont identiques à celles qui sont en vigueur en France métropolitaine.
Il convient donc, à cet égard, de se reporter au
BOI-TVA-SECT-80. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-TVA-GEO-20-50 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1272-PGP.html/identifiant=BOI-TVA-GEO-20-50-20190605 | 2019-06-05 00:00:00 | 17cba01f0b0d8430ee98d6f82005cc0b645b85a8505ae76a2e43291dcfd27254 | [
-0.012825767509639263,
0.04229509457945824,
-0.009616710245609283,
0.02855619229376316,
-0.07229892909526825,
-0.013573628850281239,
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0.011757314205169678,
0.009336035698652267,
-0.054498881101608276,
0.041224222630262375,
0.0028211853932589293,
-0.007121157832443714,
-0.007272673305124044,
-0.04170820862054825,
0.0675155371427536,
0.10020375996828079,
0.07040077447891235,
-0.0025044013746082783,
0.06129219010472298,
0.05800604820251465,
0.05074794590473175,
-0.013425114564597607,
0.12130387872457504,
-0.03240390494465828,
0.08407215774059296,
-0.03504294902086258,
0.01011998113244772,
-0.036611754447221756,
0.00017501991533208638,
-0.0744820237159729,
-0.029612882062792778,
-0.01407413836568594,
0.021306704729795456,
-0.01315474696457386,
-0.03609947860240936,
0.005339908413589001,
-0.0623500756919384,
0.01701425388455391,
-0.015343040227890015,
0.023866649717092514,
0.04345030337572098,
0.007008978631347418,
0.05824819952249527,
0.0029051918536424637,
0.04067075625061989,
-0.04009305685758591,
0.034368254244327545,
-0.008564389310777187,
0.042209237813949585,
-0.017224092036485672,
-0.008708883076906204,
-0.014524298720061779,
-0.01289670355618,
0.04846722260117531,
0.03300660103559494,
-0.14568859338760376,
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0.04734797030687332,
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0.04851510003209114,
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-0.01632463000714779,
0.03019702062010765,
-0.009844833984971046,
-0.013684206642210484,
0.04064992070198059,
-0.0601501539349556,
0.10892560333013535,
0.005952531471848488,
-0.027335206046700478,
0.01577051542699337,
0.012632607482373714,
0.008092202246189117,
0.02555982396006584,
0.015183166600763798,
0.022152086719870567,
0.07837191969156265,
-0.0011958775576204062,
0.05262036249041557,
-0.019933583214879036,
-0.059108685702085495,
-0.03292245417833328,
-0.0004079627979081124,
-0.008761083707213402,
-0.07961192727088928,
-0.017564458772540092,
-0.011014445684850216,
-0.002473589265719056,
0.039791710674762726,
0.03498975187540054,
0.05987321212887764,
-0.04479086399078369,
-0.005151164252310991,
0.03715752065181732,
0.0404440276324749,
-0.01149208564311266,
0.0051552169024944305,
0.00720857921987772,
0.030015243217349052,
-0.032871514558792114,
0.02529260143637657,
0.02376669831573963,
-0.020060963928699493,
0.03764178231358528,
-0.04492422193288803,
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-0.05095267668366432,
-0.03669771924614906,
-0.02411007508635521,
-0.0711904987692833,
-0.01733076199889183,
-0.03808390721678734,
-0.02781551145017147,
0.018052099272608757,
-0.005590846296399832,
0.0029899098444730043,
-0.02490275539457798,
0.019102362915873528,
0.06339756399393082,
-0.021701162680983543,
-0.03527294844388962,
-0.02102316915988922,
-0.008064225316047668,
-0.03277600184082985,
0.024717949330806732,
-0.016402030363678932,
-0.013501880690455437,
-0.04668361321091652,
-0.017855238169431686,
0.019620520994067192,
0.021118324249982834,
0.012727761641144753,
0.009028790518641472,
0.045827239751815796,
0.028744149953126907,
-0.01364926528185606,
0.05926895514130592,
0.030520623549818993,
-0.004207789897918701,
-0.09730719029903412,
0.002472507767379284,
-0.021187912672758102,
0.007426758296787739,
0.011819591745734215,
0.05327891185879707,
-0.0543459914624691,
-0.07700403779745102,
0.023292645812034607,
-0.012208700180053711,
-0.05694996565580368,
0.017204057425260544,
-0.05063619092106819,
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0.018888400867581367,
-0.01260940171778202,
0.03433967009186745,
0.03774193301796913,
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0.02067027986049652,
0.019380852580070496,
-0.02375263348221779,
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-0.028245801106095314,
-0.043739061802625656,
0.03657261282205582,
0.07607212662696838,
0.07576142996549606,
-0.06657977402210236,
-0.006970757152885199,
-0.004313929937779903,
-0.016315290704369545,
-0.016311734914779663,
-0.0447930283844471,
-0.028276782482862473,
0.04701700434088707,
-0.023620281368494034,
0.10726456344127655,
0.013156113214790821,
-0.03615929186344147,
-0.04634501785039902,
-0.003356889821588993,
0.022490378469228745,
0.070402592420578,
-0.00026204221649095416,
-0.01586577109992504,
0.0016991632292047143,
0.04620678722858429,
-0.03547211363911629,
0.01875053532421589,
-0.06828417629003525,
0.012246535159647465,
-0.0164490994066,
-0.05900634825229645,
-0.015620596706867218,
0.01171684917062521,
-0.021741120144724846,
-0.033991098403930664,
-0.0709727331995964,
0.03798515349626541,
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-0.022369762882590294,
-0.01265627145767212,
0.04288052022457123,
-0.021504845470190048,
-0.020573802292346954,
-0.02110764943063259,
-0.04517235606908798,
0.049980562180280685,
0.023953329771757126,
-0.030838465318083763,
0.040517017245292664,
-0.030135734006762505,
0.01442486047744751,
0.013565021567046642,
-0.020094383507966995,
0.028052227571606636,
-0.019079629331827164,
-0.03173324838280678,
-0.02181573398411274,
0.10183005779981613,
0.030601728707551956,
-0.02784688211977482,
-0.03617745637893677,
-0.005820644553750753,
-0.01796584762632847,
-0.02032659202814102,
-0.012965279631316662,
-0.03756910189986229,
-0.06833821535110474,
-0.10103853046894073,
0.008687433786690235,
-0.013910607434809208,
-0.012916204519569874,
-0.07502266764640808,
0.06302910298109055,
-0.031435925513505936,
0.008248871192336082,
0.0004958640784025192,
0.040006089955568314,
-0.056429844349622726,
-0.01814737729728222,
-0.021569354459643364,
0.03598082438111305,
0.0036978954449295998,
-0.04459768906235695,
0.007395357824862003,
0.028360897675156593,
0.031143270432949066,
-0.028338154777884483,
0.049288004636764526,
-0.01590246707201004,
0.02463962882757187,
-0.03395723178982735,
0.06085318699479103,
-0.03599407896399498,
0.01754842698574066,
0.05668332055211067,
0.007898719981312752,
-0.05066108703613281,
-0.022721542045474052,
-0.058404065668582916,
-0.021182823926210403,
0.009751186706125736,
0.005534075200557709,
0.009030932560563087,
-0.0006226173718459904,
0.0012130424147471786,
-0.06330763548612595,
0.032634928822517395,
-0.010635975748300552,
-0.016304830089211464,
-0.04942682012915611,
0.009023782797157764,
0.03902363032102585,
0.025638354942202568,
0.022919317707419395,
0.006109025329351425,
-0.025855498388409615,
-0.031968988478183746,
-0.04541091248393059,
-0.031150292605161667,
0.023775698617100716,
-0.03940632566809654,
-0.004374596290290356,
-0.05571890249848366,
0.026342246681451797,
-0.006015656515955925,
-0.006435390096157789,
-0.000660875637549907,
-0.005644915159791708,
-0.0672217458486557,
-0.05153660848736763,
0.02731221914291382,
0.03790130838751793,
0.019533025100827217,
0.06163650378584862,
0.0189442727714777,
0.005697712302207947,
-0.0067296759225428104,
-0.012993916869163513,
0.002420231234282255,
0.01955028995871544,
-0.011469357647001743,
0.053102411329746246,
-0.03985762968659401,
-0.013743516057729721,
0.006978657096624374,
-0.03377895802259445,
-0.004634374752640724,
0.07642291486263275,
0.017068296670913696,
0.03282269090414047,
0.023219948634505272,
0.09218661487102509,
-0.0350368469953537,
-0.046868760138750076,
0.041900232434272766,
0.03622233495116234,
0.011716142296791077,
-0.006077927071601152,
-0.036606673151254654,
0.07554304599761963,
0.004970770329236984,
0.02681431733071804,
-0.03335769474506378,
-0.008836837485432625,
-0.006116000935435295,
0.008425011299550533,
-0.03240853548049927,
-0.028088092803955078,
-0.018451392650604248,
-0.0058936369605362415,
-0.012443003244698048,
0.011544931679964066,
0.012654227204620838,
-0.020638326182961464,
0.02455861121416092,
0.0639747604727745,
0.015207012183964252,
0.009186516515910625,
0.0159912109375,
0.0320291668176651,
0.07563899457454681,
0.009352048859000206,
0.06466400623321533,
0.010173930786550045,
-0.0011965211015194654,
0.04112326726317406,
0.013003974221646786,
0.03037845343351364,
-0.007922399789094925,
0.018752990290522575,
0.006854523904621601,
0.02065758779644966,
0.011173801496624947,
0.020957497879862785,
0.05374212935566902,
0.010072828270494938,
0.009276107884943485,
0.03820457682013512,
0.0078984834253788,
0.011321556754410267,
0.061157699674367905,
-0.007580400910228491,
0.06529872864484787,
-0.016888534650206566,
-0.04833412542939186,
0.004811020568013191,
0.009101844392716885,
0.00825185514986515,
0.0487980954349041,
-0.00952470488846302,
0.004451194778084755,
-0.009070392698049545,
0.029136568307876587,
-0.08411771059036255,
-0.026213526725769043,
-0.059107884764671326,
0.024364735931158066,
0.03319636359810829,
0.0900813564658165,
0.0801214724779129,
0.04331913962960243,
0.00523685896769166,
0.007711306679993868,
0.013293574564158916,
0.06472712755203247,
-0.01483194250613451,
-0.03324936330318451,
-0.015955576673150063,
-0.003996844403445721,
0.025317221879959106,
-0.03934525325894356,
-0.014398959465324879,
-0.007623292971402407,
-0.03564232215285301,
-0.024754885584115982,
0.03789472579956055,
0.0758199691772461,
-0.008604793809354305,
0.0020223387982696295,
-0.025543196126818657,
0.01973736844956875,
0.010929960757493973,
-0.04583656042814255,
0.019765548408031464,
0.011246210895478725,
0.01684463396668434,
-0.02560126967728138,
0.035383909940719604,
0.043938253074884415,
-0.03539883717894554,
-0.03286643698811531,
0.05461287871003151,
0.0032386414241045713,
-0.019991563633084297,
0.01008286327123642,
0.012294022366404533,
0.026492919772863388
] |
I. Provisions pour dépréciation des stocks et en cours
1
Conformément aux dispositions de
l'article 38 decies de l'annexe III au code général des impôts (CGI), lorsque le cours du jour à la date de
l'inventaire des marchandises, matières premières, matières et fournitures consommables, produits intermédiaires, produits finis et emballages commerciaux perdus, en stock au jour de l'inventaire, est
inférieur à leur coût de revient défini à l'article 38 nonies de l'annexe III au CGI, les entreprises doivent
constituer à due concurrence, des provisions pour dépréciation qui ont pour objet de ramener la valeur du stock au cours du jour.
Les règles applicables aux stocks sont étudiées au
BOI-BIC-PDSTK-20.
II. Provisions sur créances douteuses ou litigieuses
A. Définition des créances douteuses ou litigieuses
10
Les créances devenues irrécouvrables constituent des charges déductibles des résultats
(comptable et fiscal) de l'exercice au cours duquel leur perte présente un caractère certain et définitif. Mais une créance peut, sans pour autant être considérée comme définitivement perdue, être
compromise à la clôture d'un exercice donné en raison :
- soit de la mauvaise situation financière du débiteur (créance douteuse) ;
- soit d'un litige opposant le créancier et le débiteur (créance litigieuse).
Dans ces deux hypothèses, la perte de la créance, sans être certaine, peut néanmoins apparaître
probable à la clôture de l'exercice. L'entreprise est dès lors autorisée en contrepartie de l'inscription obligatoire de la créance à l'actif du bilan, à déduire de ses résultats une provision égale
au montant de cette créance ou à la fraction de cette créance dont le recouvrement est compromis.
B. Conditions d'admission des provisions pour créances douteuses ou litigieuses
20
Les entreprises peuvent constituer en franchise d'impôt une provision pour créance douteuse ou
litigieuse dans la mesure où les conditions de fond et de forme sont remplies.
À cet égard, il est rappelé que les provisions doivent, notamment, être effectivement
constatées dans les écritures de l'exercice et être inscrites sur le tableau prévu au II de l'article 38 de l'annexe III
au CGI.
Les conditions de fond appellent les précisions suivantes.
1. Les créances doivent être inscrites à l'actif du bilan de l'entreprise et résulter d'une gestion normale
a. Créances inscrites à l'actif du bilan
30
Les créances doivent être comptabilisées au titre de l'exercice au cours duquel, leur
existence ayant été reconnue et leur montant fixé, elles peuvent être réputées acquises à l'entreprise. Par suite, seules des créances certaines dans leur principe et dans leur montant sont
susceptibles de faire l'objet d'une provision, à l'exclusion, par conséquent, de celles dont l'existence ne serait pas nettement établie.
Le Conseil d'État a ainsi jugé que la provision constituée par une entreprise en vue de
faire face au risque de non-recouvrement d'une créance ne saurait être admise en déduction des bénéfices imposables dès lors que la créance dont il s'agit n'était justifiée ni dans son principe ni
dans sa quotité et ne pouvait, en conséquence, être regardée comme un élément d'actif dont la disparition entraînerait une perte (CE, arrêt du 20 février 1957, n° 24388, RO, p. 290).
La Haute Assemblée a considéré de même que des créances inexistantes ou incertaines dans
leur existence ou leur montant ne peuvent faire légalement l'objet de provisions
(CE, arrêt du 18 juin 1975, n° 93550).
Il a également été jugé, par ailleurs, qu'une entreprise ne peut constituer de provisions
pour des créances qu'elle a renoncé à recouvrer avant l'ouverture de l'exercice et qu'elle a maintenues à son actif par une écriture délibérément irrégulière ; elle ne peut davantage constater par
voie de provision le paiement de dettes nées avant l'ouverture de l'exercice
(CE, arrêt du 9 octobre 1981, n° 19617).
b. Créances résultant d'une gestion normale
40
Il résulte, en effet, des dispositions combinées de
l'article 38 du CGI et du 5° du 1 de l'article 39 du CGI
que la déduction des provisions pour créances douteuses ne peut être admise que si ces créances se rapportent à des opérations effectuées par l'entreprise et ne sont pas étrangères à la gestion
normale de cette dernière.
50
Il a ainsi été jugé qu'une société qui a provoqué la création d'une autre société en vue de
développer une branche nouvelle de ses activités et a décidé dès l'origine d'en prendre à brève échéance le contrôle, doit être regardée comme ayant agi dans l'intérêt de sa propre exploitation en
consentant des avances sur compte courant à la nouvelle société, bien que les deux entreprises ne fussent pas encore liées juridiquement l'une à l'autre. Par suite, la première société était fondée à
constituer une provision pour créances douteuses eu égard aux difficultés financières rencontrées par la société débitrice des avances d'ailleurs mise en état de règlement judiciaire au cours de
l'exercice suivant (CE, arrêt du 10 janvier
1973, n° 79312).
60
En revanche, un exploitant individuel qui s'est porté caution pour une société dont il est
le directeur administratif mais dont l'activité ne peut lui procurer un avantage commercial particulier pour sa propre entreprise, doit être regardé comme ayant contracté un engagement qui sort du
cadre d'une gestion commerciale normale de son entreprise. Dans ces conditions, l'intéressé qui, à la suite de la faillite de la société, a été amené à régler une dette pour le compte de celle-ci et a
été ainsi subrogé dans les droits du créancier, n'est pas fondé à déduire des résultats de son entreprise personnelle une provision destinée à tenir compte du caractère douteux de sa créance
(CE, arrêt du 14 novembre 1970, n°
77214).
70
De même, les charges assumées par une société en vue d'assurer certains avantages à des tiers
pour des fins étrangères à son intérêt propre ne correspondent pas à une gestion commerciale normale.
80
Doit, dès lors, être réintégrée aux bénéfices, la provision constituée en vue de faire face au
risque de perte d'un prêt consenti à une tierce société, aux motifs qu'il était de l'intérêt de la société prêteuse de ne pas compromettre le crédit, dont dépendait le sien propre, de son principal
actionnaire, lequel détenait également la majorité des actions de la société emprunteuse et était solidairement responsable du paiement des dettes de cette dernière.
Jugé, à cet égard, que le crédit de la société prêteuse n'était pas moins compromis par la
substitution dans son patrimoine, à la somme prêtée, d'une créance au remboursement d'autant plus incertain que l'actionnaire en cause n'avait pas renouvelé sa caution personnelle et que la société,
en courant ce risque anormal, n'avait en réalité agi que dans l'intérêt personnel dudit actionnaire et non dans celui de son exploitation
(CE, arrêt du 3 novembre 1978, n° 01116).
90
Remarque : Seules les provisions constituées à raison de créances appartenant à
des sociétés soumises à l'impôt français peuvent, en application du principe de la territorialité de l'impôt, être admises en déduction pour la détermination des résultats imposables en France. Tel ne
serait pas le cas dans l'hypothèse où les créances seraient relatives à des fournitures effectuées dans un pays étranger par une filiale étrangère ou un établissement étranger distinct d'une société
française. En effet, les provisions correspondantes, dans le premier cas, ne constitueraient pas des charges propres à cette dernière société et, dans le second cas, ne seraient pas des charges
afférentes à une exploitation française, au sens des principes régissant la territorialité de l'impôt. Elles ne pourraient donc pas être admises en déduction des résultats imposables en France.
2. Des événements en cours à la clôture de l'exercice doivent rendre probable la perte envisagée
100
Cette perte doit être nettement précisée et apparaître comme probable à raison d'événements
survenus pendant l'exercice de constitution de la provision et, toujours en cours sa clôture.
110
Bien entendu, la situation au jour de la clôture de l'exercice doit être seule prise en
considération pour apprécier la probabilité de la perte.
Le Conseil d'État a jugé, à cet égard, qu'un contribuable a pu valablement prélever, sur
les bénéfices réalisés au cours d'un exercice déterminé, une provision en vue de l'amortissement de deux créances litigieuses, bien que l'une de ces deux créances ait pu être ultérieurement recouvrée
à la suite d'une instance en justice, dès lors que la perte de ces créances pouvait être considérée comme probable à l'époque de l'établissement du bilan (CE, arrêt du 29 avril 1932, n° 13844, RO, n°
5867, vol. 1 à 16, p. 325).
120
En ce qui concerne la survenance d'événements rendant probable le non-recouvrement de la
créance, il convient de se reporter également au I-A-1 § 30 du BOI-BIC-PROV-20-10-40.
130
Le point de savoir si et dans quelle mesure les entreprises peuvent, du chef de leurs
créances, être admises à constituer des provisions pour créances douteuses est essentiellement une question de fait qui doit être appréciée au vu des circonstances propres à chaque affaire, sous
réserve, le cas échéant, du contrôle du juge de l'impôt.
140
La constitution d'une provision pour créance douteuse est possible lorsque, par exemple :
- le débiteur est tombé en faillite ou lorsque sa situation, notoirement difficile au
moment de l'établissement du bilan, ne permet pas d'espérer qu'il puisse se libérer intégralement. Il n'est pas nécessaire pour cela que des poursuites judiciaires aient été engagées contre
l'intéressé (CE, arrêt du 18 juin 1975, n°
93550 et CE, arrêt du 25 mai 1983, n°
28097) ;
- le débiteur d'une créance figurant au bilan de clôture d'un exercice a été déclaré en
faillite au cours de cet exercice (alors que cette faillite n'a été clôturée que plusieurs années après) cette circonstance ne suffisant pas, par ailleurs, à établir que la créance était devenue
irrécouvrable et constituait ainsi une perte dudit exercice
(CE, arrêt du 20 octobre 1982, n° 22203).
150
En revanche, une provision ne saurait être fondée sur la perspective d'une crise économique
donnant à penser que certains débiteurs vont, peut-être, éprouver des difficultés pour s'acquitter.
Elle ne saurait non plus être fondée sur la seule circonstance que le débiteur ait demandé
le renouvellement d'effets venant à échéance. Cette circonstance ne permet pas de regarder une créance comme irrécouvrable et ne saurait justifier la déduction d'une provision, encore bien que le
débiteur ait, ultérieurement, déposé son bilan (CE, arrêt du 5 juillet 1937, n° 53267, RO, p. 413).
Elle ne saurait enfin être fondée sur le retour d'effets impayés ; ce retour ne peut à lui
seul conférer à ces derniers le caractère de créances douteuses, une créance non recouvrée à son échéance n'étant pas nécessairement compromise.
Toutefois, la circonstance qu'une créance serait ancienne ne permet pas à elle seule
d'écarter une provision régulièrement constituée par ailleurs, à moins qu'il ne puisse être établi que cette créance était devenue irrécouvrable au cours d'un exercice antérieur à celui à la clôture
duquel la provision a été constituée (CE,
arrêt du 18 juin 1975, n° 93550).
160
La justification du caractère probable de l'irrécouvrabilité des créances ayant fait
l'objet d'une provision doit être apportée non seulement pour chaque provision, mais aussi pour chaque exercice. Une entreprise ne saurait se contenter, pour un exercice déterminé, de demander une
marge supplémentaire de provision par rapport aux provisions constituées à ce titre au cours de l'exercice antérieur et non contestées par l'Administration. Il lui appartient, en effet, de faire la
preuve pour cet exercice que le recouvrement de la totalité des créances portées en provision est effectivement douteux (CE, arrêt du 9 novembre 1963, n° 49577).
3. Le risque de non-recouvrement doit être nettement précisé et concerner une ou plusieurs créances bien déterminées
170
Il appartient à l'entreprise de préciser les créances qui font l'objet de la provision et de
justifier les motifs qui les rendent douteuses. Les justifications doivent être apportées pour chaque créance considérée comme douteuse.
180
Le Conseil d'État a estimé à cet égard qu'une entreprise n'est pas fondée à demander la
déduction de ses bénéfices de provisions destinées à couvrir le risque général de non-recouvrement de l'ensemble de ses créances (CE, arrêt du 26 novembre 1945, n° 72282, 7e s.-s., RO, p. 319).
190
De même, il a été jugé que la provision constituée en vue de faire face au risque de
non-recouvrement des créances ne peut être admise en déduction des bénéfices imposables dès lors que, calculée en appliquant un pourcentage arbitrairement fixé au montant total des créances à
recouvrer, elle n'a pas été déterminée en fonction des seules créances dont des événements précis survenus en cours d'exercice permettaient de considérer le recouvrement comme douteux (CE, arrêt du 9
avril 1956, n° 25244, 7e et 8e s.-s., RO, p. 71 ;
CE, arrêt du 18 juin 1975, n° 93550 et
CE, arrêt du 22 juin 1984, n° 37280).
200
Par ailleurs, le Conseil d'État a jugé qu'une provision ne doit pas être déterminée en
appliquant un pourcentage arbitrairement fixé au montant du chiffre d'affaires annuel de l'entreprise alors même que le total des pertes réellement subies se serait révélé, par la suite, supérieur à
la provision litigieuse (CE, arrêt du 20 décembre 1963, n° 55596, 8e s.-s., RO, p. 468) ou au montant total des créances à recouvrer (CE, arrêt du 8 mars 1957, n° 38977 et 38978, RO, p. 302).
C. Montant de la provision
1. Principe
210
Le montant de la provision constituée en franchise d'impôt pour faire face à la perte probable
d'une créance figurant à l'actif de l'entreprise ne doit pas dépasser le montant de la créance ou de la fraction de créance considérée comme irrécouvrable.
220
Sur l'appréciation de la proportion dans laquelle le recouvrement de la créance est devenu
douteux, qui doit être estimée avec une approximation suffisante, il convient de se reporter à l'arrêt du Conseil d'État du 22 juin 1984, n° 37280.
2. Incidence de la TVA sur le montant des provisions pour créances douteuses et sur la constatation ultérieure de
l'irrécouvrabilité de ces mêmes créances
230
En application du principe rappelé au II-C-1 § 210 à 220, la provision pour
créance douteuse ne doit pas excéder le montant de la perte probable à la clôture de l'exercice.
Or, lorsque la créance demeure définitivement impayée, l'entreprise a la possibilité, sous
certaines conditions, de récupérer la TVA qu'elle a dûment acquittée.
Le 1 de l'article 272 du
CGI dispose en effet, que « la TVA qui a été perçue à l'occasion de ventes ou de services est imputée ou remboursée dans les conditions prévues à
l'article 271 du CGI lorsque ces ventes ou services sont par la suite résiliés ou annulés ou lorsque les créances
correspondantes sont devenues définitivement irrécouvrables ». Le même article précise que l'imputation ou le remboursement de la taxe peuvent être effectués dès la date de la décision de justice qui
prononce la liquidation judiciaire (BOI-TVA-DED-40-10-20).
L'imputation ou la restitution est subordonnée à la justification, auprès de l'administration,
de la rectification préalable de la facture initiale (BOI-TVA-DED-40-10-20 au II-A § 60 à 120).
Par suite, lorsqu'une créance comprenant de la TVA devient douteuse ou litigieuse le risque de
perte est limité au montant hors TVA de cette créance. La provision constituée pour faire face au risque de non-recouvrement de ladite créance doit donc être limitée au montant hors TVA de cette
créance.
Cette doctrine a été confirmée par un
arrêt du Conseil d'État du 14 avril 1982, n°
26386.
240
Exemple : Principes de comptabilisation.
Soit une créance de 7 236 € (TTC) devenue douteuse ou litigieuse pour son montant total au cours
de l'année N et considérée comme définitivement impayée au cours de l'exercice N+1.
Les opérations de comptabilisation effectuées à la clôture de l'exercice N et de l'exercice N+1
sont résumées dans le tableau ci-après (par convention, taux de TVA = 20 %).
Opérations de comptabilisation.
Écritures comptables : Constitution de la provision pour créance douteuse à la clôture de
l'exercice N.
Comptabilisation de la perte à la clôture de l'exercice N+1.
250
Depuis l'intervention de
l'arrêt du Conseil d'État du 23 juin 1978, n°
4779, dans le cas d'opérations (ventes ou services) ayant donné lieu au paiement de la TVA par le fournisseur, il convient de considérer que celui-ci n'est pas tenu de reverser la taxe
antérieurement déduite lorsque lesdites ventes demeurées totalement ou partiellement impayées ont donné lieu à imputation ou restitution de la taxe perçue
(BOI-TVA-DECLA-20-30-10-10 au IV § 150).
D. Créances libellées en devises
1. Créances en devises bloquées
260
Les créances étrangères qui font l'objet de mesures de blocage à l'étranger peuvent donner lieu à
la constitution d'une « provision pour créances ou avoirs en devises bloquées à l'étranger », sous réserve qu'il soit justifié au préalable d'un blocage effectif desdites créances susceptible d'en
rendre le recouvrement douteux.
(270)
2. Créances douteuses ou litigieuses libellées en monnaies étrangères
280
L'article L. 123-22 du code de
commerce prévoit la tenue des documents comptables en euros. En conséquence, les entreprises doivent convertir en euros leurs créances libellées en monnaies étrangères.
290
Ces créances doivent faire l'objet d'une estimation à la clôture de chaque exercice d'après le
cours des changes à cette date.
300
En application des dispositions du 4 de
l'article 38 du CGI, les écarts de conversion par rapport aux montants initialement comptabilisés sont pris en compte pour la
détermination du résultat fiscal de l'exercice.
310
Dans ces conditions, les provisions qui seraient constituées au plan comptable en vue de couvrir
des pertes éventuelles de change ne peuvent être admises en déduction pour la détermination du résultat fiscal dès lors que ces pertes sont déjà déduites de ce résultat de manière extra-comptable.
320
En outre, des provisions peuvent être constituées en vue de couvrir la dépréciation de ces
créances lorsqu'elles revêtent un caractère douteux ou litigieux. Ces deux catégories de provisions peuvent affecter simultanément une même créance. Dès lors, les variations de cours des devises
entraînent les conséquences suivantes.
a. Dépréciation de la devise : conversion de l'intégralité de la créance
330
Dans cette hypothèse, l'entreprise convertit la totalité de sa créance au taux de clôture.
340
Comptablement, elle constate un écart de conversion-Actif. Corrélativement elle procède à la
reprise de l'éventuelle provision pour dépréciation jusqu'à concurrence du montant brut de la créance initialement comptabilisé et constitue une provision pour pertes de change d'égal montant.
350
Fiscalement, l'écart de conversion est déduit extra-comptablement en application des dispositions
du 4 de l'article 38 du CGI, et il est procédé par ailleurs à la réintégration extra-comptable de la dotation à la provision
pour pertes de change.
360
Exemple :
Soit une créance de 100 000 D (D = devise étrangère) inscrite à l'actif du bilan d'une entreprise
pendant l'exercice N :
- valeur de D à la date d'inscription de la créance = 1 € ;
- valeur de D à la date de clôture de l'exercice N = 1 €.
Cette créance, devenue litigieuse au cours de l'exercice N, a fait l'objet, à la clôture de cet exercice, d'une
provision pour dépréciation d'un montant égal à 40 % de sa valeur nominale, soit 40 000 €.
Comptabilisation en N.
Écritures comptables : constitution de la provision à la clôture de l'exercice N.
À la clôture de l'exercice N+1, le cours de la devise s'établit à 0,9 €. Le taux de dépréciation de
la créance reste inchangé.
Comptabilisation à la clôture de N+1.
Écritures comptables : reprise partielle de la provision et comptabilisation de la perte à la
clôture de l'exercice N+1.
Le résultat comptable n'est pas affecté par la comptabilisation de ces opérations.
Le résultat fiscal n'est pas davantage affecté dès lors qu'il tient compte de la
déduction extra-comptable de 10 €, correspondant à l'écart de conversion-Actif (CGI, art. 38, 4), et de la réintégration
extra-comptable de 10 €, correspondant à la dotation à la provision pour pertes de change.
Remarque : Les entreprises ne peuvent pas s'abstenir de comptabiliser les écritures
II et III à la clôture de l'exercice N+1, alors même qu'elles n'ont pas d'incidence sur le résultat comptable.
En effet, en s'abstenant de reprendre une partie de la provision pour dépréciation de la créance
douteuse pour doter une provision pour perte de change, l'entreprise minorerait son résultat fiscal dès lors que la déduction extra-comptable de l'écart de conversion-Actif, opérée en application du 4
de l'article 38 du CGI, ne pourrait pas être compensée par la réintégration extra-comptable de la provision pour perte de change.
b. Appréciation de la devise : conversion de l'intégralité de la créance
370
Dans cette hypothèse, l'entreprise convertit la totalité de sa créance au taux de clôture.
380
Comptablement, elle constate un écart de conversion-Passif.
390
Fiscalement, l'écart de conversion-Passif est réintégré extra-comptablement en application des
dispositions du 4 de l'article 38 du CGI.
400
Exemple : Mêmes données qu'au II-D-2-a § 360 mais la valeur de D à la
clôture de l'exercice N+1 s'établit à 1,20 €.
Comptabilisation en N+1.
Écritures comptables : constatation de l'écart de conversion en N+1.
Le résultat comptable n'est pas affecté par ces opérations.
Le résultat fiscal tient compte de l'écart de conversion-Passif
(CGI, art. 38, 4) qui a fait l'objet d'une réintégration extra-comptable.
Remarque : L'accroissement de la valeur de la créance ne peut donner lieu à
la constitution d'un supplément de provision pour dépréciation de créance douteuse dès lors que cet accroissement est seulement éventuel. La provision correspondante ne répondrait donc pas aux
conditions générales de déductibilité prévue au 5° du 1 de l'article 39 du CGI (BOI-BIC-PROV-20).
. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-BIC-PROV-40-20 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1284-PGP.html/identifiant=BOI-BIC-PROV-40-20-20150401 | 2015-04-01 00:00:00 | e1920c028f8c26098c1f95a50fdfd836c04c81da7e845d757eec05cd00080fa5 | [
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0.058068592101335526,
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0.009479235857725143,
-0.015123484656214714,
0.017856115475296974,
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0.009050272405147552,
0.10047917068004608,
0.038918327540159225,
0.015188655816018581,
0.02132962830364704,
0.030804667621850967,
0.02314864657819271,
0.04801848158240318,
0.08740735799074173,
0.016317646950483322,
0.001623597927391529,
0.03365016356110573,
0.027549011632800102,
-0.019785836338996887,
-0.016018280759453773,
0.03720685467123985,
0.06369984149932861,
-0.03655359894037247,
0.020149361342191696,
0.06120527163147926,
0.022115353494882584,
0.03330804407596588,
0.03562241792678833,
-0.040628448128700256,
0.089418925344944,
0.03781278803944588,
0.039681755006313324,
0.01802869141101837,
0.04810335859656334,
-0.043895598500967026,
0.06013202667236328,
0.09344165772199631,
0.014909657649695873,
0.011426202952861786,
0.030201124027371407,
0.024186501279473305,
-0.036585696041584015,
0.038497891277074814,
-0.013642419129610062,
0.005156497936695814,
-0.00015798279491718858,
0.0014463181141763926,
-0.047286104410886765,
-0.00039279041811823845,
0.005702364258468151,
-0.03392818942666054,
-0.0016307864570990205,
0.028095558285713196,
0.022690773010253906,
-0.018648814409971237,
-0.023782674223184586,
0.017730195075273514,
0.07715234905481339,
-0.016864649951457977,
-0.07334538549184799,
-0.03826633840799332,
0.00912037305533886,
-0.09267330914735794,
-0.02558458223938942,
-0.07281462103128433,
-0.013694497756659985,
-0.049042705446481705,
0.004328061360865831,
0.02436666190624237,
0.027718305587768555,
-0.01796671561896801,
-0.005491217132657766,
-0.010373161174356937,
-0.0027893807273358107,
-0.023456742987036705,
0.05971110612154007,
0.008010240271687508,
0.002996204886585474,
-0.05979827791452408,
0.03082781285047531,
-0.013375355862081051,
0.027849309146404266,
-0.0005720946937799454,
0.06410522013902664,
-0.062239665538072586,
-0.059058573096990585,
0.05326921492815018,
-0.02493174746632576,
-0.0378568172454834,
0.032154981046915054,
0.000692280475050211,
-0.011111053638160229,
0.027332719415426254,
0.049055468291044235,
-0.030356694012880325,
0.002958628349006176,
-0.008836783468723297,
-0.020611559972167015,
0.01622137427330017,
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0.03294770419597626,
-0.023748761042952538,
0.004122481681406498,
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-0.028539694845676422,
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0.017790216952562332,
-0.022971611469984055,
-0.02130768448114395,
0.0000894086915650405,
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0.05959194526076317,
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-0.0003813571820501238,
0.008080813102424145,
0.005220960360020399,
0.04045875370502472,
0.006166344042867422,
-0.0063289799727499485,
0.004734985996037722,
-0.0007710766512900591,
0.04600423574447632,
-0.04026520997285843,
-0.044591281563043594,
-0.010939882136881351,
-0.022087689489126205,
-0.010095670819282532,
-0.03611195832490921,
0.035948675125837326,
-0.05562147498130798,
-0.00967990979552269,
0.011664116755127907,
0.020060498267412186,
0.013021714054048061,
0.011792611330747604,
-0.0712943971157074,
0.011369499377906322,
-0.022661849856376648,
-0.007520722690969706,
-0.00023646776389796287,
0.007928432896733284,
0.04501449689269066,
0.010418103076517582,
0.02654104121029377,
-0.025080472230911255,
0.002398610347881913,
-0.02500363625586033,
-0.009903566911816597,
-0.007733465638011694,
0.02746897004544735,
-0.03900594264268875,
-0.004172447137534618,
0.0020767541136592627,
0.01774735562503338,
0.06058509647846222,
0.028703119605779648,
-0.11668872833251953,
-0.038575466722249985,
0.0061546871438622475,
-0.0003808421897701919,
0.009651187807321548,
0.011666670441627502,
0.026672860607504845,
0.03753562644124031,
0.012776246294379234,
0.027803758159279823,
-0.02636345848441124,
-0.03739650174975395,
-0.000918540928978473,
-0.021525556221604347,
-0.007014885079115629,
0.003680275287479162,
-0.041121598333120346,
0.016400126740336418,
0.03386298194527626,
-0.05326136201620102,
-0.005177604965865612,
-0.04055367782711983,
-0.02531435713171959,
-0.03578069806098938,
-0.020415108650922775,
0.03667920082807541,
-0.019776685163378716,
-0.033151835203170776,
0.006340075749903917,
-0.006696413736790419,
-0.031473226845264435,
-0.011832378804683685,
-0.06224388629198074,
-0.016460474580526352,
0.027153119444847107,
-0.008854755200445652,
0.013239119201898575,
0.020845061168074608,
-0.00917606707662344,
0.00361996260471642,
0.05389197915792465,
-0.013762874528765678,
0.013698230497539043,
0.0020503634586930275,
-0.009181355126202106,
0.02513766661286354,
-0.04139172285795212,
-0.05277430638670921,
0.0059968940913677216,
-0.0458110012114048,
-0.02154097519814968,
0.01746540144085884,
0.007297538220882416,
0.013464846648275852,
0.03598668798804283,
0.037835825234651566,
-0.021050816401839256,
-0.054584745317697525,
0.04112149402499199,
0.027876196429133415,
0.0030812176410108805,
0.022138958796858788,
0.029318243265151978,
-0.02109895460307598,
-0.011443642899394035,
-0.009168566204607487,
-0.018121840432286263,
0.011599092744290829,
-0.03965851292014122,
-0.02418820746243,
-0.04200133681297302,
-0.03785760700702667,
0.026140470057725906,
0.00870624277740717,
-0.0026890623848885298,
0.004130542743951082,
0.03223194554448128,
-0.013889242894947529,
-0.004934981465339661,
-0.009009623900055885,
0.02647882141172886,
0.03133031725883484,
0.00971683207899332,
0.007359021808952093,
-0.01670055463910103,
0.06663209199905396,
-0.005221387837082148,
0.009130087681114674,
-0.004165729507803917,
-0.002077758312225342,
0.03946486860513687,
-0.007441443856805563,
0.013003320433199406,
0.03927351161837578,
0.030220558866858482,
-0.08657976239919662,
0.04723822697997093,
-0.04453263804316521,
0.0013457390014082193,
0.010724486783146858,
-0.03701087087392807,
0.014318699948489666,
0.005186103284358978,
0.00781563762575388,
-0.0063516804948449135,
0.043157462030649185,
0.019031478092074394,
-0.027106022462248802,
-0.032822202891111374,
0.016917431727051735,
0.005625915247946978,
0.032054804265499115,
0.0686488151550293,
0.0035014257300645113,
-0.0013305897591635585,
-0.0203709714114666,
-0.008485815487802029,
0.05342288687825203,
0.02377498522400856,
0.020000841468572617,
0.08308015018701553,
0.020527858287096024,
0.006427386309951544,
0.014836035668849945,
0.02278616838157177,
-0.0004022603970952332,
-0.003329652128741145,
0.018222196027636528,
0.0007216109079308808,
0.06010688841342926,
0.028503628447651863,
-0.0229939091950655,
-0.013068354688584805,
0.01059704925864935,
-0.028856536373496056,
0.04630730301141739,
0.028574923053383827,
-0.05824272334575653,
0.06890556961297989,
0.022976908832788467,
0.04040195047855377,
0.007477522827684879,
0.01905270479619503,
-0.0327497161924839,
0.014722411520779133,
-0.013224068097770214,
0.02511010691523552,
-0.015115510672330856,
0.003544534556567669,
0.017843255773186684,
0.023438328877091408,
-0.03277263045310974,
0.020838474854826927,
-0.0646892562508583,
-0.005540814716368914,
0.08355220407247543,
0.04162982478737831,
-0.03260428458452225,
0.008059535175561905,
-0.01978588104248047,
-0.01688576117157936
] |
I. Les sociétés en participation
1
Selon les dispositions de l'article 1871
du code civil, la société en participation se définit comme une société dont les associés sont convenus qu'elle ne sera pas immatriculée.
Le caractère essentiel de la société en participation est qu'elle doit rester ignorée des tiers.
Sans doute, l'administration fiscale est généralement informée de l'existence de la participation (elle l'est nécessairement si un acte a été établi ou des lettres échangées en raison de l'obligation
d'enregistrement), mais le caractère occulte de la société n'en disparaît pas pour autant.
En raison de son caractère occulte, la société en participation n'est pas revêtue des attributs
de la personnalité morale ; elle est donc dépourvue de raison sociale, de siège social et d'organes de gestion apparente. Elle n'a pas, non plus, de patrimoine social. Il en résulte que les biens mis
en commun demeurent la propriété de l'apporteur lorsqu'il s'agit de corps certains et déterminés et s'il s'agit d'un apport de choses fongibles et notamment d'une somme d'argent, la propriété de ces
biens passe de la tête de l'apporteur à celle du gérant qui en prend possession pour les mettre en œuvre.
10
Mais elle présente les caractères essentiels d'une société. Les coparticipants doivent :
- avoir l'intention de s'associer ;
- apporter chacun une mise consistant dans l'apport d'un bien ou d'une industrie en jouissance
ou en propriété ;
- participer aux bénéfices et aux pertes.
La participation aux bénéfices et aux pertes est un des éléments essentiels de la validité de la
société en participation.
20
Si la plus grande liberté préside en ce domaine aux conventions des parties, trois
prescriptions doivent, en tout état de cause, être respectées :
- il ne peut être valablement prévu de distribution que par prélèvement sur le bénéfice net.
La convention qui garantit en toute circonstance, à l'un quelconque des associés, une rémunération de sa mise, entraîne la nullité de la société ; mais il peut être valablement stipulé que les
capitaux apportés en compte courant par les participants sont productifs d'intérêts et remboursables avant tout partage de bénéfices ;
- la participation aux bénéfices entraîne nécessairement la participation aux pertes. À défaut
de stipulations contraires, la part des bénéfices ou des pertes de chaque participant est proportionnelle à sa mise. Il n'est pas nécessaire que la participation de chacun aux résultats soit
proportionnelle à son apport. Les participants jouissent de la plus entière latitude pour la fixation des coefficients, mais il est indispensable que ceux-ci soient précisés dans le contrat ; les
portions d'intérêt ainsi déterminées pour la répartition des résultats doivent être scrupuleusement respectées ;
- les apports doivent être effectués au prix de revient, sinon il ne s'agirait plus d'un
apport, mais d'une opération de vente.
L'administration a été appelée à se prononcer sur une imposition complémentaire mise à la
charge du propriétaire d'un fonds de commerce de théâtre qui, aux termes d'un contrat le liant à un entrepreneur de spectacles, a mis à la disposition de ce dernier le théâtre agencé avec le personnel
et les décors nécessaires au déroulement du spectacle en assumant le paiement des frais afférents, y compris les loyers, impôts commerciaux, assurances, etc., alors que le bénéficiaire de cette
cession a pris à sa charge les frais d'artistes, d'orchestre, de costumes, de publicité et, d'une manière générale, toutes les dépenses inhérentes au spectacle. Selon les conventions intervenues entre
les parties, cette cession est consentie moyennant le partage, dans une proportion déterminée, des recettes journalières.
Contrairement aux prétentions des intéressés, ce partage de recettes est incompatible avec la
notion de société en participation, laquelle implique l'existence d'un compte d'exploitation spécial et le partage des bénéfices ou des pertes.
Dans ces conditions, le rappel de taxe mis à la charge du propriétaire du fonds de commerce
sur la fraction des recettes journalières qui lui a été attribuée en rémunération des services par lui rendus à l'entrepreneur de spectacles n'a pu qu'être maintenu.
30
La participation peut être gérée par tous les participants, mais le plus souvent elle est
gérée par un seul d'entre eux, désigné par les statuts. Le gérant est alors seul connu des tiers et traite avec eux en son nom personnel.
Les participants et le gérant en particulier doivent opérer dans les conditions prévues au
contrat. Ils sont notamment tenus de rendre compte aux coparticipants de leurs opérations dans la participation ; le défaut de compte rendu ou la reddition de comptes inexacte constituent des motifs
indiscutables de rejet de la participation. Pour le gérant, la reddition de compte résulte de la tenue du compte de la participation qui permet la répartition des résultats.
Au regard de la TVA, les opérations réalisées par les participants entre eux ne sont pas
imposables, à condition que ces opérations soient effectuées dans le cadre même du contrat de société et qu'elles soient conformes aux conventions intervenues entre les parties. Il en est ainsi
lorsqu'un participant fournit des marchandises ou rend des services à la participation, sous réserve que ces marchandises ou services soient remboursés au prix de revient réel. A défaut, en effet, le
participant devrait être considéré comme ayant réalisé une opération en dehors du cadre de la participation et cette opération serait imposable.
De même, l'associé qui met son matériel à la disposition de la société en participation moyennant le
versement d'une certaine somme est normalement assujetti à la TVA, à moins qu'il ne soit en mesure d'apporter la preuve que les sommes reçues ont le caractère d'un simple remboursement (réponse à M.
Halbout, député, JO, débats AN du 22 janvier 1966, p. 103).
La société est normalement soumise à la TVA au titre de ses opérations avec des tiers. C'est,
en principe le gérant, qui est redevable de cet impôt.
40
Ne constituent pas une société en participation mais un sous-traité :
- l'accord suivant lequel une société titulaire d'un marché de travaux confie l'exécution
d'une partie de ces travaux à un entrepreneur. Dès lors que le contrat intervenu prévoit, non la mise en commun des bénéfices ou des pertes, mais l'attribution à chaque contractant du prix brut des
travaux effectués, il s'ensuit que la société qui a traité avec le maître de l'ouvrage est redevable de l'impôt sur le chiffre d'affaires à raison du prix total qu'elle a encaissé (CE, 21 avril 1947,
Société d'électricité Haut-Morvan) ;
- la convention suivant laquelle un concessionnaire de service public de transports confie
l'exécution du service à une ou plusieurs entreprises, dès lors que la mise en commun des bénéfices ou des pertes en vue de leur répartition ultérieure n'a pas été prévue, l'entreprise exploitante,
qui a droit à une part forfaitaire des recettes globales sans rapport direct avec ses dépenses d'exploitation, conservant à sa charge la totalité de ces dépenses et assurant à ses risques et périls
les transports dont l'exécution lui a été ainsi sous-traitée.
Il s'ensuit que ce sous-traitant est redevable de la taxe à la production sur les sommes
reçues du concessionnaire, nonobstant la circonstance que celui-ci aurait acquitté l'impôt sur les recettes globales du service public dont il est titulaire (CE, 30 avril 1951, n° 92375, Compagnie
pyrénéenne de transports et n° 786, société Transports palois réunis) ;
- la convention conclue entre deux parties qui ne prévoit pas de reddition de comptes et
laisse la charge des risques à l'une d'entre elles seulement (CE, 1er mars 1953, Janvier Audier et Cie) ;
- le contrat qui n'aboutit pas à la mise en commun des profits et des pertes résultant de
l'ensemble des opérations mais laisse à chacune des parties le soin d'assurer l'équilibre financier de ses propres opérations et ne prévoit aucun partage des bénéfices qui en résultent (CE, 21
septembre 1955, G) ;
- l'accord conclu entre deux sociétés et qui ne prévoit ni obligation mutuelle de rendre
compte, ni participation aux bénéfices et aux pertes, ni aucune mise en commun des moyens de travail (CE, 11 octobre 1961, n° 27840, Établissements Saturnin ; 18 mars 1963, n° 34869, Société
commerciale et immobilière de Normandie) ;
- l'accord conclu entre plusieurs sociétés et qui offre à chacune d'elles la possibilité de
réaliser en propre des bénéfices ou de subir des pertes indépendamment des résultats du groupe (CE, 3 juillet 1964, n° 43177, société Fabriques réunies de lampes électriques) ;
- l'accord conclu entre deux sociétés qui ne peut être regardé comme réalisant la mise en
commun des résultats pour le motif que le produit brut des ventes est réparti sans rapport avec les frais généraux supportés à l'occasion de chaque affaire (CE, 15 juillet 1964, n° 59547, SOGIMATE) ;
- la convention pour la réalisation de laquelle il n'existe pas de comptabilité spéciale
retraçant les opérations prétendument effectuées en vue de la réalisation d'un but commun et n'est pas stipulé un partage des bénéfices ou des pertes, chacune des entreprises assurant sous sa
responsabilité la fonction qui lui est propre et assurant elle-même l'équilibre de ses recettes et des dépenses (CE, 9 mars 1966, n° 5865, société Paris Elysées Films) ;
- l'accord conclu entre deux entreprises, dont une clause prévoit qu'avant toute
répartition des pertes ou des bénéfices, il serait attribué à l'une d'elles une redevance forfaitaire l'excluant ainsi des aléas de l'opération (CE, 10 mars 1963, n° 40689, sieur P) ;
- l'accord selon lequel une société reçoit, à raison des travaux effectués par elle pour le
compte d'autres entreprises, des sommes calculées forfaitairement (CE, 7 juin 1961, n° 33028, société Entreprise C) ;
- la convention passée entre deux sociétés dont aucune des dispositions ne prévoit la mise
en commun des profits et des pertes et qui assure à l'une des sociétés la totalité des recettes d'exploitation à concurrence du montant de ses apports et frais de toute nature
(CE, 21 février 1966, n° 62123, Gallus
Films).
La circonstance que le taux de la rémunération allouée à une société, en compensation de
l'usage des wagons lui appartenant, a été périodiquement modifié, parfois avec effet rétroactif et suivant les résultats de l'exploitation pendant la période envisagée, n'est de nature ni à enlever
aux sommes ainsi versées leur caractère de prix de location, ni à faire regarder ladite société comme participant en qualité d'associé aux aléas de l'entreprise, dès lors qu'il n'est pas établi que
les bénéfices et les pertes de l'exploitation fassent l'objet d'un véritable partage entre les deux sociétés intéressées. Il en résulte que la société qui a payé la rémunération dont il s'agit n'est
pas fondée à soutenir que les sommes ainsi versées ont le caractère de bénéfices distribués à un coassocié, ni par conséquent, à se prévaloir de la circonstance que ces sommes auraient déjà été
frappées de la taxe entre les mains du loueur des wagons (CE, 22 juillet 1950, n° 62081, Société de transports et de manutention industriels).
En l'absence de clause prévoyant le partage des bénéfices et la participation commune aux
pertes éventuelles, le fabricant qui dispose de comptoirs de vente dans un grand magasin moyennant l'abandon d'un pourcentage convenu des recettes réalisées dans lesdits comptoirs, ne peut exciper de
l'existence d'une société de fait entre l'exploitant de ce magasin et lui-même.
D'où il suit que ce fabricant n'est pas fondé à se prévaloir de cette prétendue société de
fait pour soutenir que l'impôt à lui réclamer ferait double emploi avec celui acquitté par le grand magasin, et qu'il est en conséquence redevable de l'impôt du chiffre d'affaires sur le montant total
des ventes réalisées par lui ou pour son compte (CE, 7 juin 1948, n° 74002, G).
La qualité d'associé en participation doit être refusée à deux négociants qui, bien que
liés par un contrat de participation, n'en ont pas respecté les principales clauses. Il en est ainsi spécialement lorsque l'un des deux contractants n'a ni tenu la comptabilité spéciale prévue par
l'acte, ni rendu compte de ses opérations et que l'autre n'a jamais fourni l'indication de ses prix d'achat des marchandises, ni exigé aucune justification des prix de vente réellement consentis aux
clients. D'où il suit que le premier n'est pas fondé à se prévaloir de la prétendue participation pour soutenir que l'impôt à lui réclamer ferait double emploi avec celui acquitté par le second (CE, 5
novembre 1951, n° 52956, O).
Ne saurait être regardée comme ayant agi en qualité de membre d'une société en
participation la société qui, pour l'exécution de travaux immobiliers, a reçu du maître de l'œuvre des sommes dont elle n'établit pas qu'elles avaient le caractère d'un simple remboursement de frais,
alors surtout que ces sommes ont été calculées forfaitairement ; qu'aucun règlement définitif n'est intervenu et qu'au surplus les autres sociétés participantes ont, chaque année, inscrit à leur
compte de « profits et pertes » et soumis à l'impôt sur les bénéfices industriels et commerciaux, non leur quote-part dans les bénéfices de la participation alléguée, mais la différence entre leurs
recettes et leurs dépenses propres de l'exercice. Dans ces conditions, les sommes reçues par la société en question représentaient le véritable prix des travaux par elle exécutés et dès lors, c'est à
juste titre, que ces sommes ont été soumises à la taxe sur le chiffre d'affaires (CE, 20 juillet 1951, n° 85884, Société Fraisse et Delafontaine ; n° 85319, Société Entreprises Campenon-Bernard).
50
La qualification de société en participation a été reconnue :
- à un contrat dont une clause exclut expressément de la répartition certains frais
généraux, les provisions pour risques, en cours et les réserves réglementaires incombant à l'un des participants
(CE, 11 janvier 1967, n° 67625, société La
Foncière) ;
- à des contrats conclus entre sociétés mères et filiales et qui associent explicitement
les intéressées aux bénéfices et aux pertes
(CE, 26 octobre 1966, n° 63536, société Henri
Devred) ;
- au groupement dont les statuts prévoient la répartition finale des gains et des pertes en
précisant que les participants se répartiraient leurs parts entre eux comme ils l'entendent (CE, 25 octobre 1963, n° 50190, Société nantaise des établissements Chatel-Dollfus).
Les opérations faites entre les coparticipants échappent à la TVA. Par contre, doivent être
imposées, les affaires traitées par la participation soit avec des tiers, soit en dehors du contrat de participation, avec les participants ou encore les rétributions acquises aux participants en tout
état de cause et indépendamment des résultats de la participation.
60
Il est précisé qu'en vertu de
l'article 261 B du code général des impôts (CGI),
certains remboursements de frais perçus par les sociétés en participation constituées entre personnes physiques ou morales exerçant une activité exonérée ou pour laquelle elles n'ont pas la qualité
d'assujetti bénéficient, sous certaines conditions, de l'exonération de la TVA. Cette question fait l'objet de développements ci-après au BOI-TVA-CHAMP-30-10-40.
II. Les groupements d'intérêt économique
70
Le groupement d'intérêt économique institué par les
articles
L251-1
et suivants du code de commerce est un cadre juridique destiné à faciliter l'adaptation de l'économie française aux dimensions nouvelles d'un marché élargi et unifié.
Doté de la personnalité morale et de la pleine capacité juridique, il est ouvert à tous ceux
qui désirent, sans aliéner leur individualité ou leur autonomie, mettre en commun certaines de leurs activités.
Lorsqu'ils effectuent des opérations qui relèvent d'une activité économique ou qui sont
soumises à la TVA par détermination expresse de la loi, les groupements d'intérêt économique entrent de plein droit dans le champ d'application de cette taxe. Ils sont soumis aux conditions de droit
commun dès lors qu'il n'est prévu aucune mesure spéciale à cet égard dans le code de commerce.
80
En ce qui concerne les groupements d'intérêt économique constitués entre des personnes
physiques ou morales exerçant une activité exonérée de la TVA ou pour laquelle elles n'ont pas la qualité d'assujetti, l'article
261B du CGI prévoit l'exonération, sous certaines conditions, de ladite taxe sur certains remboursements de frais. Cette
exonération fait l'objet de commentaires ci-après (cf. BOI-TVA-CHAMP-30-10-40).
III. Les associations
90
Il découle des dispositions combinées des
articles 256 du CGI et 256 A du CGI que les
associations, qu'elles soient fondées ou non sous le régime de la
loi du 1er juillet 1901
relative au contrat d'association, sont soumises à la TVA dès l'instant où elles réalisent des opérations relevant d'une activité économique effectuée à titre onéreux.
100
Toutefois, certaines opérations effectuées par des organismes et œuvres sans but lucratif,
fondations ou groupements d'aveugles ou de travailleurs handicapés (CGI, art. 261, 4-9° et 7-1° et
3°) sont expressément exonérées de la TVA (cf. ci-après BOI-TVA-CHAMP-30-10-30-10,
BOI-TVA-CHAMP-30-10-30-20 à BOI-TVA-CHAMP-30-10-30-30).
IV. Cas particulier des centres de recherche, d'information et de documentation notariales (CRIDON)
110
L'activité des centres de recherche, d'information et de documentation notariales (CRIDON)
consiste à rendre aux notaires, pour les besoins de leur profession, des services, notamment d'ordre juridique et fiscal, rémunérés par des cotisations proportionnelles aux produits de leurs études.
Elle présente un caractère lucratif.
Exceptionnellement constitués sous forme de groupement d'intérêt économique, les CRIDON sont
le plus souvent des services communs des chambres départementales des notaires, dépourvus de personnalité juridique.
Qu'ils soient dotés d'une personnalité distincte ou non des chambres départementales des
notaires, les CRIDON sont obligatoirement redevables de la TVA sur les sommes perçues en contrepartie des services rendus aux notaires.
120
L'assujettissement à la TVA les autorise à déduire, dans les conditions de droit commun, la
TVA afférente aux dépenses de fonctionnement et d'investissement effectuées pour les besoins de la réalisation de leurs activités.
À cet effet, lorsque le CRIDON est dépourvu de la personnalité juridique, son activité
constitue un secteur distinct des activités propres des chambres.
Les opérations réalisées sont regroupées sur une déclaration unique déposée au nom du CRIDON. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-TVA-CHAMP-10-10-50-50 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/137-PGP.html/identifiant=BOI-TVA-CHAMP-10-10-50-50-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | c09e51e0b8dd4eacc9e34a70b6dff69746303117f843505150971c032d647699 | [
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0.010656439699232578,
0.027760816738009453,
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-0.054109763354063034,
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-0.09414190798997879,
-0.053646642714738846,
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-0.038479600101709366,
-0.0327422097325325,
-0.05797272548079491,
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0.0012688204878941178,
-0.01715075597167015,
0.013187048956751823,
0.04699484258890152,
0.05116830766201019,
0.0268264003098011,
-0.029428232461214066,
-0.0318523645401001,
-0.019936271011829376,
0.0016399513697251678,
-0.031081553548574448,
0.006634360179305077,
-0.0020514833740890026,
-0.12188155949115753,
0.023332655429840088,
0.04012120142579079,
-0.021199945360422134,
0.027057284489274025,
0.04472758620977402,
0.003994960803538561,
0.023229770362377167,
-0.038855258375406265,
0.0021697436459362507,
0.0317152738571167,
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0.03113691322505474,
-0.006662205792963505,
0.002930296352133155,
-0.039893150329589844,
0.008054218254983425,
0.0022345739416778088,
0.040740594267845154,
0.04577392712235451,
0.060570649802684784,
0.018397066742181778,
-0.028134945780038834,
0.03502338379621506,
0.02178843505680561,
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0.005702340975403786,
-0.021125605329871178,
-0.030529502779245377,
0.07414370030164719,
-0.06824404001235962,
0.0631406158208847,
-0.029861290007829666,
-0.07264136523008347,
0.015590381808578968,
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0.018207313492894173,
0.01689996011555195,
0.020993849262595177,
-0.04224589467048645,
-0.02812350168824196,
0.051310617476701736,
-0.021209392696619034,
0.027265515178442,
-0.06838905066251755,
0.03066462092101574,
-0.02303716354072094,
-0.057389453053474426,
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0.0769704282283783,
0.07304926216602325,
-0.01022571511566639,
0.00970233790576458,
0.016590608283877373,
-0.04006243497133255,
0.02980508841574192,
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0.0354873351752758,
-0.01447807252407074,
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0.019486350938677788,
0.02397524192929268,
-0.02501412108540535,
-0.011370528489351273,
0.011572293937206268,
-0.0066608558408916,
-0.015868602320551872,
0.004304457921534777,
0.04956532269716263,
-0.05446934327483177,
-0.030789323151111603,
-0.01910514198243618,
0.005471017211675644,
0.016322460025548935,
-0.006060337647795677,
0.024348678067326546,
0.024373222142457962,
0.0057113030925393105,
-0.03463100269436836,
-0.02583806961774826,
0.019847527146339417,
-0.013428421691060066,
-0.037797752767801285,
0.016705671325325966,
0.024907328188419342,
0.0023865080438554287,
0.013502453453838825,
0.005552505608648062,
0.004641423467546701,
0.01518519688397646,
-0.032969728112220764,
-0.006573174148797989,
0.00037614270695485175,
0.0034238826483488083,
0.05765073001384735,
-0.05052609369158745,
-0.00833865161985159,
0.027433473616838455,
-0.02488933689892292,
-0.0037771977949887514,
-0.0026243063621222973,
-0.04301188141107559,
0.0010288050398230553,
0.05311867967247963,
0.0036786613054573536,
0.0011745697120204568,
0.0387190580368042,
0.019061628729104996,
-0.011408616788685322,
0.05400427058339119,
-0.004842407535761595,
0.0060963076539337635,
0.025882240384817123,
-0.005446981638669968,
0.025420047342777252,
0.03677045553922653,
-0.04436943680047989,
0.009600273333489895,
-0.021391799673438072,
-0.01684711128473282,
0.03774604573845863,
0.01057432871311903,
0.0402132049202919,
0.005720803048461676,
0.05247721076011658,
0.008395093493163586,
-0.04958236590027809,
0.0650373175740242,
0.03174963220953941,
0.04409870505332947,
0.03553782030940056,
0.03761783614754677,
0.01855800487101078,
-0.0003598624316509813,
-0.013392862863838673,
-0.036137256771326065,
-0.06829597800970078,
-0.004104035906493664,
-0.017247671261429787,
-0.04290873184800148,
-0.019747931510210037,
0.02231273427605629,
0.010660488158464432,
-0.03455618768930435,
-0.040706049650907516,
0.03059353306889534,
0.009323470294475555,
-0.0743214413523674,
0.04154488071799278,
0.0391169935464859,
0.005118090193718672,
0.005206276662647724,
0.02846519462764263,
-0.03466584160923958,
0.010793114081025124,
0.06088865548372269,
0.011480418033897877,
-0.009549854323267937,
0.047290101647377014,
0.044732652604579926,
0.00807554367929697,
0.004259069450199604,
0.018816011026501656,
-0.01887894794344902,
-0.013683382421731949,
0.04602237790822983,
0.005135063081979752,
0.022062452509999275,
0.032511524856090546,
-0.021425802260637283,
0.029601264744997025,
0.04323481395840645,
0.07039939612150192,
-0.00398261146619916,
-0.01959907077252865,
0.042908743023872375,
-0.025269612669944763,
-0.018062984570860863,
-0.05820564553141594,
0.05790339410305023,
0.015200072899460793,
0.07684590667486191,
0.034584663808345795,
-0.006697645876556635,
-0.01679253578186035,
0.013420699164271355,
-0.023332983255386353,
0.01301963347941637,
-0.030803626403212547,
0.025235798209905624,
-0.017286773771047592,
-0.011122249998152256,
0.03980036452412605,
0.015568274073302746,
0.03820805996656418,
-0.01817551627755165,
-0.0021450347267091274,
0.020996887236833572,
0.04040450230240822,
-0.07622992992401123,
-0.011766728013753891,
0.03460167720913887,
-0.002030810574069619,
-0.024554964154958725,
-0.02009286731481552,
0.03699805960059166,
-0.05246251821517944,
0.03955857828259468,
0.04966110363602638,
0.0063910214230418205,
-0.03871415555477142,
0.0003134456346742809,
-0.03821607306599617,
0.008072055876255035,
-0.024495385587215424,
0.08242089301347733,
0.024539291858673096,
0.010993164032697678,
0.0013740704162046313,
0.005404632538557053,
0.013652375899255276,
0.021680625155568123,
-0.0028484908398240805,
-0.05151812359690666,
0.017441723495721817,
0.040616270154714584,
-0.02557719498872757,
-0.022036917507648468,
0.014757347293198109,
0.021381601691246033
] |
I. Valorisation des productions en cours et prix de revient
1
La seule évaluation reconnue sur les plans comptable et fiscal est le prix de revient. Dès lors,
les dépréciations doivent, le cas échéant, être constatées par voie de provisions.
En effet,
l'article 38 nonies de
l'annexe III au code général des impôts (CGI), reprenant la règle fixée par
l'article 38-3 du CGI, prévoit que les productions en cours sont évaluées au coût de revient qui s’entend du coût de production,
lequel comprend les coûts directement engagés pour la production ainsi que les frais indirects de production variables ou fixes et des coûts d'emprunt dans les conditions prévues à
l’article 38 undecies de
l’annexe III au CGI.
À cet égard, le Conseil d'État a jugé que les travaux en cours doivent, dans toutes les
entreprises - y compris celles de prestations de services - figurer à l'actif du bilan pour leur prix de revient
(CE, arrêts des 18 novembre 1983, n°
29395 et 11 janvier 1985, n° 36783).
Ce prix de revient ne peut être inférieur à la somme des frais exposés et des charges supportées
pour l'exécution des travaux à la clôture de l'exercice.
10
L'évaluation du prix de revient des travaux en cours doit être établie en tenant
compte :
- du coût des matériaux utilisés, de la main-d'œuvre et des frais de chantier ;
- du coût des matériaux approvisionnés sur le chantier et non encore utilisés ;
- d'une quote-part des frais généraux du siège et des amortissements, dans la mesure où ces
frais peuvent être considérés comme se rapportant à des dépenses engagées pour l'exécution desdits travaux.
Mais il s'agit là d'une question de fait qui ne peut être résolue qu'en fonction de la nature
des frais exposés par chaque entreprise.
Il est toutefois précisé, à cet égard, qu'il peut être fait abstraction des frais purement
commerciaux et administratifs ainsi que des frais financiers.
En ce qui concerne la quote-part des frais généraux et amortissements imputables aux travaux
en cours exécutés pendant un exercice, les entreprises peuvent valablement la déterminer forfaitairement en appliquant à l'ensemble des frais et amortissements afférents audit exercice :
- soit le rapport existant entre, d'une part, le total des dépenses de matériaux, de
main-d'œuvre et des frais de chantier engagés au cours de l'exercice considéré et afférents aux travaux en cours et, d'autre part, le total des dépenses et frais de même nature engagés pendant le même
exercice et afférents à l'ensemble des travaux effectués au cours dudit exercice ;
- soit le rapport, établi dans les mêmes conditions, mais en fonction des seules dépenses de
main-d'œuvre.
Mais les entreprises ne sont, en aucun cas, autorisées à déterminer l'évaluation de leurs
travaux en cours en faisant subir au prix de mémoire desdits travaux un abattement correspondant au pourcentage de bénéfice adopté pour effectuer les devis des travaux et fixer le prix de marché.
En effet, l'évaluation au prix de revient des travaux en cours a pour objet de compenser
exactement, au compte de résultat, le coût de ces travaux et il n'est nullement établi que le résultat final de l'opération se traduira par un bénéfice ou, tout au moins, par un profit se répartissant
selon le même pourcentage sur les diverses parties du travail.
20
S'agissant du cas particulier des entreprises tenant une comptabilité super-simplifiée,
l'article 4 LA de l'annexe IV au CGI
permet à leurs chefs d'entreprises d'apprécier forfaitairement le coût de revient des productions en cours, lequel est réputé égal au montant des acomptes réclamés au client avant facturation.
En pratique, il convient de retrancher des recettes annuelles le montant des avances et
acomptes reçus, puis de porter à l'actif du bilan et au crédit du compte de résultat les productions en cours pour une somme égale au montant des acomptes demandés.
Il est précisé que cette méthode d'évaluation des productions en cours doit être utilisée tant
que les conditions d'activité de l'entreprise ne connaissent pas de changement substantiel.
II. Dépréciation des productions en cours et provision pour pertes sur opérations en cours à la clôture de l'exercice
A. Champ d'application de la provision pour perte sur opérations en cours
1. Définition des opérations concernées
30
La provision pour perte sur opération en cours ne concerne que les opérations relatives à la
production de biens ou de services en cours de formation ou de transformation à la clôture de l'exercice au travers d'un processus de production.
Ces opérations de production ou de travaux en cours se distinguent des stocks. À la différence
de ceux-ci, ils doivent être inscrits au bilan pour leur prix de revient et ne peuvent faire l'objet de provision pour dépréciation.
Leur inscription à l'actif du bilan a pour objet de compenser la prise en compte, au titre des
charges d'exploitation, des dépenses engagées pour leur exécution.
Les opérations de production ou de travaux en cours s'entendent, en principe, des travaux
inachevés à la date de clôture de l'exercice et qui, de ce fait, ne peuvent être regardés comme ayant d'ores et déjà donné naissance, à cette date, pour l'entreprise intéressée, à une créance acquise.
À cet égard, il est admis, d'une manière générale, qu'un travail doit être considéré comme
inachevé tant qu'il n'a pas fait l'objet d'une réception provisoire ou a été mis à la disposition du maître de l'œuvre.
En ce qui concerne les travaux donnant lieu à des réceptions partielles, chaque tranche doit,
pour l'application de cette règle, être envisagée isolément. En outre, lorsque le contrat ou le marché comporte une clause spécifiant que le versement d'acomptes entraîne le transfert au maître de
l'œuvre de la propriété ou du risque de perte de la chose, les travaux correspondant aux acomptes ainsi versés doivent être exclus des travaux en cours.
En définitive, qu'il s'agisse de travaux privés ou de travaux publics, les travaux en cours à
la date de la clôture de chaque exercice doivent s'entendre, en principe :
- si le contrat ou le marché ne comporte pas une clause spécifiant que le versement d'acomptes
entraîne transfert au maître de l'œuvre de la propriété ou du risque de perte de la chose, des travaux qui, à cette date, n'ont pas encore été l'objet, en tout ou en partie, d'une réception provisoire
et n'ont pas été mis à la disposition du maître de l'œuvre ;
- si le contrat ou marché comporte une telle clause, des travaux effectués depuis la date à
laquelle a été arrêtée la situation ayant donné lieu à la fixation du dernier acompte.
Sont notamment concernées les opérations de construction d'immeubles, de ponts, routes,
autoroutes, barrages, navires, aéronefs, de biens d'équipements complexes, les contrats de prestations de services de longue durée tels les contrats d'architecture ou d'ingénierie se rattachant à la
construction d'un bien sauf s'il s'agit de prestations discontinues à échéances successives ou de prestations continues.
Les opérations en cours concernées par la provision pour perte ne sont soumises à aucune
condition de durée ; il suffit que le début des opérations et leur achèvement se situent dans deux exercices différents.
2. Situations particulières
40
Par principe, la provision pour pertes sur opérations en cours ne peut concerner que des
opérations qui n'ont pas encore affecté les résultats de l'entreprise ; il ne peut donc s'agir que d'opérations dont le résultat est pris en compte à l'achèvement des travaux ou s'il s'agit
d'opérations dont le résultat est pris en compte à l'avancement, des travaux exécutés depuis la dernière échéance ayant donné lieu à imposition du résultat partiel.
a. Opérations dont le résultat est dégagé à l'avancement
50
Dans ce cas, le résultat des opérations (bénéfice ou perte) est dégagé au fur et à mesure de
l'exécution des travaux ; le prix de revient des travaux exécutés ainsi que les créances correspondantes telles qu'elles résultent de la dernière situation établie avant la date de clôture de
l'exercice influent directement sur la détermination des résultats imposables de l'entreprise. Ces travaux déjà exécutés et imposés ne peuvent donc donner lieu à la constatation d'une provision pour
perte.
Seule la fraction des travaux exécutés depuis la dernière situation établie avant la clôture
de l'exercice peuvent, le cas échéant, donner lieu à la constatation en franchise d'impôt d'une provision pour perte dans les limites exposées au II-B.
Ces précisions s'appliquent notamment aux entreprises du bâtiment ou des travaux publics ainsi
qu'aux entreprises de constructions navales (cf. BOI-BIC-PDSTK-20-10-I § 30).
Sur le plan comptable, les pertes à terminaison doivent être provisionnées dès la conclusion
du contrat, les provisions correspondantes sont ajustées (réduites en principe) au fur et à mesure de la prise en compte des résultats à l'avancement. Elles concernent donc les travaux exécutés depuis
la dernière situation et non encore rattachés aux résultats et les travaux restant à exécuter à la clôture de l'exercice.
Sur le plan fiscal, la déduction de cette provision est limitée à la perte qui correspond aux
seuls travaux exécutés depuis la dernière situation et non encore rattachés aux résultats imposables déterminée dans les limites exposées au II-B.
b. Prestations de services discontinues à échéances successives
60
La provision pour perte sur des prestations de services en cours ne peut s'appliquer qu'à des
prestations dont le résultat est dégagé à l'achèvement.
Par suite sont exclues de cette provision les prestations discontinues mais à échéances
successives rendues dans le cadre de contrats qui s'étendent sur plusieurs exercices et qui sont imposables au fur et à mesure de leur exécution
(CGI, art. 38-2 bis).
Dans ce cas, le résultat de l'opération (bénéfice ou perte) est dégagé à chaque échéance et la
constatation d'une perte sous forme de provision s'avère inutile.
Seule la fraction des prestations effectuées depuis la dernière échéance intervenue avant la
clôture de l'exercice peut, le cas échéant, donner lieu à la constatation d'une provision pour perte dans la limite des travaux exécutés à la date de cette clôture.
c. Opérations non commencées à la clôture de l'exercice
70
Dès lors que la provision pour perte sur opérations en cours ne peut être constituée en
franchise d'impôt qu'à hauteur de la perte correspondant aux seuls travaux exécutés, les opérations non commencées à la clôture de l'exercice sont donc exclues du champ d'application de cette
provision.
B. Règles de déduction des provisions pour pertes sur opérations en cours
80
Sur le plan fiscal, la déduction de la provision pour perte sur une opération en cours à la
clôture d'un exercice, sous réserve qu'elle relève d'un acte normal de gestion et qu'elle soit effectivement comptabilisée, est limitée à la différence constatée à cette date entre :
- le coût des travaux réalisés à la clôture de l'exercice ;
- et le prix de vente de ces mêmes travaux.
En effet, conformément aux dispositions du
1er alinéa de l'article 39-1-5° du CGI , une provision pour perte sur opération en cours à la clôture d'un exercice ne peut être
constituée en franchise d'impôt que si, à cette date, le coût de revient des travaux exécutés (évalués comme les encours de production) excède la valeur de vente de ces mêmes travaux augmentée des
révisions de prix contractuelles certaines à cette date, la provision étant limitée à l'excédent constaté.
En d'autres termes, seule la fraction de la perte correspondant aux travaux exécutés à la
clôture d'un exercice et non la perte globale prévisible sur l'ensemble de l'opération, peut faire l'objet d'une provision déductible sur le plan fiscal.
Exemple :
Soit une entreprise dont l'exercice coïncide avec l'année civile et qui au 31 décembre N n'a pas
achevé une opération initiée en N et dont les caractéristiques sont les suivantes :
- Prix contractuel initial de l'opération : 8 000 € ;
- Prix révisé (prix initial majoré des révisions de prix acceptés par le client) : 10 000 € ;
- Valeur de vente des travaux déjà exécutés (quote-part du prix révisé en fonction du degré
d'avancement des travaux au 31.12.N) : 6 000 € ;
- Coût de revient des travaux exécutés au 31 décembre N (évalués comme les encours de production
c'est à dire en excluant notamment les frais financiers et les frais de recherche et développement qui sont immédiatement déductibles) : 7 000 € ;
- Coût de revient total de l'opération à son achèvement (évalué comme au paragraphe précédent au
31 décembre N) : 11 500 €.
1. Provision pour perte à terminaison prévisible sur l'ensemble des travaux
(provision comptable )
- Prix révisé (b) : 10 000 €
- Coût de revient total (e) : - 11 500 €
- Perte à terminaison : - 1 500 €
2. Provision admise en déduction sur le plan fiscal
- Valeur de vente des travaux exécutés au 31 décembre N (c) : 6 000 € ;
- Coût de revient des travaux exécutés au 31 décembre N (d) : - 7 000 € ;
- Provision pour perte admise en déduction : - 1 000 €
Remarque : Si, sur le plan comptable, l'entreprise concernée constate par voie
de provision l'ensemble de la perte prévisible sur la totalité des travaux (1 500 €), cette provision ne sera déductible sur le plan fiscal qu'à hauteur de 1 000 €.
C. Modalités de calcul de la provision pour perte sur opérations en cours
1. Principes
90
La provision pour perte doit être déterminée à partir des éléments qui concernent une seule et
même opération, les regroupements ou les divisions d'opérations ne sont pas admis, même si ces opérations sont de même nature.
Toutefois, lorsqu'une entreprise utilise sur le plan comptable la faculté qui lui est offerte,
dans des cas exceptionnels, de regrouper plusieurs contrats ou au contraire de diviser un contrat en plusieurs sous-ensembles différenciés, les regroupements et les divisions ainsi opérés seront
admis, pour le calcul de la provision fiscale pour perte sur opérations en cours, si les conditions suivantes sont concurremment réunies.
Le regroupement de contrats n'est possible que si :
- les contrats ont été signés dans des circonstances économiques identiques ;
- la durée entre la conclusion des différents contrats est brève ;
- le regroupement est adopté avant le premier enregistrement comptable relatif à ces comptes ;
- il existe un lien économique étroit entre les différents contrats considérés.
Le regroupement des contrats correspondant à la réalisation de produits identiques pour des
clients différents n'est pas admis.
La division d'un contrat n'est possible que si :
- chaque partie du contrat a fait l'objet d'une offre différente au client ;
- le client avait la possibilité technique et commerciale d'accepter ou de refuser la
conclusion du sous-contrat.
2. Coût de revient des travaux exécutés
100
Conformément aux dispositions des
articles 38-3 du CGI et 38 nonies de l'annexe
III du CGI, les productions ou travaux en cours à la clôture d'un exercice doivent être évalués à leur prix de revient, lequel est constitué par le coût de production qui comprend les coûts
directement engagés pour la production ainsi que les frais indirects de production variables ou fixes et les coûts d'emprunt dans les conditions prévues à
l’article 38 undecies de l’annexe III du CGI.
Ce prix de revient ne peut être inférieur à la somme des frais exposés et des charges
supportées pour l'exécution des travaux à la clôture de l'exercice (cf. I).
Il doit être fait application de ces principes pour l'évaluation du coût de revient des
travaux exécutés à la clôture de l'exercice et afférents à des opérations en cours à cette date et susceptibles d'ouvrir droit à la provision pour perte.
Pour le calcul de la provision pour perte, le prix de revient des travaux exécutés à la
clôture de l'exercice à retenir est donc en principe égal à la valeur pour laquelle ces travaux figurent à l'actif du bilan à la clôture de l'exercice sous réserve des corrections extra-comptables qui
doivent être apportées à cette valeur pour qu'elle soit déterminée en conformité avec les règles fiscales d'évaluation de ces éléments (notamment : exclusion des frais de recherche et développement
immédiatement déduits sur le plan fiscal en application de l'article 236-I du CGI et incorporés sur le plan comptable à
l'évaluation des stocks).
Ces corrections sont destinées à éviter que des coûts de production déjà inclus dans les
charges sur le plan fiscal ne soient déduits une deuxième fois dans le cadre de la provision pour perte.
3. Prix de vente des travaux exécutés
110
Le prix de vente des travaux exécutés à la clôture de l'exercice et relatif à une opération en
cours doit être déterminé à partir du prix de vente global de cette opération qui doit comprendre tous les produits certains directement rattachables à cette opération.
À cet égard, le prix de vente des travaux réalisés à la clôture de l'exercice est indépendant
de la valeur vénale de ces travaux en tant que tels ; il représente la fraction du prix de vente global qui correspond à ces travaux.
Lorsqu'une opération en cours à la clôture de l'exercice n'a pas encore fait l'objet d'un
contrat de vente (immeubles en cours de construction non encore commercialisés), le prix de vente doit être déterminé par référence à la valeur du marché.
a. Prix global de l'opération
120
Le prix global de l'opération correspond en principe à la somme des produits suivants :
- le prix de vente de base initialement fixé par le contrat de vente, de travaux ou de
prestations ;
- les révisions de prix contractuelles ou la garantie de risque économique spécifique du
contrat ;
- les réclamations valablement présentées au client dans les conditions prévues au contrat ;
- les réclamations présentées à un autre titre si elles ont fait l'objet d'une acceptation par
le client.
Remarque : Les produits financiers résultant du placement d'acomptes reçus dans
le cadre d'une opération en cours sont immédiatement imposables en fonction des règles propres à l'acquisition de ces produits financiers.
b. Détermination de la fraction du prix de vente des travaux exécutés à la clôture de l'exercice
130
En principe, les termes du contrat doivent permettre de déterminer le montant du prix de
vente des travaux exécutés à la clôture de l'exercice. C'est ainsi que pour les entreprises de travaux publics et du bâtiment, la valeur de vente des travaux exécutés à la clôture d'un exercice
correspond en principe au montant des « situations acceptées » augmenté des révisions de prix contractuelles pouvant être considérées comme certaines à cette date (fixées selon les termes du contrat
ou acceptées par le client). Si des travaux ont été exécutés après la date de présentation de la dernière situation établie avant la clôture de l'exercice, la valeur de vente de ces travaux doit être
ajoutée aux situations antérieures (sous réserve que ces situations n'aient pas été imposées selon la méthode de l'avancement).
Si le contrat ne permet pas de déterminer avec certitude le montant du prix de vente des
travaux exécutés à la clôture de l'exercice, l'entreprise doit déterminer sous sa responsabilité le prix de vente de ces travaux de la manière la plus appropriée.
Toutefois, à titre de règle pratique, il est admis dans ces situations que le prix de vente
des travaux exécutés à la clôture d'un exercice soit déterminé en appliquant au prix global de vente de l'ensemble des travaux tel qu'il est défini ci-avant, le rapport constaté à cette date entre :
- le coût des travaux exécutés ;
- et le coût global prévisionnel de l'ensemble des travaux.
Les deux termes de ce rapport doivent être déterminés de manière homogène, c'est-à-dire en
retenant les mêmes règles d'évaluation :
- le numérateur correspond au montant des encours tels qu'ils figurent au bilan ;
- le dénominateur correspond à la totalité de coût de l'ensemble des travaux déterminé comme
les encours de production.
Dans le cadre de cette solution, le prix de vente des travaux réalisés à la clôture de
l'exercice devrait être déterminé comme suit :
Pour les résultats imposés à l'achèvement, le prix de vente des travaux
réalisés à la clôture de l'exercice est égal à : (Prix de vente global x Coût des travaux réalisés) / Coût total prévisionnel ;
Remarque : Les deux éléments du rapport sont évalués comme les encours de production.
Pour les résultats imposés à l'avancement, le prix de vente des travaux
réalisés à la clôture de l'exercice et figurant en encours de production est égal à : (Prix de vente global x Coût des travaux réalisés figurant en encours au bilan) / Coût total prévisionnel des
travaux n'ayant pas encore affecté les résultats.
Remarque : Le prix de vente correspond au prix de vente global des travaux diminué de la
fraction de ce prix rattaché aux résultats par application de la méthode à l'avancement.
Le coût total prévisionnel correspond au coût total des travaux évalué comme les encours de
production diminué des encours de production déjà rattachés aux résultats par application de la méthode à l'avancement.
Lorsque les entreprises sont conduites à calculer le montant de la provision déductible sur
le plan fiscal en déterminant le prix de vente des travaux réalisés à la clôture de l'exercice par application du coefficient d'exécution des travaux tel qu'il a été défini ci-dessus, il y a lieu de
ne pas remettre en cause cette méthode sauf circonstances exceptionnelles.
c. Montant de la provision admise en déduction sur le plan fiscal
140
Le montant de la provision pour perte afférente à une opération en cours à la clôture d'un
exercice est égal à l'excédent constaté, à cette date, du coût de revient des travaux exécutés sur le prix de vente de ces mêmes travaux ; ces deux éléments sont déterminés selon les modalités
précisées ci-avant.
Exemple d'application :
Soit une entreprise de construction qui, dans le cadre d'un contrat à long terme, a entrepris
la construction d'un bâtiment industriel pour le prix global de 10 M€.
À la clôture de l'exercice arrêté le 31 décembre N, les données sont les suivantes :
- coût des travaux réalisés (évalués comme les encours de production) : 7 M€ ;
- coût prévisionnel total des travaux : 11 M€ (évalué selon les règles prévues pour les encours
de production).
1. L'entreprise applique la méthode à l'achèvement.
Le prix de vente des travaux exécutés au 31 décembre N peut être déterminé à partir du contrat
lui-même et s'élève à 6,7 M€ ; dans ce cas la provision déductible sur le plan fiscal sera de 7 M€ (coût des travaux en cours ) - 6,7 M€ (prix de vente de ces travaux) = 0,3 M€.
Le prix de vente des travaux exécutés au 31 décembre N ne peut être exactement déterminé à
partir du contrat lui-même ; dans ce cas il sera déterminé à partir du coefficient d’exécution des travaux, soit 10 M€ (prix de vente global) x 7 M€ (coût des encours réalisés) / 11 M€ (coût total
prévisionnel) = 6,364 M€. La provision déductible sur le plan fiscal sera de 0,636 M€ (7 – 6,364).
2. L'entreprise applique la méthode à l'avancement.
Au 31 décembre N, les données sont les suivantes :
- prix de vente déjà compris dans les résultats = 6 M€ ;
- encours de production compris dans les résultats = 6,8 M€ ;
- montant des travaux en cours au 31 décembre N et figurant au bilan = 0,8 M€.
Soit le prix de vente des travaux en cours figurant au bilan peut être déterminé à partir du
contrat et s'élève à 0,7 M€. La provision déductible sur le plan fiscal est de 0,8 M€ (coût des encours) – 0,7 M€ (prix de vente de ces encours) = 0,1 M€.
Soit le prix de vente des travaux en cours figurant au bilan ne peut être exactement déterminé
à partir du contrat ; dans ce cas il sera déterminé à partir du coefficient d'exécution des travaux soit : 4 M€ (prix global de vente diminué de la fraction déjà imposée) x 0,8 M€ (coût des encours
figurant au bilan) / 4,8 M€ (coût total des travaux n'ayant pas encore affecté les travaux) = 0,667 M€. La provision déductible sur le plan fiscal sera de : 0,8 M€ - 0,667 M€ = 0,133 M€.
Solution pratique.
À titre de règle pratique, il sera admis que le montant de la provision déductible sur le plan
fiscal soit déterminé globalement comme suit :
Coût prévisionnel de l'ensemble des travaux (évalués comme les encours de production)
- Prix de vente global des travaux
= Perte globale à l'achèvement
x Coefficient d'exécution des travaux
= Provision déductible sur le plan fiscal
En reprenant l'exemple précédent cette solution conduit aux résultats suivants :
Résultats imposés à l'achèvement.
Coût total prévisionnel : 11 M€
- Prix de vente global : - 10 M€
= Perte globale à l'achèvement = 1 M€
x Coefficient d'exécution des travaux au 31 décembre N : x 7/11
= Provision déductible : = 0,636 M€
Résultats imposés à l'avancement.
Coût prévisionnel des travaux restant à imposer : 4,8 M€
- Prix de vente correspondant : - 4 M€
= Perte globale : = 0,8 M€
x Coefficient d'exécution des travaux : x 0,8/4,8
= Provision déductible : = 0,133 M€
d. Régularisations extra-comptables
150
Si, lorsqu'une opération dont l'exécution s'échelonne sur plusieurs exercices s'avère
déficitaire à la clôture d'un exercice, l'entreprise comptabilise une provision égale à la totalité de la perte probable à l'achèvement de l'opération, cette provision comptable ne sera déductible sur
le plan fiscal que pour la fraction qui correspond à la perte afférente aux seuls travaux exécutés à la clôture de l'exercice, déterminée dans les conditions exposées ci-avant. La fraction
excédentaire de la provision comptable devra donc être réintégrée de manière extra-comptable au tableau
n° 2058 A (ligne WI) de détermination du résultat fiscal.
Corrélativement lorsque cette provision sera reprise sur le plan comptable, la fraction de
cette provision qui n'aura pas été admise en déduction lors de sa constitution devra être extournée du résultat fiscal
(tableau 2058 A ligne WU).
Exemple d'application :
Exercice N-2
dotation au 31/12
Exercice N-1
Exercice N
achèvement des travaux
reprise au 01/01
Reprise
au 01/01
Dotation
au 31/12
1. Provision comptable
-200
200
-210
210
2. Provision déductible sur le plan fiscal
-30
30
-150
150
3. Réintégration ou déduction fiscale
170
170
60
-60
4. Incidence fiscale nette [1 + 3]
-30
-120
150
5. Résultat pris en compte à l'achèvement
/
/
-220
6. Résultat fiscal (1)
-30
-120
-70
(Total) -220
7. Résultat comptable (2)
-200
-10
-10
-220
(1) Sur le plan fiscal, la déduction de la perte à l'achèvement (- 220) est
étalée sur les trois exercices en fonction du degré d'avancement des travaux.
(2) Sur le plan comptable, la perte globale prévue au début de l'opération est
déduite en N-2, le résultat N-1 est affecté par la dotation complémentaire à la provision, le résultat N est affecté de la différence entre le résultat définitif (- 220) et la provision (+ 210). | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-BIC-PDSTK-20-20-20 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1489-PGP.html/identifiant=BOI-BIC-PDSTK-20-20-20-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | a945bfb072a1e8434689d398ce80b6a2d61ffec16423a5d47d831b82d44548b6 | [
-0.016875166445970535,
-0.0025452012196183205,
-0.08071447163820267,
0.019019942730665207,
0.03415214642882347,
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-0.03299601748585701,
0.05578124523162842,
0.06471777707338333,
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-0.07322032004594803,
0.04891671612858772,
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0.00237188464961946,
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0.04443039372563362,
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0.0318261943757534,
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0.04036698117852211,
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0.0014561595162376761,
0.03664904832839966,
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0.031168391928076744,
-0.03826364502310753,
0.008395222015678883,
0.07148177176713943,
0.06895928829908371,
0.03207015246152878,
0.04343508183956146,
-0.019382957369089127,
0.10833348333835602,
-0.04033700376749039,
0.0826358050107956,
-0.0033279068302363157,
0.04825145751237869,
0.031042421236634254,
-0.03325264900922775,
0.002088360022753477,
0.006889479700475931,
-0.06944745033979416,
0.07799843698740005,
0.06574851274490356,
-0.04580354690551758,
-0.004836610052734613,
-0.0023197843693196774,
-0.008693017065525055,
0.011118483729660511,
-0.04537443071603775,
-0.08546832203865051,
0.020710375159978867,
-0.04969584196805954,
0.09821976721286774,
0.02244204469025135,
0.013262005522847176,
0.01888975128531456,
-0.042967695742845535,
0.028622524812817574,
0.09777071326971054,
0.05152406543493271,
-0.004390249028801918,
0.0009893013630062342,
0.011881156824529171,
0.04298114776611328,
0.0035264526959508657,
-0.0005536230164580047,
0.044056594371795654,
0.02537393942475319,
-0.04722992703318596,
0.0013926764950156212,
0.05247601866722107,
0.016876181587576866,
-0.03832129389047623,
-0.05951815843582153,
-0.02236899919807911,
0.08649760484695435,
0.022611627355217934,
0.021324463188648224,
0.02215641923248768,
0.008203539997339249,
-0.05879192426800728,
-0.016011323779821396,
0.08336687833070755,
-0.021558186039328575,
0.0015898998826742172,
0.06138590723276138,
-0.0008629897492937744,
-0.035860490053892136,
0.030297620221972466,
0.007588544860482216,
0.006060231942683458,
-0.03948059678077698,
-0.06287495046854019,
-0.029255572706460953,
-0.0002890513278543949,
-0.056558556854724884,
-0.03194590285420418,
-0.011888262815773487,
0.05473904311656952,
0.08031836152076721,
0.004722715821117163,
-0.04421742632985115,
-0.05562572926282883,
0.056586477905511856,
-0.0014310801634564996,
-0.06354347616434097,
-0.006096388213336468,
0.00699384743347764,
-0.09399949014186859,
-0.0566866360604763,
-0.049644116312265396,
-0.023412516340613365,
-0.0445871502161026,
-0.013767139986157417,
0.007878442294895649,
0.06049523130059242,
-0.005959682632237673,
-0.01591516099870205,
-0.018416501581668854,
0.020915580913424492,
-0.006338876206427813,
0.09367158263921738,
0.008104734122753143,
-0.009386084973812103,
-0.00664023170247674,
-0.004284288734197617,
-0.04022708535194397,
0.007894724607467651,
0.019551387056708336,
0.006287138909101486,
0.010836191475391388,
-0.08196606487035751,
0.04355287924408913,
-0.015640849247574806,
-0.02447088435292244,
0.01691233180463314,
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-0.011134125292301178,
0.023973803967237473,
0.031930264085531235,
-0.04630109667778015,
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-0.0472995862364769,
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-0.04669170826673508,
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-0.013485414907336235
] |
1
En vertu des dispositions de
l'article 259 du code général des impôts (CGI), la détermination du lieu d'imposition des prestations de services fournies à des
personnes non assujetties s'effectue, en principe, en fonction du lieu d'établissement du prestataire. Toutefois, des règles particulières sont prévues pour les prestations suivantes :
- les locations de moyens de transport autres que de courte durée
(CGI, art. 259 A, 1° b et c) ;
- les prestations de transport intracommunautaire de biens (CGI, art. 259 A, 3°) ;
- les prestations de transport de biens autres que les transports intracommunautaires de biens
(CGI, art. 259 A, 4°) ;
- les prestations accessoires au transport (CGI, art. 259 A, 6° a) ;
- les travaux et expertises portant sur des biens meubles corporels (CGI, art. 259 A, 6° b) ;
- les prestations d'intermédiation au nom et pour le compte d'autrui (CGI, art. 259 A, 7°) ;
- les prestations de télécommunications, les services de télévision et de radiodiffusion et les
services fournis par voie électronique (CGI, art. 259 D).
10
Des précisions sont également apportées quant aux conditions d'application de
l'article 259 C du CGI permettant de réputer situées en France certaines prestations de services lorsqu'elles font l'objet
d'une utilisation ou d'une exploitation effectives en France.
20
La présente section décrit les règles applicables :
- aux prestations mentionnées au § 1, autres que celles visées par l'article
259 D du CGI, ainsi que les conditions d'application de l'article 259 C du CGI (sous-section 1, BOI-TVA-CHAMP-20-50-40-10)
- aux prestations de télécommunications, aux services de télévision et de radiodiffusion et
aux services fournis par voie électronique (sous section 2, BOI-TVA-CHAMP-20-50-40-20).
Remarque : Les commentaires figurant au BOI-TVA-CHAMP-20-50-40 sont transférés
aux BOI-TVA-CHAMP-20-50-40-10 et BOI-TVA-CHAMP-20-50-40-20. Pour prendre connaissance des commentaires antérieurs du BOI-TVA-CHAMP-20-50-40, il convient de consulter les versions précédentes du
BOI-TVA-CHAMP-20-50-40 dans l'onglet "Versions". | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-TVA-CHAMP-20-50-40 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1492-PGP.html/identifiant=BOI-TVA-CHAMP-20-50-40-20190925 | 2019-09-25 00:00:00 | 0571136de55a4fc447d8315b92a8d8c0a01e3e4c380abb6f365f99f04d0d752e | [
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0.020323090255260468,
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0.021774139255285263,
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0.039574865251779556,
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0.0011078605893999338,
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0.04142293334007263,
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0.013224814087152481,
0.0038706031627953053,
-0.014285365119576454,
0.008278853259980679,
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0.04104818403720856,
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-0.005280932877212763,
-0.0026186148170381784,
0.03300102800130844,
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0.010481026954948902,
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0.0002258430904475972,
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0.05558240786194801,
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0.018445923924446106,
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0.004775852430611849,
-0.00918929185718298,
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-0.012935779057443142,
-0.023483069613575935,
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0.024573352187871933,
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0.04946034029126167,
0.04843440651893616,
0.030093178153038025,
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0.04152378439903259,
0.010077291168272495,
-0.013715852983295918,
0.04152434691786766,
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0.0874260887503624,
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-0.030728040263056755,
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0.09668997675180435,
0.05699153617024422,
-0.0032827435061335564,
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0.006497485097497702,
-0.04516815021634102,
0.053735941648483276,
0.0268799290060997,
0.003628944046795368,
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0.020591095089912415,
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0.005608184263110161,
0.05792898312211037,
0.043137628585100174,
0.020209122449159622,
-0.05682580918073654,
-0.03309735655784607,
-0.02120858058333397,
-0.04518057405948639,
0.006083169486373663,
0.01515081338584423,
-0.030033810064196587,
-0.004555940628051758,
0.040831249207258224,
0.0010643831919878721,
-0.006719894241541624,
0.004914536140859127,
0.01506034191697836,
-0.020573945716023445,
0.018407341092824936,
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0.02695111371576786,
0.00160300568677485,
0.024654913693666458,
0.01581101305782795,
-0.00731416791677475,
0.021462418138980865,
-0.02775607630610466,
0.03720364347100258,
-0.00709815789014101,
0.03384711965918541,
0.008943470194935799,
0.03139779716730118,
-0.019558850675821304,
0.02635275386273861,
0.00265010679140687,
0.019971441477537155,
0.0003030738153029233,
0.018305907025933266,
0.021403202787041664,
0.02682683989405632,
0.00901047233492136,
-0.009326833300292492,
0.06268420070409775,
-0.012187700718641281,
-0.0043657138012349606,
-0.01609312742948532,
0.029455317184329033,
0.056277722120285034,
0.03624878078699112,
-0.0005163784953765571,
0.008889327757060528,
0.00545530254021287,
0.003008655970916152,
-0.07036073505878448,
-0.021283579990267754,
-0.04596007615327835,
0.022778641432523727,
-0.06530265510082245,
0.05809105187654495,
-0.027676673606038094,
0.0636788010597229,
-0.0018755821511149406,
-0.011431101709604263,
0.04272996634244919,
-0.01753312721848488,
0.04965674877166748,
-0.05811494216322899,
-0.011770161800086498,
0.023791663348674774,
0.02237618900835514,
-0.03725943714380264,
-0.02019706554710865,
0.012935549020767212,
-0.04979369789361954,
-0.012280657887458801,
0.014930309727787971,
0.03362826630473137,
0.030987795442342758,
-0.013674933463335037,
-0.029225273057818413,
0.02875005267560482,
0.03689972311258316,
-0.009377925656735897,
-0.01277159620076418,
-0.011705526150763035,
-0.08415713161230087,
0.006784534547477961,
0.04026699438691139,
-0.000011989953236479778,
-0.017084574326872826,
-0.024808118119835854,
0.09768066555261612,
0.007299145217984915,
-0.015763038769364357,
0.030761854723095894,
0.012719739228487015,
-0.03485458344221115
] |
1
Le greffier adresse au défendeur par lettre simple un exemplaire de la déclaration avec
l'indication qu'il doit, s'il entend défendre au pourvoi, constituer un avocat au Conseil d'État et à la Cour de cassation code de
procédure civile (C. proc. Civ.), art. 977.
10
En cas de retour au greffe de la lettre de notification, le greffier de la Cour de cassation en
avise aussitôt l'avocat du demandeur en cassation afin que celui-ci procède par voie de signification au défendeur en lui indiquant qu'il doit, s'il entend défendre au pourvoi, constituer un avocat au
Conseil d'État et à la Cour de cassation (ibid).
20
Si l'administration est défendeur, la dénonciation est faite directement à la Direction générale
des finances publiques. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-CTX-JUD-30-30 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1625-PGP.html/identifiant=BOI-CTX-JUD-30-30-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | aae0362776a538b4c0fc971a0fc89aa2e5d74ec40e0d994984558e173f7394f3 | [
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0.07407496124505997
] |
1
I. Principe
Le silence gardé plus de deux mois par le service vaut décision de rejet.
10
II. Exceptions
Lorsque la complexité de la demande le justifie, et à condition d'en avoir informé le demandeur
avant l'expiration du délai visé ci-dessus, le délai au terme duquel le silence gardé par l'Administration vaut décision de rejet est fixé à quatre mois en ce qui concerne les
demandes gracieuses mentionnées à l'article
L247 du LPF tendant à la remise totale ou partielle :
- d'impôts directs ou de pénalités fiscales ou à une décharge de responsabilité ;
- d'amendes fiscales, de majorations d'impôts ou des sommes dues au titre de l'intérêt de retard
visé à l'article 1727 du CGI, lorsque ces pénalités et, le cas échéant, les impositions auxquelles elles s'ajoutent sont
définitives.
Le délai au terme duquel le silence gardé par l'Administration vaut décision de rejet est fixé à
quatre mois en ce qui concerne les demandes gracieuses mentionnées à l'article L.247 du LPF tendant à
obtenir par voie de transaction une atténuation d'amendes fiscales ou de majorations d'impôts lorsque ces pénalités et, le cas échéant, les impositions auxquelles elles s'ajoutent ne sont pas
définitives. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-CTX-GCX-10-30-30-10 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/176-PGP.html/identifiant=BOI-CTX-GCX-10-30-30-10-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | a89c6055753cc66ae0a71761b3b5b66efd74176b1783760605205e02245fcd81 | [
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0.009573129937052727,
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-0.021082695573568344,
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0.023833855986595154,
-0.06201990693807602,
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-0.029748782515525818,
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0.08291789889335632,
-0.021056529134511948,
0.010577517561614513,
-0.013641691766679287,
0.015475868247449398,
-0.04159606993198395,
-0.05010642111301422,
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0.022274108603596687,
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0.026331858709454536,
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0.013261208310723305,
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0.0850168839097023
] |
1
En application des dispositions de
l'article 1409 du code général des impôts
( CGI
), la taxe d'habitation est calculée d'après la valeur locative des habitations et de leurs dépendances, telles que garages,
jardins d'agrément, parcs et terrains de jeux.
Cette valeur locative peut être diminuée de divers abattements prévus par
l'article 1411 du CGI.
10
Le présent Titre se décompose de manière suivante :
- Détermination de la valeur locative (Chapitre1, cf.
BOI-IF-TH-20-10) ;
- Abattements (Chapitre2, cf. BOI-IF-TH-20-20). | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-IF-TH-20 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1734-PGP.html/identifiant=BOI-IF-TH-20-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | 6b1eee6c02bdb7b0fe29fb06505ae42b1832019503caafb530680c69c4a13e3e | [
-0.0935557410120964,
-0.0553620345890522,
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0.061969127506017685,
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0.05378346145153046,
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0.011113294400274754,
-0.0032828878611326218,
-0.018839392811059952,
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0.05057835578918457,
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-0.006176792085170746,
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0.09832805395126343,
-0.012127930298447609,
0.024672893807291985,
-0.01265641674399376,
0.00018516033014748245,
0.025195710361003876,
0.007860521785914898,
0.014896608889102936,
0.0686575397849083,
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0.004667606204748154,
0.015998197719454765,
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0.02039872296154499,
-0.05131038278341293,
0.1270131766796112,
0.0022981343790888786,
0.015607734210789204,
-0.011802377179265022,
-0.0031269679311662912,
0.010386530309915543,
0.05774594843387604,
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-0.024268699809908867,
-0.054521381855010986,
0.013994582928717136,
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-0.003236235585063696,
-0.0410856194794178,
-0.009056532755494118,
-0.0252018291503191,
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0.005183530505746603,
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0.03254367411136627,
-0.04751886799931526,
0.04554500803351402,
-0.019818700850009918,
-0.0558665469288826,
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0.03518280014395714,
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0.009585876017808914,
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0.055738527327775955,
0.07657794654369354,
0.0020596985705196857,
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0.0856841653585434,
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0.005700692534446716,
-0.05463678762316704,
0.012917604297399521,
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0.0125035485252738,
0.016883431002497673,
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0.024738822132349014,
-0.019939227029681206,
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-0.030478354543447495,
0.004125596489757299,
0.014908043667674065,
0.03548749163746834,
0.04030923172831535,
-0.035707175731658936,
-0.04522453621029854,
0.04125532880425453,
-0.03198080509901047,
-0.02270156890153885,
0.014576483517885208,
0.021352680400013924,
0.010881011374294758,
0.00762513279914856,
0.0973225012421608,
0.02668417990207672,
-0.040031008422374725,
-0.001038375892676413,
-0.032966259866952896,
-0.0024302590172737837,
-0.022822577506303787,
-0.09917967766523361,
0.006651067640632391,
0.007191704586148262,
-0.02871610037982464,
0.034956011921167374,
0.05954012647271156,
0.0434957817196846,
0.011595446616411209,
-0.009228501468896866,
0.03260386362671852,
-0.01830178312957287,
0.014001937583088875,
-0.07829122245311737,
0.07088442891836166,
0.07976701110601425,
0.040928348898887634,
0.011756744235754013,
-0.012190853245556355,
0.045941442251205444,
0.0625196248292923,
0.006643837317824364,
0.03213950991630554,
-0.029111308977007866,
0.03973643481731415,
0.03619607537984848,
0.021798163652420044,
0.0544934943318367,
0.039716772735118866,
-0.0035655582323670387,
-0.031963516026735306,
-0.0777219757437706,
-0.013925034552812576,
0.015204926952719688,
0.021322987973690033,
-0.03264496102929115,
-0.01870732381939888,
-0.054317764937877655,
0.018720706924796104,
0.06291000545024872,
-0.019043171778321266,
-0.01619439572095871,
-0.045671671628952026,
-0.011993392370641232,
0.018750717863440514,
-0.014340853318572044,
0.004079683218151331,
0.007421970367431641,
0.012213494628667831,
0.0046200137585401535,
-0.012113377451896667,
-0.0102941719815135,
0.06057007610797882,
0.02864167094230652,
-0.019448960199952126,
0.008074773475527763,
0.023091066628694534,
0.017521293833851814,
-0.019346309825778008,
0.044343698769807816,
-0.0161015372723341,
-0.03257141634821892,
-0.011437738314270973,
0.023213250562548637,
0.00580452848225832,
-0.09478258341550827,
-0.07572714984416962,
0.00491340272128582,
-0.03785356879234314,
0.03566241264343262,
-0.025685640051960945,
0.042304132133722305,
-0.038317032158374786,
0.015949146822094917,
-0.03996576368808746,
0.0245649553835392,
0.03207153081893921,
0.013638131320476532,
-0.025195768103003502,
0.02362154610455036,
0.02632284350693226,
-0.006563084200024605,
0.008292922750115395,
0.04298359528183937,
-0.009263966232538223,
-0.02098001167178154,
0.004271273501217365,
-0.016735803335905075,
0.027016855776309967,
-0.02395622804760933,
0.024923553690314293,
-0.014086502604186535,
-0.03132664039731026,
0.03373540937900543,
-0.012215021066367626,
-0.002470867708325386,
-0.026555389165878296,
0.021740473806858063,
-0.02988439053297043,
-0.01714329794049263,
0.016725601628422737,
0.029449686408042908,
-0.033503297716379166,
0.01595699042081833,
-0.032215602695941925,
-0.015104646794497967,
-0.012772931717336178,
-0.04096606746315956,
-0.026884974911808968,
0.027493711560964584,
0.003546111984178424,
-0.006383058615028858,
-0.0431375578045845,
0.022018400952219963,
0.05737988278269768,
-0.014192955568432808,
-0.05508226156234741,
-0.04112407565116882,
0.006562923546880484,
-0.010102218948304653,
-0.012431742623448372,
-0.006879972293972969,
-0.01555846817791462,
-0.01731068640947342,
-0.054984208196401596,
-0.05377437174320221,
-0.030381744727492332,
0.0006520618335343897,
-0.012982750311493874,
0.00204227352514863,
-0.014140307903289795,
0.00878842081874609,
0.06976950168609619,
0.026507586240768433,
0.00802437774837017,
-0.013347201980650425,
-0.006455858703702688,
0.01722007989883423,
0.01010126993060112,
0.019568931311368942,
-0.000736349553335458,
-0.005988643504679203,
0.05079510807991028,
-0.01409604400396347,
-0.0005421364330686629,
-0.001003877492621541,
0.018002720549702644,
0.0526294969022274,
0.0008317201281897724,
0.03317049518227577,
0.05762476101517677,
-0.05457994341850281,
-0.04491259902715683,
0.029680900275707245,
0.02020437829196453,
0.038492679595947266,
0.010091220028698444,
0.002716526621952653,
0.007914242334663868,
0.004866603761911392,
0.07161393761634827,
-0.05681777000427246,
-0.00795975886285305,
-0.016309650614857674,
0.05462037771940231,
-0.028888242319226265,
0.0008888908778317273,
-0.012595299631357193,
0.010401570238173008,
0.00010406644287286326,
0.023959655314683914,
-0.006138748023658991,
0.010175555013120174,
-0.06781381368637085,
0.009030014276504517,
0.03273622319102287,
0.015234135091304779,
0.003010348416864872,
0.015441467054188251,
-0.0017130057094618678,
0.057591743767261505,
0.005861237645149231,
0.024792170152068138,
0.004192647524178028,
0.004039055667817593,
0.02394355833530426,
0.0027763284742832184,
0.0017528998432680964,
0.031029006466269493,
0.013602756895124912,
-0.027316564694046974,
-0.009952740743756294,
0.05216168239712715,
0.0030371861066669226,
0.0032826964743435383,
-0.0026601352728903294,
0.033122338354587555,
0.014580094255506992,
0.0635303184390068,
0.007476387079805136,
0.05506552755832672,
0.042204130440950394,
-0.024151094257831573,
-0.02549126371741295,
0.014013698324561119,
0.013926184736192226,
-0.03153364360332489,
0.0692511647939682,
0.01887514628469944,
0.06900104135274887,
-0.021134424954652786,
0.004086666740477085,
-0.09159229695796967,
0.009412987157702446,
0.03319435566663742,
0.08517029136419296,
0.01875447854399681,
-0.007010681089013815,
-0.008783441036939621,
-0.013815473765134811,
-0.03584984317421913,
-0.004707077518105507,
0.030205197632312775,
0.0008891822071745992,
0.010696777142584324,
-0.02750060148537159,
-0.028013240545988083,
-0.03695810213685036,
0.02585170604288578,
-0.03142152354121208,
-0.0030790544115006924,
0.043599579483270645,
0.014418170787394047,
0.01991376094520092,
-0.023288996890187263,
0.02173631452023983,
-0.024559302255511284,
0.001342589734122157,
-0.013445745222270489,
0.01714271865785122,
0.012043706141412258,
-0.025565339252352715,
0.011845608241856098,
0.0068292622454464436,
-0.048118531703948975,
0.0006815335364080966,
0.01416324544698,
0.010127152316272259,
-0.005140366964042187,
-0.03248417004942894,
0.08228808641433716,
-0.02598007582128048,
-0.0007350913947448134,
0.0028117881156504154,
-0.005268489476293325,
-0.05114005133509636
] |
I. Principe d'évaluation des immeubles transmis à titre gratuit
A. Evaluation à la valeur libre
1
Il résulte des dispositions de
l'article 761 du code général des impôts
(CGI) que, pour la liquidation des droits de mutation
à titre gratuit, les immeubles, quelle que soit leur nature, sont estimés d'après leur valeur vénale réelle à la date de la transmission, d'après une déclaration détaillée et estimative des parties.
A cet égard, le même article précise en son alinéa 2 que pour les immeubles dont le
propriétaire a l'usage à la date de la transmission, la valeur vénale réelle est réputée égale à la valeur libre de toute occupation (dans le même sens :
Cass.
com., 11 février 2003, n° 01-12301).
B. Cas particulier des immeubles constituant au jour du décès la résidence principale du défunt
10
Par dérogation aux dispositions du
deuxième alinéa de l'article 761 du CGI, l'article 764
bis du CGI prévoit que, pour la liquidation des droits de mutation par décès, un abattement de 20 % sur la valeur vénale
réelle de l'immeuble constituant au jour du décès la résidence principale du défunt est effectué dès lors que les deux conditions suivantes sont remplies :
1) l’immeuble constitue au jour du décès la résidence principale du défunt ;
2) l’immeuble est occupé à cette même date, à titre de résidence principale, par
au moins une des personnes suivantes, limitativement énumérées :
le conjoint survivant ;
le partenaire lié au défunt par un pacte civil de solidarité ;
les enfants mineurs ou majeurs protégés du défunt ;
les enfants mineurs ou majeurs protégés du conjoint du défunt ou de son
partenaire.
Ces dispositions s'appliquent dans les mêmes conditions lorsque les enfants
majeurs du défunt, de son conjoint ou de son partenaire sont incapables de travailler dans des conditions normales de rentabilité, en raison d'une infirmité physique ou mentale, congénitale ou acquise
au sens du
II
de l'article 779 du CGI (article 764 bis du CGI).
Remarque: Cette règle d'évaluation des immeubles est spécifique aux droits de
mutation par décès et ne peut donc trouver à s'appliquer aux droits de mutation à titre gratuit entre vifs.
1. L'immeuble doit constituer la résidence principale du défunt au jour de son décès
20
Est considéré comme résidence principale au sens de
l'article 764 bis du CGI l'immeuble ou la partie d'immeuble constituant la résidence habituelle et effective du défunt. Par
suite, les résidences secondaires ainsi que les immeubles donnés en location ne peuvent bénéficier de l'abattement de 20 % prévu par
l'article 764 bis du CGI.
30
La notion de résidence habituelle doit s'entendre du logement dans lequel le
défunt résidait effectivement et de manière habituelle pendant la majeure partie de l'année précédant son décès. Il s'agit là d'une question de fait qu'il appartient au service de vérifier sous le
contrôle du juge de l'impôt.
40
Ce dispositif concerne également les parts des sociétés mentionnées à
l'article 1655 ter du CGI, dont les associés sont réputés être directement propriétaires des logements correspondants à
leurs droits, à la condition que l'immeuble dont le défunt est réputé directement propriétaire constitue sa résidence principale au jour de son décès. En revanche, sont exclus de ce dispositif les
titres de sociétés civiles de gestion ou d'investissement immobilier, alors même que l'immeuble détenu par la société constituerait la résidence principale du défunt.
50
La notion de résidence principale s'apprécie au jour du fait générateur de
l'impôt (BOI-ENR-DMTG-10-30).
2. L'immeuble doit être occupé à titre de résidence principale, au jour du décès, par le conjoint survivant ou par un ou
plusieurs enfants mineurs ou majeurs protégés du défunt ou de son conjoint
60
Pour l'application de l'abattement de 20 %, l'immeuble constituant la
résidence principale du défunt au jour de son décès doit être également occupé, à la même date, à titre de résidence principale par l'une des personnes suivantes :
- son conjoint ;
- le partenaire avec lequel il était lié par un pacte civil de solidarité ;
- ses enfants mineurs ou majeurs protégés (les majeurs protégés sont les
majeurs placés sous sauvegarde de justice (code civil,
art. 433 et
suivants), les majeurs placés sous tutelle et les majeurs placés sous curatelle (code civil, art. 440 et suivants) ;
- les enfants mineurs ou majeurs protégés de son conjoint ;
- les enfants majeurs du défunt ou de son conjoint, lorsque ces enfants sont incapables de
travailler dans des conditions normales de rentabilité, en raison d’une infirmité physique ou mentale, congénitale ou acquise au sens du
II
de l’article 779 du CGI.
Cette énumération est limitative. Il n'est donc pas tenu compte de
l'occupation de l'immeuble par une personne autre que celles visées à l'article 764 bis du CGI.
L'abattement de 20 % est toutefois applicable à la condition qu'au moins une
de ces personnes occupe, au jour du décès, l'immeuble au titre de sa propre résidence principale.
La circonstance qu'une autre personne, notamment un ascendant, un frère ou une
sœur du défunt ou de son conjoint, ou un tiers, occupait également la résidence principale du défunt au jour de son décès ne remet pas en cause l'application de cet abattement dès lors que celle-ci
était occupée à la même date par l'une ou plusieurs personnes mentionnées ci-avant autres que le défunt.
70
Lorsque le défunt occupait seul, au jour de son décès, sa résidence
principale, l'abattement de 20 % n'est pas applicable. Il en est de même lorsque le défunt avait au jour de son décès une résidence principale différente de celle de son conjoint survivant ou de leurs
enfants mineurs ou majeurs protégés.
Remarque : L'appréciation des conditions tenant à la qualification de résidence
principale et à l'occupation effective de l'immeuble au jour du décès est effectuée avec bienveillance, lorsque, au jour du décès, le défunt ou l'une des personnes mentionnées à
l'article 764 bis du CGI n'occupait pas
l'immeuble pour des raisons indépendantes de leur volonté (hospitalisation ou séjour temporaire dans une maison de repos).
II. Adjudication publique
80
Si, dans les deux années qui ont précédé ou suivi le point de départ du délai
pour souscrire la déclaration de succession, les immeubles transmis ont fait l'objet d'une adjudication publique, soit par autorité de justice, soit volontaire avec admission des étrangers, les droits
ne peuvent être calculés sur une somme inférieure au prix d'adjudication en y ajoutant toutes les charges en capital, à moins qu'il ne soit justifié que l'immeuble a subi dans l'intervalle des
transformations susceptibles d'en modifier la valeur (troisième alinéa de l'article 761 du CGI ).
A. Conditions d'application
90
Pour servir de base à la liquidation des droits de mutation par décès,
l'adjudication doit prévoir l'admission des étrangers, c'est-à-dire des personnes autres que les colicitants, sans aucune restriction, mais il est sans importance que l'adjudication soit tranchée au
profit d'un tiers ou d'un colicitant.
100
En outre, il faut que le défunt ou ses héritiers soient parties à l'acte. Ne
peut être retenue, même si elle intervient dans le délai prévu, l'adjudication au profit du tiers qui a revendu l'immeuble au défunt ou celle effectuée à la requête du tiers qui a acquis l'immeuble
des héritiers.
110
Par ailleurs, les dispositions du
troisième alinéa de l'article 761 du CGI ne sont
applicables que dans la mesure où l'immeuble n'a pas subi de transformations susceptibles d'en modifier la valeur.
Il est admis que les transformations visées par ce texte ne sont pas
uniquement celles qui affectent sa consistance matérielle. Peuvent être également retenues celles qui affectent son utilisation ou encore la nature de son titre d'occupation. Il en est de même de
l'établissement, postérieurement au décès, d'un règlement de copropriété de sorte que la vente par adjudication porte sur les lots ainsi constitués et non sur l'immeuble en son état au jour de
l'ouverture de la succession.
B. Base légale d'évaluation
120
La base d'évaluation à retenir est constituée par le prix et les charges payés par
l'adjudicataire. Si l'adjudication a lieu contrat en mains, il y a lieu de déduire les frais légalement à la charge de l'adjudicataire et supportés par le vendeur.
Malgré les termes de la loi qui présentent le prix d'adjudication comme un
minimum d'évaluation, il a été décidé, pour tenir compte de l'intention du législateur, que ce prix constitue une base légale d'évaluation. Ainsi, lorsque l'adjudication intervient postérieurement au
dépôt de la déclaration de succession, la liquidation doit être rectifiée pour en tenir compte. Si le prix d'adjudication est inférieur à l'estimation portée dans la déclaration, le trop-perçu est
restituable sur demande des redevables présentée dans le délai de réclamation. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-ENR-DMTG-10-40-10-30 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1774-PGP.html/identifiant=BOI-ENR-DMTG-10-40-10-30-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | db6c3249b5469131df32b81a9ddf815894695e6ea08a2d0ff5f56f9da5029d8b | [
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0.04599166288971901,
-0.010888236574828625,
0.003444120055064559,
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-0.007055666763335466,
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0.09170462936162949,
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-0.015932323411107063,
0.01033566240221262,
0.04797201231122017,
-0.017066078260540962,
-0.04446956142783165,
-0.0015447988407686353,
-0.016759470105171204,
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-0.0052794101648032665,
-0.05726267024874687,
0.00704007875174284,
0.0029934514313936234,
0.004145076498389244,
-0.007337646093219519,
-0.016721321269869804,
-0.04325041174888611,
-0.031564708799123764,
-0.02304808981716633,
-0.02026086300611496,
-0.019410263746976852,
-0.08392960578203201,
-0.013348491862416267,
-0.04761685058474541,
-0.034681349992752075,
-0.031713973730802536,
-0.01835484802722931,
-0.010441422462463379,
-0.00879752729088068,
-0.00826953537762165,
-0.0393378883600235,
0.003395945066586137,
-0.03130221366882324,
-0.038534753024578094,
0.014532068744301796,
-0.048445843160152435,
-0.05473924055695534,
0.021775120869278908,
-0.018892347812652588,
0.0027902452275156975,
-0.055453184992074966,
0.06046126037836075,
-0.025086617097258568,
0.01963081769645214,
-0.03413032740354538,
-0.0286718737334013,
0.02096446603536606,
0.03659119829535484,
0.03682951629161835,
-0.01913708634674549,
-0.04745761677622795,
-0.02108289673924446,
0.02321590483188629,
0.055841222405433655,
-0.0006879785796627402,
0.011329510249197483,
0.02761266380548477,
-0.01830870658159256,
0.009695205837488174,
-0.022715801373124123,
0.007733754348009825,
-0.03935401886701584,
0.03515317291021347,
-0.023714233189821243,
0.03262719139456749,
0.022563330829143524,
-0.0014816012699157,
-0.029283875599503517,
0.007897957228124142,
-0.0021407115273177624,
-0.06922312080860138,
-0.09378261119127274,
-0.04484235867857933,
-0.029160160571336746,
0.04273688793182373,
0.025787387043237686,
-0.03532686084508896,
-0.021512562409043312,
-0.05550452321767807,
-0.07577141374349594,
-0.008260522969067097,
-0.012810400687158108,
-0.020973440259695053,
-0.01477857492864132,
0.05807768553495407,
0.003189611481502652,
0.007591931615024805,
0.026025427505373955,
0.02851574681699276,
0.012435219250619411,
0.01589917205274105,
-0.028542596846818924,
0.02776402048766613,
0.030328193679451942,
0.011018410325050354,
-0.04494841396808624,
-0.029218118637800217,
0.02224607765674591,
-0.0036266546230763197,
-0.003069864585995674,
-0.039491914212703705,
0.024022657424211502,
0.055905405431985855,
-0.035413362085819244,
-0.0320328064262867,
0.07083026319742203,
-0.010016347281634808,
-0.05074464902281761,
0.04036254435777664,
0.029498137533664703,
0.03331216797232628,
-0.009293035604059696,
0.006250448990613222,
0.02499600499868393,
-0.04744391888380051,
-0.025390801951289177,
-0.03369743749499321,
-0.03777298331260681,
0.020347530022263527,
-0.022418295964598656,
-0.02073802426457405,
-0.05158329755067825,
0.03291882202029228,
0.01249025296419859,
0.0030398156959563494,
-0.042209312319755554,
0.013296329416334629,
0.010169969871640205,
-0.03307377174496651,
0.02143775299191475,
-0.02009863406419754,
0.027243545278906822,
0.01413725782185793,
0.02001144364476204,
0.029440173879265785,
-0.03127443790435791,
0.014124732464551926,
0.02136983722448349,
-0.026102887466549873,
-0.011874026618897915,
0.0026064713019877672,
0.00829151552170515,
0.013110574334859848,
0.03129998967051506,
-0.044414568692445755,
-0.02900298871099949,
0.028869880363345146,
-0.025304323062300682,
0.022373704239726067,
0.031869467347860336,
-0.0008958543185144663,
-0.00035044093965552747,
-0.0014821005752310157,
0.004698088858276606,
0.0067147305235266685,
-0.03173625469207764,
-0.043676696717739105,
-0.017220154404640198,
-0.01912306435406208,
-0.036885034292936325,
0.0018164964858442545,
0.0407363660633564,
0.09554596990346909,
-0.041552864015102386,
-0.027014173567295074,
0.021440092474222183,
0.021192451938986778,
0.03409013897180557,
-0.05184508115053177,
0.0005626670899800956,
0.08296234160661697,
0.03276192396879196,
0.011936696246266365,
0.02203679084777832,
0.030764389783143997,
-0.004072664771229029,
0.010120225138962269,
0.020090099424123764,
-0.00563023192808032,
0.018957262858748436,
0.028370724990963936,
-0.01306543592363596,
-0.0357784740626812,
0.004706196952611208,
-0.03427543491125107,
0.021983323618769646,
0.057670723646879196,
-0.03209792822599411,
0.008589045144617558,
0.01364134531468153,
-0.020428279414772987,
-0.044904664158821106,
0.03454231843352318,
-0.0311310812830925,
0.016602138057351112,
0.006212337873876095,
0.07050330191850662,
-0.026267586275935173,
-0.023486655205488205,
0.02985931560397148,
0.0006358655518852174,
-0.025917429476976395,
0.010539415292441845,
-0.021686624735593796,
-0.000003681699354274315,
-0.024303359910845757,
-0.026467477902770042,
-0.021618157625198364,
0.06918295472860336,
-0.013007245026528835,
-0.016443882137537003
] |
1
L'autorité de la chose jugée ne s'attache qu'à des décisions qui émanent d'une juridiction.
Ces décisions doivent trancher d'une manière définitive les questions litigieuses.
Enfin, l'autorité de la chose jugée ne s'applique en principe qu'au dispositif des jugements.
I. L'autorité de la chose jugée ne s'attache qu'à une décision juridictionnelle
10
La décision qui produit l'autorité de la chose jugée doit émaner d'une juridiction, ce qui
conduit à exclure :
- d'une part, les décisions prises en matière gracieuse ;
- d'autre part, les décisions prises en matière contentieuse par le directeur ou un agent
délégataire ;
- enfin, les avis et décisions rendus par les diverses commissions qui interviennent en matière
fiscale.
A. Exclusion des décisions émanant de la juridiction gracieuse
20
En principe, l'autorité de la chose jugée ne s'attache qu'aux décisions contentieuses.
Elle n'est pas produite par des décisions prises en matière gracieuse.
Remarque : Sur les domaines respectifs de la juridiction contentieuse et de la juridiction
gracieuse, se reporter au BOI-CTX-DG-10-20.
30
Toutefois, par exception à ce principe, le 7ème alinéa de l'ancien article 1852 du
CGI dans sa rédaction en vigueur antérieurement au 1er avril 1964, prévoyait que : « les transactions exécutées par les redevables et approuvées par l'autorité compétente ont l'autorité de
la chose jugée, tant en ce qui concerne les droits que les pénalités ».
Selon ces dispositions, qui s'appliquaient uniquement aux taxes sur le chiffre d'affaires,
il a été jugé qu'une transaction exécutée par le redevable et approuvée par l'autorité compétente ayant mis fin au litige né à l'occasion des redressements opérés à l'encontre de ce redevable, c'est à
bon droit que le tribunal administratif a rejeté comme irrecevable une demande tendant à la restitution des sommes versées en exécution de cette transaction
(CE, arrêt du 8 novembre
1972, n° 80514).
Les dispositions dudit article ont été reprises sous une autre forme par les paragraphes 2 et
3 de l'article 1965 H du CGI, transférés sous l'article L 251 du LPF qui s'applique en toutes matières fiscales pouvant
donner lieu à transaction (impôts sur les revenus, taxes sur le chiffre d'affaires, droits d'enregistrements et contributions indirectes).
Il résulte de ce texte que lorsqu'une transaction est devenue définitive après accomplissement
des obligations qu'elle prévoit et approbation de l'autorité compétente, aucune procédure contentieuse ne peut plus être engagée ou reprise pour remettre en cause les pénalités qui ont fait l'objet de
la transaction ou les droits eux-mêmes.
La jurisprudence citée ci-dessus qui confère l'autorité de la chose jugée à une transaction
définitive conserve donc toute sa valeur au regard des dispositions légales en vigueur
(CE, arrêt du 24 novembre 1976, n°
94835).
Il faut d'ailleurs remarquer que les dispositions rapportées ci-dessus constituent la
traduction, au plan fiscal, du principe général énoncé par l'article 2052 du
code civil selon lequel « les transactions ont, entre les parties,
l'autorité de la chose jugée en dernier ressort ».
B. Exclusion des décisions prises en matière contentieuse par le directeur ou un agent délégataire
40
L'autorité de la chose jugée ne peut s'attacher qu'aux décisions rendues par les tribunaux,
elle ne s'étend pas aux décisions qui sont prises en matière contentieuse par le directeur (CE, arrêt du 22 février 1929, n° 2243, RO, 5294).
50
En effet, l'Administration peut toujours (pourvu que son action ne soit pas prescrite) revenir
sur une imposition ayant fait l'objet d'une décision contentieuse du directeur.
C'est ainsi que l'Administration est en droit d'établir une autre imposition, à l'issue
d'une procédure régulière, après avoir prononcé le dégrèvement d'office de l'imposition primitive établie au titre de la même année, en raison de l'irrégularité de la procédure d'imposition
(CE, arrêt du 17 décembre 1969, n°
73350).
60
De son côté, le contribuable est recevable à présenter une nouvelle réclamation concernant la
même imposition que celle faisant l'objet de sa réclamation initiale.
Remarque : En cas de recours au juge de l'impôt, le principe de l'autorité de la chose jugée
s'opposera, s'il y a identité en cause, à ce que le même litige concernant le même impôt établi au titre de la même année soit jugé une seconde fois (cf.
BOI-CTX-DG-20-30-20-II-B-2).
Jugé à cet égard que la circonstance que l'administration a déjà statué sur la réclamation
d'un contribuable n'interdit pas à celui-ci, s'il est encore dans le délai général de réclamation prévu par l'article R*
196-1 du LPF et par l'article R* 196-2 du LPF ou dans le délai délai spécial prévu à
l'article R* 196-3 du LPF, de présenter utilement une nouvelle réclamation contre la même imposition. Aucune
irrecevabilité tirée du rejet de la réclamation précédente ne peut être opposée à cette nouvelle réclamation
(CE, arrêt du 12 juillet 1974, n° 87076).
C. Exclusion des avis et décisions rendus par les diverses commissions qui interviennent en matière fiscale
70
Les avis ou décisions rendus par les diverses commissions qui interviennent en matière fiscale
n'ont pas un caractère juridictionnel emportant autorité de la chose jugée.
C'est notamment le cas pour les avis ou décisions émis par la commission départementale des
impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires qui ne lient pas le juge de l'impôt bien qu'ils puissent produire des effets juridiques en particulier au regard de la charge de la preuve.
II. Décisions auxquelles est attachée ou non l'autorité de la chose jugée
80
Aux termes de l'article
480 du code de procédure civile, « Le jugement qui tranche dans son dispositif tout ou partie du principal, ou celui qui
statue sur une exception de procédure, une fin de non recevoir ou tout autre incident a, dès son prononcé, l'autorité de la chose jugée relativement à la contestation qu'il tranche ».
Remarque : Constitué par les prétentions respectives des parties, le principal
s'entend de l'objet du litige tel qu'il est déterminé par l'article 4 du code de procédure civile.
En outre, aux termes de
l'article 482 du code de procédure civile, « Le
jugement qui se borne, dans son dispositif, à ordonner une mesure d'instruction ou une mesure provisoire, n'a pas au principal, l'autorité de la chose jugée ».
Ces dispositions, spéciales à la procédure civile, énoncent des principes généraux que les
juridictions administratives appliquent également.
Il faut donc pour qu'il y ait chose jugée, que la décision tranche de façon définitive un
point du litige.
Il n'est pas nécessaire pour autant que la décision ait été prononcée en dernier ressort.
Par ailleurs, l'autorité de la chose jugée peut s'attacher à certains jugements avant-dire
droit, aux jugements rendus par défaut et aux jugements de donné-acte ; quant au non-lieu à statuer, il replace les parties dans la même situation que s'il n'y avait pas eu d'instance
juridictionnelle, et il n'emporte pas autorité de la chose jugée.
A. La décision n'a pas à être prononcée en dernier ressort
90
L'autorité de la chose jugée s'attache à une décision sans qu'il soit nécessaire que cette
décision ait été prononcée en dernier ressort.
Dès le jour où il a été rendu, un jugement a l'autorité de la chose jugée lorsqu'il met fin au
litige ou à certains points du litige de sorte que le tribunal épuise son pouvoir de juridiction.
Sans doute, si ce jugement est susceptible d'une voie de recours, cette autorité n'est que
provisoire, mais elle persiste tant que le recours n'a pas été formé et si aucun recours n'est formé dans les délais, le jugement passera en force de chose irrévocablement jugée.
B. Jugements avant-dire droit
1. Jugements ayant tranché explicitement certains points du litige
100
S'agissant des jugements pris par le tribunal de grande instance, l'autorité de la chose jugée
s'attache aux jugements avant-dire droit lorsqu'ils statuent définitivement sur une ou plusieurs des questions posées.
Aux termes d'une première décision, une SCI a été reconnue redevable du droit de bail et de
la taxe additionnelle à ce droit, en raison de l'occupation, par son principal associé, de certains locaux lui appartenant, le tribunal de grande instance ordonnant, en outre, une expertise en vue de
fixer la catégorie et la valeur locative de ces locaux. La société ne s'est pas pourvue contre cette décision mais elle a formé un recours en cassation contre le second jugement, statuant sur
l'expertise, en argumentant sur le principe même de l'exigibilité des droits qui avait déjà été tranché. Elle a été jugée irrecevable à présenter un moyen dirigé contre une décision antérieure devenue
irrévocable faute d'avoir fait l'objet d'un recours (Cass. com., arrêt du 13 novembre 1984).
110
En revanche, s'agissant des jugements rendus par les tribunaux administratifs, l'autorité de
la chose jugée ne s'attache pas à un jugement avant-dire droit.
Il résulte en effet de
l'article R 811-6 du code de justice
administrative (CJA) que le délai d'appel contre un jugement avant dire droit, qu'il tranche ou non une question au principal, court jusqu'à l'expiration du délai d'appel contre le jugement qui
règle définitivement le fond du litige, par dérogation aux dispositions de l'article R 811-2, al. 1 du
CJA qui fixent à deux mois à compter de leur notification le délai d'appel des jugements des tribunaux
administratifs.
2. Jugements n'ayant tranché aucun point du litige
120
Les jugements avant-dire droit qui ne tranchent aucune des questions soulevées dans le litige
n'ont pas l'autorité de la chose jugée.
Il en est ainsi :
- d'un jugement par lequel un tribunal se borne à demander à des experts des éléments
d'appréciation (C. cass. ch.
com.,
20 mai 1963) ;
- des dispositions des jugements par lesquels les tribunaux administratifs définissent les
modalités des expertises qu'ils ordonnent (CE, arrêt du 29 juin 1966, n° 67034, RO, p. 199).
130
Par ailleurs, l'autorité de la chose jugée s'impose également au juge qui a rendu une décision
avant dire droit.
C. Jugements rendus par défaut
140
Au plan fiscal, c'est plus particulièrement à propos du contentieux répressif que des
jugements par défaut sont susceptibles d'être rendus.
Les jugements par défaut ont autorité de chose jugée tant qu'ils n'ont pas fait l'objet d'une
voie de recours légale.
S'ils sont frappés d'opposition, l'autorité de la chose jugée ne peut plus être attribuée tant
qu'il n'est pas justifié d'une décision qui a rejeté l'opposition.
Toutefois, aux termes de
l'article R 831-6 du CJA, les jugements des tribunaux administratifs ne sont pas susceptibles d'opposition ; ils
peuvent être attaqués seulement par la voie de l'appel.
D. Jugements de donné-acte
150
Dans le contentieux fiscal, les jugements de donné-acte interviennent lorsqu'un redevable
s'étant désisté de sa demande, la juridiction intéressée donne acte du désistement, étant précisé que lorsque l'administration a présenté des conclusions reconventionnelles, elle doit au préalable,
acquiescer à ce désistement.
L'autorité de la chose jugée s'attache alors à ce jugement de la même manière que s'il
s'agissait d'une décision rendue sur le fond du litige et devenue définitive.
E. Non-lieu à statuer
160
Lorsque l'administration a prononcé d'office le dégrèvement demandé, donnant ainsi
satisfaction au contribuable, la juridiction intéressée constate qu'il n'y a pas lieu de statuer ; dans ces conditions, il n'y a pas de décision d'une juridiction et donc pas d'autorité de la chose
jugée. Les parties sont replacées dans la même situation que s'il n'y avait pas eu d'instance juridictionnelle, mais simple décision du directeur (cf.
I-B).
Par ailleurs, une ordonnance de non-lieu rendue par le juge pénal ne revêt pas le caractère de
l'autorité de la chose jugée qui s'attache seulement aux décisions devenues définitives et qui statuent sur le fond de l'action publique.
En ce sens : CE, arrêt du 13 décembre 1982, n°s 26738 et 26739.
III. Partie du jugement à laquelle est attachée l'autorité de la chose jugée
170
L'autorité de la chose jugée s'attache aux énonciations du dispositif des jugements.
C'est ce qu'édicte le
code de procédure civile dans son article 480 : seul ce qui est tranché par le dispositif de l'arrêt peut avoir l'autorité de
la chose jugée.
Cette règle ne souffre, en général, aucune difficulté, mais il peut y avoir une incertitude
lorsqu'il n'y a pas harmonie totale entre motifs et dispositif, selon que les uns ou l'autre sont plus ou moins complets.
En principe, c'est du dispositif que doit résulter la chose jugée.
Ainsi, l'autorité de la chose jugée n'a lieu qu'à l'égard de ce qui fait l'objet d'un
jugement et a été tranché dans son dispositif
(Cass. civ. 2e, 16 novembre 1983, n°
82-14282 ; Cass. com., 9 juillet 1985,
n° 84-12061).
Lorsque, déclarant une opposition à contrainte nulle pour vice de forme, un jugement a en
même temps, dans le dispositif, décidé que la contrainte produira son plein effet, c'est-à-dire qu'elle devra être exécutée, il y a chose jugée au fond et une nouvelle opposition ne peut plus être
formée quand bien même la décision en cause aurait été déterminée par un motif de forme (Cass. civ., 30 juillet 1903, ; Cass. Civ., 24 décembre 1929).
180
Toutefois, la chose jugée peut résulter des motifs d'un jugement lorsque ces motifs se
rattachent par un lien nécessaire au dispositif qui les suit.
Si, en vertu de
l'article 480 du code de procédure
civile, alors qualifié de nouveau code de procédure civile, seul ce qui est tranché par le dispositif de l'arrêt peut avoir
l'autorité de la chose jugée, il n'est pas interdit d'éclairer la portée de ce dispositif par les motifs de la décision
(Cass. civ. 1ère, 12 juillet
1982, n° 81-13368).
De son côté, le Conseil d'Etat a admis que l'autorité de la chose jugée s'attache
non seulement au dispositif d'un jugement mais encore aux motifs qui en sont le support nécessaire (CE, arrêt du 8 février 1958, n° 32632, RO, p. 50).
Aussi, pour éviter que ne leur soit conférée l'autorité de la chose jugée, l'administration
doit faire appel de tous les points d'un litige qui sont, explicitement ou implicitement, tranchés dans les motifs d'une décision dans un sens contraire aux propositions du service. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-CTX-DG-20-30-10 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1965-PGP.html/identifiant=BOI-CTX-DG-20-30-10-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | d735457694edf27f87e38c2d03ba0db6a0e27eccbab2bef39b367c18c87288e5 | [
-0.043490417301654816,
0.06269050389528275,
-0.0376628078520298,
0.013809827156364918,
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-0.05660673603415489,
0.009313510730862617,
0.024091165512800217,
-0.03769810125231743,
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0.036833666265010834,
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0.005405953153967857,
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0.0061353351920843124,
0.024921340867877007,
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0.04625184088945389,
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0.018876556307077408,
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0.06326229870319366,
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0.036207541823387146,
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0.023510979488492012,
0.05685051530599594,
-0.04245784878730774,
0.07701883465051651,
-0.05147403106093407,
0.05724602937698364,
0.011996086686849594,
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0.0025782943703234196,
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0.02929074689745903,
-0.04276657477021217,
0.022105852141976357,
-0.0139157734811306,
0.10408596694469452,
-0.021844323724508286,
-0.020742159336805344,
0.006840072572231293,
0.056069228798151016,
0.057321369647979736,
0.03343116492033005,
0.008977892808616161,
-0.042058639228343964,
0.059964895248413086,
0.011867054738104343,
0.021493323147296906,
-0.07454648613929749,
-0.051562272012233734,
0.059305351227521896,
0.05618840828537941,
0.013937314040958881,
-0.014600328169763088,
0.019059643149375916,
-0.06162962317466736,
0.0036624602507799864,
0.03080187365412712,
0.0043167597614228725,
-0.020514322444796562,
-0.006942724343389273,
0.05673461779952049,
-0.008817197754979134,
0.09363506734371185,
-0.01095182541757822,
0.007348399609327316,
0.04172281548380852,
0.05673490837216377,
-0.01677660085260868,
0.05354345589876175,
0.07377680391073227,
-0.019957898184657097,
0.016548488289117813,
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-0.01959865912795067,
-0.014676048420369625,
-0.007640512194484472,
-0.03469874709844589,
-0.0001418730680597946,
-0.007118654903024435,
0.00900636799633503,
0.021454131230711937,
-0.009005274623632431,
0.08330831676721573,
-0.009073659777641296,
0.013085657730698586,
-0.0007714804378338158,
0.012645972892642021,
-0.021161150187253952,
-0.051926545798778534,
-0.008582374081015587,
-0.025928305462002754,
-0.07315320521593094,
-0.03393396735191345,
-0.038372382521629333,
-0.04310561344027519,
-0.06006160378456116,
-0.0059915343299508095,
0.07662942260503769,
0.03610259294509888,
0.0038190053310245275,
-0.03785322234034538,
-0.029987722635269165,
0.022997858002781868,
-0.011154943145811558,
0.04251925274729729,
0.013945497572422028,
-0.0004638184036593884,
-0.02235247939825058,
-0.005392551887780428,
-0.03560015559196472,
0.05273305997252464,
-0.020511195063591003,
0.04845673590898514,
-0.027850350365042686,
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0.046507321298122406,
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-0.016566112637519836,
-0.04472646489739418,
0.002607667585834861,
0.024508200585842133,
-0.025326931849122047,
-0.040082529187202454,
0.0656716451048851,
-0.011957828886806965,
0.006327809300273657,
-0.0037958368193358183,
-0.02507651410996914,
-0.026987019926309586,
-0.002250568475574255,
0.044406551867723465,
0.07244808971881866,
0.04700122028589249,
-0.07038140296936035,
0.03325841575860977,
-0.030688170343637466,
-0.009952088817954063,
0.00274234963580966,
-0.0578782856464386,
-0.058644235134124756,
-0.01271753292530775,
-0.028872458264231682,
-0.0031170384027063847,
-0.0443892702460289,
-0.015258151106536388,
-0.042072031646966934,
-0.008507625199854374,
-0.00474922452121973,
0.04914657771587372,
-0.03228922188282013,
-0.12719406187534332,
0.022883929312229156,
0.05417320877313614,
-0.01184117142111063,
0.018656132742762566,
-0.07619194686412811,
0.03792482987046242,
0.02464432828128338,
-0.01809178665280342,
-0.06792039424180984,
0.022349756211042404,
0.06291448324918747,
-0.02034006454050541,
0.03002476878464222,
0.0382758229970932,
-0.029576266184449196,
0.03337986767292023,
-0.026585502550005913,
-0.0674763172864914,
-0.000632337003480643,
0.02975771203637123,
0.0546124167740345,
-0.01564141735434532,
0.04426313564181328,
0.02261933498084545,
0.05373222008347511,
0.011939094401896,
-0.02398781292140484,
-0.045589834451675415,
-0.030774423852562904,
-0.02236206829547882,
0.016275908797979355,
0.0032361929770559072,
0.008326400071382523,
0.0038075358606874943,
-0.04652007296681404,
0.03585464507341385,
0.052575383335351944,
0.0008622854365967214,
-0.03792595863342285,
0.014292878098785877,
-0.015769368037581444,
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-0.006542082875967026,
-0.011242980137467384,
0.020879046991467476,
-0.002517197048291564,
0.03686456382274628,
-0.03627604991197586,
-0.004030661191791296,
-0.00952934566885233,
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0.03209004923701286,
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-0.04192610830068588,
-0.046618517488241196,
-0.06614122539758682,
0.029647082090377808,
0.015788661316037178,
-0.06933803111314774,
0.038204729557037354,
-0.021056383848190308,
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-0.05257321149110794,
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-0.03621978312730789,
-0.019418830052018166,
0.01908012107014656,
0.0268124770373106,
0.01539838220924139,
-0.036966532468795776,
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-0.057356856763362885,
-0.0664742961525917,
0.01959851197898388,
0.03652925044298172,
-0.02973388507962227,
-0.04272935912013054,
0.07145997136831284,
0.02239331789314747,
0.018023384734988213,
0.03634049743413925,
0.04054393619298935,
0.01985388807952404,
0.005666427779942751,
-0.02720455825328827,
0.0419963002204895,
-0.016372745856642723,
-0.012356225401163101,
-0.025157246738672256,
-0.025756945833563805,
0.014177731238305569,
-0.0148007208481431,
-0.0200240146368742,
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-0.006951981224119663,
0.02587093599140644,
0.0436977818608284,
-0.02752470038831234,
0.006252441089600325,
-0.02161243185400963,
0.009826581925153732,
0.010268101468682289,
0.02096177265048027,
0.002427656902000308,
0.007126552052795887,
0.0812113881111145,
0.021983683109283447,
-0.04480492323637009,
0.019665639847517014,
0.022132448852062225,
-0.0021279954817146063,
0.04116475582122803,
-0.045204248279333115,
-0.012279774993658066,
-0.0002879789681173861,
-0.018308157101273537,
-0.003858181880787015,
-0.029452547430992126,
0.007138342130929232,
-0.0467819906771183,
-0.03907470032572746,
-0.04500070959329605,
0.07267356663942337,
-0.04553257301449776,
-0.0214692410081625,
-0.0008678236044943333,
0.008509676903486252,
-0.03718482702970505,
-0.014064582996070385,
0.018218539655208588,
-0.010653994977474213,
0.01971242018043995,
-0.019287794828414917,
-0.01786973886191845,
-0.0010843296768143773,
0.0497468002140522,
0.03941595181822777,
0.016686048358678818,
-0.004017248284071684,
-0.0055240909568965435,
0.018410809338092804,
0.03719921037554741,
0.024126047268509865,
0.0076209018006920815,
0.024125363677740097,
-0.03426894545555115,
0.005295590031892061,
0.018394166603684425,
-0.04548698663711548,
0.011149249970912933,
0.04331670701503754,
0.03195846453309059,
0.07183559238910675,
0.018401803448796272,
0.028318963944911957,
-0.02573106251657009,
-0.042207349091768265,
-0.02757159247994423,
-0.05020679160952568,
-0.014066251926124096,
0.06716010719537735,
0.0013341407757252455,
0.10478712618350983,
-0.04557376727461815,
0.03313232213258743,
0.00325269578024745,
0.012342861853539944,
-0.0015490518417209387,
0.016421442851424217,
-0.0518847219645977,
0.029726555570960045,
0.06033571437001228,
0.005312365014106035,
0.001273202826268971,
-0.05603247508406639,
0.044888436794281006,
0.02456492930650711,
0.017039956524968147,
0.011742555536329746,
-0.01199488528072834,
0.0054538920521736145,
-0.005896983668208122,
-0.03166048973798752,
0.0031665859278291464,
-0.027138303965330124,
-0.06481895595788956,
0.00170800369232893,
-0.07864531129598618,
-0.03511742129921913,
0.03418251872062683,
0.04567145183682442,
0.014486117288470268,
0.016737867146730423,
0.018218372017145157,
0.012479211203753948,
0.0027450905181467533,
0.07169181853532791,
-0.0016998893115669489,
-0.0007832665578462183,
-0.029166197404265404,
0.062188852578401566,
-0.033497631549835205,
-0.0015294909244403243,
0.020714392885565758,
-0.007822418585419655,
0.09154859930276871,
-0.000151973232277669,
-0.02681112103164196,
-0.011268651112914085,
0.03487297147512436,
0.036683544516563416
] |
I. Preuve à la charge du contribuable
A. Preuve à la charge du contribuable en l'absence de particularité propre à une procédure de contrôle
1
Lorsqu'elle n'est pas déterminée par une procédure de rectification, la charge de la preuve
incombe au contribuable devant la juridiction contentieuse dans les cas particuliers suivants.
1. Charge de la preuve en cas d'imposition établie selon une procédure forfaitaire
10
Lorsque l'imposition contestée a été établie selon une procédure forfaitaire, il résulte des
dispositions de l'article L. 191 du livre des procédures fiscales (LPF) que la charge de la preuve pèse sur le
contribuable.
Aux termes de
l'article R*. 191-1 du LPF, le contribuable doit alors fournir tous les éléments, comptables ou autres, de nature à
permettre d'apprécier :
- le montant du bénéfice réalisé, s'il s'agit d'un bénéfice non commercial ;
- l'importance du bénéfice que l'entreprise peut produire normalement, compte tenu de sa
situation propre, s'il s'agit d'un bénéfice industriel ou commercial ;
- l'importance des opérations que l'entreprise peut réaliser normalement, compte tenu de sa
situation propre, s'il s'agit de taxe sur la valeur ajoutée.
2. Charge de la preuve en cas d'imposition établie d'après les éléments communiqués par le contribuable
20
La charge de la preuve pèse sur le contribuable lorsque l'imposition contestée a été établie
d'après les bases qu'il a indiquées dans la déclaration qu'il a souscrite ou d'après le contenu d'un acte présenté par lui à la formalité de l'enregistrement
(LPF, art. R*. 194-1, al. 2).
En ce sens :
CE, arrêt du 26 mars 1980, n°
12008.
La jurisprudence de la Cour de cassation a précisé les modalités d'administration de la
preuve dans les affaires touchant à la détermination de la valeur vénale des biens soumis aux droits d'enregistrement. Ainsi, lorsqu'un usager souhaite obtenir la révision de la valeur d'un immeuble
lui appartenant qu'il a lui-même portée dans sa déclaration d'impôt de solidarité sur la fortune, il doit démontrer que la valeur déclarée ne correspond pas à la valeur vénale du bien en cause à la
date du fait générateur de l'impôt (Cass.
com., arrêt du 12 février 2002, pourvoi n° 99-10647) .
(30)
3. Charge de la preuve en cas d'imposition établie à la suite d'une prise de position formelle de l'administration
40
La charge de la preuve pèse sur le contribuable lorsque, s'agissant d'un différend sur
l'interprétation de la législation fiscale, l'intéressé soutient que l'imposition contestée a été établie en méconnaissance d'une première décision le concernant et qui a été, à l'époque, formellement
admise par l'administration (LPF, art. L. 80 A).
4. Charge de la preuve en cas de compensation invoquée par le contribuable
50
La charge de la preuve pèse sur le contribuable lorsque, usant du droit de compensation
(LPF, art. L. 205), il invoque une surtaxe commise à son préjudice
(LPF, art. L. 80, al. 3).
5. Charge de la preuve en cas d'imposition établie à la suite d'une présomption légale
60
La charge de la preuve pèse sur le contribuable lorsque l'imposition contestée a été établie
en application d'une présomption légale prévue notamment en matière de droits d'enregistrement, d'impôt sur la fortune immobilière et d'impôts directs
(BOI-CTX-DG-20-20-30 au IV).
6. Charge de la preuve en cas d'imposition établie d'après les charges ou situations de fait déclarées dans la déclaration
de revenus
70
La charge de la preuve incombe au contribuable, lorsque l'intéressé fait état dans sa
déclaration de revenus de charges ou de situations de fait entraînant par elles-mêmes un allégement de l'impôt (situation et charges de famille, charges déductibles du revenu global).
En effet, l'administration peut être appelée à demander des précisions au contribuable sur
certains éléments mentionnés dans sa déclaration de revenus (situation et charges de famille, charges déduites du revenu global) sans recourir à la procédure visée à
l'article L. 16 du LPF.
Dans ces conditions, la taxation d'office prévue à
l'article L. 69 du LPF n'est pas applicable, mais, en cas de litige concernant la réalité des éléments susvisés, la charge
de la preuve incombe au contribuable.
7. Charge de la preuve en cas de déduction de certaines charges du bénéfice industriel et commercial
80
La charge de la preuve pèse sur le contribuable lorsque l'intéressé entend, en matière de
bénéfice industriel et commercial, déduire de son résultat imposable, des pertes de créances, des amortissements, des provisions, ou des dépenses portées en frais généraux, quelle qu'ait été la
procédure utilisée.
En ce sens :
CE, arrêt du 16 avril 1982, n° 17218.
B. Preuve à la charge du contribuable en cas de recours à la procédure de rectification contradictoire
1. Charge de la preuve en cas d'accord du contribuable
90
La charge de la preuve pèse sur le contribuable lorsque, à la suite du rehaussement apporté à
une déclaration ou aux énonciations d'un acte, l'imposition est établie d'après les bases régulièrement notifiées par le service, mais seulement
(LPF, art. R*. 194-1, al. 1) :
- si l'intéressé a donné son accord dès lors que son acceptation n'était assortie d'aucune
réserve qui en limitait la portée ;
- ou s'il s'est abstenu de répondre dans le délai de trente jours, éventuellement prorogé de
trente jours en application des dispositions du deuxième alinéa de l'article L. 57 du LPF, qui lui a été imparti.
La Cour de Cassation a précisé que les dispositions de l'article R* 194-1 du LPF n'ont pas
pour effet de dispenser l'administration de justifier de la régularité formelle de la proposition de rectification lorsque celle-ci est contestée par l'usager. Tel est notamment le cas lorsque
l'usager critique le degré de précision des indications figurant dans cette proposition et destinées à établir le caractère intrinsèquement similaire des biens pris comme termes de comparaison (arrêt
n° 1375 F-D du 28 septembre 2004).
2. Charge de la preuve en cas de saisine de la commission départementale ou nationale des impôts directs et des taxes sur
le chiffre d'affaires ou du comité consultatif du crédit d'impôt pour dépenses de recherche
100
En application des dispositions du premier alinéa de
l'article L. 192 du LPF et, quel que soit l'avis rendu par la commission départementale ou nationale des impôts directs
et des taxes sur le chiffre d'affaires ou par le comité consultatif du crédit d'impôt pour dépenses de recherche, l'administration supporte la charge de la preuve, sauf dans les cas expressément
prévus aux deuxième et troisième alinéas dudit article.
110
Ainsi, dans l'hypothèse où le contribuable présente une comptabilité comportant de graves
irrégularités, la charge de la preuve lui incombe si l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission ou du comité consultatif.
Lorsque l'imposition établie est supérieure au chiffre résultant de l'avis de la commission ou
du comité consultatif, la charge de la preuve incombe à l'administration.
La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en
tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge.
Si le contribuable n'a pas présenté de comptabilité ou de pièces en tenant lieu, il supporte
la charge de la preuve, quel que soit l'avis de la commission ou du comité consultatif.
120
La charge de la preuve incombe également au contribuable en cas de taxation d'office à l'issue
d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle en application de l'article L. 16 du LPF et de
l'article L. 69 du LPF, même si celle-ci n'est pas conforme à l'avis de la commission appelée à se prononcer.
C. Preuve à la charge du contribuable en cas de recours à une procédure d'imposition d'office
130
La charge de la preuve pèse sur le contribuable lorsque l'imposition a été établie d'office
selon les procédures de taxation ou d'évaluation (LPF, art. L. 193), notamment en cas de :
- taxation d'office du revenu global
(LPF, art. L. 66, 1°).
En ce sens :
CE, arrêt du 17 février 1982, n°18830 ;
- taxation d'office pour défaut de réponse à une demande de justifications
(LPF, art. L. 16 et LPF, art. L. 69).
En ce sens :
CE, arrêt du 25 mars 1983, n°s 33110, 33111
et 33112 ;
- taxation d'office pour défaut de déclaration de chiffre d'affaires (LPF, art. L. 66, 3°) ;
- taxation d'office pour défaut de déclaration d'impôt sur les sociétés (LPF, art. L. 66, 2°)
;
- évaluation d'office du bénéfice industriel et commercial réel
(LPF, art. L. 73, 1°) ;
- évaluation d'office du bénéfice réel agricole (LPF, art. L. 73, 1°) ;
- évaluation d'office du bénéfice des entreprises placées sous le régime des micro-entreprises
prévu par l'article 50-0 du code général des impôts (CGI) sous certaines conditions (LPF, art L. 73, 1° bis) ;
- évaluation d'office du bénéfice imposable des fiducies qui n'ont pas respecté leurs
obligations déclaratives (LPF, art. L. 73, 1° ter) ;
- évaluation d'office du bénéfice non commercial, qu'il relève du régime de la déclaration
contrôlée (LPF, art. L. 73, 2°) ou, sous certaines conditions, du régime déclaratif spécial (LPF, art. L. 73, 2° bis) ;
- évaluation d'office des revenus fonciers (LPF, art. L. 73, 3°), des gains de cessions de
valeurs mobilières ou de droits sociaux (LPF, art. L. 73, 4°) ou des plus-values (LPF, art L. 73, 5°) des contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes de justifications mentionnées au
deuxième alinéa de l'article L. 16 du LPF ;
- évaluation d'office des bases d'imposition, en matière d'impôts directs et de taxes sur le
chiffre d'affaires, à la suite d'une opposition à l'exercice du contrôle fiscal ou d'un refus de communication (LPF, art. L.
74).
II. Preuve à la charge de l'administration
A. Preuve à la charge de l'administration en l'absence de particularité propre à une procédure de contrôle
140
La charge de la preuve incombe à l'administration dans les cas suivants :
- lorsque la réclamation porte sur un impôt qui doit normalement être établi sur la seule
initiative du service et sans intervention d'une déclaration du contribuable ou d'un acte présenté à la formalité de l'enregistrement ;
- lorsque, l'impôt contesté devant normalement être établi d'après une déclaration à souscrire
ou un acte à présenter à l'enregistrement, le contribuable soutient qu'il n'avait, selon le cas, ni l'obligation de souscrire une déclaration ni celle de soumettre un acte à la formalité.
Toutefois, en ce qui concerne l'impôt sur la fortune immobilière, il appartient au contribuable présumé de faire la preuve qu'il n'a pas à souscrire de déclaration ;
- lorsque pour apprécier le véritable caractère des actes opposés par les contribuables à
l'administration, le comité de l'abus de droit fiscal visé par l'article L. 64 du LPF n'a pas été saisi ou a émis un avis
défavorable à la mise en œuvre de la procédure de l'abus de droit fiscal ;
- lorsqu'elle demande la compensation entre un dégrèvement reconnu justifié et les
insuffisances ou omissions de toute nature constatées dans l'assiette ou le calcul des impositions contestées (LPF, art. L.
80) ;
- lorsqu'en cas de contestation des pénalités fiscales, elle doit établir la mauvaise foi ou
les manœuvres frauduleuses (LPF, art. L. 195 A).
Remarque : L'expression « mauvaise foi » est remplacée par l'expression «
manquement délibéré » dans la partie du CGI consacrée aux pénalités fiscales. Il s'agit d'une simple modification formelle qui n'emporte aucune conséquence juridique, notamment sur les éléments
constitutifs des infractions.
B. Preuve à la charge de l'administration en cas de recours à une procédure de rectification contradictoire
150
La charge de la preuve s'apprécie dans les conditions suivantes dans le cadre de la procédure
de rectification contradictoire.
160
Aux termes de
l'article L. 192 du LPF, lorsque l'un des organismes visés à
l'article L. 59 du LPF s'est régulièrement prononcé sur la rectification ou le litige dont il a été saisi,
l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation contre l'imposition correspondante, quel que soit l'avis rendu par ce dernier.
170
Toutefois, lorsque la commission départementale ou nationale des impôts directs et des taxes
sur le chiffre d'affaires ou le comité consultatif du crédit d'impôt pour dépenses de recherche a été saisi du litige, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque l'imposition est établie
conformément à l'avis de cet organisme et que la comptabilité comporte de graves irrégularités.
La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en
tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge.
De même, lorsque le service invoque le fait que le contribuable n'a pas présenté de
comptabilité, il lui appartient de prouver ces affirmations.
(180)
190
L'absence d'avis, ou son irrégularité, n'a pas pour effet de vicier la procédure d'imposition.
Elle a pour conséquence de laisser le litige en l'état où il serait resté sans l'intervention
de la commission ou du comité consultatif, c'est-à-dire de faire supporter, en cas de recours contentieux, la charge de la preuve du bien-fondé des impositions correspondantes à l'administration.
200
Il en est ainsi dans les situations visées ci-dessous :
- lorsque l'appréciation donnée par l'une où l'autre des commissions susvisées est entachée
d'irrégularité, soit que cette commission n'ait pas été régulièrement constituée, soit que ses règles de fonctionnement n'aient pas été observées, etc. D'une manière générale, seuls les vices de forme
ou de procédure, à l'exclusion des erreurs de fait, d'appréciation ou de raisonnement, peuvent être utilement invoqués pour faire obstacle aux conséquences que la loi attache, quant à la charge de la
preuve, à la consultation de la commission
(CE, arrêt du 15 octobre 1980, n° 12519
et CE, arrêt du 10 juillet 1981, n°
28325) ;
- lorsque l'imposition contestée a été établie après que la commission compétente, saisie
du désaccord existant entre l'administration et le contribuable, ait refusé de donner son avis (en ce sens notamment :
CE, arrêt du 11 juin 1982, n° 16187) ;
- lorsque, le service s'étant abstenu de prendre l'avis de la commission départementale ou
nationale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ou de la commission départementale de conciliation ou dans les matières non susceptibles de donner lieu à l'intervention de l'une ou
l'autre des commissions départementales susvisées, l'imposition a été établie malgré les observations présentées par le contribuable dans le délai qui lui a été imparti au cours de la procédure de
redressement contradictoire (en ce sens : CE,
arrêt du 16 avril 1982, n° 29498).
205
Lorsqu'il s'agit d'un litige entrant dans le domaine de compétence de la commission
départementale de conciliation, la charge de la preuve incombe à l'administration, quel que soit le sens de l'avis rendu.
C. Preuve à la charge de l'administration en cas de recours à une procédure d'imposition d'office
210
Lorsque les impositions contestées sont établies d'office, l'administration n'a pas à établir
le bien-fondé de ces impositions (c'est le contribuable qui supporte la charge de la preuve), mais elle reste tenue de justifier que la procédure employée était bien applicable et que celle-ci a été
régulièrement mise en œuvre.
Devant le juge de l'impôt, le service doit notamment être en mesure :
- d'apporter la preuve que le contribuable était bien dans la situation d'être imposé d'office
et que la mise en demeure et la notification prévues par la loi, le cas échéant, ont bien été effectuées ;
- d'établir l'existence d'une opposition à contrôle fiscal en vue de justifier la régularité
de la procédure d'évaluation d'office prévue par l'article L. 74 du LPF ;
- de justifier que les bases d'imposition ont été fixées à des montants qui se situent dans la
limite des présomptions susceptibles d'être tirées des renseignements recueillis.
D. Preuve à la charge de l'administration en cas de recours à la procédure de l'abus de droit fiscal
215
La charge de la preuve du bien-fondé des impositions incombe à l'administration, que le comité
de l'abus de droit fiscal ait été saisi ou non et quel que soit son avis, sauf dans les cas prévus expressément aux alinéas 2 et 3 de
l'article L. 192 du LPF.
III. Preuve à la charge des deux parties
220
Il existe de nombreuses situations où le problème de la preuve doit être décomposé, l'une des
parties ayant la charge de la preuve sur certains points et la seconde sur d'autres ; il y a donc lieu de bien analyser chaque affaire avant de se prononcer en la matière.
Exemple 1 : Lorsque le litige porte à la fois sur la nature des biens compris
dans une cession et sur l'évaluation du profit imposable résultant de cette cession, la charge de la preuve peut incomber à l'une des parties sur le premier point (nature des biens) et à l'autre
partie sur le second (évaluation du profit).
En ce sens, notamment,
CE, arrêt du 26 mai 1976, n° 98898.
Exemple 2 : Lorsque le contribuable conteste le montant d'un rehaussement en
invoquant des faits peu plausibles, il doit prouver la réalité des faits qu'il invoque même si la charge de la preuve du bien-fondé du rehaussement incombe en principe à l'administration.
En principe, dans tout litige, la charge de la preuve incombe à celui qui plaide contre la
vraisemblance ou plutôt les présomptions découlant soit des circonstances propres à l'espèce, soit de ce que le droit commercial appelle les « usages loyaux et constants » (conclusions de M. le
commissaire du Gouvernement Delmas-Marsalet sous
CE, arrêt du 18 juillet 1973, n° 79340).
Exemple 3 : Lorsque l'administration a établi l'existence d'un revenu imposable,
il appartient au contribuable, taxé à ce titre, de prouver la réalité des dépenses qu'il invoque en vue de l'acquisition ou de la conservation de ce revenu.
En ce sens,
CE, arrêt du 23 avril 1975, n° 92923 et
CE, arrêt du 1er octobre 1975, n°
95437.
Exemple 4 : Lorsque l'administration a fixé d'office une base d'imposition, elle
doit démontrer qu'elle était fondée à le faire et qu'elle n'a pas tiré de conclusion excessive des renseignements recueillis ; lorsque cette preuve préalable a été apportée, le contribuable a lui-même
la charge de prouver l'exagération de la base retenue. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-CTX-DG-20-20-10 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1972-PGP.html/identifiant=BOI-CTX-DG-20-20-10-20190802 | 2019-08-02 00:00:00 | f8b559a005cd56e4de6c714b0a1334469fa407ac98170bd3c9ea2221b591f7d3 | [
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0.012138263322412968,
-0.010273558087646961,
0.029481330886483192,
0.007826161570847034,
-0.041960712522268295,
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-0.0018394796643406153,
-0.025828497484326363,
0.016015207394957542,
0.0019764937460422516,
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0.013989890925586224,
-0.027130894362926483,
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0.01032826118171215,
0.03629324212670326,
-0.057190150022506714,
0.020183492451906204,
0.013431953266263008,
0.028117408975958824,
-0.0014815337490290403,
0.0711369514465332,
0.054614901542663574,
-0.007419232744723558,
-0.00942302867770195,
-0.018916314467787743,
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0.010696026496589184,
0.010962268337607384,
0.019115425646305084,
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-0.0032505334820598364,
-0.007565210107713938,
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-0.02676430717110634,
0.03939065337181091,
0.0027007453609257936,
-0.05517740547657013,
0.0014544016448780894,
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-0.01867801882326603,
-0.024350376799702644,
0.017404494807124138,
0.012769357301294804,
0.050454821437597275,
0.02307499572634697,
-0.015958985313773155,
-0.007450338918715715,
-0.016353601589798927,
-0.0329054519534111,
0.004113123752176762,
0.023036517202854156,
-0.04196510463953018,
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0.056114498525857925,
-0.03734099492430687,
0.0016020253533497453,
-0.012913702987134457,
-0.0007317553972825408
] |
I. Dépens
En même temps qu'il tranche le litige, le Conseil d'Etat statue sur les dépens.
A. Contenu des dépens
1
Les dépens comprennent la contribution pour l'aide juridique prévue à
l'article 1635 bis Q du code général des impôts (CGI), ainsi que les frais d'expertise, d'enquête et de toute autre
mesure d'instruction dont les frais ne sont pas à la charge de l'Etat (CJA, art. R761-1).
B. Charge des dépens
10
La décision du Conseil d'Etat mentionne la ou les parties qui sont condamnées aux dépens
(CJA, art. R761-1).
En principe, les dépens sont supportés par la partie qui succombe au litige, sauf si les
circonstances particulières de l'affaire justifient qu'ils soient mis à la charge d'une autre partie ou partagés entre les parties. L'Etat peut être condamné aux dépens.
20
En cas de désistement du contribuable, les dépens lui incombent à moins que le désistement ne
soit motivé par le fait qu'il a obtenu satisfaction en cours de procédure (CJA, art. R761-2).
C. Liquidation des dépens
30
La liquidation des dépens est faite par ordonnance du président de la section du contentieux
(CJA, art. R761-4.
D. Contestation des dépens
40
Les parties, l'Etat lorsque les frais d'expertise sont avancés au titre de l'aide
juridictionnelle ainsi que, le cas échéant, l'expert, peuvent contester l'ordonnance mentionnée à l'article R761-4 du
CJA devant le Conseil d'Etat (CJA, art. R761-5).
Le recours est exercé dans le délai d'un mois à compter de la notification de l'ordonnance
sans attendre l'intervention de la décision par laquelle la charge des frais est attribuée.
Le président de la section du contentieux est appelé à présenter des observations écrites sur
les mérites du recours.
II. Frais irrépétibles
50
Aux termes de
l'article L761-1 du CJA, dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la
partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.
Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée.
Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y aura
pas lieu à cette condamnation.
Ces dispositions sont applicables au Conseil d'Etat. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-CTX-ADM-30-80 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2006-PGP.html/identifiant=BOI-CTX-ADM-30-80-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | 45ad41c4eecf9fe96676a10ce013f311aff1a9732430b272e810cab0e4431af1 | [
-0.035171542316675186,
0.02525751106441021,
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0.015224618837237358,
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0.027131110429763794,
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-0.07970971614122391,
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0.016659412533044815,
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0.026224864646792412,
0.05287213996052742,
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0.011657657101750374,
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-0.02060529589653015,
0.013036557473242283,
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-0.013524348847568035,
0.04763545095920563,
-0.007146088872104883,
0.05675589665770531,
0.021132053807377815,
-0.02967003732919693,
0.030045393854379654,
0.029764575883746147,
-0.03606448695063591,
-0.04840485751628876,
0.03498223423957825,
-0.00044913648162037134,
0.007406068500131369,
-0.020333975553512573,
0.007689537014812231,
-0.012220178730785847,
-0.03371046856045723,
-0.009942015632987022,
0.045275554060935974,
0.03936539590358734,
0.03040318749845028,
-0.027063334360718727,
0.01872183009982109,
-0.011201133020222187,
0.019980167970061302,
-0.02410411834716797,
-0.010327323339879513,
0.015078028663992882,
0.019283674657344818,
0.03417881950736046,
0.02815243974328041,
-0.011208570562303066,
0.07208457589149475,
-0.013190214522182941,
0.031922370195388794,
-0.007273690775036812,
-0.04114998131990433,
0.01764528453350067,
-0.030865855515003204,
0.03857450187206268,
0.0006487619248218834,
0.0143490731716156,
-0.04683797433972359,
-0.03837550804018974,
0.027340922504663467,
-0.06423118710517883,
0.06597904115915298,
0.00021054306125734001,
0.028270235285162926,
0.013060875236988068,
0.005932642612606287,
-0.021292446181178093,
-0.015879441052675247,
0.028751099482178688,
-0.035706404596567154,
-0.044203899800777435,
0.03340268135070801,
0.021047944203019142,
-0.04086340591311455,
0.04274372383952141,
0.019943244755268097,
-0.026574276387691498,
0.012980063445866108,
-0.042694225907325745,
-0.026199087500572205,
-0.013263709843158722,
-0.00961484108120203,
-0.016288938000798225,
-0.06198674812912941,
-0.06479019671678543,
-0.046163592487573624,
-0.045807719230651855,
0.0018986142240464687,
0.007961445488035679,
-0.01767738349735737,
-0.0341859869658947,
-0.013755199499428272,
-0.00258073047734797,
-0.0012812388595193624,
0.013553394004702568,
0.029749887064099312,
0.01689380221068859,
0.013116990216076374,
-0.005509962793439627,
0.025813620537519455,
0.025768036022782326,
-0.019326413050293922,
0.03627299144864082,
-0.01765316352248192,
-0.004295337945222855,
-0.01578211411833763,
-0.010378453880548477,
0.009813887067139149,
-0.008619394153356552,
0.041381195187568665,
0.003394053317606449,
0.038230713456869125,
0.017265569418668747,
-0.00692656310275197,
-0.04557115212082863,
-0.03390868753194809,
0.021533899009227753,
-0.01805650256574154,
0.04609297215938568,
-0.04037334397435188,
-0.01602495089173317,
-0.01432755682617426,
0.001505184220150113,
-0.03639068081974983,
-0.020332813262939453,
-0.018971111625432968,
-0.034220125526189804,
-0.006320257671177387,
0.00815495103597641,
0.03376079723238945,
0.05138036981225014,
-0.015146982856094837,
-0.026244301348924637,
0.00010484160884516314,
0.00460388557985425,
-0.047336164861917496,
0.025579676032066345,
-0.001777301775291562,
-0.007238817401230335,
-0.027893543243408203,
-0.03136409446597099,
-0.021044164896011353,
-0.003520485945045948,
0.043634407222270966,
0.012561945244669914,
0.018520746380090714,
-0.024611249566078186,
-0.02322029322385788,
-0.007633067201822996,
0.024853935465216637,
0.046741217374801636,
-0.009785450994968414,
-0.014456629753112793,
0.0033170718234032393,
-0.016505371779203415,
-0.04132526367902756,
-0.006188660394400358,
0.045991506427526474,
-0.0017780591733753681,
0.007089023012667894,
-0.00971828680485487,
0.0956832692027092,
0.03532029315829277,
0.027295833453536034,
-0.03855292499065399,
-0.028538357466459274,
-0.06539137661457062,
0.06987320631742477,
0.014199715107679367,
0.07045450061559677,
-0.009916828013956547,
0.03840947896242142,
0.014794951304793358,
0.021198049187660217,
0.03148280829191208,
0.04534870758652687,
-0.01441082265228033,
0.06312183290719986,
0.00597757613286376,
-0.0046865991316735744,
-0.04987146705389023,
-0.06658845394849777,
0.055729735642671585,
0.06175178661942482,
0.019649416208267212,
-0.027438247576355934,
-0.009105524979531765,
-0.03140819072723389,
-0.030644282698631287,
-0.023026904091238976,
-0.0019157015485689044,
-0.03892572596669197,
0.03775763884186745,
0.004519190639257431,
-0.026250051334500313,
-0.010285161435604095,
0.0013879694743081927,
-0.03333147615194321,
-0.004742107819765806,
0.04804541915655136,
-0.010794472880661488,
0.021171795204281807,
0.019968997687101364,
0.029598724097013474,
0.003983900882303715,
0.039370451122522354,
-0.0034390161745250225,
0.06702671945095062,
-0.003577303607016802,
0.01239414606243372,
0.009634801186621189,
-0.038892168551683426,
0.0400029681622982,
0.017387928441166878,
-0.02980239875614643,
-0.009912130422890186,
-0.012218127027153969,
0.06599804759025574
] |
I. Exercice d'imposition à l'impôt sur les sociétés des bénéfices ou des revenus de capitaux mobiliers taxables en
application de l'article 209 B du code général des impôts
1
Les bénéfices de l'entreprise ou les revenus de capitaux mobiliers de l'entité juridique établie
hors de France sont réputés acquis par la personne morale passible de l'impôt sur les sociétés, le premier jour du mois qui suit la clôture de l'exercice de cette entreprise ou de cette entité
juridique.
En l’absence d’exercice clos au cours de l’année par l’entité juridique établie hors de France,
ces revenus sont réputés acquis à la clôture de l’exercice de la personne morale établie en France.
10
Ces bénéfices ou revenus de capitaux mobiliers sont imposables à l'impôt sur les sociétés au
titre de l'exercice de la personne morale au cours duquel ils sont réputés acquis. Ils doivent être déclarés en même temps que les propres résultats de la personne morale afférents à cet exercice.
Le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit
celle au titre de laquelle l'imposition est due (article
L169 du Livre des procédures fiscales
(LPF)).
Ce droit de reprise est porté à dix ans lorsque l' obligation déclarative prévue au
IV de l'article 209 B du code général des impôts
(CGI), n'a pas été respectée et concerne un État ou un territoire qui n'a pas conclu avec la France une convention
d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales permettant l'accès aux renseignements bancaires
(art. L169
du LPF). L'obligation visée est celle de déclarer, en même temps que la déclaration de résultat, les entreprises ou
entités juridiques établies ou constituées hors de France, bénéficiant d'un régime fiscal privilégié, dans lesquelles le contribuable détient une participation directe ou indirecte de plus 50% (5% en
cas de fractionnement des participations). Les modalités et le contenu de l'obligation déclarative sont fixées à
l'article 102 Z de l'annexe II au CGI.
Exemple 1 :
Une société étrangère soumise à un régime fiscal privilégié clôt son exercice le 30 juin de l'année
N; la personne morale française imposable à raison des bénéfices réputés distribués par cette société en application de l'article 209
B du CGI :
- clôt son exercice le 30 juin de l'année N ( hypothèse 1) ;
- clôt son exercice le 31 décembre de l'année N ( hypothèse 2) ;
- clôt son exercice le 31 mars de l’année N+1 (hypothèse 3).
Solution :
Dans les trois hypothèses, les revenus réputés distribués par la société étrangère sont réputés
acquis par la personne morale française le 1er juillet de l'année N. La personne morale doit déclarer la quote-part de revenus de capitaux mobiliers imposable au titre de l'article 209 B du CGI dans
sa déclaration de résultats de l'exercice au cours duquel elle est réputée acquérir ces revenus de capitaux mobiliers, c'est-à-dire :
- avant le 1er octobre de l'année N + 1 au titre de l’exercice clos le 30 juin N+1 (hypothèse 1)
;
- avant le 30 avril de l'année N + 1 au titre de l’exercice clos le 31 décembre N (hypothèse 2) ;
- avant le 1er juillet de l’année N + 1 au titre de l’exercice clos le 31 mars N+1 (hypothèse 3).
Le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'au 31 décembre de l'année N + 4 dans
l'hypothèse 1, jusqu'au 31 décembre de l'année N + 3 dans l'hypothèse 2 et jusqu’au 31 décembre de l’année N + 4 dans l’hypothèse 3.
Exemple 2 :
Une société étrangère soumise à un régime fiscal privilégié clôt son exercice en cours d'année,
par exemple le 30 avril. La personne morale française a acquis 51 % du capital de cette société étrangère le 1er juillet de l'année N ; son exercice coïncide avec l'année civile.
Solution :
Dans ce cas, la personne morale française est réputée acquérir le 1er mai de l'année N + 1 les
revenus réputés distribués par la société étrangère au titre de l'exercice allant du 1er mai de l'année N au 30 avril de l'année N + 1.
Elle devra déclarer ces revenus de capitaux mobiliers avant le 30 avril de l'année N + 2 dans sa
déclaration de résultats de l'exercice de l'année N + 1 et joindre à cette déclaration un bilan de départ retraçant le patrimoine de la société étrangère au 1er mai de l'année N.
Dans le cas où la société étrangère n'aurait clos aucun exercice au cours de l'année N, la
personne morale française serait réputée acquérir au 1er janvier de l'année N + 1 les revenus réputés distribués par la société étrangère au titre de la période du 1er mai de l'année N - 1 au 31
décembre de l'année N (cf. article 37 du CGI). La déclaration et le bilan de départ seraient donc à déposer avant le 30 avril de
l'année N + 2.
Le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'au 31 décembre de l'année N + 4.
II. Proportion des résultats bénéficiaires à retenir
A. Principe
20
En application du I de
l'article 209 B du CGI et de l'article 102 T de l'annexe II au
CGI, les bénéfices ou revenus positifs de l'entreprise ou de l'entité juridique, sont réputés constituer un
résultat ou un revenu de capitaux mobiliers de l’entreprise ou de la personne morale passible de l'impôt sur les sociétés.
30
Si la structure soumise à un régime fiscal privilégié est une entreprise (cf.
BOI-IS-BASE-60-10-20-20 ), la totalité de son résultat fait l'objet d'une imposition à l'impôt sur les sociétés dans le chef de la personne morale établie en
France.
40
En revanche, si cette structure est une entité juridique , le bénéfice ou le revenu positif
est réputé distribué dans une proportion qui correspond aux droits financiers détenus directement ou indirectement par la personne morale française sur l'ensemble des droits financiers émis par
l’entité juridique à l'exclusion des droits détenus sous couvert d'une communauté d'intérêts. Les droits de vote ne sont pas pris en compte pour le calcul de cette proportion.
50
Il est précisé à
l'article 102 T de l'annexe II au CGI que la proportion de revenus réputés distribués est calculée conformément aux
dispositions de l'article 102 SA de l'annexe II au CGI.
En conséquence, il y a lieu de retenir le pourcentage des droits financiers concernés détenus
directement ou indirectement par la personne morale française à la clôture de l'exercice de l’entité juridique établie hors de France ou, s'il est plus élevé, le pourcentage de ces droits détenus
directement ou indirectement pendant au moins 183 jours au cours de cet exercice. En l’absence d’exercice clos au cours de l’année par l’entité juridique établie hors de France, ce pourcentage sera
apprécié à la clôture de l’exercice de la personne morale établie en France et passible de l’impôt sur les sociétés.
B. Exclusions
1. Droits financiers détenus sous couvert d'une communauté d'intérêts
60
Les droits financiers détenus sous couvert d'une communauté d'intérêts unissant la personne
morale passible de l'impôt sur les sociétés à certaines personnes physiques ou morales sont retenus pour apprécier si cette personne morale entre dans le champ d'application de
l'article 209 B du CGI c'est-à-dire si elle atteint le seuil de détention de plus de 50 %, en termes d'actions, parts, droits de
vote ou droits financiers.
70
Mais, ainsi qu'il est précisé au
dernier alinéa du 2 du I de l'article 209 B du CGI, les actions, parts ou droits financiers détenus dans le cadre d'une
communauté d'intérêts ne sont pas pris en compte pour le calcul du pourcentage de résultat de l'entité juridique, établie hors de France, qui est réputé constituer un revenu de capitaux mobiliers de
la personne morale.
2. Droits détenus par d'autres personnes morales assujetties à l'article 209 B du CGI
80
En application de
l'article 102 T de l'annexe II au CGI, la proportion des résultats bénéficiaires à retenir pour l'imposition de la
personne morale ne comprend pas les actions, parts, droits financiers détenus par l'intermédiaire d'autres personnes morales, assujetties à l'impôt sur les sociétés en France, au titre de
l'article 209 B du CGI et à raison des mêmes bénéfices . Cette mesure exclut en fait du calcul de la proportion à retenir les
droits financiers attachés à des actions ou parts, déjà pris en compte pour ce calcul, pour d'autres personnes morales soumises à raison des mêmes bénéfices ou revenus positifs à l'imposition prévue à
l' article 209 B du CGI .
Dans une chaîne de participations, la première personne morale imposable au titre de
l’article 209 B du CGI est celle qui est située à
l’échelon le plus proche de la structure bénéficiant d’un régime fiscal privilégié.
a. Exemple 1
90
Soit au 30 juin de l'exercice N le schéma suivant dans lequel :
- PM1 est une personne morale passible de l'impôt sur les sociétés : elle clôt son exercice le 31
décembre N ;
- X1 est une société étrangère soumise à un impôt comparable à l'impôt français ;
- FP est une société soumise à l'étranger à un régime fiscal privilégié et elle clôt également
son exercice le 31 décembre N ;
- les pourcentages indiqués ci-après correspondent à une détention conjointe des droits de vote
et des droits financiers.
au cours de l'exercice ont lieu les opérations sur titres suivantes :
- au 30 septembre N, X 1 acquiert 10 % supplémentaires des titres FP.
- au 31 octobre N, PM1 cède 60 % des titres X 1 à une société PM2 soumise à l'impôt sur les
sociétés et qui clôt son exercice le 31 décembre N.
- au 31 décembre N, X 1 cède 10% des titres FP à une société étrangère X 2, 32 % des titres FP à
la société PM2 et 8 % des titres FP à une société française PM 3 qui clôt également son exercice le 31 décembre N.
100
Solution : La situation de PM1 et PM2, qui sont susceptibles d'être soumises aux dispositions
de l'article 209 B du CGI, s'apprécie en déterminant la proportion des titres FP détenus directement ou indirectement par PM1 et
PM2 :
- soit à la clôture de l'exercice N ;
- soit pendant une période d'au moins 183 jours au cours de cet exercice si la prise en compte de
cette période de référence aboutit à retenir une proportion plus élevée.
La proportion détenue par chaque société est ensuite ajustée s'il y a lieu en fonction des
cessions de titres à d'autres sociétés passibles de l'impôt sur les sociétés en application de l'article 209 B du CGI.
1° Situation de PM1
110
Au 31 décembre de l'exercice N, PM1 détient indirectement : 40 % x 40 % = 16 % de FP.
Mais PM1 a détenu pendant au moins 183 jours au cours de l'exercice N les droits financiers
suivants dans FP : 100 % x 80% = 80 %. PM1 est donc dans le champ d'application de l'article 209 B du CGI.
Les 10 % supplémentaires acquis par X 1 dans FP le 30 septembre N ne sont pas pris en compte car
PM1 les détient indirectement moins de 183 jours.
Ajustement en fonction de la cession de titres à d'autres sociétés assujetties à l'impôt sur les
sociétés au titre de l'article 209 B du CGI.
Cet ajustement concerne la cession des titres X 1 à PM2 et des titres FP à PM 2 :
(100 % - 60 %) x (80% - 32 %) = 19,2%.
PM1 sera donc imposable à
l'article 209 B du CGI à raison de 19,2 % des revenus réputés distribués de FP reconstitués au titre de l'exercice clos le 31
décembre N.
2° Situation de PM2
120
PM2 est dans le champ d'application des dispositions de
l'article 209 B du CGI dès lors qu'au 31 décembre N, PM2 détient directement et indirectement 32 + (60 x 40 %) = 56 % des titres
FP. Cette proportion est également celle qui est à retenir pour l'imposition de PM2 à raison des bénéfices de FP.
130
PM1 et PM2 devront déclarer leur quote-part des résultats de FP qui sont réputés constituer un
revenu de capitaux mobiliers avec leurs autres résultats déclarés au titre de l'exercice clos le 31 décembre N + 1 dès lors que les revenus de capitaux mobiliers de FP leur sont acquis le 1er janvier
N + 1.
b. Exemple 2
140
Exemple :
Soit la structure suivante dans laquelle :
- H et PM sont deux sociétés assujetties en France à l'impôt sur les sociétés ;
- X est une société étrangère qui n'est pas soumise à un régime fiscal privilégié ;
- FP1 et FP2 bénéficient à l'étranger d'un régime fiscal privilégié ;
- les pourcentages indiquent une détention conjointe des droits de vote et des droits financiers
à la date de clôture des exercices de FP1 et FP2.
Solution :
1° Champ d'application
150
Calcul des droits détenus par les sociétés H et PM dans FP1 et FP2 :
a° Situation de la société H
160
- dans FP1 :
droits détenus indirectement : (60 % x 100 % x 90 %) + 60 % x 10 %............ 60 %
- dans FP2 :
droits détenus directement :............................ 9 %
droits détenus indirectement par l'intermédiaire de FP1 (60 % x 70 %) :........... 42 %
total des droits dans FP2 ............................ ... 51 %
La société H entre donc dans le champ d'application de
l'article 209 B du CGI à raison des droits détenus dans FP1 et FP2.
b° Situation de la société PM
170
- dans FP1 :
droits détenus directement ........................... 10 %
droits détenus indirectement ......................... 90 %
(100 % X 90 %)
total des droits dans FP1 .............................. 100 %
- dans FP2 :
droits détenus indirectement par l'intermédiaire de FP1 :100 % x 70 %.................70 %
La société PM entre donc dans le champ d'application de
l'article 209 B du CGI à raison des droits détenus dans
FP1 et FP2.
2° Proportion des résultats bénéficiaires à retenir
a° Situation de PM
180
PM est assujettie à l'impôt, au titre de
l'article 209
Bdu CGI, sur 100 % des bénéfices de FP1 et sur 70 % des bénéfices de FP2.
b° Situation de H
190
En application de
l'article 102 T de l'annexe II au CGI, H n'est pas imposée en proportion des droits détenus indirectement par
l'intermédiaire de PM, au titre desquels PM est soumise à l'imposition prévue à l'article 209 B du CGI, à raison des mêmes
bénéfices.
c° Conséquences
200
Les droits de H dans FP1 et FP2 étant inférieurs à ceux à raison desquels PM est soumise à
l'imposition prévue à l'article 209 B du CGI, H ne sera pas imposée à raison des droits qu'elle détient indirectement par
l'intermédiaire de PM.
Toutefois, H étant située dans le champ d'application de l'article 209 B du CGI sera imposée à
raison des droits qu'elle détient directement dans FP2 (soit 9 %). | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-IS-BASE-60-10-30-10 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2151-PGP.html/identifiant=BOI-IS-BASE-60-10-30-10-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | 68f37232990f823e2c0bcb68b417f1d7e043f8f9d7e8166a14002b79892d6e45 | [
-0.03640774264931679,
0.006273363251239061,
-0.04952182620763779,
0.0529831238090992,
-0.04136395826935768,
-0.03431343287229538,
-0.03622046858072281,
-0.014164634048938751,
0.044188931584358215,
-0.12053211778402328,
-0.006449890322983265,
0.05298414081335068,
-0.01607927680015564,
0.03181988745927811,
-0.06663234531879425,
0.04399298503994942,
0.08526643365621567,
-0.012040665373206139,
0.017620790749788284,
-0.02173502929508686,
0.03527435287833214,
0.010360112413764,
-0.012284570373594761,
0.05681263282895088,
-0.007400144822895527,
0.06934449076652527,
0.023142267018556595,
-0.11377712339162827,
-0.05884505435824394,
0.003211305709555745,
-0.060918278992176056,
-0.02087576314806938,
-0.0051567284390330315,
0.05915605649352074,
0.04747305437922478,
-0.0205280389636755,
-0.011822720058262348,
0.08377896249294281,
-0.0014244794147089124,
-0.007074636407196522,
-0.06976215541362762,
-0.018421128392219543,
-0.018093504011631012,
0.06823736429214478,
0.021236060187220573,
0.0027848677709698677,
-0.043803878128528595,
0.06024890020489693,
-0.008662384003400803,
0.028313711285591125,
0.017806511372327805,
0.04079898074269295,
0.016391385346651077,
0.0056612687185406685,
0.017130116000771523,
0.03660197928547859,
-0.08684338629245758,
-0.012594208121299744,
0.039500582963228226,
-0.04349389672279358,
0.028540581464767456,
-0.002400211291387677,
-0.017232565209269524,
0.004206002224236727,
0.004904052242636681,
-0.04047906771302223,
-0.005978251341730356,
-0.03624829277396202,
0.14450298249721527,
0.03889938071370125,
0.06345008313655853,
0.016681132838129997,
0.052270594984292984,
-0.05915188789367676,
0.03742583468556404,
0.05961156636476517,
-0.050938673317432404,
0.008667061105370522,
0.014512389898300171,
0.038987427949905396,
-0.04734490066766739,
-0.006814966909587383,
0.05862409621477127,
0.016526442021131516,
-0.0027401396073400974,
-0.0066887796856462955,
0.03148029372096062,
0.020767705515027046,
-0.022441916167736053,
0.027523480355739594,
-0.0038920824881643057,
0.06860937923192978,
0.0051172892563045025,
0.02303856983780861,
0.017862651497125626,
0.0362347848713398,
-0.01470177248120308,
0.026844341307878494,
0.0633179172873497,
0.08025168627500534,
-0.014590749517083168,
0.05244296044111252,
0.04532935470342636,
-0.02595905214548111,
0.03710635006427765,
-0.10022290050983429,
0.03079528920352459,
-0.033750664442777634,
0.013937382027506828,
-0.03779219090938568,
-0.018608253449201584,
-0.002476262394338846,
-0.0369858518242836,
-0.04681812599301338,
0.011689087375998497,
0.062005821615457535,
-0.0011363535886630416,
0.045640408992767334,
-0.00024300637596752495,
0.023984333500266075,
-0.025425216183066368,
-0.03853650018572807,
-0.013544514775276184,
0.018269997090101242,
-0.09653721004724503,
0.007845993153750896,
-0.010604852810502052,
-0.001383896335028112,
-0.07152319699525833,
-0.015039547346532345,
-0.0241572093218565,
0.007203030399978161,
-0.05134674534201622,
-0.0029218795243650675,
0.002664302010089159,
0.008975240401923656,
0.011776172555983067,
0.0972612276673317,
-0.006251378916203976,
-0.006583651062101126,
-0.10169783979654312,
0.02721896953880787,
-0.00640044454485178,
0.03505175560712814,
-0.034315820783376694,
-0.006220054812729359,
-0.025150202214717865,
-0.07183457165956497,
-0.021448230370879173,
-0.01663772575557232,
-0.06288454681634903,
0.02890639565885067,
0.023346398025751114,
-0.045453500002622604,
0.006161462049931288,
0.029880918562412262,
-0.02451849915087223,
0.04244046285748482,
-0.07447954267263412,
-0.03608615696430206,
0.03834260627627373,
0.026766827329993248,
0.03603093698620796,
0.0029745667707175016,
0.026020094752311707,
-0.05215217173099518,
-0.0032457374036312103,
0.06300044059753418,
0.06440195441246033,
0.07505756616592407,
-0.02863939106464386,
0.005929787643253803,
0.010109463706612587,
0.0018338242080062628,
-0.010724617168307304,
0.004766195081174374,
-0.03739984333515167,
-0.008939939551055431,
-0.07314127683639526,
0.06422162801027298,
0.017250727862119675,
-0.06927991658449173,
-0.015100302174687386,
0.018478725105524063,
0.024050863459706306,
0.04235463589429855,
-0.02184506505727768,
-0.03378355875611305,
0.024783894419670105,
0.023214291781187057,
-0.024215424433350563,
-0.0015697376802563667,
-0.08190026134252548,
0.020554983988404274,
0.040959473699331284,
-0.017487341538071632,
-0.03148838132619858,
0.02584967203438282,
-0.006016581319272518,
0.05140933394432068,
0.03164680674672127,
0.018931517377495766,
0.041794728487730026,
0.03382264822721481,
-0.0032544462010264397,
-0.053231313824653625,
-0.07451936602592468,
-0.028121108189225197,
0.03409582003951073,
0.008198144845664501,
0.07699421048164368,
0.053909026086330414,
-0.0039776707999408245,
0.035077840089797974,
-0.018339009955525398,
-0.060780998319387436,
-0.07926762849092484,
-0.04000980406999588,
0.03271812945604324,
0.03864661604166031,
0.014497670345008373,
-0.060759950429201126,
0.0006199308554641902,
-0.06356869637966156,
0.002520679496228695,
0.03501534461975098,
-0.04528002068400383,
0.02244238369166851,
-0.008835814893245697,
-0.08563055098056793,
-0.0015259211650118232,
0.006149886641651392,
0.0014101946726441383,
0.01250835508108139,
0.01452003326267004,
-0.03802477940917015,
-0.01204821839928627,
0.021805331110954285,
-0.02126503549516201,
0.033419184386730194,
0.012894956395030022,
-0.023518798872828484,
-0.002498782239854336,
-0.009197850711643696,
0.03257760778069496,
-0.01723916083574295,
0.02619011513888836,
0.003929332830011845,
-0.005049713887274265,
0.03147799149155617,
-0.0028493788558989763,
0.04542295262217522,
-0.026193886995315552,
-0.01004281546920538,
-0.031017011031508446,
-0.055547937750816345,
0.018468692898750305,
0.001333332504145801,
0.014636747539043427,
-0.02012898586690426,
-0.017117056995630264,
0.0017504554707556963,
0.015038021840155125,
-0.01302523072808981,
-0.013910547830164433,
-0.09074964374303818,
0.0628347247838974,
0.04978146404027939,
-0.0071850125677883625,
0.023116936907172203,
-0.05980060249567032,
0.019964046776294708,
0.001147052156738937,
0.03473380208015442,
0.03203443065285683,
-0.043467506766319275,
-0.013256019912660122,
-0.07524565607309341,
0.03733871877193451,
0.0088197635486722,
-0.02615986578166485,
0.00946018286049366,
-0.020456217229366302,
-0.032762281596660614,
-0.03689028322696686,
0.035386472940444946,
0.02351203002035618,
-0.0661182701587677,
0.004230287857353687,
0.024991152808070183,
-0.06624945253133774,
0.018201036378741264,
0.01390982698649168,
0.052579399198293686,
-0.020977525040507317,
-0.022880731150507927,
-0.003611059859395027,
0.04249706119298935,
-0.0031604787800461054,
-0.01178047712892294,
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-0.0006703139515593648,
0.006411209236830473,
-0.00659039244055748,
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0.0009069064981304109,
0.02792493999004364,
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0.019617876037955284,
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0.050749052315950394,
0.0064831264317035675,
0.025717701762914658,
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0.00700198533013463,
-0.003957068547606468,
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0.043614618480205536,
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0.011235118843615055,
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-0.021372878924012184,
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0.04281020909547806,
-0.018388591706752777,
-0.0025269021280109882,
-0.026798341423273087,
-0.017912430688738823,
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0.0381336584687233,
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0.02585025690495968,
0.03810419514775276,
0.017804568633437157,
0.03360190615057945,
-0.04754829406738281,
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0.06018361449241638,
0.00999523140490055,
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0.06566077470779419,
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0.0355331115424633,
0.03359882906079292,
0.02535722404718399
] |
1
La juridiction gracieuse telle qu'elle est définie par
l'article L247 du LPF est compétente pour l'examen des demandes présentées :
- soit par les contribuables en vue d'obtenir une mesure de bienveillance portant abandon ou
atténuation des impositions ou des pénalités mises à leur charge ;
- soit par les personnes mises en cause, à titre de responsables légaux, pour le paiement
d'impositions dues par un tiers, et désireuses d'obtenir la décharge totale ou partielle de leur responsabilité ;
- soit par les comptables publics en vue d'être dispensés d'effectuer de leurs deniers
personnels le versement des impositions dont ils n'ont pu assurer le recouvrement.
Par ailleurs, la juridiction gracieuse peut, dans certaines limites et sous certaines
conditions, prendre d'office des décisions portant abandon ou atténuation d'impositions ou de pénalités.
10
La présente division est ainsi consacrée aux :
- demandes gracieuses de transaction, modération ou remise (titre 1, cf.
BOI-CTX-GCX-10) ;
- décisions gracieuses prises d'office (titre 2, cf.
BOI-CTX-GCX-20) ;
- demandes gracieuses des tiers mis en cause (titre 3, cf.
BOI-CTX-GCX-30).
20
Les demandes en décharge de responsabilité présentées par les comptables publics sont étudiées
dans la série REC. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-CTX-GCX | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2258-PGP.html/identifiant=BOI-CTX-GCX-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | 53ca8db719994ad952f61b8426dfdaee1ef7594e25c7b909ad3b57f95f03aaf8 | [
-0.0787438377737999,
0.011259442195296288,
-0.051640693098306656,
0.011456910520792007,
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-0.04644187167286873,
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0.00046498895972035825,
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-0.004562752321362495,
-0.0366777740418911,
0.04296837002038956,
-0.02706458978354931,
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-0.03765763342380524,
0.04280790686607361,
-0.0401490218937397,
-0.058377787470817566,
0.030736014246940613,
0.04172313213348389,
0.029986515641212463,
0.017399994656443596,
0.0669141635298729,
0.016132066026329994,
-0.06719335913658142,
0.04688219726085663,
-0.033189281821250916,
0.03699061647057533,
0.05758000165224075,
0.0271976999938488,
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0.017245011404156685,
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0.002923437627032399,
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0.03626598045229912,
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0.009165233001112938,
0.05182459205389023,
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0.008024073205888271,
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-0.024492064490914345,
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0.01984461583197117,
0.018545040860772133,
0.037538185715675354,
0.0001066272088792175,
-0.006217208690941334,
-0.04013289883732796,
0.021508289501070976,
0.07950108498334885,
0.07885727286338806,
0.00877340231090784,
-0.0019055723678320646,
0.04851105809211731,
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0.02865326777100563,
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0.07654862105846405,
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0.0031397761777043343,
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0.035035017877817154,
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0.00010638886305969208,
-0.056963369250297546,
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-0.02521195262670517,
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0.019780946895480156,
0.007757192011922598,
0.009649832732975483,
-0.02693490870296955,
0.001119991997256875,
-0.016630353406071663,
0.041229210793972015,
0.012696375139057636,
0.014619204215705395,
-0.047386668622493744,
-0.026995766907930374,
-0.055855728685855865,
0.04851073399186134,
-0.030652105808258057,
-0.02064182236790657,
-0.053950581699609756,
-0.07114363461732864,
-0.014776079915463924,
-0.005960622802376747,
-0.041006870567798615,
0.026049790903925896,
0.0027039251290261745,
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0.0067723519168794155,
-0.030965404585003853,
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-0.0478217750787735,
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0.009227890521287918,
-0.051090821623802185,
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-0.04457565024495125,
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-0.019076721742749214,
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-0.05730738863348961,
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0.019064828753471375,
0.025384994223713875,
-0.03795836120843887,
-0.0038695475086569786,
-0.07258953154087067,
0.013278689235448837,
0.039464324712753296,
-0.03080657497048378,
-0.01788914203643799,
0.054502181708812714,
0.03189537301659584,
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0.04503941535949707,
-0.00436010118573904,
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0.014471964910626411,
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0.016211887821555138,
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-0.06744911521673203,
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0.0032540548127144575,
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0.004238961264491081,
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0.04662339389324188,
0.01650313474237919,
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0.009243309497833252,
0.011592140421271324,
0.01660863310098648,
-0.04065138101577759,
-0.0072215162217617035,
0.016575710847973824,
-0.010105500929057598,
0.005193785298615694,
-0.02393212541937828,
0.008372802287340164,
0.06661494076251984,
0.005833374336361885,
-0.001829381100833416,
0.023661615327000618,
0.0839390978217125,
-0.012491640634834766,
-0.01081846747547388,
-0.002636789344251156,
0.030782213434576988,
0.06762983649969101,
-0.01599305495619774,
-0.015621964819729328,
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-0.033630240708589554,
-0.03937452659010887,
0.01958664320409298,
0.017786245793104172,
0.014779062941670418,
0.004896007943898439,
-0.0002521878632251173,
-0.061072807759046555,
0.005861921701580286,
-0.02991797775030136,
0.020594939589500427,
0.056024763733148575,
0.08821888267993927,
-0.008694753050804138,
0.044380947947502136,
0.02079247310757637,
-0.015631593763828278,
0.01214887760579586,
-0.040241532027721405,
0.04323633760213852,
-0.018057797104120255,
0.04171561449766159,
0.04508182033896446,
0.03957090526819229,
-0.005493099335581064,
-0.04603634774684906,
-0.023545825853943825,
0.002887435955926776,
-0.0071632275357842445,
-0.03660465404391289,
0.01244133710861206,
-0.03899647668004036,
0.0022020975593477488,
0.006502034608274698,
-0.010174792259931564,
-0.017279788851737976,
0.012849951162934303,
-0.010134769603610039,
0.0142200393602252,
0.010930292308330536,
0.08024858683347702,
0.015589384362101555,
0.016081159934401512,
0.058698639273643494,
0.019143223762512207,
-0.0015007270267233253,
0.008223580196499825,
-0.04704783111810684,
-0.02521330676972866,
0.045657362788915634,
0.046020153909921646,
-0.026767518371343613,
-0.06433696299791336,
0.020126190036535263,
0.0616806335747242
] |
1
Les créateurs d'entreprises peuvent déduire de leur revenu imposable, dans
certaines limites et sous certaines conditions, les intérêts des emprunts qu'ils ont contractés pour souscrire au capital d'une société nouvellement créée, conformément aux dispositions du 2° quater
de l'article 83 du code général des impôts (CGI).
En outre, les salariés qui souscrivent aux parts d'une société coopérative
ouvrière de production (SCOP) issue de la transformation d'une société préexistante bénéficient également de cette déduction, en application du 2° quinquies de l'article 83 du CGI.
Ces dispositifs, développés ci-après, sont abrogés pour les emprunts
contractés à compter du 1er janvier 2017
(art.
26 de la loi n° 2013-1278 du 29 décembre 2013 de finances pour 2014).
I. Champ d'application
Deux types d'opérations sont susceptibles d'ouvrir droit au bénéfice de la
déduction.
A. Souscription au capital de sociétés nouvelles
10
Conformément aux dispositions du 2° quater de
l'article 83 du CGI, sont déductibles les intérêts des emprunts contractés par des contribuables qui souscrivent au capital
d'une société au cours de l'année de sa création ou au cours des deux années suivantes et qui percevront de cette société une rémunération imposable dans la catégorie des traitements et salaires ou
dans celle visée à l'article 62 du CGI.
La société créée doit exercer une activité industrielle, commerciale, artisanale
(CGI, art. 34) ou libérale (CGI, art. 92) et être soumise
à l'impôt sur les sociétés dans les conditions et au taux de droit commun. Elle doit, en outre, répondre aux conditions énumérées aux a, b et c du troisième alinéa du 2° quater de l'article 83 du CGI,
à savoir :
- à la clôture de chaque exercice, le prix de revient des biens d'équipement
amortissables selon le mode dégressif en application du 1 de l'article 39 A du CGI doit représenter au moins les deux tiers du
prix de revient total des immobilisations corporelles amortissables. Les entreprises qui ne remplissent pas cette condition à la clôture de leur premier exercice peuvent se placer sous le régime
spécial à titre provisoire. Le bénéfice de ce régime leur est définitivement acquis si le pourcentage des deux tiers est atteint à la clôture de l'exercice suivant ;
- Les droits de vote attachés aux actions ou aux parts de la société ne doivent
pas être détenus, directement ou indirectement, pour plus de 50 % par d'autres sociétés ;
- La société créée doit exercer une activité nouvelle, c'est-à-dire que la
constitution de cette société ne doit ni intervenir dans le cadre d'une concentration ou d'une restructuration d'activités préexistantes, ni avoir pour but la reprise de telles activités .
Cette règle comporte toutefois une exception lorsqu'il s'agit de sociétés
créées pour la reprise d'établissements en difficulté; l'état de difficulté est établi par l'engagement d'une procédure de redressement judiciaire ou la mise au point d'un plan de redressement par le
CIRI (Comité interministériel de restructuration industrielle), le CODEFI (Comité départemental d'examen des problèmes financiers des entreprises) ou le CORRI (Comité régional de restructuration
industrielle),
B. Souscription de parts de SCOP issues de la transformation de sociétés
20
En application du 2° quinquies de
l'article 83 du CGI, les salariés peuvent déduire de leur rémunération imposable les intérêts d'emprunts souscrits pour
l'acquisition de parts de SCOP issue de la transformation de la société qui les emploie.
II. Montant et modalités de déduction
A. Montant
30
Le montant déductible des intérêts des emprunts contractés dans le cadre des
opérations visées aux I-A § 10 et I-B § 20 ci-dessus ne peut excéder annuellement :
- 50 % du montant brut de la rémunération versée à l'emprunteur par la société
nouvelle ;
- ni la somme de 15 250 €
La déduction est effectuée sur le revenu catégoriel : salaire ou rémunération
visée à l'article 62 du CGI.
Lorsqu'il s'agit de salaires, la déduction des intérêts s'applique sur le
montant brut des sommes perçues, avant déduction des frais professionnels.
La période au cours de laquelle les intérêts sont déductibles n'est pas
limitée. Une déduction peut être pratiquée à ce titre aussi longtemps que le contribuable supporte la charge d'intérêts afférents à l'emprunt contracté et pour autant que les conditions énumérées
ci-dessous sont satisfaites.
B. Conditions à remplir
40
Le bénéfice de la déduction est subordonné au respect des conditions
suivantes :
- les actions ou parts sociales souscrites sont conservées pendant une durée
d'au moins cinq ans.
Si les actions ou parts sont cédées avant l'expiration de ce délai, le total
des intérêts déduits est ajouté au revenu brut perçu par l'emprunteur l'année de la cession, sauf dans les cas d'invalidité correspondant au classement dans la deuxième ou troisième des catégories
prévues à l'article L. 341-4 du code de la sécurité sociale, de décès, de départ à la retraite ou de licenciement.
- les actions souscrites revêtent la forme nominative ;
- les actions ou parts sociales sont déposées auprès d'un intermédiaire agréé.
Ces intermédiaires sont, conformément aux dispositions de
l'article 38 septdecies D de l'annexe III au CGI: la Banque de France, la Caisse des dépôts et
consignations, les établissements de crédit, les prestataires de services d'investissement et les sociétés par actions ou à responsabilité limitée et les sociétés coopératives ouvrières de production
pour les actions ou parts souscrites ou reçues en rémunération de l'apport de valeurs acquises à la suite d'options.
Lorsque les titres sont dématérialisés, conformément aux dispositions de
l'article
1er du décret n°83-359 du 2 mai 1983 relatif au régime des valeurs mobilières, c'est-à-dire, en principe, depuis le 3 novembre 1984, les actions nominatives sont obligatoirement inscrites en
compte chez la société émettrice. L'intermédiaire agréé est donc normalement cette dernière.
Toutefois, le titulaire de titres nominatifs ou la société émettrice peut
charger un intermédiaire financier habilité de gérer le compte (titres « Nominatifs administrés »). Dans ce cas, l'intermédiaire agréé au sens des dispositions de
l'article 2 de la loi n°84-578
du 9 juillet 1984 sur le développement de l'initiative économique est l'intermédiaire financier qui tient le compte d'administration.
III. Obligations déclaratives
A. Obligations des contribuables
50
À l'appui de chaque déclaration de revenus dans laquelle il fait état
d'intérêts d'emprunts contractés pour souscrire au capital d'une société nouvelle ou pour souscrire des parts de SCOP issues de la transformation de sociétés, le contribuable doit préciser
(CGI, ann. III, art. 38 septdecies A) :
- le nom et l'adresse du prêteur ;
- la date et la nature de l'acte constatant le prêt ;
- le montant des intérêts annuels.
60
En outre, la déclaration des revenus de l'année au cours de laquelle a lieu
la souscription au capital doit être accompagnée d'une attestation établie par la société créée, précisant qu'elle est assujettie à l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun et
mentionnant (CGI, ann. III, art. 38 septdecies B) :
- la raison sociale et le siège de cette société ;
- la date de sa création ;
- la date et le montant de la souscription ;
- la désignation de l'intermédiaire agréé.
B. Obligations des intermédiaires agrées
70
Lorsque les titres souscrits sont cédés ou sont convertis sous la forme au
porteur, l'intermédiaire agréé doit notifier à la direction des finances publiques du lieu de l'établissement la date de l'opération et le nombre de titres concernés, avant le 16 février de l'année
suivant celle au cours de laquelle a eu lieu la cession ou la conversion (CGI, ann. III, art. 38 septdecies
E). | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-RSA-BASE-30-40-10 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2305-PGP.html/identifiant=BOI-RSA-BASE-30-40-10-20140306 | 2014-03-06 00:00:00 | 0e5bfcec5674c35ae7ae28ab6f7d94ea6cf3aa7923ae995a07ebfb12c5e46dc1 | [
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-0.061673734337091446,
0.013126010075211525,
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0.01838250271975994,
0.03254614770412445,
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0.03734855726361275
] |
1
Les conditions mises à l'application du dispositif prévu par
l'article 220 quater A du code général des
impôts
(CGI) doivent être respectées pendant toute la période au cours de laquelle la société nouvelle et les repreneurs bénéficient des avantages fiscaux. En cas d'infraction à l'une de ces conditions,
la loi a prévu une sanction générale et une sanction supplémentaire en cas d'application du dispositif sur accord ministériel.
Sanctions particulières :
10
Elles s'appliquent si les conditions prévues aux
II et III de l'article 83 bis du CGI ne sont plus remplies :
- les emprunts ne sont pas conformes ou utilisés conformément aux dispositions de cet article ;
- des titres sont cédés ;
- des repreneurs perdent la qualité de salarié.
Il est souligné que ces sanctions ne concernent que la déduction des intérêts si les conditions
prévues à l'article 220 quater A du CGI sont toujours satisfaites.
I. Emprunts non conformes ou utilisés de manière non conforme
20
La déduction ouverte par
l'article 83 bis du CGI n'est pas possible dans les cas suivants :
- l'emprunt a été contracté avant le 15 avril 1987 ;
- l'emprunt n'est pas utilisé pour constituer le capital de la société nouvelle ou pour
souscrire à une augmentation de capital de cette société au cours de l'année de sa création, si l'augmentation de capital est affectée à la réduction des emprunts de celle-ci.
II. Cession de titres par un salarié
30
Les situations suivantes sont concernées :
- Cession de titres de la société nouvelle par un salarié qui a contracté un ou
des emprunts pour financer :
la souscription à tout ou partie de ces titres ;
l'acquisition de titres de la société rachetée à la suite d'options ; ces titres ont été apportés à la société nouvelle.
- Cession de titres d'une société en nom collectif (ou d'une société civile) de
salariés par un salarié qui a contracté un ou des emprunts pour financer :
totalement ou partiellement le montant de sa souscription au capital de la société nouvelle ; tout ou partie des titres
ainsi souscrits ont été apportés à la société en nom collectif (ou à la société civile) ;
l'acquisition de titres de la société rachetée à la suite d'options ; ces titres ont été apportés à la société nouvelle
et tout ou partie des titres de cette dernière société reçus en échange de cet apport ont été apportés à la société en nom collectif (ou à la société civile).
Les conséquences de la cession sur la déduction des intérêts d'emprunt diffèrent
suivant la date de cession
A. Cession de tout ou partie des titres souscrits par le salarié avant cinq ans à compter de la souscription
40
Conformément au
quatrième alinéa du II de l'article 83 bis du CGI le total des intérêts déduits depuis l'opération de rachat est ajouté au
revenu brut (c'est-à-dire avant application de la déduction pour frais professionnels) que le salarié a perçu au cours de l'année de la cession. Mais cette réintégration ne donne pas lieu à
application d'intérêts de retard.
50
Toutefois, aucun rehaussement n'est effectué, conformément au quatrième alinéa (du
II de l'article 83 bis du CGI), en cas de cession avant l'expiration du délai de cinq ans dans les quatre situations
suivantes :
- le contribuable ou son conjoint est atteint d'une invalidité correspondant au classement
dans la deuxième ou la troisième des catégories prévues à l'article L341-4 du code de la sécurité sociale ;
- le contribuable ou son conjoint décède ;
- le contribuable ou son conjoint part à la retraite. La date de départ à la retraite s'entend
de celle à laquelle la personne en cause cesse toute activité professionnelle, autre que purement occasionnelle, après avoir atteint l'âge prévu pour la prise d'effet de la pension vieillesse de son
régime de sécurité sociale. Si cette personne est également affiliée à un régime de retraite complémentaire obligatoire et sous réserve qu'elle n'exerce plus d'activité professionnelle, c'est la date
où elle perçoit pour la première fois la pension, soit du régime de base, soit du régime complémentaire, qui doit être retenue comme date de départ à la retraite ;
- le contribuable ou son conjoint est licencié. Les personnes licenciées s'entendent de celles
qui se trouvent privées d'activité professionnelle pour des raisons indépendantes de leur volonté et sont inscrites comme demandeur d'emploi à l'Agence nationale pour l'emploi.
60
Cette qualité est également reconnue aux salariés âgés de 56 ans et 2 mois au moins, licenciés
dans le cadre d'une convention de coopération du Fonds national de l'emploi qui leur assure le paiement de l'« allocation spéciale ».
70
Remarque :
Appréciation de la durée de détention des titres (plus ou moins de cinq ans)
:
- lorsque les titres ont été souscrits en plusieurs fois (souscription au capital initial et à
une augmentation de capital), les cessions sont réputées porter en priorité sur les titres souscrits à la date la plus ancienne ;
- lorsque la cession porte sur des titres reçus en échange d'apport de titres de la société
rachetée acquis à la suite d'options ou de titres de la société nouvelle, la durée de détention est appréciée par rapport à la date d'acquisition des titres de la société rachetée (levée de l'option)
ou de souscription des titres de la société nouvelle.
B. Cession de tout ou partie des titres souscrits par le salarié après l'expiration du délai de cinq ans à compter de la
souscription des titres
80
Le salarié cédant ne peut plus pratiquer de déduction d'intérêts sur son revenu à compter de
l'année au cours de laquelle intervient la cession. Les déductions effectuées sur les revenus antérieurs aux revenus de l'année de cession ne sont pas remises en cause.
C. Cas particuliers
1. 1.Cession de titres par une SNC (ou une société civile)
90
Les titres de la société nouvelle détenus par une société en nom collectif (ou une société
civile) de salariés sont considérés comme détenus par des salariés.(cf. BOI-RSA-BASE-30-40-30-10-II-A-4-a-3° § 240).
Dès lors, la cession de titres de la société nouvelle par la société en nom collectif (ou la
société civile) de salariés, emporte, au regard de la déduction des intérêts des emprunts contractés par les salariés associés de la société en nom collectif (ou de la société civile), les mêmes
conséquences que la cession par les salariés de titres de la société nouvelle.
100
Les conséquences de la cession de titres par la société en nom collectif (ou la société
civile) sont applicables à tous les salariés associés de la société en nom collectif (ou de la société civile) qui ont contracté un ou des emprunts pour financer :
- tout ou partie de leur souscription de titres de la société nouvelle qui ont été totalement
ou partiellement apportés à la société en nom collectif (ou à la société civile) ;
- l'acquisition de titres de la société rachetée à la suite d'options ; ces titres ont été
apportés à la société nouvelle et tout ou partie des titres de cette dernière société reçus en échange de cet apport ont été apportés à la société en nom collectif (ou à la société civile).
110
La durée de détention des titres de la société nouvelle (plus ou moins de cinq ans) s'apprécie
par rapport à la date d'apport de ces titres par les salariés ou la date de souscription de ces titres par la société en nom collectif (ou la société civile). Les cessions de titres sont réputées
porter en priorité sur les titres détenus par la société en nom collectif (ou la société civile) depuis la date la plus ancienne.
120
Les rehaussements en cas de cession dans les cinq ans et la perte du droit à déduction en cas
de cession après ce délai portent sur la totalité des intérêts afférents aux emprunts contractés dans les conditions mentionnées ci-dessus.
2. Perte de la qualité de salarié
Perte de la qualité de salarié sans cession de titres de la société nouvelle,
130
Le détenteur des titres cesse d'être éligible au bénéfice des dispositions du
II de l'article 83 bis du CGI.
Les intérêts des emprunts que cette personne a contractés cessent d'être déductibles dès
l'année au cours de laquelle elle perd la qualité de salarié.
Cette règle s'applique quelle que soit la cause de cette situation.
Perte de la qualité de salarié avec cession de titres de la société nouvelle
140
Les conséquences sont celles qui sont prévues en cas de cession de titres
3. Obligations déclaratives des salariés
150
Il résulte de
l'article 38 septdecies G de l'annexe III au CGI que le salarié qui, dans les conditions prévues aux
II et III de l'article 83 bis du CGI, déduit du salaire brut versé par la société rachetée les intérêts d'un emprunt
contracté pour souscrire au capital de la société nouvelle constituée exclusivement pour le rachat, doit joindre à la déclaration des revenus de l'année au titre de laquelle il effectue la première
déduction de ses intérêts une copie du contrat de prêt et le tableau des échéances de celui-ci.
Il doit joindre également à la déclaration des revenus de l'année au cours de laquelle la
souscription au capital de cette société nouvelle a eu lieu, une attestation établie par ladite société précisant qu'elle est soumise à l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun et
mentionnant :
- la raison sociale et le siège de cette société ;
- la date de sa création ;
- la date, le montant et la nature de la souscription ;
- la désignation de l'intermédiaire agréé chez lequel les titres souscrits sont déposés ou
inscrits en compte. Les intermédiaires agréés sont ceux énumérés à l'article 38 septdecies G de l'annexe III
au CGI.
160
Il résulte
de l'article 38 septdecies G de l'annexe III au CGI qu'en cas d'acquisition d'actions en exécution
des options mentionnées au III de l'article 83 bis du CGI, le contribuable doit joindre à la déclaration des revenus
de l'année au cours de laquelle la levée de l'option a eu lieu une attestation délivrée par la société qui a consenti l'option. Cette attestation mentionne :
- la raison sociale et le siège de la société dont les titres ont été acquis ;
- la date à laquelle l'option a été consentie ;
- le nombre de titres acquis ;
- la date d'acquisition et le prix payé par le salarié. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-RSA-BASE-30-40-30-20 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2367-PGP.html/identifiant=BOI-RSA-BASE-30-40-30-20-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | 545b5f1082a0d41469ccba45fbf21d7788d04f66f162554fc5adf020590dc14a | [
-0.01664748042821884,
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0.036902833729982376,
-0.02755603939294815,
0.041130952537059784,
0.020555809140205383,
0.06411005556583405,
-0.014707458205521107,
0.005327845923602581,
0.030216770246624947,
-0.017071930691599846,
-0.00695107551291585,
0.010929139330983162,
0.041071128100156784,
-0.010903613641858101,
0.02074134722352028,
0.04005541279911995,
0.05181627720594406,
-0.031963251531124115,
-0.016949573531746864,
0.028804892674088478,
0.00821504183113575,
0.00721143651753664,
0.0330827422440052,
0.02282736636698246,
-0.016291419044137,
0.006995010189712048,
0.030560394749045372,
-0.031494878232479095,
0.009458262473344803,
0.0005639523733407259,
0.01982675865292549,
-0.003310549072921276,
-0.03433391824364662,
-0.05306670069694519,
0.0061677549965679646,
-0.013726171106100082,
-0.002493094652891159,
0.012942257337272167,
-0.028692875057458878,
-0.027339203283190727,
0.009387386962771416,
-0.09066399931907654,
0.034036729484796524,
0.04108105227351189,
-0.053891997784376144,
0.0060620857402682304,
-0.0017558214021846652,
0.020299308001995087,
0.08124591410160065,
-0.04007725045084953,
0.0733707919716835,
0.03343941643834114,
-0.008487499319016933,
0.000016070071069407277,
-0.008104920387268066,
-0.023709531873464584,
0.03499390184879303,
-0.045582205057144165,
-0.031863000243902206,
-0.003853654256090522,
-0.01511788833886385,
-0.06767524778842926,
-0.08147773891687393,
-0.006610070820897818,
0.00814993679523468,
0.013487622141838074,
-0.004669053480029106,
0.05152435228228569,
-0.00021784308773931116,
0.03522786498069763,
-0.025292515754699707,
0.07771284133195877,
0.003102254820987582,
-0.020657282322645187,
-0.06344711780548096,
0.020692676305770874,
0.0036382328253239393,
-0.04840066283941269,
0.04585176333785057,
0.020339062437415123,
0.02174164168536663,
0.0032827157992869616,
0.03579411283135414,
-0.04039191082119942,
0.00017980644770432264,
-0.017597800120711327,
0.0015191532438620925,
-0.016157837584614754,
0.011647558771073818,
0.036811165511608124,
0.016809707507491112,
-0.04681321978569031,
-0.03410341218113899,
0.019017955288290977,
-0.012476992793381214,
0.0037983276415616274,
0.024472501128911972,
0.0056571620516479015,
-0.026486089453101158,
-0.004621956031769514,
0.014505625702440739,
-0.046014927327632904,
-0.03453877568244934,
0.027719581499695778,
-0.03544028848409653,
-0.03904728963971138,
0.06782490760087967,
-0.031843557953834534,
-0.023237669840455055,
-0.000731133739463985,
0.027997924014925957,
0.0038496190682053566,
-0.03700887784361839,
-0.029679028317332268,
0.01313555147498846,
-0.030242305248975754,
0.009534763172268867,
0.009444456547498703,
0.006075330078601837,
0.0036613137926906347,
0.01989412121474743,
-0.005951228551566601,
0.013838953338563442,
-0.03085329383611679,
-0.02643474191427231,
0.0473673976957798,
-0.017911409959197044,
0.016142139211297035,
0.055546604096889496,
-0.009858701378107071,
0.008906729519367218,
0.04120728746056557,
-0.015660252422094345,
-0.01894206553697586,
0.00697753531858325,
-0.06356436759233475,
-0.01611580327153206,
-0.021312756463885307,
-0.019281789660453796,
0.01989700458943844,
-0.06332326680421829,
-0.0496654249727726,
0.03489493951201439,
0.04961657151579857,
0.003912823740392923,
-0.0038131766486912966,
0.0494539849460125,
0.010083322413265705,
-0.051958683878183365,
0.06957711279392242,
0.0205853171646595,
0.04691314697265625,
-0.0021320905070751905,
-0.023856740444898605,
-0.014974182471632957,
-0.020802367478609085,
0.008206641301512718,
-0.007841507904231548,
-0.011666004545986652,
-0.02139795571565628,
-0.04739439859986305,
-0.02339259721338749,
-0.03234284743666649,
0.016234232112765312,
0.015717394649982452,
-0.022031910717487335,
0.016489190980792046,
0.03286480903625488,
0.03287423402070999,
-0.028633417561650276,
-0.009677142836153507,
0.012437283992767334,
0.018829207867383957,
0.02056189626455307,
0.002101081656292081,
-0.040284235030412674,
0.04707164689898491,
-0.0227713193744421,
-0.003284139558672905,
0.005675907246768475,
0.005626305006444454,
0.044809821993112564,
0.012669664807617664,
-0.0346565768122673,
0.06767717748880386,
-0.023933548480272293,
-0.06816938519477844,
0.0618620328605175,
-0.015453222207725048,
-0.050632815808057785,
0.004334588069468737,
-0.028469810262322426,
-0.0030426597222685814,
0.016069181263446808,
0.011219872161746025,
0.043700337409973145,
0.04762829840183258,
0.06110401824116707,
-0.0272107794880867,
-0.020151522010564804,
-0.08358895033597946,
0.00743004959076643,
0.0470801517367363,
0.05346082150936127,
-0.022208917886018753,
0.01756599359214306,
-0.07380834221839905,
0.018635032698512077,
0.02960098534822464,
-0.010900301858782768,
0.0012886294862255454,
0.03281254321336746,
0.012633789330720901,
0.05622340366244316,
-0.007670589257031679,
-0.019289091229438782,
-0.022411055862903595,
-0.023705512285232544,
-0.001570353633724153,
0.015779754146933556,
-0.004216714762151241,
-0.017918111756443977,
-0.030432555824518204,
0.0015690921572968364,
0.007561821024864912,
-0.031159449368715286,
0.01644141972064972,
-0.049643952399492264,
-0.024735277518630028,
0.07186805456876755,
-0.02675473317503929,
0.02565757930278778,
0.005223628133535385,
-0.00425861869007349,
-0.018750837072730064,
0.02356053702533245,
-0.016126878559589386,
0.048848431557416916,
0.021414265036582947,
0.00395127572119236,
-0.0380680114030838,
0.04375702887773514,
-0.05401569604873657,
0.009534674696624279,
0.03438158333301544,
-0.053199902176856995,
0.03473993390798569,
-0.014950215816497803,
-0.018703052774071693,
-0.003230080706998706,
-0.03375326469540596,
0.013556304387748241
] |
1
Le fonds de commerce dans son ensemble, ne fait pas l'objet d'une saisie-vente, mesure qui ne
pourrait atteindre que les éléments corporels qui le composent. La vente forcée des éléments corporels et incorporels du fonds de commerce du saisi dans les conditions de droit commun aboutirait au
démembrement du fonds.
Pour éviter cette conséquence dommageable, le comptable poursuivant, comme tout créancier, peut
obtenir la vente globale du fonds sur conversion de saisie-vente.
Le code de commerce prévoit différents cas de vente forcée du fonds de commerce, aux
articles
L143-3
à L143-11 du code de commerce.
I. Vente globale sur conversion de saisie-vente
10
La vente sur conversion de saisie-vente peut être poursuivie soit par le créancier saisissant ou
le débiteur (articles L143-3 et
L143-4 du code de commerce), soit par les créanciers inscrits
sur le fonds (article L143-10 du code de commerce).
A. Vente à la requête du créancier saisissant ou du débiteur saisi
Conformément aux dispositions précitées des
articles L143-3 et
L143-4 du code de commerce, tout créancier, y compris le Trésor,
qui exerce des poursuites en saisie-vente et le débiteur contre lequel elles sont exercées peuvent demander, devant le tribunal de commerce dans le ressort duquel s'exploite ce fonds, la vente du
fonds du saisi, avec le matériel et les marchandises qui en dépendent.
1. Conditions de mise en œuvre
20
La demande en justice, qu'elle soit formée par le créancier ou par le débiteur, suppose
l'existence préalable d'une saisie-vente ou d'un procès-verbal de vérification
(art.
113 du décret n° 92-755 du 31 juillet 1992).
Le dispositif applicable à la vente forcée du fonds de commerce qui est prévu par les
articles L 143-3 et
L143-4 du code de
commerce n'a pas été modifié par la
loi n° 91-650 du 9 juillet
1991 portant réforme des procédures civiles d'exécution.
Par conséquent, il y a lieu de considérer qu'un comptable des finances publiques exerçant des
poursuites par voie de saisie-vente peut faire procéder à la vente globale du fonds de commerce appartenant à son débiteur et lui refuser, le cas échéant, l'autorisation de vendre les biens saisis à
l'amiable
(art.
52 de la loi n° 91-650 du 9 juillet 1991).
30
La saisie doit porter sur des biens mobiliers dépendant du fonds. La mise sous la main de la
justice des seuls meubles personnels du commerçant ne permettrait, ni au créancier, ni au débiteur, de poursuivre la vente globale du fonds en vertu des dispositions figurant à
l'article L143-10 du code de commerce .
Les dispositions précitées du code de commerce
(Code de commerce, art.
L143-10) n'ayant imparti aucun délai pour demander la vente en bloc, celle-ci peut être requise devant le tribunal de commerce
tant que les objets saisis ne sont pas vendus ou tant que les poursuites individuelles peuvent être exercées contre le débiteur.
2. Engagement de l'instance
La procédure de vente globale est engagée par voie d'assignation devant le tribunal de
commerce dans le ressort duquel le fonds est exploité. En cette matière, la compétence territoriale est une compétence exclusive, d'ordre public. L'initiative de la demande revient, soit au créancier
saisissant, soit au débiteur, soit aux créanciers inscrits.
a. Vente demandée par le créancier
40
L'article
L143-3 du code de commerce précise que « sur la demande du créancier poursuivant, le tribunal de commerce ordonne qu'à défaut de
paiement dans le délai imparti au débiteur, la vente du fonds a lieu à la requête dudit créancier, après l'accomplissement des formalités prescrites par
l'article L143-6 du code de commerce.
Il en est de même si, sur l'instance introduite par le débiteur, le créancier demande à
poursuivre la vente du fonds ».
Ce texte appelle les observations suivantes en ce qui concerne les pouvoirs du tribunal qui se
trouve saisi d'une demande en vente globale en vertu de l'article
L143-3 du code de commerce, dans l'hypothèse notamment où l'administration est partie à l'instance.
1° Appréciation du bien-fondé de la demande
50
La conversion de la saisie en vente globale semble facultative, le tribunal ayant le pouvoir
d'apprécier si la demande présente réellement un avantage pour les créanciers ou le débiteur
2° Délais pour parvenir à la vente
60
L'article
L143-3 du code de commerce ne prévoit pas que le tribunal ordonnant la vente forcée fixe un délai dans lequel la vente aura
lieu.
Toutefois, le silence de la loi n'a pas pour effet de priver le juge de la faculté d'impartir,
dans l'intérêt d'une bonne administration de la justice, un délai pour la réalisation de la vente .
Ce délai est indépendant du délai de grâce visé à
l'article 1244-1 du code civil.
3° Délais de paiement
70
Les tribunaux de l'ordre judiciaire ne peuvent mettre obstacle aux poursuites en recouvrement
exercées par le Trésor. Dès lors, le tribunal de commerce, qui ordonnerait la vente globale à la requête de l'administration, sur sa demande principale ou reconventionnelle, cette dernière faisant
suite à une assignation formée par le débiteur ou un autre créancier, ne peut accorder au redevable des délais de grâce au sens de l'article
1244-1 du code civil .
Il en est de même lorsque la vente est prononcée à la requête d'un autre créancier. En effet,
si le juge accorde au débiteur, pour le paiement des dettes autres que les dettes fiscales, un délai de grâce avant l'expiration duquel le créancier ne peut poursuivre la vente, le tribunal
contrevient indirectement à l'interdiction qui lui est faite de s'immiscer dans le recouvrement de l'impôt.
4° Ouverture d'une procédure collective en cours d'instance
80
Il résulte des dispositions de
l'article
L622-21
du code de commerce, que le jugement d'ouverture de la
procédure de sauvegarde, de redressement ou de liquidation judiciaire arrête ou interdit toute voie d'exécution sur les meubles de la part des créanciers dont la créance a son origine antérieurement à
ce jugement. Il en est de même pour les créances nées postérieurement au jugement d'ouverture non mentionnées au I de l'article
L622-17 du code de commerce.
Dès lors, l'action en vente globale du fonds de commerce ne peut plus être poursuivie.
En outre, le jugement de liquidation entraîne le dessaisissement du débiteur qui ne peut plus
poursuivre l'instance. Les droits et actions ne peuvent être exercés, pendant toute la durée de la liquidation, que par le liquidateur
(article L641-3 et
L641-4 du code de commerce).
b. Vente demandée par le débiteur
90
Si, sur l'instance introduite par le débiteur, le créancier ne demande pas à poursuivre la
vente, le tribunal statue en vertu de l'article L143-3 du
code de commerce.
Cet article prévoit que le tribunal de commerce fixe le délai dans lequel la vente du fonds
devra avoir lieu à la requête du débiteur, suivant les formalités édictées par l'article
L143-6 du
code de commerce, et il ordonne que, faute par le débiteur
d'avoir fait procéder à la vente dans ce délai, les poursuites de saisie-vente seront reprises et continuées sur les derniers errements.
100
Par conséquent, les poursuites sur les biens figurant au procès-verbal de saisie, dont la
conversion est requise par le débiteur, sont momentanément interrompues.
Mais rien n'empêche le créancier saisissant, sans attendre l'issue de l'instance en vente
globale du fonds de commerce, de poursuivre le débiteur sur ses autres biens ou même de l'assigner en redressement ou liquidation judiciaire.
La demande reconventionnelle, prévue à
l'article L143-3 du code de commerce peut être utile lorsque
l'instance introduite par le débiteur constitue une manœuvre dilatoire.
Bien qu'en théorie toute demande portée devant un tribunal de commerce doit faire l'objet
d'une assignation, il est admis par la jurisprudence que la demande reconventionnelle puisse être valablement formée par voie de simples conclusions.
110
Une copie de ces conclusions doit, avant le dépôt au greffe, être notifiée à la partie adverse
dans les formes prévues, soit par les articles 753,
814
à 816 du code de procédure civile si la partie adverse est représentée par un avocat, soit, dans le cas contraire, par celles prescrites par
l'article 651 du code de procédure civile, remarque étant faite que, dans ce dernier cas, la notification des conclusions
reconventionnelles peut également être effectuée par acte d'huissier.
Cela étant, il paraît préférable dans cette situation de recourir à la procédure spécifique
prévue par l'article L268 du LPF (cf.
BOI-REC-FORCE-50-10-20) et donc de demander le dessaisissement de la juridiction consulaire au profit du président du tribunal de grande instance).
B. Vente globale à la demande d'un créancier inscrit qui entend s'opposer au démembrement du fonds
1. Notification de la saisie aux créanciers inscrits
120
L'article
L143-10 du
code de commerce a pour but de protéger les créanciers
inscrits contre le démembrement du fonds.
Cette protection est assurée par la notification de la vente mobilière, faite dix jours au
moins avant sa date, aux créanciers qui se seront inscrits quinze jours au moins avant cette notification. Celle-ci consiste en la dénonciation du procès-verbal de saisie au domicile élu dans les
inscriptions.
Le défaut de notification peut entraîner la condamnation du créancier poursuivant la vente
séparée au paiement de dommages-intérêts, si les créanciers inscrits prouvent qu'ils ont subi un préjudice.
2. Exercice de l'action à la diligence du créancier inscrit
130
Pendant le délai de dix jours susvisé, prévu à peine de déchéance, les créanciers inscrits ont
la faculté d'assigner le créancier poursuivant et le propriétaire du fonds devant le tribunal de commerce pour demander la vente globale. La procédure est celle fixée par les
articles L143-3,
L143-4 et suivants du code de commerce
Cette possibilité est ouverte aux comptables de la DGFIP qui ont procédé à la publicité du
privilège du Trésor auprès du greffe du tribunal compétent.
II. Autres cas de vente globale prévue par le code de commerce
140
L'article
L143-5 du code de commerce permet au créancier nanti sur le fonds de poursuivre la vente globale huit jours après sommation de
payer faite au débiteur ou au tiers détenteur du fonds et demeurée infructueuse.
L'article
L143-8 du code de commerce précise enfin que le tribunal, saisi d'une demande en paiement d'une créance se rattachant à
l'exploitation du fonds, peut ordonner la vente du fonds à la requête du créancier qui en fait la demande.
III. Jugement
A. Énonciations principales
150
En vertu des dispositions de
l'article L143-4 du code de commerce, qui sont applicables à
tous les cas de réalisation forcée du fonds de commerce exposés ci-dessus, le dispositif du jugement ordonnant la vente contient,s'il y a lieu, la nomination d'un administrateur provisoire, la
fixation des mises à prix, la détermination des conditions principales de la vente.
Le juge nomme en outre, pour procéder à la vente, l'officier public qui dresse le cahier des
charges. Le jugement règle, lorsqu'elle est utile, la publicité extraordinaire et autorise, s'il n'y a pas d'autres créanciers inscrits ou opposants, le créancier poursuivant à toucher le prix, à
concurrence de sa créance. Cette réserve doit obligatoirement figurer dans le jugement en cas d'attribution du prix.
1. Nomination d'un administrateur provisoire
160
Le tribunal a la faculté de désigner un administrateur provisoire dont il détermine les
pouvoirs. Son rôle est de prendre toutes mesures conservatoires, notamment pour prévenir des détournements et assurer la gestion du fonds. Cette nomination est facultative.
Il ne peut aliéner le fonds ou le donner en nantissement. En effet, l'administrateur
provisoire ne peut se livrer à aucun acte de disposition. Toutefois, il lui est reconnu le droit de vendre des marchandises dans la mesure strictement nécessaire à l'exploitation normale de
l'établissement.
L'administrateur provisoire a droit à une indemnité.
L'article R143-5 du
code de commerce a prévu que les frais et indemnités qui lui
sont dus sont taxés par le président du tribunal de commerce.
2. Fixation de mises à prix
170
Selon l'article
L143-4 du
code de commerce, le tribunal fixe également les mises à
prix des éléments corporels et incorporels. Compte tenu des termes du texte, des mises à prix distinctes devraient être fixées pour les éléments incorporels, le matériel et les marchandises.
Dans la pratique, la mise à prix ne vise que les éléments incorporels, le matériel et le
mobilier devant être repris par l'acquéreur à dire d'experts, c'est-à-dire après une expertise amiable ou judiciaire. En outre, le jugement prévoit, généralement, que la mise à prix pourra
immédiatement et indéfiniment être baissée à défaut d'enchérisseur.
3. Détermination des conditions principales de la vente
180
Le tribunal a toute latitude pour fixer les conditions principales de la vente.
Notamment, il peut indiquer qu'en sus du prix d'adjudication, l'adjudicataire devra rembourser
les frais exposés pour parvenir à la vente. Il a également la faculté de prévoir, dans certains cas exceptionnels, que le prix sera payable entièrement ou partiellement à terme.
4. Désignation d'un officier public
190
Le tribunal désigne l'officier public qui sera chargé de procéder à la vente. Il peut s'agir
d'un commissaire-priseur au cas où la valeur des éléments corporels est supérieure à celle des éléments incorporels. Dans le cas inverse, le tribunal désignera un notaire ou chargera le président de
la chambre des notaires de commettre un officier ministériel.
5. Règlement de la publicité extraordinaire
200
Toute vente globale du fonds de commerce est soumise à la publicité ordinaire organisée selon
les dispositions de l'article L143-6 du code de commerce.
Toutefois, lorsque la vente est importante, une publicité supplémentaire peut être prévue. Dans ce cas, le jugement désigne les journaux dans lesquels paraîtront les extraits nécessaires pour faire
connaître la vente.
B. Autres énonciations
210
Les énonciations prévues aux
articles L143-3 et
L143-4
du code de commerce ne sont pas limitatives. Le tribunal a la faculté d'ordonner toutes autres mesures susceptibles de faciliter l'exécution de sa décision et l'adjudication du fonds.
En particulier, il peut prescrire au propriétaire du fonds de communiquer ses titres ainsi que
l'acte de bail ou de cession de bail à l'officier public commis pour la vente et assortir cette prescription d'une astreinte. Il a également le droit de fixer le montant de la consignation que
l'officier public devra exiger des enchérisseurs.
C. Condamnation aux dépens
220
Le jugement doit contenir condamnation du débiteur aux dépens. Ceux-ci comprennent, non
seulement les frais judiciaires exposés devant le tribunal ou éventuellement devant la cour d'appel, mais aussi tous ceux engagés pour parvenir à la vente du fonds.
La condamnation aux dépens doit être mentionnée dans le dispositif du jugement, même si le
tribunal a prévu que les frais pour parvenir à la vente forcée seront mis à la charge de l'adjudicataire, car si la tentative d'adjudication demeure infructueuse, cette mention permet au créancier
poursuivant de recouvrer les frais avancés sur la partie condamnée.
D. Exécution du jugement
230
La partie autorisée à poursuivre la vente globale assure l'exécution du jugement. En vertu de
l'article L143-4 du code de commerce, ce jugement est exécutoire
sur présentation de la minute, ce qui vaut notification (article 503 du code de procédure civile) mais l'appel du jugement est
suspensif.
IV. Voie de recours
240
La réformation du jugement statuant sur la demande globale ne peut être poursuivie que par la
voie de l'appel formé dans la quinzaine de la signification à partie.
S'il n'a pas participé à l'instance, le comptable des finances publiques peut former
tierce-opposition.
V. Adjudication du fonds de commerce
A. Formalités préliminaires à l'adjudication
250
Les articles
L143-6 et
L143-7 du code de commerce énumèrent les formalités à remplir
pour parvenir à l'adjudication du fonds. Ces formalités sont obligatoires dans tous les cas de vente forcée, même si la vente publique est faite dans le cadre d'une procédure collective ou à la
requête d'un administrateur judiciaire.
Elles consistent en :
- la rédaction d'un cahier des charges ;
- des sommations faites au propriétaire du fonds et aux créanciers inscrits;
- l'apposition d'affiches ;
- une insertion légale ;
- une mention au procès-verbal de vente.
En outre, si parmi les créanciers inscrits se trouve un précédent vendeur, il y a lieu de lui
adresser la notification spéciale prévue à l'article L141-10 du
code de commerce.
1. Rédaction et contenu du cahier des charges
260
La rédaction du cahier des charges incombe à l'officier public commis par le tribunal pour
procéder à la vente.
Il a pour but de faire connaître au propriétaire du fonds, aux créanciers inscrits et aux
futurs enchérisseurs, les conditions de l'adjudication.
Le
code de commerce en
son titre IV n'a pas indiqué les mentions qu'il convient d'y insérer. Il est certain, toutefois, qu'il doit reproduire les conditions de la vente fixées par le jugement ainsi que les indications
portées sur les affiches. Dans la pratique, ce cahier des charges contient, en outre, d'autres énonciations relatives notamment à l'origine de la propriété du fonds et aux clauses principales du bail.
270
Si le jugement ne l'a pas prévu, il est de pratique courante d'insérer au cahier des charges
une clause mettant à la charge de l'adjudicataire les frais préparatoires de l'adjudication : frais exposés devant le tribunal ou la cour d'appel, frais de levée et de signification de la décision qui
a ordonné la vente, de rédaction du cahier des charges, de sommations, de publicité ordinaire ou extraordinaire et d'adjudication, à l'exclusion des frais exposés pour l'administration ou la
conservation du fonds pendant le cours de la procédure.
280
D'autre part, l'article
L143-6 du code de commerce reconnait expressément au propriétaire du fonds et aux créanciers inscrits antérieurement au jugement
le droit d'insérer leurs dires et leurs observations dans le cahier des charges.
Il est généralement admis que ce droit appartient à toute personne intéressée par
l'adjudication et, en particulier, au bailleur de l'immeuble dans lequel le fonds est exploité ainsi que, éventuellement, au locataire-gérant de ce fonds.
2. Sommations et notifications spéciales
a. Sommations
290
Le poursuivant doit, quinze jours au moins avant la vente du fonds, faire sommation de
prendre communication du cahier des charges, de fournir leurs dires et observations et d'assister à l'adjudication, si bon leur semble
(article L143-6 du code de commerce) :
- au propriétaire du fonds mis en vente et éventuellement, au tiers détenteur du fonds ;
- aux créanciers inscrits antérieurement à la décision qui a ordonné la vente, même si
l'inscription a été prise du chef de précédents propriétaires. Les créanciers subrogés, dont la subrogation a été mentionnée en marge de l'inscription antérieurement à cette décision, doivent
également être sommés.
La sommation est notifiée au domicile élu dans l'inscription. Toutefois la notification au
domicile réel ne serait pas nulle.
300
Dans la pratique, il est d'usage de faire sommation aux autres parties qui ont figuré dans
l'instance (débiteur, créancier saisissant) ainsi qu'au propriétaire de l'immeuble dans lequel le fonds est exploité si le bail contient une clause stipulant que la cession du fonds doit avoir lieu en
sa présence ou lui dûment appelé.
b. Notification spéciale au précédent vendeur
310
Le vendeur du fonds non payé du prix peut demander la résolution de la vente.
Toutefois, l'action résolutoire est subordonnée à l'inscription régulière du privilège du
vendeur (Cass. com.,
3 octobre 1977,
pourvoi
n° 76-10316) dans les conditions
prévues à l'article L141-6 du code de commerce et elle doit,
pour produire effet, être mentionnée et réservée expressément dans l'inscription.
Si le précédent vendeur non payé est en mesure d'exercer l'action résolutoire, le
poursuivant doit, en vertu de l'article L141-10 du code de
commerce, lui notifier la décision ordonnant la vente du fonds en lui déclarant que, faute par lui d'intenter cette action dans le mois de la notification, il sera déchu à l'égard de
l'adjudicataire du droit de l'exercer.
Pour permettre au précédent propriétaire d'intenter l'action résolutoire dans le délai qui
lui est imparti, il est donc nécessaire de lui adresser cette notification un mois au moins avant la date prévue pour l'adjudication.
Rien ne s'oppose à ce que la sommation et la notification fassent l'objet d'un seul acte,
dès lors que les délais sont respectés.
3. Apposition d'affiches
320
En vertu de l'article
L143-6 du code de commerce, l'officier public commis pour procéder à la vente doit, dix jours au moins avant l'adjudication,
faire apposer des affiches :
- à la porte principale de l'immeuble où le fonds est exploité ;
- à la mairie de la commune où le fonds est situé ;
- à la porte du tribunal de commerce dans le ressort duquel se trouve le fonds ;
- à la porte de son étude.
330
Ces affiches indiquent obligatoirement
(article L143-6 du code de commerce) :
- les nom, profession, domicile du poursuivant ;
- les nom, profession, domicile du propriétaire du fonds ;
- la décision ordonnant la vente ;
- une élection de domicile dans le lieu où siège le tribunal de commerce dans le ressort
duquel le fonds est exploité ;
- les divers éléments constitutifs du fonds, la nature de ses opérations, sa situation ;
- les mises à prix ;
- les lieu, jour et heure de l'adjudication ;
- les nom et domicile de l'officier public commis et dépositaire du cahier des charges.
4. Insertion légale
340
Le texte de l'affiche indiquée ci-dessus doit être inséré dix jours avant la vente dans un
journal habilité à recevoir les annonces légales dans l'arrondissement ou le département dans lequel le fonds est situé (article
L143-6 du code de commerce).
Remarque : la publicité doit être constatée par une mention faite dans le
procès-verbal de vente (article L143-6 du code de commerce). Il
s'agit aussi bien de la publicité ordinaire prévue par l'article
L143-6 du code de commerce que de celle qui a pu être ordonnée dans le jugement en conformité de
l'article
L143-4 du
code de commerce.
B. Sanctions de l'inobservation des formalités précédant l'adjudication du fonds
350
L'inobservation ou l'irrégularité des formalités prescrites par les
articles
L143-6 et
L143-10 du code de commerce ainsi que par le jugement
ordonnant la vente entraîne la nullité de la procédure de vente.
Toutefois, l'absence de sommation prévue aux
articles L143-6 du
code de commerce, n'a pas pour conséquence d'entraîner la
nullité de l'adjudication mais de placer l'acheteur, à l'égard des créanciers, dans la situation d'un acheteur lors d'une vente amiable, dès lors que cette disposition a pour seul but de lier à la
procédure les créanciers inscrits dont le droit sera purgé par l'adjudication .
360
Le droit d'invoquer la nullité de la procédure de vente appartient à tout intéressé :
débiteur, tiers détenteur, créancier inscrit, créancier chirographaire, etc.
Toutes les nullités de la procédure comprise entre le jugement ordonnant la vente et le
jugement d'adjudication doivent être opposées, à peine de déchéance, huit jours au moins avant l'adjudication. L'action relève de la compétence du président du tribunal de grande instance de
l'arrondissement où le fonds est exploité (article L143-7 du code de
commerce).
370
L'ordonnance du président peut être frappée d'appel dans la quinzaine de sa signification.
Cet appel est suspensif.
En revanche, les nullités du jugement qui ordonne la vente, y compris celles qui sont
relatives à sa signification, échappent à la compétence du président du tribunal de grande instance et sont de la compétence de la juridiction d'appel.
C. Adjudication
380
Le code de commerce (spécialement,
Code de
commerce, art.
L143-6 et suivants) n'a pas précisé les formes
dans lesquelles doit intervenir l'adjudication du fonds de commerce. Il y a donc lieu de suivre les formes ordinaires de la vente publique des meubles prescrites par le code de procédure civile.
L'adjudication est faite au plus offrant, c'est-à-dire au dernier enchérisseur qui a porté
la plus forte enchère.
Si au jour fixé pour l'adjudication, aucune enchère n'est portée, la vente peut être remise
à une autre date à la condition de renouveler les formalités de publicité.
Au cas où la tentative de vente du fonds se révèle définitivement infructueuse, le créancier
saisissant peut reprendre les poursuites de saisie-vente des éléments corporels.
390
Une consignation préalable des enchérisseurs peut être rendue obligatoire par le tribunal
(Cf. supra §210). A défaut d'une telle disposition dans le jugement, l'officier public est en droit d'exiger cette consignation pour garantir les enchères. Toutefois, le montant
de celle-ci doit être en rapport avec la mise à prix et ne pas constituer une entrave à la vente.
400
L'adjudication est constatée dans un acte établi par l'officier public
(art.
116 du décret n° 92-755 du 31 juillet 1992). Cet acte doit mentionner obligatoirement :
- la désignation des biens vendus ;
- le montant de l'adjudication ;
- l'énonciation déclarée des nom et prénom de l'adjudicataire.
Il doit, en outre constater l'accomplissement des formalités de publicité prescrites par
l'article L143-6 du code de commerce
(art.
111 du décret n° 92-755 du 31 juillet 1992).
410
L'adjudication transfère la propriété du fonds à l'adjudicataire. L'universalité qu'est le
fonds de commerce est transférée immédiatement. Mais, pour les éléments dont la cession est régie par des lois spéciales, l'adjudicataire n'est propriétaire à l'égard des tiers que lorsqu'il accomplit
les formalités légales, par exemple, pour le droit au bail, signification de la cession au bailleur, pour les brevets, les marques de fabrique, formalités à l'institut national de la propriété
industrielle.
420
L'adjudicataire est tenu, pour sa part, de payer le prix d'adjudication et d'exécuter les
autres obligations qui lui sont imparties par le jugement et le cahier des charges, faute de quoi le fonds est remis en vente sur folle enchère selon les formes prescrites aux
articles L143-6 et
L143-7 du code de commerce
(article L143-9 du code de commerce).
430
La procédure de la revente sur folle enchère peut être poursuivie par tout intéressé.
Toutefois, le recours à cette procédure n'est pas obligatoire, les créanciers ayant également la possibilité de contraindre l'adjudicataire à exécuter ses obligations par toutes les voies de droit.
Lorsque la vente du fonds de commerce a lieu par adjudication dans les formes prévues par le
code de commerce, aucune surenchère telle que prévue à l'article
L141-19 du code de commerce n'est admise (article
L143-11 du code de commerce).
440
L'adjudication entraîne purge des privilèges inscrits, du moins si les sommations de prendre
communication du cahier des charges ont été régulièrement effectuées (article
L143-12 du code de commerce a contrario).
La purge de l'action résolutoire du vendeur est subordonnée quant à elle au respect de la
procédure spéciale de purge par notification (Cf. supra § 310). | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-REC-FORCE-50-10-10 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2396-PGP.html/identifiant=BOI-REC-FORCE-50-10-10-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | 435962dacc4e9b3ff9500981c410d955a2402d3de005b6633a02b74655e4e062 | [
-0.07915885001420975,
0.007483492139726877,
-0.05360414832830429,
0.03154304623603821,
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-0.07376553863286972,
-0.02092723175883293,
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0.06104036793112755,
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0.11875614523887634,
-0.012927345000207424,
0.03555219620466232,
0.019796844571828842,
0.03802036494016647,
-0.060440290719270706,
-0.008131936192512512,
0.08058112114667892,
0.057595379650592804,
0.02765149250626564,
-0.015391185879707336,
0.04545627161860466,
0.010900063440203667,
-0.010919642634689808,
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-0.005897738039493561,
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0.06549856811761856,
-0.06037416681647301,
-0.032483864575624466,
0.01602393016219139,
0.04637116193771362,
0.02516275644302368,
-0.0368475466966629,
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-0.027955617755651474,
-0.0057717738673090935,
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0.005047752987593412,
0.01050990354269743,
-0.020220046862959862,
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0.013037088327109814,
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0.06782529503107071,
-0.031455498188734055,
0.03780287504196167,
-0.008014406077563763,
0.053064897656440735,
-0.02985464408993721,
0.02312319539487362,
-0.007843741215765476,
-0.02786513790488243,
-0.031146036460995674,
0.026455940678715706,
0.03517762944102287,
-0.06952893733978271,
0.036241017282009125,
0.03994268923997879,
0.0386735200881958,
0.005021695513278246,
0.02272534742951393,
0.023946398869156837,
0.02163793332874775,
0.025245551019906998,
-0.028886426240205765,
-0.045143112540245056,
0.04565019905567169,
-0.0019138153875246644,
-0.03642426058650017,
-0.048241183161735535,
0.007275572512298822,
0.000820911955088377,
0.030331172049045563,
-0.0019516859902068973,
0.0727640762925148,
-0.010268724523484707,
0.021906355395913124,
-0.037223931401968,
-0.026185542345046997,
0.007717728149145842,
0.03359897807240486,
-0.042545974254608154,
0.010803942568600178,
-0.008063305169343948,
-0.06767232716083527,
0.05530744418501854,
-0.02002100832760334,
-0.018675444647669792,
0.022083459421992302,
0.02839025855064392,
-0.008823382668197155,
0.011065077036619186,
0.012646997347474098,
0.0185956172645092,
0.01642870157957077,
0.05290456861257553,
0.0189953800290823,
0.013928597792983055,
0.07780876010656357,
0.012609867379069328,
0.027726003900170326,
-0.004553915001451969,
0.048969756811857224,
0.003083368530496955,
-0.0065736290998756886,
0.052179109305143356,
0.011161279864609241,
-0.06985551863908768,
-0.027416737750172615,
-0.0023702692706137896,
0.0075573124922811985,
0.028528405353426933,
0.03995942696928978,
-0.008548357523977757,
0.044760141521692276,
-0.03319801762700081,
-0.03160308301448822,
-0.03974921256303787,
-0.018316922709345818,
0.058385368436574936,
0.027938073500990868,
-0.07700353860855103,
-0.028622297570109367,
-0.04897751286625862,
0.025183837860822678,
-0.003576388582587242,
-0.029792718589305878,
-0.016889061778783798,
-0.03804365172982216,
-0.01918170228600502,
-0.0007479039486497641,
0.009852477349340916,
0.04222923144698143,
-0.014331258833408356,
-0.06102012097835541,
-0.025667019188404083,
0.04242211580276489,
0.0072404248639941216,
-0.03223583474755287,
0.013083349913358688,
0.07010876387357712,
-0.005389872472733259,
-0.04331343621015549,
-0.0017940264660865068,
-0.008282538503408432,
0.016375340521335602,
-0.05258801206946373,
-0.053559742867946625,
-0.010757402516901493,
0.008610161952674389,
-0.005649328697472811,
0.033736955374479294,
-0.033785052597522736,
0.0042887055315077305,
-0.04419591277837753,
0.05715884640812874,
0.009269699454307556,
-0.028776248916983604,
0.028130419552326202,
0.04258519411087036,
0.00931024644523859,
0.006849710829555988,
-0.005455792881548405,
0.004693630617111921,
-0.029169296845793724,
0.018336286768317223,
0.005028341431170702,
0.019602095708251,
-0.0011886119609698653,
-0.022914225235581398,
0.01777275651693344,
-0.026673605665564537,
0.0320199579000473,
0.025302503257989883,
-0.019439419731497765,
-0.05508649721741676,
-0.036455605179071426,
-0.005017516668885946,
0.026044845581054688,
0.0044435481540858746,
0.00858213659375906,
-0.001337812514975667,
0.008738376200199127,
0.0175668615847826,
0.015252255834639072,
-0.009081442840397358,
0.013182157650589943,
0.06752355396747589,
-0.03263140842318535,
-0.03317376226186752,
0.02027391828596592,
0.004472149070352316,
0.01880665309727192,
-0.00030219918699003756,
0.009522393345832825,
-0.006886009592562914,
-0.05503777042031288,
-0.0071997446939349174,
-0.007253509014844894,
-0.019839519634842873,
0.038282498717308044,
-0.0014165063621476293,
0.017385391518473625,
-0.061665162444114685,
-0.046651214361190796,
-0.014826846309006214,
0.026249192655086517,
-0.05339533090591431,
0.00956026092171669,
0.018882211297750473,
-0.007461284287273884,
0.03161422535777092,
0.005643014796078205,
0.02954862080514431,
0.006847934331744909,
0.021323859691619873,
-0.0030547836795449257,
0.018660305067896843,
-0.006895745638757944,
-0.02261073887348175,
0.024340512230992317,
0.019820796325802803,
0.024628305807709694,
-0.02652631513774395,
-0.0018994954880326986,
0.00016189951566047966,
-0.04339815303683281,
0.025893012061715126,
0.005761961452662945,
-0.025510065257549286,
0.052557118237018585,
0.030679263174533844,
-0.05053810775279999,
0.023902812972664833,
0.021269386634230614,
0.06204124167561531,
0.05020170286297798,
-0.02736283652484417,
-0.02038935199379921,
-0.028141887858510017,
-0.042670127004384995,
-0.02345479279756546,
0.08027893304824829,
0.013246254064142704,
-0.011837851256132126,
-0.03663624823093414,
-0.06331080198287964,
0.040084172040224075,
-0.09934064745903015,
-0.030668938532471657,
-0.03906836360692978,
0.02535651996731758,
-0.058318398892879486,
-0.003980581182986498,
0.017184637486934662,
0.01656131073832512,
0.012421957217156887,
0.0008046384900808334,
0.017954019829630852,
-0.044235825538635254,
-0.007836177945137024,
0.04286615923047066,
0.04956720769405365,
0.00034132401924580336,
0.057022616267204285,
-0.003792205359786749,
0.050292935222387314,
-0.020774245262145996,
-0.03194534778594971,
0.02311498112976551,
-0.04480355232954025,
0.056344397366046906,
-0.042882874608039856,
0.003199584549292922,
-0.018773728981614113,
0.0003609196573961526,
0.025072939693927765,
0.04796028509736061,
-0.010799355804920197,
0.04961222782731056,
-0.006471338681876659,
0.06371311098337173,
-0.013580799102783203,
-0.05028847977519035,
-0.055444516241550446,
0.029974529519677162,
-0.020390884950757027,
0.07855650037527084,
0.0005331704160198569,
0.015246078372001648,
-0.028484558686614037,
0.00340799568220973,
-0.015764456242322922,
-0.009660105220973492,
-0.013802871108055115,
0.06630253791809082,
-0.016033248975872993,
-0.011820182204246521,
-0.02668924443423748,
-0.01687687449157238,
0.0017474973574280739,
-0.015124496072530746,
0.01178707554936409,
0.009876357391476631,
0.08445986360311508,
-0.019062362611293793,
0.00203178683295846,
-0.022005004808306694,
0.019196247681975365,
-0.01747237518429756,
-0.03310463950037956,
0.04754292219877243,
-0.024144722148776054,
0.026835117489099503,
-0.008831635117530823,
0.023673871532082558,
-0.03798002377152443,
-0.005891632754355669,
-0.019420044496655464,
0.01686476729810238,
-0.0006615840829908848,
0.04770307242870331,
0.04577295109629631,
-0.03541959822177887,
0.057464808225631714,
-0.011227317154407501,
0.00934599433094263,
0.004927643574774265,
-0.019211940467357635,
-0.06342900544404984,
0.09032747894525528,
0.029707208275794983,
-0.03293972834944725,
-0.012968724593520164,
-0.010870643891394138,
-0.009256700053811073
] |
I. Taxe grevant les dépenses concourant à la réalisation de logements locatifs sociaux
A. Livraisons à soi-même des logements locatifs sociaux
1. Conditions de fond du droit à déduction
1
L'organisme HLM est autorisé à déduire la TVA afférente aux dépenses liées à la
réalisation des logements (notamment la taxe ayant grevé l'acquisition du terrain et les travaux) sans devoir attendre que soient remplies l'ensemble des conditions posées au I de
l'article 278 sexies du code général des impôts (CGI), notamment les conditions tenant à la signature d'un contrat de
prêt aidé ou à l'agrément octroyé par le représentant de l'État dans le département.
Le montant de ladite taxe peut, le cas échéant, être récupéré sous la forme d'un
remboursement de crédits de TVA.
10
Les dépenses qui ne se rapportent pas directement à l'opération de réalisation des logements
sociaux proprement dite, comme par exemple l'entretien courant ou les travaux de grosses réparations effectués postérieurement à l'achèvement de l'immeuble, c'est-à-dire postérieurement à l'événement
qui rend exigible l'imposition de la livraison à soi-même (CGI, art. 269, 2) n'ouvrent pas droit à déduction de la TVA qui les
a grevées.
2. Date de la déduction
a. Dépenses effectuées à compter de la date à laquelle un organisme constructeur est assujetti au titre d'une opération
portant sur des logements locatifs sociaux
20
Le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez les
fournisseurs (CGI, art. 271, I-2).
Il en résulte que l'organisme constructeur mentionne la TVA déductible sur sa déclaration de
taxes sur le chiffre d'affaires déposée au titre du mois au cours duquel cette taxe est devenue exigible chez le fournisseur du bien ou du service.
30
Pour ce qui concerne les règles d'exigibilité concernant les livraisons de biens, les
prestations de services et les travaux immobiliers, il convient de se reporter au BOI-TVA-BASE-20.
40
La date qui vient d'être définie pour mentionner la taxe déductible sur les déclarations
s'impose aux organismes constructeurs. Toutefois, lorsque la mention sur la déclaration de cette déduction a été omise, l'article 208 de l'annexe II au CGI prévoit que
la taxe déductible peut figurer sur les déclarations déposées jusqu'au 31 décembre de la deuxième année qui suit celle au cours de laquelle l'omission a été commise, à condition d'être mentionnée sur
une ligne spécialement prévue à cet effet sur la déclaration n° 3310-CA3-SD (CERFA n° 10963) accessible sur le site
www.impots.gouv.fr à la rubrique "Recherche de formulaires".
b. Dépenses effectuées antérieurement à la date d'assujettissement d'un organisme constructeur
50
En contrepartie de l'imposition de la livraison à soi-même, l'organisme constructeur peut
déduire la totalité de la taxe grevant les dépenses nécessaires à la réalisation des logements sociaux. Sont donc concernées les dépenses pour lesquelles la taxe est devenue exigible antérieurement à
la date d'assujettissement de l'organisme constructeur au titre d'une opération de construction de logements sociaux.
60
Pour ces dernières dépenses, le délai de péremption du droit à déduction de la TVA prévu à
l'article 208 de l'annexe II au CGI ne commence à courir qu'à compter de la date du début d'assujettissement de
l'organisme constructeur au titre de l'opération de construction de logements sociaux concernée.
3. Conditions formelles d'exercice du droit à déduction
70
Les organismes constructeurs sont tenus, pour exercer leur droit à déduction, de respecter les
conditions de forme de droit commun telles qu'elles sont posées par le II de l'article 271 du CGI et commentée au
BOI-TVA-IMM-10-30.
Dès lors, ils devront détenir les originaux des factures délivrés par leurs fournisseurs (par
exemple, les actes d'acquisition des terrains).
80
Par ailleurs, les factures devront contenir, outre les mentions obligatoires de droit commun,
l'identification précise des immeubles auxquels ils se rapportent (adresse, numéro des bâtiments etc.).
90
En cas de construction d'un immeuble ne comportant pas exclusivement des logements locatifs
sociaux, les organismes constructeurs, afin de faciliter le calcul de leurs droits à déduction et, le cas échéant, la justification ultérieure de ceux-ci, pourront mentionner sur les factures reçues
les éléments de calcul de ces droits.
4. Modalités d'imputation de la taxe déductible et de remboursement des crédits de taxe non imputables
100
Si l'organisme constructeur dépose déjà des déclarations de taxes sur le chiffre d'affaires du
fait qu'il exerce par ailleurs une activité imposable à la TVA (ex : location de locaux commerciaux), il ne doit souscrire qu'une seule déclaration sur laquelle il porte l'ensemble des opérations
qu'il effectue.
La TVA déductible qui est ainsi déclarée est imputée sur la taxe due, le cas échéant, par
l'organisme constructeur, si celui-ci exerce par ailleurs une activité imposée à la TVA. Si la TVA déductible excède la taxe due, ou si l'organisme constructeur ne réalise par ailleurs aucune autre
opération imposée à la TVA, l'excédent est reporté sur la ou les déclarations suivantes.
110
La taxe déductible dont l'imputation n'a pu être opérée peut faire l'objet d'un remboursement
dans les conditions de droit commun prévues pour les redevables habituels de la TVA (CGI, ann II, art. 242-0 A et
suivants).
Pour obtenir le remboursement des crédits de TVA non imputables, les organismes constructeurs
doivent présenter une demande sur imprimé n° 3519-SD (CERFA n° 11255) auprès de l'administration selon les modalités habituelles (BOI-TVA-DED-50-20-10).
B. Livraisons d'immeubles neufs
120
Ces opérations ouvrent droit à déduction dans les conditions de droit commun.
II. Taxe due au titre de la livraison à soi-même
130
L'immeuble à usage d'habitation étant destiné à une activité locative sociale permanente, il
est comptabilisé par le bailleur dans ses immobilisations.
La TVA due par les organismes constructeurs au titre de la livraison à
soi-même des logements locatifs sociaux n'est pas déductible (CGI, art. 271), dès lors que les locaux concernés font l'objet
d'une location destinée à l'habitation et qui, à ce titre, est obligatoirement exonérée de la TVA (CGI, art. 261 D et
CGI, art 260, 2°).
III. Constitution d'un secteur distinct d'activité
140
En application du 1° du I de
l'article 209 de l'annexe II au CGI, un immeuble, un ensemble d'immeubles ou une fraction d'immeuble composé de
logements locatifs sociaux dont la livraison à soi-même est imposée au taux réduit constitue un secteur d'activité distinct.
A. Portée de la sectorisation
150
Chaque immeuble, ensemble d'immeubles ou fraction d'immeuble composé de logements concernés
par la mesure doit faire l'objet d'un suivi distinct dès lors que seules les dépenses affectées à ces logements sont susceptibles d'ouvrir droit à la déduction de la TVA qui les a grevées.
Le périmètre du secteur coïncide donc avec l'immeuble, l'ensemble d'immeubles ou la fraction
d'immeuble qui a fait l'objet de la décision favorable d'agrément.
160
Par ensemble d'immeubles, il faut entendre non seulement un groupe de bâtiments ayant fait
l'objet d'un même plan de masse, d'un permis de construire unique, ou d'un même programme de construction, réalisé sur un terrain appartenant à une même personne, mais également deux ou plusieurs
immeubles construits sur un même terrain et destinés à la seule activité de location de logements sociaux par l'organisme constructeur.
Une fraction d'immeuble représente, quant à elle, une partie de la totalité d'un immeuble,
regroupant au sein de cet immeuble les locaux d'une même nature et les parties communes y afférentes. En pratique, une fraction d'immeuble peut correspondre à un ou plusieurs étages composé de locaux
affectés à un même usage. Cette fraction peut être exprimée en millièmes de la surface totale de l'immeuble.
B. Obligations
170
Les organismes constructeurs sont tenus de faire connaître à l'administration la création des
secteurs concernés par le nouveau cas d'imposition de livraison à soi-même au taux réduit (CGI, art. 286 et suiv.;
CGI, ann. IV, art 40, 2).
Ils indiquent à cet égard que les conditions posées par la loi pour que l'opération de
construction relève de la livraison à soi-même imposée au taux réduit sont satisfaites. Ils joignent à cet effet en tant que de besoin copie des décisions qui conditionnent le bénéfice de l'imposition
de la livraison à soi-même au taux réduit.
Le service des impôts doit ainsi notamment s'assurer lors de la déclaration de la création du
secteur concerné que l'organisme constructeur fournit à l'appui de sa déclaration une copie de la décision favorable d'agrément.
A défaut de la production de ce document, l'attention du service est appelée sur le fait que
l'organisme en question ne dispose pas, en tout état de cause, de la possibilité de déduire la TVA ayant grevé les dépenses concourant à la réalisation des logements concernés au titre du secteur pour
lequel la déclaration est effectuée.
180
Les organismes doivent respecter strictement les autres modalités d'application du régime des
secteurs distincts (BOI-TVA-DED-10-20).
Ainsi, la comptabilité de l'organisme constructeur doit notamment suivre d'une façon distincte
pour chaque secteur d'activité constitué :
- les dépenses d'acquisitions de biens et services ;
- la ventilation de ces dépenses lorsque l'immeuble ne comprend pas exclusivement des
logements concernés par la livraison à soi-même au taux réduit ;
- la ou les livraisons à soi-même des logements locatifs sociaux qui constituent le secteur
d'activité distinct.
Pour la mise en œuvre de cette obligation, la tenue de deux ou plusieurs comptabilités
séparées n'est pas exigée, dès lors que la comptabilité de l'organisme, complétée, le cas échéant, par des registres annexes, fait apparaître distinctement les données comptables propres à chaque
secteur, et qu'ainsi l'organisme puisse justifier les mentions portées sur ses déclarations.
190
Par ailleurs, dans l'hypothèse de la construction d'un immeuble qui comprend à la fois des
logements locatifs sociaux bénéficiant de la décision favorable d'agrément, et d'autres logements, il y a lieu de ventiler en fonction de critères physiques (exemple : rapport respectif des surfaces
concernées) la TVA déductible mentionnée sur les factures ou mémoires adressés par les fournisseurs, dès lors que seule la quote-part de la TVA grevant les dépenses utilisées exclusivement pour la
réalisation de la livraison à soi-même imposée au taux réduit est déductible dans le cadre du secteur qui est constitué pour cette livraison à soi-même.
200
Enfin, il est rappelé que les organismes sociaux n'ont pas à établir une déclaration de
chiffre d'affaires pour chacun de leurs secteurs d'activités, et ce, qu'il s'agisse de secteurs correspondant à des logements locatifs sociaux devant faire l'objet d'une livraison à soi-même ou de
secteurs retraçant d'autres activités de ces organismes.
Ceux-ci doivent souscrire une seule déclaration de taxes sur le chiffre d'affaires sur
laquelle sont regroupés les éléments propres à chaque secteur d'activité.
Cette déclaration récapitule la TVA brute afférente au chiffre d'affaires de l'ensemble des
activités de l'organisme ainsi que la totalité des droits à déduction, tous secteurs confondus.
Avant leur globalisation sur la déclaration unique, les droits à déduction doivent être
préalablement calculés par secteur en fonction des limitations particulières applicables à chacun de ces secteurs.
Afin de faciliter ces calculs, un imprimé spécifique n° 3310-ter (CERFA n°
10203) pourra être utilisé par les organismes constructeurs et est disponible sur le site www.impots.gouv.fr à la rubrique
"Recherche de formulaires".
C. Durée de la sectorisation
210
La sectorisation des immeubles, ensembles d'immeubles ou fractions d'immeubles composés de
logements locatifs sociaux prévue par l'article 209 de l'annexe II au CGI doit être maintenue tant que les logements
à usage locatif social conservent les caractéristiques qui leur ont permis de bénéficier de la taxation au taux réduit.
220
Cela étant, pour les immeubles, et ensembles d'immeubles composés exclusivement de logements
locatifs sociaux et d'autres logements dont la location est exonérée de TVA, il est admis à titre de simplification du suivi des dépenses ultérieures afférentes à ces locaux que la sectorisation
spécifique de la première catégorie de logements cesse d'être exigée lorsque la TVA due au taux réduit sur la livraison à soi-même de ces logements a été acquittée au Trésor.
230
Si l'organisme exerce par ailleurs des activités soumises à la TVA, il sera simplement
astreint de suivre les opérations de location exonérées de TVA se rapportant à ces immeubles, dans un secteur distinct d'activité constitué en application des règles de droit commun de la
sectorisation prévues à l'article 209 de l'annexe II au CGI.
240
En revanche, pour ce qui concerne les immeubles ou ensembles d'immeubles qui sont composés à
la fois de logements locatifs sociaux et de locaux affectés à une activité imposée à la TVA (en pratique, location soumise de plein droit ou sur option à la TVA), la sectorisation des logements
locatifs sociaux doit être maintenue tant qu'une activité imposée est réalisée au sein de l'immeuble ou de l'ensemble d'immeubles.
IV. Cas particulier : immeubles comprenant à la fois des locaux d'habitation et des locaux professionnels
250
En application du 2° du 1 du II de
l'article 257 au CGI, le bailleur d'immeubles doit taxer la livraison à soi-même des immeubles neufs, qu'il s'agisse de locaux
à usage professionnel ou d'habitation. Cette taxation permet la déduction immédiate de la taxe grevant les dépenses de construction
(BOI-TVA-IMM-10-10-20 au I-B -1 § 170).
260
La livraison à soi-même de la partie de l'immeuble composée de logements locatifs sociaux est
imposée au taux réduit. La TVA due au titre de la livraison à soi-même au taux réduit n'est pas déductible (cf. II § 130).
270
La livraison à soi-même de la partie restante de l'immeuble est imposée au taux normal. La TVA
due au titre de cette livraison à soi-même est déductible dans les conditions de droit commun (CGI, art. 271 et
CGI, ann. II, art. 206).
280
Si les locaux sont affectés à la fois pour une location exonérée et pour une location taxable
(de plein droit ou sur option), la TVA sera déductible par application du coefficient de déduction prévu à l'article
206 de l'annexe II au CGI.
Le cas échéant, le bailleur devra constituer des secteurs distincts d'activités conformément à
l'article 209 de l'annexe II du CGI. A cet égard, il est rappelé que la partie donnée en location soumise à la TVA
sur option constitue un secteur distinct d'activité en application du 2° du I'article 209 de l'annexe II au CGI. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-TVA-IMM-20-10-10-20 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2514-PGP.html/identifiant=BOI-TVA-IMM-20-10-10-20-20160302 | 2016-03-02 00:00:00 | d043c46878806c57a66a87b13de3f2c20cf67e38ac7e1b29b4046cc9e60dfa40 | [
0.00204316689632833,
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-0.0043228608556091785,
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0.018335625529289246,
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] |
1
Les revenus de valeurs mobilières émises hors de France et les revenus assimilés sont, en
principe, soumis à l'impôt sur le revenu lorsqu'ils sont perçus à titre privé par des personnes physiques ayant leur domicile fiscal en France.
Le présent titre traite uniquement du régime fiscal des revenus de valeurs mobilières étrangères
perçus à titre privé par des personnes physiques.
10
Sont uniquement abordés dans ce chapitre :
- les principes généraux d'imposition (section 1,
BOI-RPPM-RCM-10-30-10) ;
- et le cas particulier des revenus réalisés par l'intermédiaire de structures soumises à un
régime fiscal privilégié, art. 123 bis du code général des impôts (section 2,
BOI-RPPM-RCM-10-30-20). | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-RPPM-RCM-10-30 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2602-PGP.html/identifiant=BOI-RPPM-RCM-10-30-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | 85a77cfa1e597167e8f2c18ed3e58174c25cf6b521f697463be5bc79858a88f2 | [
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0.033021483570337296,
-0.01076663751155138,
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-0.013247104361653328,
0.0038575560320168734,
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0.005913079716265202,
0.04865835979580879,
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0.034784361720085144,
0.02409001998603344,
0.0019255515653640032,
0.027461975812911987,
0.04206947237253189,
0.0013906480744481087,
-0.015139879658818245,
-0.038690511137247086,
0.08892592042684555,
-0.031018830835819244,
-0.037262413650751114,
0.036358144134283066,
0.008551123552024364,
-0.0021891510114073753,
-0.03825192525982857,
0.07052191346883774,
0.0030014400836080313,
-0.00029324364732019603,
-0.04304277151823044,
0.009711786173284054,
0.01649978570640087,
-0.025925271213054657,
-0.032283104956150055,
0.05298362299799919,
-0.009818559512495995,
-0.048938460648059845,
0.016966354101896286,
0.005350797437131405,
-0.05414842441678047,
0.01974203996360302,
0.032311178743839264,
-0.010199746116995811,
0.020357495173811913,
-0.014525748789310455,
-0.028388308361172676,
0.0384836383163929,
-0.00411713682115078,
0.029791375622153282,
0.043883129954338074,
-0.03138195350766182,
0.0428369976580143,
0.01707373932003975,
-0.02332824096083641,
0.038743507117033005,
-0.014151454903185368,
0.052316468209028244,
0.016429375857114792,
0.008318724110722542,
-0.009416287764906883,
0.009752417914569378,
-0.005690593738108873,
0.007610240951180458,
-0.07595515996217728,
0.013092365115880966,
0.017642755061388016,
0.04113548994064331,
-0.06096392869949341,
-0.0370534248650074,
-0.044076673686504364,
0.08023429661989212,
0.0417092926800251,
-0.02075607143342495,
0.024803608655929565,
-0.043714869767427444,
-0.07359762489795685,
0.006042261607944965,
0.05567856505513191,
-0.024478280916810036,
0.07980549335479736,
0.010795312002301216,
-0.032549455761909485,
-0.0009353983914479613,
0.0001428599061910063,
-0.03915766254067421,
0.046028438955545425,
-0.015046638436615467,
0.01925359107553959,
-0.018737895414233208,
0.016760114580392838,
-0.032607175409793854,
0.0022958728950470686,
-0.004664466716349125,
-0.041271138936281204,
-0.026189208030700684,
-0.024810751900076866,
-0.027546342462301254,
0.01018157321959734,
-0.04358114302158356,
-0.03347719833254814,
-0.03821965679526329,
-0.017859632149338722,
0.028103506192564964,
0.03221973404288292,
-0.043965261429548264,
0.018948394805192947,
0.002621689112856984,
0.059235405176877975,
-0.014739388599991798,
-0.00023816712200641632,
-0.005539694335311651,
0.007107701152563095,
-0.006903625559061766,
-0.0038407938554883003,
-0.01058776956051588,
-0.009748606011271477,
-0.006556678097695112,
0.01619657129049301,
-0.03640568256378174,
-0.02514931932091713,
0.0017657342832535505,
-0.016246546059846878,
0.04840046167373657,
-0.0377737358212471,
0.02041739597916603,
0.12752766907215118,
-0.017378900200128555,
-0.06681005656719208,
-0.01750773936510086,
0.013994021341204643,
-0.008912505581974983,
-0.014639833942055702,
0.013383110985159874,
-0.012207737192511559,
-0.015032706782221794,
-0.007415561005473137,
-0.019974036142230034,
0.014818418771028519,
0.01650850474834442,
0.00597345782443881,
-0.03372955694794655,
-0.00638160016387701,
0.016477340832352638,
-0.02416413277387619,
-0.038542490452528,
0.06566013395786285,
0.019701598212122917,
-0.024723948910832405,
-0.03739063814282417,
-0.026989242061972618,
-0.007076218258589506,
0.003222349099814892,
-0.021118875592947006,
-0.018116582185029984,
-0.03215769678354263,
-0.04420429840683937,
-0.016541633754968643,
-0.03884785622358322,
-0.02641471102833748,
-0.014234602451324463,
-0.043773896992206573,
-0.08393672853708267,
0.03639558330178261,
0.002288478659465909,
0.024398107081651688,
0.00881169829517603,
-0.0002864469133783132,
0.034493643790483475,
-0.008262375369668007,
0.03287079185247421,
-0.006108393892645836,
-0.051701080054044724,
0.0066266776993870735,
-0.007177494000643492,
0.04187335819005966,
-0.0009695937042124569,
-0.024706192314624786,
-0.017290959134697914,
0.0566486157476902,
0.05360304191708565,
-0.005982101894915104,
-0.039024826139211655,
0.1038765087723732,
-0.049130406230688095,
-0.04009850695729256,
0.03417137637734413,
0.03645949065685272,
0.01368336845189333,
0.018808569759130478,
0.06032044067978859,
0.023682815954089165,
-0.018134890124201775,
-0.0009289209265261889,
-0.029194476082921028,
0.002325869631022215,
0.02113373391330242,
0.01300827320665121,
-0.049270149320364,
-0.09626230597496033,
-0.03789679706096649,
0.002491236897185445,
-0.0399678498506546,
-0.01004500687122345,
-0.025785285979509354,
0.017715372145175934,
-0.004410867113620043,
0.015773499384522438,
0.015800300985574722,
0.0020395151805132627,
0.011959139257669449,
-0.014978799037635326,
0.0675211176276207,
0.06819193810224533,
0.011764098890125751,
0.04958919435739517,
-0.011541392654180527,
-0.02722112461924553,
0.021033193916082382,
0.017574384808540344,
-0.037597790360450745,
0.00891796313226223,
0.02337035723030567,
0.020606808364391327,
0.022527262568473816,
0.02816021256148815,
0.027291178703308105,
-0.012792336754500866,
0.021950358524918556,
0.04970874264836311,
-0.009052709676325321,
0.021305575966835022,
0.06992369145154953,
0.0044258893467485905,
0.034045204520225525,
-0.011524375528097153,
-0.03656557947397232,
-0.06347445398569107,
0.01863793656229973,
-0.010213945992290974,
0.028357962146401405,
0.004143516533076763,
-0.012304285541176796,
0.0044692037627100945,
0.017663858830928802,
-0.03578091785311699,
0.009420192800462246,
-0.034319642931222916,
-0.013044881634414196,
-0.019442427903413773,
0.009301562793552876,
0.055022016167640686,
0.004468525759875774,
0.020082028582692146,
-0.0491618886590004,
0.022127270698547363,
0.013017135672271252,
-0.0294670220464468,
-0.07301140576601028,
-0.018655257299542427,
-0.019414378330111504,
0.026991333812475204,
-0.03957235440611839,
0.05849997326731682,
-0.013364418409764767,
-0.006648247595876455,
-0.025057850405573845,
-0.0023359409533441067,
0.0646681934595108,
-0.035724490880966187,
0.0015669995918869972,
-0.043148837983608246,
0.022718114778399467,
0.025974389165639877,
0.0408143624663353,
0.027814410626888275,
0.004884706344455481,
0.0015021064318716526,
0.06297574937343597,
0.03943842276930809,
0.03757308050990105,
-0.039391323924064636,
-0.11199427396059036,
0.030534652993083,
-0.03592349588871002,
-0.008089035749435425,
-0.008631858043372631,
0.0395011268556118,
0.016164246946573257
] |
1
Le mot timbre a deux acceptions :
- dans son acception générale, il désigne l'empreinte, le signe, la vignette qui constate le
paiement d'une taxe ;
- dans un sens plus particulier, il désigne la taxe elle-même dont le paiement se trouve ainsi
constaté.
10
La taxe peut être acquittée à titre de rétribution d'un service rendu. Tel est le cas des
timbres-poste par exemple. Elle peut aussi être payée à titre purement fiscal. Il en est ainsi pour les droits de timbre perçus par le service des impôts.
20
L'impôt du timbre constitue à la fois un impôt indirect et un impôt de consommation.
C'est un impôt indirect car il est dû à l'occasion de faits accidentels : rédaction d'actes,
reproduction d'écrits notamment.
C'est également un impôt de consommation. Il est exigible lorsque des actes ou des écrits sont
établis et que le papier, sur lequel l'empreinte du timbre a été apposée, est consommé à cet effet.
En revanche, les parties échappent habituellement à l'impôt lorsqu'elles s'abstiennent de
rédiger un écrit destiné à prouver leur convention.
30
Toutefois, le caractère d'impôt de consommation de l'impôt du timbre n'est pas absolu. Ce
caractère devrait, en effet, s'opposer, en principe, à la restitution des droits de timbre acquittés volontairement, même si le paiement résulte d'une erreur des parties.
Mais une demande de restitution de timbres mobiles de la série unique et de la série spéciale
des timbres-amendes peut être favorablement accueillie lorsque ces valeurs, objet de la demande de restitution, ne sont pas oblitérées.
40
Les droits de timbre peuvent être classés en deux catégories distinctes en fonction de la
quotité du droit exigible :
- La quotité peut être fonction des sommes exprimées dans les actes et écrits ;
- La quotité du droit peut être fixe.
50
Il ne peut être perçu moins d'un montant minimum défini par
l'article 886 du CGI dans le cas où l'application des tarifs de l'impôt du timbre ne produirait pas cette somme.
60
Les commentaires qu'appellent les droits de timbre et d'autres taxes qui leurs sont assimilées
sont exposés dans trois titres qui traitent respectivement :
- du timbre de formules de chèques (titre 1, BOI-ENR-TIM-10) ;
- des droits de délivrance de documents et perceptions diverses (titre 2,
BOI-ENR-TIM-20) ;
- du paiement des droits de timbre (titre 3, BOI-ENR-TIM-30).
70
Remarque :
L'article
28 de la loi n° 2017-1837 du 30 décembre 2017 de finances pour 2018 supprime, pour les faits générateurs d'imposition intervenant à compter du 1er janvier 2018, le régime fiscal de
l'anonymat qui s'appliquait lorsque le bénéficiaire des produits de certains bons ou contrats n'autorisait pas l'établissement payeur à communiquer son identité et son domicile fiscal à
l'administration fiscale. Par suite, le prélèvement prévu à l'article 990 A du CGI dans sa rédaction en vigueur jusqu'au 31
décembre 2017, calculé sur la valeur en capital des bons ou contrats concernés par ce régime fiscal de l'anonymat, n'est plus applicable aux faits générateurs d'imposition intervenant à compter du
1er janvier 2018. Pour prendre connaissance des commentaires relatifs à ce prélèvement, il convient de consulter le BOI-ENR-TIM-40. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-ENR-TIM | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2727-PGP.html/identifiant=BOI-ENR-TIM-20191220 | 2019-12-20 00:00:00 | eff66c8aae6f72451cfc43eb3b4f0613dd9aea6c9432bb3028799aea4369ff05 | [
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0.027219535782933235
] |
I. Personnes physiques
1
Conformément à
l'article 199 quater A du code général des impôts (CGI), la retenue à la source prévue au 2 de
l'article 119 bis du CGI libère les contribuables fiscalement domiciliés hors de France de l'impôt sur le revenu dû en
raison des sommes qui ont supporté cette retenue.
(5 - 7)
II. Personnes morales
10
Les personnes morales dont le siège est situé hors de France et qui ne seraient pas en mesure de
justifier de la non-exigibilité de la retenue à la source préalablement à l'encaissement des produits des actions, parts sociales et revenus assimilés distribués par des sociétés françaises et qui
auraient effectivement supporté cette retenue, ne pourraient qu'imputer le montant de cette retenue à la source, dans les conditions prévues au 1 de
l'article 220 du CGI, sur le montant de l'impôt sur les sociétés dont elles sont redevables, à condition que les titres
productifs des revenus figurent à l'actif du bilan des établissements français ou que ces revenus se rattachent par leur nature à l'activité de ces établissements.
20
Au contraire, la retenue à la source prévue au 2 de
l'article 119 bis du CGI revêt le caractère d'une imposition définitive et n'ouvre droit par conséquent à aucun crédit
d'impôt dans tous les cas où les revenus qui l'ont supportée n'ont pas à être compris dans une déclaration obligatoirement souscrite par leur bénéficiaire en vue de l'assiette soit de l'impôt sur le
revenu soit de l'impôt sur les sociétés.
30
Produits encaissés par les sociétés de personnes.
Lorsque les produits des actions ou parts sociales et les revenus assimilés sont encaissés par
une personne morale qui relève du point de vue fiscal du régime des sociétés de personnes défini à l'article 8 du CGI, des règles
spécifiques doivent être suivies pour déterminer d'une part les cas dans lesquels la retenue à la source est applicable, d'autre part les conséquences de la perception de cette retenue sur la
situation fiscale des associés.
40
Les sociétés de personnes et assimilées visées à l'article 8 du CGI qui perçoivent des revenus
de cette nature sont réputées verser à chacun de leurs associés la part qui lui revient dans ces revenus le jour même où elles les ont encaissés ou ont été créditées de leur montant. Celles d'entre
elles qui ont leur siège en France sont donc tenues d'opérer la retenue à la source sur la quote-part de ces revenus qui correspond aux droits de leurs membres dont le domicile ou le siège est situé
hors de France.
Cette obligation ne concerne évidemment que les produits directement imposables au nom des
associés. La retenue à la source n'a donc pas à être opérée sur les revenus qui doivent être soumis à l'impôt sur les sociétés au nom de la personne morale (produits revenant aux commanditaires dans
les sociétés en commandite ou aux membres non indéfiniment responsables ou non connus de l'administration dans les sociétés en participation). | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-RPPM-RCM-30-30-10-80 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2831-PGP.html/identifiant=BOI-RPPM-RCM-30-30-10-80-20191220 | 2019-12-20 00:00:00 | 5759c8d2250801fc12400eafe9a575c763e13a2d750716c9abd12a0bb6e62788 | [
-0.08953175693750381,
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-0.004120898898690939,
0.012968851253390312,
0.040309906005859375,
-0.01771271973848343,
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0.003931485116481781,
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-0.018408793956041336,
-0.03908247500658035,
0.02959078550338745,
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0.066108837723732,
-0.03125833347439766,
0.02622186951339245,
-0.00009139737085206434,
0.05468333140015602,
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0.011346419341862202,
-0.0005165518959984183,
-0.0112376119941473,
-0.010108095593750477,
-0.02613351307809353,
0.030143771320581436,
0.027535749599337578,
0.01535462774336338,
-0.03902296721935272,
-0.03390941396355629,
-0.02959255315363407,
0.005731488112360239,
-0.03389023244380951,
0.048089612275362015,
-0.025142855942249298,
-0.022228805348277092,
0.09747256338596344,
0.016559723764657974,
-0.04807751998305321,
-0.039060529321432114,
-0.03399990499019623,
-0.011407166719436646,
0.03472186252474785,
0.021211309358477592,
0.013379866257309914,
-0.02771896868944168,
0.01683211885392666,
-0.0028185565024614334,
-0.03637375310063362,
-0.021047698333859444,
-0.01863006316125393,
-0.030876347795128822,
-0.014535220339894295,
0.05125948786735535,
0.005607379134744406,
-0.01043996587395668,
0.03127421438694,
0.004478429909795523,
0.015560361556708813,
-0.04564652591943741,
-0.02319977432489395,
0.019419703632593155,
-0.015094675123691559,
-0.016722245141863823,
0.012878308072686195,
-0.019413067027926445,
-0.017231205478310585,
0.03328459709882736,
-0.005810356233268976,
-0.007469240576028824,
-0.04724918678402901,
-0.00911697931587696,
-0.0064219338819384575,
-0.02180883102118969,
-0.03248734027147293,
0.03530121594667435,
-0.011023181490600109,
-0.011180021800100803,
0.016079556196928024,
-0.025897091254591942,
-0.0055079679004848,
0.014499463140964508,
-0.023452455177903175,
0.04692676290869713,
-0.005029531195759773,
0.01651100069284439,
-0.01239981222897768,
-0.06944980472326279,
-0.03720983862876892,
0.03183230385184288,
0.07776089757680893,
0.019254107028245926,
0.014652061276137829,
0.08696922659873962,
-0.008275119587779045,
-0.051263436675071716,
0.049789827316999435,
0.014784811064600945,
-0.0015532507095485926,
0.03268622234463692,
0.017236722633242607,
0.022250311449170113,
-0.03116406314074993,
0.039508696645498276,
-0.024877281859517097,
-0.005960246082395315,
-0.0195450596511364,
-0.028164086863398552,
-0.02104470320045948,
-0.08483131229877472,
-0.005513921845704317,
-0.0008383793174289167,
-0.044387560337781906,
-0.06489841639995575,
0.01041052583605051,
-0.022814404219388962,
-0.01645110547542572,
-0.027191950008273125,
0.008818281814455986,
-0.005409135017544031,
-0.005376911256462336,
-0.0020542710553854704,
0.029977602884173393,
0.047160930931568146,
0.03128999471664429,
0.011472770012915134,
-0.006712569855153561,
0.014170325361192226,
0.034065086394548416,
0.02271162159740925,
0.015724744647741318,
-0.019476082175970078,
-0.004896670114248991,
-0.03914323449134827,
0.009676456451416016,
-0.0017105313017964363,
-0.008036627434194088,
0.034250181168317795,
0.005514456890523434,
0.01827321946620941,
0.0444793663918972,
0.020497415214776993,
0.05100008472800255,
0.034705325961112976,
0.02909071370959282,
-0.016418026760220528,
-0.009958803653717041,
-0.03946344926953316,
0.05813734605908394,
0.0011042229598388076,
0.03609582409262657,
-0.024968311190605164,
0.029461871832609177,
0.04335068166255951,
0.000796481326688081,
-0.04547256976366043,
0.06055768206715584,
-0.009476457722485065,
-0.0056186243891716,
-0.01646956242620945,
0.08452748507261276,
0.0028005412314087152,
0.06701499223709106,
-0.024391544982790947,
-0.040529221296310425,
0.03670745715498924,
0.026574090123176575,
0.027056032791733742,
-0.06659918278455734,
-0.005033004563301802,
0.0027035477105528116,
0.026414193212985992,
-0.013444582000374794,
0.08558566123247147,
0.010083498433232307,
-0.013440625742077827,
0.09575403481721878,
0.02983655221760273,
0.04965979978442192,
-0.027766207233071327,
-0.04905509948730469,
-0.07720477133989334,
0.018475454300642014,
0.04154311865568161,
-0.0009958758018910885,
0.01730717532336712,
0.020267613232135773,
-0.04422874376177788,
0.0470699742436409,
-0.007595815230160952,
0.007114198990166187,
0.010576148517429829,
-0.012666978873312473,
0.07046080380678177,
0.009911841712892056,
-0.017814405262470245,
-0.022828683257102966,
0.049744345247745514,
0.0039004802238196135
] |
1
Les opérations concernées sont, non seulement les prestations de services de toute nature telles
que les réparations, les ventes à consommer sur place, les transports, les locations, les spectacles ainsi que les travaux immobiliers et les services imposables rendus par les membres des professions
libérales, les cessions ou concessions de biens meubles incorporels, expressément considérés comme des prestations de services en vertu du IV de
l'article 256 du code général des impôts (CGI) mais encore le fait de s'obliger à ne pas faire ou à tolérer un acte ou une
situation.
Exemples :
- une rémunération versée par une entreprise à une agence de publicité en contrepartie de la renonciation par celle-ci à
effectuer de la publicité pour une entreprise concurrente ;
- une somme que reçoit une entreprise d'une autre en contrepartie de sa renonciation à vendre un matériel donné, concurrent
de celui commercialisé par cette autre entreprise ;
- une rémunération versée par une entreprise à son concessionnaire exclusif à l'occasion de
ventes qu'elle effectue directement par dérogation au contrat d'exclusivité.
Les opérations de commission (lorsque l'intermédiaire agit en son propre nom) ne
sont pas considérées comme des prestations de services.
Les opérations de façon sont considérées comme des prestations de services.
Les développements qui suivent, traitent des règles générales applicables aux
prestations de services. Les règles particulières concernant le fait générateur et l'exigibilité de certaines prestations de services visées par le 1° de
l'article 259 du CGI sont également exposées dans la présente partie.
I. Fait générateur : principe
10
Conformément aux dispositions du a) du 1 de
l'article 269 du CGI, le fait générateur de la TVA se produit pour les prestations de services, lorsque la prestation est
effectuée.
Par ailleurs, le IV de
l'article 256 du CGI prévoit notamment que les travaux immobiliers sont considérés comme des prestations de services.
Lorsque ces travaux ou services (notamment les locations d'immeubles) donnent
lieu à l'établissement de décomptes ou à des encaissements successifs (BOI-TVA-BASE-20-40 au I § 10 et suivants), le fait générateur se
produit au moment de l'expiration des périodes auxquelles ces décomptes ou ces encaissements se rapportent (CGI, art. 269, 1-a-bis). Cette disposition ne concerne à l'évidence que des opérations
donnant lieu à des décomptes ou des encaissements à « terme échu ».
II. Fait générateur des prestations visées par le 1° de l'article 259 du CGI qui ont lieu de manière continue sur plus
d'une année en l'absence de décomptes ou de paiements durant cette période
20
Conformément aux dispositions du a quater du 1 de
l'article 269 du CGI, pour les prestations visées au 1° de
l'article 259 du CGI fournies par un prestataire qui n'est pas établi en France (il peut donc être établi dans un autre État
membre de l'Union européenne ou dans un pays ou territoire situé hors de l'Union) à un preneur assujetti, le fait générateur intervient à l'expiration de chaque année civile, tant qu'il n'est pas mis
fin à la prestation de services lorsque la prestation a lieu de manière continue sur une période supérieure à une année et qu'elles ne donnent pas lieu à des décomptes ou à des paiements durant cette
période.
A cet égard, il est rappelé qu'en application du 3 du I de
l'article 289 du CGI, les factures doivent en principe être émises dès la réalisation du fait générateur retenu pour ces
opérations en matière de TVA (en l'espèce, le fait que le service, dont le fait générateur n'est pas intervenu, n'ait pas donné lieu à un paiement demeure sans incidence sur l'obligation de
facturation qui incombe au prestataire).
Exemple : Une société non établie en France au sens de
l'article 283-0 du CGI mais dans un autre État membre de l'Union européenne donne en location des conteneurs à un transporteur
maritime établi en France pour une période de 15 mois (1er septembre N au 30 novembre N+1). La location est consentie pour un prix total de 159 600 € HT. Le prix est versé au terme du
contrat :
- 31 décembre N : intervention du fait générateur en application du a quater du 1
de l'article 269 du CGI sur une partie de la prestation à hauteur de 159 600 x (4/15) = 42 560 € HT ;
- 30 novembre N+1 : fin de la prestation et paiement du prix ; intervention du
fait générateur en application du a du 1 de l'article 269 du CGI sur le solde de la prestation à savoir : 159 600 x (11/15) = 117 040 € HT.
III. Exigibilité de la taxe
30
Le c du 2 de
l'article 269 du CGI dispose que pour les prestations de services la taxe est exigible, en règle générale, lors de
l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération, ou, sur option d'après les débits (sur cette option, il convient de se référer au
BOI-TVA-BASE-20-50-10 au I § 20 et suivants).
La définition de l'encaissement du prix ou de la rémunération ne soulève
aucune difficulté lorsqu'il s'agit de paiement en espèces. Par encaissements imposables, il faut entendre notamment toutes les sommes perçues du chef de la réalisation de l'opération ou de l'exécution
des travaux, à quelque titre que ce soit (avances, acomptes, règlements pour solde) et quelle que soit la destination de ces sommes (achats de matières ou matériaux, paiement de sous-traitant,
versements d'agios, etc.).
En outre, ce même article autorise, sous certaines conditions, les
entrepreneurs de travaux immobiliers à opter pour le paiement de la taxe sur les livraisons (BOI-TVA-BASE-20-50-10 au III § 100).
A. Paiement par remise d'un chèque postal ou bancaire
40
Lorsque les paiements sont effectués par la remise d'un chèque bancaire ou
d'un chèque postal, le jour de cette remise constitue la date d'exigibilité de la taxe.
À cet égard, les solutions suivantes ont été retenues :
- lorsque le client remet directement le chèque à son fournisseur, cette
transmission matérielle constitue la remise du chèque ;
- lorsque le client envoie par la poste le chèque à son fournisseur, la
réception de celui-ci constitue la remise du chèque.
Cette doctrine ne peut cependant faire échec aux dispositions légales ou
jurisprudentielles de droit commun relatives au paiement par chèque.
Toutefois, le paiement n'est confirmé que lorsque le chèque est encaissé, soit
directement, soit par inscription en compte. Dès lors, si le chèque n'est pas approvisionné, l'exigibilité n'est pas effectivement intervenue et le redevable pourra opérer, sur sa plus prochaine
déclaration de chiffre d'affaires, l'imputation de la taxe acquittée lors de la remise du chèque.
Si le redevable obtient le remboursement en espèces d'un chèque non
provisionné, il doit soumettre à l'imposition la somme correspondante dès lors que l'exigibilité est effectivement intervenue et que la taxe acquittée lors de la remise du chèque a donné lieu à
imputation.
L'imputation de la taxe, qui doit être opérée au plus tard le 31 décembre de
la deuxième année suivant celle au cours de laquelle s'est produit le fait générateur du droit à imputation, s'effectue selon les modalités suivantes :
- dans l'hypothèse où le redevable est soumis au régime réel normal, il fait
figurer le montant de la taxe à imputer à la ligne 30 de la prochaine déclaration de chiffre d'affaires n°
3310-CA3-SD (CERFA n° 10963), déclaration disponible sur le site
www.impots.gouv.fr.
- dans l'hypothèse où il est soumis au régime simplifié d'imposition, il ne
fait pas apparaître au titre des affaires imposables, à porter sur la déclaration annuelle de chiffre d'affaires n°
3517-S-SD (CA12) (CERFA n° 11417) (déclaration disponible sur le site
www.impots.gouv.fr.
Le montant de l'opération ayant donné lieu à la remise d'un chèque non provisionné,
pour autant cependant que l'exigibilité de la taxe ne soit pas intervenue ultérieurement au cours de l'année ou de l'exercice faisant l'objet de cette déclaration du fait, par exemple, du
remboursement en espèces, par le client, du montant du chèque en cause
(RM
Delfosse n° 29093, JO AN du 7 juillet 1980, p. 2853). Ces dispositions sont également applicables aux exploitants agricoles relevant du régime simplifié de l'agriculture.
B. Paiement par virement bancaire ou postal
50
Lorsque le paiement est fait par virement bancaire ou par virement postal,
l'encaissement est constitué par l'inscription au compte du fournisseur de la somme qui y est virée sur ordre du client.
C. Paiement par effet de commerce
60
Le deuxième alinéa du c du 2 de
l'article 269 du CGI prévoit, qu'« en cas d'escompte d'un effet de commerce, la taxe est exigible à la date du paiement de
l'effet par le client ».
Lorsque le paiement est effectué par effet de commerce, la date d'encaissement
à considérer, lorsque le contribuable remet à l'escompte les effets qu'il a tirés sur ses clients, est celle à laquelle la banque encaisse le prix ; l'encaissement et, par suite, l'exigibilité de la
TVA, se situent donc au jour de l'échéance de l'effet de commerce ; la somme imposable correspond au montant nominal de la traite.
Si l'effet de commerce n'est pas honoré à l'échéance, l'exigibilité de la taxe
sur la valeur ajoutée intervient au moment du règlement effectif (remise de chèque ou nouvelle échéance en cas de report).
Pour les redevables placés en redressement judiciaire ou en liquidation
judiciaire, le montant de la TVA afférente aux effets escomptés avant le jugement déclaratif et dont la date d'échéance, qui détermine maintenant l'exigibilité de la taxe, est postérieure à la date de
ce jugement, doit faire l'objet d'une production selon les modalités prévues pour les créances provisionnelles.
Les règles d'exigibilité de la TVA prévues en matière d'escompte commercial
sont applicables en cas de recours aux crédits prévus par la
loi n° 81-1 du 2 janvier 1981
facilitant le crédit aux entreprises, modifiée par
l'article 61 de la loi n° 84-46 du 24 janvier 1984 relative à
l'activité et au contrôle des établissements de crédit.
D. Paiement par acomptes
70
En ce qui concerne les opérations pour lesquelles l'exigibilité de la taxe est
constituée par l'encaissement du prix, lorsque le paiement de ce prix s'effectue par acomptes, c'est l'encaissement de chacun des acomptes qui donne ouverture à l'exigibilité de la TVA.
Ainsi les entrepreneurs de travaux immobiliers qui acquittent la TVA sur les
encaissements en vertu des dispositions du c du 2 de l'article 269 CGI et perçoivent, au cours de l'exécution d'un marché, des avances forfaitaires, doivent, dans la mesure où elles constituent le
paiement anticipé d'une partie du montant des travaux, soumettre ces avances à la TVA au moment de leur encaissement
(RM
Chauvet n° 2023, JO AN du 7 décembre 1968 p. 5197).
E. Paiement par inscription de sommes au crédit d'un compte dont le redevable a la libre disposition
80
L' inscription à un compte de tiers ouvert dans les écritures d'une société,
de sommes correspondant à des opérations imposables, qui sont dues à la personne ayant la maîtrise totale de cette société, doit être regardée comme un encaissement rendant la TVA exigible :
En l'espèce, un maître d'œuvre en bâtiment, qui assurait la gestion
courante d'une société civile immobilière dont il avait la maîtrise totale, était rémunéré contractuellement par des honoraires de nature commerciale à raison d'actes de gérance d'affaires qu'il
accomplissait pour le compte de la société.
L'intéressé soutenait que le montant de ses recettes professionnelles avait
été majoré à tort d'une somme portée par la société civile immobilière à un compte « fournisseurs » au nombre desquels il figurait.
Le contribuable n'ayant pu établir qu'il n'aurait pas eu la disposition de
ce compte et que les sommes en litige étaient destinées à d'autres fournisseurs que lui-même, le Conseil d'État a jugé que l'inscription des sommes au crédit d'un compte dont il avait la disposition
devait être regardée comme un encaissement de recettes imposables à la TVA.
(CE, arrêt du 14 janvier 1981, n°
07632).
F. Avance consentie par un établissement bancaire au titulaire d'un marché public
1. Les procédures d'avances garanties
90
Une entreprise qui détient des créances à l'encontre d'une collectivité
publique peut obtenir des avances de trésorerie auprès d'établissements de crédit en contrepartie de la cession de ses créances.
Sauf contestation sur le paiement des créances en cause, ces avances sont en
règle générale remboursées lors du paiement des créances cédées.
Ces procédures de crédit sont destinées à faciliter la gestion de la
trésorerie des petites et moyennes entreprises. Elles ne soulèvent pas de difficultés, en matière de TVA, lorsque l'exigibilité se situe au moment de la livraison des biens ou de la facturation
(prestataire de services ayant opté pour les débits).
Lorsque l'exigibilité se situe au moment de l'encaissement (prestataires de
services et notamment entreprises de travaux immobiliers qui n'ont pas opté pour les débits), il a été décidé que, dans tous les cas, l'entreprise ne devrait comprendre dans sa base d'imposition les
sommes facturées à une collectivité publique qu'au moment où cette dernière se libère de sa dette. Cette décision entraîne les conséquences suivantes.
2. Conséquences sur la date d'exigibilité de la TVA
100
- Pour les livraisons de biens.
L'entreprise doit acquitter la TVA dès le moment où la livraison des
marchandises est effectuée (CGI, art. 269, 2-a).
- Pour les prestations de services et les travaux immobiliers.
1°) Si l'entreprise a opté pour le paiement de la taxe d'après les débits, la
taxe est exigible dès la facturation.
2°) Si l'entreprise n'a pas opté pour le paiement de la taxe d'après les
débits, la TVA est acquittée au moment de l'encaissement des sommes facturées (CGI, art. 269, 2-c).
Suite à une décision ministérielle du 6 mai 1988, l'exigibilité de la taxe
intervient au moment du paiement par la collectivité publique.
Exemple : Une entreprise facture des travaux à une collectivité
locale le 1er juin N pour un montant de :
HT 150 000 €
TVA à 19,6 % 29 400 €
TTC 179 400 €
Cette facture est payable le 1er septembre N ;
Le 15 juillet N, l'entreprise perçoit une « avance » de l'établissement bancaire
de 179 400 € ;
L'entreprise n'est pas redevable de la taxe à cette date.
Le 1er septembre N, la collectivité règle la facture à l'établissement
bancaire qui adresse à l'entreprise un relevé faisant mention de ce paiement, l'entreprise doit comprendre la somme de 150 000 € dans sa base d'imposition du mois de septembre N.
Les règles d'exigibilité applicables aux avances garanties au titre de marchés
publics sont les mêmes :
- que pour les autres crédits accordés dans le cadre de la loi bancaire ;
- que pour les traites remises à l'escompte ;
- et d'une façon générale pour toutes les cessions de créances à titre de
garantie consenties à un cessionnaire (BOI-TVA-DED-40-10-20 au III-C § 180).
Dans toutes ces situations, l'encaissement est réputé intervenir au moment du
paiement par le client.
- Pour les travaux immobiliers : imposition des sommes versées même en
l'absence de contrat.
Un entrepreneur de travaux avait réalisé des travaux immobiliers pour le
compte d'une société civile immobilière dont il était gérant et dont il détenait la quasi-totalité du capital social. Les sommes qui lui avaient été versées chaque année par la société civile
immobilière correspondaient sensiblement au montant des travaux exécutés. L'intéressé soutenait que les versements en cause constitueraient des remboursements d'avances qu'il aurait précédemment
consenties à la société.
Le Conseil d'État a jugé qu'à défaut, notamment, de contrat ou pièces de
facturation établis par écrit fixant les droits et obligations des parties en matière de prix et de modalités de paiement, toutes les sommes que le client versait à l'entrepreneur devaient, en
l'absence de preuve contraire, être réputées constituer le paiement d'acomptes, mémoires ou factures se rapportant aux travaux effectués et être, dès lors, immédiatement soumises à la taxe
(CE, arrêt du 3 novembre 1978, n° 03081).
G. Exigibilité des prestations visées à l'article 259, 1° du CGI
110
Conformément aux dispositions du b bis du 2 de
l'article 269 du CGI, la taxe est exigible lors du fait générateur ou lors de l'encaissement des acomptes pour les prestations
de services situées en France en application du 1° de l'article 259 du CGI pour lesquelles la taxe est due par le preneur en application du 2 de
l'article 283 du CGI sous réserve que :
- le prestataire ne soit pas établi en France au sens de
l'article 283-0 du CGI (il peut donc être établi dans un autre État membre de l'Union européenne ou dans un pays ou territoire
situé hors de l'Union) ;
- et que le preneur ait en France le siège de son activité économique, ou un
établissement stable pour lequel le service est rendu, ou à défaut de l'un ou de l'autre, y ait son domicile ou sa résidence habituelle.
Ne sont donc pas visées par ces dispositions, les prestations de services qui
sont rendues :
- à des personnes non assujetties, quelle que soit la nature de la prestation ;
- à des assujettis :
- lorsque la prestation de services est :
- une location de moyens de transport de courte durée
(CGI, art. 259 A, 1°-a) ;
- un service se rattachant à un immeuble (CGI, art. 259 A, 2°) ;
- une prestation de transport de passagers (CGI, art. 259 A, 4°) ;
- une prestation de service ayant pour objet une activité culturelle,
artistique, sportive, scientifique, éducative, de divertissement ou similaire telle que les foires ou expositions, y compris les services des organisateurs de telles activités, et les prestations
accessoires à ces activités (CGI, art. 259 A, 5°-a) ;
- une vente à consommer sur place (CGI, art. 259 A, 5°-b) ;
- une prestation unique d'agence de voyages (CGI, art. 259 A, 8°).
- ou lorsque la prestation de services est située en France en application du 1° de l'article 259 du CGI
et que le prestataire a en France le siège de son activité économique, ou un établissement stable à partir duquel le service est rendu, ou à défaut d'un siège ou d'un établissement stable établi hors
de France à partir duquel le service serait rendu, y a son domicile ou sa résidence habituelle.
Remarque : Ces prestations sont par ailleurs exclues du champ
de l'option pour le paiement de la TVA d'après les débits dans les conditions de l'article 77 de l'annexe III au CGI
(BOI-TVA-BASE-20-50-10 au I § 20 et suivants). Il s'ensuit que sauf versement d'un acompte, elles ne peuvent pas bénéficier de la tolérance
administrative prévue au bénéfice des collectivités locales leur permettant d'acquitter la TVA d'après les débits au titre de leurs opérations pour lesquelles l'exigibilité de la taxe est constituée
par l'encaissement (cf. VI § 140)
Exemple : Une collectivité territoriale assujettie, preneuse
d'un service fourni par un prestataire établi dans un autre État membre ne pourra pas déclarer la taxe afférente à cette prestation, pour laquelle elle est redevable en application du 2 de l'article
283 du CGI, au titre de la période au cours de laquelle elle aura émis le titre de paiement correspondant mais devra déclarer la taxe au titre de la période au cours de laquelle le fait générateur de
la prestation sera intervenu. La tolérance peut toutefois jouer pour les paiements effectués, à titre d'acomptes avant la réalisation du fait générateur.
IV. Marchés d'études et prototypes
120
La réalisation de certains marchés d'études comporte la réalisation de
maquettes, modèles réduits ou prototypes. Il est admis, à titre de tolérance, que pour la détermination de l'exigibilité de la taxe, une distinction puisse être opérée dans les marchés entre, d'une
part, les études proprement dites et, d'autre part, les éléments matériels qui concrétisent ces études.
L'exigibilité de la TVA afférente aux études est constituée par l'encaissement
du prix (ou éventuellement le débit, il convient de se référer au BOI-TVA-BASE-20-50-10 au I § 20 et suivants) ; celle de la TVA afférente à
la fourniture des maquettes, modèles réduits ou prototypes est constituée par le transfert de propriété de ces biens au client.
Cette tolérance ne s'applique pas aux marchés de fournitures pour lesquels
l'exigibilité de la TVA intervient pour la totalité du prix dès le transfert de la propriété du matériel. En effet, les études et essais préalables que peut nécessiter pour les fournisseurs
l'exécution des matériels commandés, sont inséparables de la fabrication. Il en est ainsi, même dans l'hypothèse où le marché prévoit la fourniture d'un seul appareil, lequel est susceptible d'un
emploi normal en fonction duquel il est fabriqué et ne saurait être, dès lors, considéré comme constituant un « prototype », au sens qui est défini ci-après.
Au contraire, les véritables marchés d'études répondent à une intention
différente des parties. Leur objet ne consiste pas dans la livraison d'un matériel déterminé, mais dans l'étude des moyens de réalisation et des spécifications que doit comporter un matériel pour
répondre aux conditions d'emploi et de rendement imposées par le client.
En dehors de cet élément essentiel, le marché d'études comporte généralement
les caractéristiques suivantes, qui, bien entendu, ne sont pas obligatoirement toutes réunies :
- établissement d'un dossier technique : études, plans, dessins, tracés,
etc. ;
- fabrication de maquettes ou de modèles réduits ;
- fabrication de prototypes ;
- fabrication de bâtis et de matériels d'essais ;
- exécution d'essais de laboratoire, d'essais statiques, d'essais réels au
banc ou en vol (pour les avions).
En outre, les marchés d'études prévoient souvent la cession au client du
droit de reproduction des appareils étudiés, la concession du droit d'exploitation de brevets, et, éventuellement, un droit de priorité accordé à l'entreprise chargée des études pour l'exécution
ultérieure des commandes portant sur la fabrication des matériels étudiés par elle. Normalement, cette exécution fait ensuite l'objet d'un marché spécial de fabrication ou de réalisation, en vue de la
construction en série des dits matériels, et dont une clause prévoit souvent des études pour mise au point et amélioration en cours de fabrication.
L'examen des marchés permet en général d'établir l'intention des parties de
conclure un marché d'études proprement dites, distinct et séparable de toute réalisation ultérieure des matériels étudiés et essayés ; celle-ci ne peut être que postérieure à la mise au point des
études, maquettes et prototypes et, par conséquent, études et réalisations ne sauraient résulter d'un même marché ou de deux marchés conclus à la même date ou à des dates très rapprochées.
V. Ventes à consommer sur place
130
Les opérations de consommation sur place sont considérées, dans les
conditions où elles s'effectuent habituellement, comme des prestations de services.
L'exigibilité de la TVA intervient en conséquence lors de l'encaissement du
prix des produits consommés.
VI. Collectivités locales, leurs groupements ou leurs établissements publics assujettis à la TVA par option
140
L'application des règles définissant le fait générateur et l'exigibilité de
la TVA est susceptible de soulever des difficultés d'ordre pratique dans l'établissement des déclarations par les collectivités ou les organismes locaux pour la détermination du chiffre d'affaires
imposable, d'une part, et du montant de la taxe déductible, d'autre part.
Notamment, lorsque l'exigibilité de la taxe est constituée par
l'encaissement du prix, le maire, ou le président de l'organisme, agissant en qualité d'ordonnateur, ne peut avoir directement connaissance de la date de paiement des factures des fournisseurs ou de
celle des règlements des clients puisque la responsabilité des versements et des recouvrements incombe au comptable.
Aussi, à titre de règle pratique, l'établissement des déclarations de
chiffre d'affaires doit être effectué conformément aux principes suivants (sous réserve de la remarque au III-G § 110) :
Les collectivités et les organismes locaux sont réputés acquitter la TVA
d'après les débits au titre de leurs opérations pour lesquelles l'exigibilité de la taxe est constituée par l'encaissement. De la sorte, pour l'ensemble de leurs opérations, le montant du chiffre
d'affaires imposable à déclarer au titre d'une période déterminée (mois ou trimestre) sera égal au total des sommes ayant fait l'objet des titres de recettes émis par l'ordonnateur et pris en charge
dans les écritures du comptable au cours de cette période (les dates de prise en charge sont celles qui figurent sur l'exemplaire du bordereau d'émission renvoyé par le comptable à l'ordonnateur).
De même, lorsque les redevances dues par les usagers sont perçues par un
mandataire (tel est le cas, par exemple, de la redevance d'assainissement perçue par l'entreprise concessionnaire du service de l'eau pour le compte d'une collectivité locale qui exploite en régie le
service d'assainissement au titre duquel elle a exercé l'option), l'exigibilité de la TVA due sur ces redevances intervient, non pas à la date du paiement par les usagers, mais à celle du versement à
la collectivité par le mandataire des sommes correspondantes.
Le montant des recettes imposables à déclarer au titre d'une période déterminée par
les communes concernées est constitué par le total des sommes prises en charge dans les écritures du comptable de la régie au cours de cette période, au vu des titres de recettes émis par
l'ordonnateur
(RM
Dubedout n° 19360, JO AN du 22 novembre 1982, p. 4780).
Cette réponse ministérielle précise, pour l'application de la solution
susvisée, qu'une collectivité, optant le 1er janvier de l'année N pour l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée de son service de fourniture d'eau, doit acquitter la taxe sur
toutes les recettes imposables dont la prise en charge a été comptabilisée après le 31 décembre de l'année N-1, quelle que soit la date de la livraison de l'eau à l'usager. En effet,
l'assujettissement volontaire à la taxe sur la valeur ajoutée procède d'une décision de gestion dont les avantages et les inconvénients sont connus de la collectivité concernée. Celle-ci est dès lors
soumise à l'ensemble des obligations qui incombent aux redevables assujettis sans aucune mesure transitoire. Si la collectivité cesse d'être assujettie, les sommes prises en charge dans les écritures
du comptable à compter de la cession de l'assujettissement ne donnent pas lieu à exigibilité de la taxe, quelle que soit la date de la livraison de l'eau à l'usager.
Remarque : Seules les communes ou les établissements publics
de coopération intercommunale de moins de 3 000 habitants sont concernés par ce dispositif. En effet, les communes de plus de 3 000 habitants sont obligatoirement imposables à la TVA pour leurs
opérations de fourniture d'eau (BOI-TVA-BASE-10-20-10 au III § 330 et suivants).
VII. Actions de formation professionnelle continue
150
Pour les actions de formation imposables
(BOI-TVA-CHAMP-10-10-60-40) tout comme pour les opérations d'hébergement, de restauration et les ventes de boissons à consommer sur place, l'exigibilité de la taxe
intervient lors de l'encaissement des rémunérations correspondantes.
Sur option des redevables la taxe peut être acquittée sur les débits,
c'est-à-dire lors de l'inscription des sommes au débit des comptes clients [(CGI, art. 269, 2-c) et
BOI-TVA-BASE-20-50-10 au I § 20 et suivants].
Lorsque les organismes de formation, qui ont passé des conventions annuelles
ou pluriannuelles avec des entreprises, acquittent sur option la taxe sur la valeur ajoutée d'après les débits, il est admis que ces débits coïncident avec les différentes imputations qui seront
effectuées, à l'occasion de l'engagement des actions de formation, sur la créance née au profit de l'association ou de l'organisme de formation dès la signature de la convention.
Ces imputations sont suivies hors comptabilité et se matérialisent par
l'inscription de la somme correspondante au débit d'un relevé spécial tenu au nom de chaque entreprise. En aucun cas, il n'est tenu compte du moment de l'encaissement, partiel ou total, de la créance.
Quant aux livraisons de documents ou de matériels divers, elles donnent lieu
à exigibilité de la taxe au moment du transfert de la propriété des biens concernés à leurs acquéreurs.
VIII. Régime particulier des huissiers de justice et des notaires au regard des règles d'exigibilité
A. Les provisions pour frais d'acte
160
Il est admis que le versement sur un compte de tiers d'une provision pour
frais d'acte n'entraîne pas l'exigibilité de la taxe.
Lorsqu'une partie de la provision est virée au compte de l'étude pour
assurer la rémunération de l'officier ministériel, la TVA devient immédiatement exigible.
Par contre, lorsqu'elle est utilisée pour faire face à des dépenses pour le
compte du client, elle n'est pas soumise à la taxe.
Lorsqu'un acte est délivré ou rédigé, le montant total ou partiel des
émoluments correspondants doit être inscrit au crédit du compte « Étude », par le débit du compte « Clients » dans la mesure, bien entendu, où ce compte présente un solde créditeur suffisant.
En tout état de cause, la TVA est exigible sur les honoraires du praticien
lors de l'apurement définitif de l'affaire à concurrence des sommes acquises à l'officier ministériel.
B. Cas des honoraires ou droits proportionnels
170
Le montant des « frais de répertoire » perçus par les huissiers de justice
et des « unités de valeur » recouvrés par les notaires est connu lors de la délivrance des actes ; ces honoraires sont soumis à l'imposition au fur et à mesure de leur encaissement.
Les mêmes dispositions sont applicables aux honoraires proportionnels dont
le montant définitif est connu au moment de leur versement à l'officier ministériel, même lorsqu'ils résultent de l'application d'un barème.
Par contre, il est admis, à titre de mesure de simplification, que la
liquidation provisoire des droits dégressifs sur la base des sommes effectivement recouvrées ne soit opérée qu'à l'occasion de chaque reversement par l'huissier au créancier.
Toutefois, cette faculté ne doit pas empêcher qu'une liquidation provisoire
soit faite au minimum une fois tous les douze mois.
Le même principe doit être retenu, le cas échéant, pour les droits
proportionnels réclamés par les notaires lorsque le montant de ces droits varie en fonction des capitaux transitant par l'étude. Cette situation se rencontrera le plus souvent lors de la liquidation
d'une indivision successorale ou communautaire.
IX. Opérations réalisées par les vétérinaires
180
Conformément aux dispositions du c du 2 de
l'article 269 du CGI, l'exigibilité de la TVA intervient, pour les prestations de soins réalisées par les vétérinaires lors de
l'encaissement par le prestataire des acomptes ou du prix de la rémunération, ou sur option d'après les débits, dans les conditions prévues à l'article 77 de l'annexe III au
CGI.
Par contre, la taxe devient exigible pour les livraisons de biens et,
notamment, les fournitures de médicaments et d'autres produits, lors du transfert de propriété de ces biens.
Cependant, il est admis, dans un souci de simplification, que les ventes de
médicaments vétérinaires prescrits par ordonnance et donc administrés ou livrés comme prolongement direct d'un acte médical ou chirurgical, que les intéressés font généralement figurer sur une note
globale d'honoraires, ne soient imposables qu'au moment de l'encaissement du prix.
L'exigibilité est également constituée par l'encaissement pour les autres
prestations de services (pension, toilettage d'animaux, etc.).
Bien entendu, la taxe applicable aux ventes de médicaments, qui ne sont pas
consécutives à la délivrance d'une ordonnance, ou d'autres produits, est exigible au moment du transfert de la propriété de ces biens.
X. Ventes de spécialités pharmaceutiques ou d'autres produits réalisées par les médecins propharmaciens
190
L'article L. 4211-3 du code de la santé publique prévoit que certains médecins, qualifiés de « propharmaciens », peuvent
être autorisés, par arrêté préfectoral, à fournir dans les localités dépourvues de pharmacie des médicaments aux malades auxquels ils dispensent leurs soins, sans tenir officine et sans vendre à tout
venant.
Les médecins propharmaciens doivent acquitter la taxe sur la valeur ajoutée
sur les ventes de médicaments ou d'autres produits réalisées au profit de tous bénéficiaires, y compris les personnes auxquelles ils dispensent leurs soins.
En vertu des dispositions combinées du a du 1 et du a du 2 de
l'article 269 du CGI, la taxe sur la valeur ajoutée est exigible pour les livraisons de médicaments et autres produits, lors de
la réalisation du fait générateur, c'est-à-dire lors du transfert de la propriété de ces biens aux clients.
Compte tenu des difficultés pratiques qui résulteraient des modes différents
de comptabilisation des produits en matière de taxe sur la valeur ajoutée et d'impôt sur le revenu, il est admis, dans un souci de simplification, que les ventes de médicaments prescrits sur
ordonnance du médecin propharmacien revendeur ne soient soumises à la taxe sur la valeur ajoutée qu'au moment de l'encaissement des acomptes ou du prix correspondant.
Par contre, les ventes de produits divers, tels que les cosmétiques, ainsi
que les cessions de médicaments effectuées en exécution des ordonnances d'autres médecins demeureront imposées à la taxe sur la valeur ajoutée au moment du transfert de la propriété de ces biens.
Il est rappelé enfin que les suppléments de prix dits « supplément honoraire
pharmacien » (SHP) doivent être inclus dans la base d'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée des praticiens.
XI. Opérations réalisées par les associations inter-entreprises de médecine du travail
200
Les employeurs ont l'obligation d'organiser et de prendre en charge
financièrement des services médicaux du travail. Ces services sont, selon l'importance de l'organisme employeur propres à cet employeur, ou communs a plusieurs employeurs. Dans ce dernier cas, ils
prennent la forme d'associations inter-entreprises de médecine du travail.
Le Conseil d'État
(CE, arrêt du 20 juillet 1990, n° 84846)
a conclu à l'assujettissement à la TVA d'un service inter-entreprises de médecine du travail (association pour l'action sociale de la Charente-Maritime).
La Haute Assemblée a en effet jugé que les opérations réalisées par les
organismes entraient dans le champ d'application de la TVA en raison du lien direct existant entre les services rendus par les associations et la contrepartie perçue des employeurs adhérents. Elle a
par ailleurs constaté que ces opérations n'étaient susceptibles de bénéficier d'aucune des exonérations prévues par le CGI .
Remarque : La jurisprudence considère que de telles
associations ne peuvent notamment pas être exonérées sur le fondement du b du 1° du 7 de l'article 261 du CGI dès lors qu'elles
entretiennent des relations privilégiées avec des organismes du secteur lucratif qui en retirent un avantage concurrentiel.
L'activité de ces organismes est imposable à la TVA quelle que soit,
notamment, la situation au regard de la TVA des employeurs bénéficiaires de leurs services (entreprises imposables, associations exonérées, collectivités locales ou organismes publics situés hors du
champ d'application de la TVA, etc.).
La base d'imposition des associations inter-entreprises de médecine du
travail est constituée de toutes les sommes perçues en contrepartie des services rendus (CGI, art. 266, 1-a).
Il est précisé que les droits d'entrée perçus lors de l'adhésion d'une
entreprise à une association doivent être inclus dans la base d'imposition.
Conformément aux dispositions du c du 2 de
l'article 269 du CGI, la TVA est exigible, pour les prestations de services, lors de l'encaissement des acomptes, du prix ou de
la rémunération.
Les associations inter-entreprises de médecine du travail doivent donc
soumettre à la TVA dès leur encaissement, y compris sous forme d'acomptes :
- les cotisations versées par les employeurs ;
- les rémunérations perçues des employeurs en contrepartie d'examens
complémentaires ou particuliers ou de prestations diverses. En cas de paiement direct du spécialiste extérieur par l'entreprise adhérente, l'exigibilité de la taxe intervient au titre du mois au cours
duquel intervient le règlement du spécialiste par l'employeur ;
- les sommes perçues en contrepartie de la réalisation d'autres activités
(mise à disposition de matériel ou de personnel, etc.).
Les associations inter-entreprises de médecine du travail peuvent, sur
option, dans les conditions de droit commun, acquitter la taxe d'après les débits, c'est-à-dire, lors de l'inscription des sommes correspondantes au débit des comptes clients
(BOI-TVA-BASE-20-50-10 au I § 20 et suivants).
XII. Prestations effectuées par les avocats
210
Les activités réglementées des avocats sont assujetties à la TVA
(BOI-TVA-CHAMP-10-10-60-10 au I § 1 et suivants).
Conformément aux dispositions du c du 2 de
l'article 269 du CGI, la TVA est exigible, pour les prestations de services effectuées par les avocats, lors de l'encaissement
des acomptes, du prix ou de la rémunération.
Les provisions réclamées aux clients sont considérées comme des acomptes et
doivent être soumises à la TVA dès leur encaissement, sous réserve de l'application du régime des débours (CGI, art. 267, II-2°).
Les provisions versées au titre de l'aide judiciaire sont soumises au même
régime.
Les avocats peuvent, sur option, acquitter la taxe d'après les débits,
c'est-à-dire lors de l'inscription des sommes correspondantes au débit des comptes clients (BOI-TVA-BASE-20-50-10 au I § 20 et suivants).
XIII. Opérations réalisées par les exploitants d'appareils automatiques
220
L'exploitation d'appareils automatiques constituant une prestation de
services, la taxe est exigible lors de l'encaissement qui, matériellement, intervient lors du relevé des caisses des appareils.
XIV. Syndicats de copropriétaires qui gèrent des immeubles ou des résidences avec services
230
La TVA afférente à la quote-part des charges de copropriété liée à la
réalisation des services imposables est exigible lors de l'encaissement (sauf option pour le paiement d'après les débits), qu'il s'agisse de provisions ou de régularisations sur charges.
La TVA afférente aux sommes réclamées de manière spécifique aux
copropriétaires au titre de tels services (ex : restauration, blanchisserie, etc.) ou des ventes imposables, est exigible selon les règles propres à la catégorie à laquelle appartient l'opération
concernée. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-TVA-BASE-20-20 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/283-PGP.html/identifiant=BOI-TVA-BASE-20-20-20181107 | 2018-11-07 00:00:00 | 12f885cddced8a94d0f5fea87613b9e08d12016cbd2bff6d1039b33d1ade0136 | [
-0.06341063976287842,
0.057020220905542374,
-0.020048705860972404,
0.0028535991441458464,
-0.0020676180720329285,
-0.036179717630147934,
-0.011143322102725506,
-0.0004416864539962262,
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0.09029339998960495,
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0.07800646871328354,
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0.0818755030632019,
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-0.008433615788817406,
-0.054813217371702194,
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0.038482408970594406,
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-0.009443135932087898,
-0.035234950482845306,
-0.020810037851333618,
0.024404574185609818,
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0.05258345603942871,
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-0.013622053898870945,
0.04126810282468796,
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0.01920934207737446,
-0.018031783401966095,
-0.04168028384447098,
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0.03600149229168892,
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-0.003751033218577504,
0.023206189274787903,
0.03077339008450508
] |
Papier à en-tête de l'entreprise
(CGI, art. 289
A)
Je soussigné (nom, prénom, qualité), agissant au nom et pour le compte de l'entreprise
(nom ou raison sociale et adresse de l'entreprise étrangère) dénonce la désignation en qualité de représentant en date du ......................, faite conformément à l'article 289 A du code
général des impôts, de l'entreprise (nom ou raison sociale, adresse et n° SIRET de l'assujetti établi en France).
Cette dénonciation prend effet à compter du .............................
Fait à ...................., le ....................
(signature manuscrite)
*
* *
Je soussigné (nom, prénom, qualité), agissant au nom et pour le compte de l'entreprise
(nom ou raison sociale et adresse de l'entreprise étrangère), déclare avoir pris connaissance que l'entreprise (nom ou raison sociale, adresse et n° SIRET de l'assujetti établi en France)
renonce à accomplir pour mon compte,à compter du ...................., les formalités pour lesquelles il avait été désigné comme représentant.
Fait à ...................., le ....................
(signature manuscrite)
Remarque : Si le soussigné est différent de celui qui a été
mentionné lors de la désignation, un mandat régulier doit être joint à la dénonciation. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-LETTRE-000083 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2855-PGP.html/identifiant=BOI-LETTRE-000083-20150902 | 2015-09-02 00:00:00 | 4f7e681325ba803803d1616ed37224a26f1ae793207040c2588144baff21caf1 | [
-0.0275487769395113,
0.09561935067176819,
-0.04129460081458092,
-0.015396121889352798,
-0.005451747216284275,
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-0.04189110919833183,
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0.018918171525001526,
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0.009238319471478462,
-0.012747191824018955,
0.04960518702864647,
-0.048050761222839355,
0.05106007307767868,
0.030270734801888466,
0.05375327169895172,
-0.030362173914909363,
-0.03480546548962593,
0.0738363042473793,
-0.008446292020380497,
-0.012430866248905659,
-0.028555909171700478,
0.016471298411488533,
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0.034948792308568954,
-0.0003193578158970922,
0.023404577746987343,
-0.025521226227283478,
-0.022364288568496704,
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0.06296230852603912,
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-0.028759146109223366,
-0.02935723215341568,
-0.022440800443291664,
-0.0645744726061821,
0.013108721934258938,
0.010762494057416916,
-0.024623513221740723,
0.0167439803481102,
0.0003614510933402926,
0.04627707973122597,
0.019767340272665024,
-0.009330959990620613,
0.01687012054026127,
-0.033922746777534485,
0.013664393685758114,
0.00948424357920885,
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0.015691209584474564,
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0.0028590357396751642,
0.02007790096104145,
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0.024673493579030037,
0.011104109697043896,
0.047370363026857376,
-0.01625804416835308,
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-0.04229258745908737,
-0.01989281363785267,
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0.0077067781239748,
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-0.018094167113304138,
-0.006302783265709877,
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0.03570340946316719,
-0.024374453350901604,
-0.007139449007809162,
0.025840215384960175,
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0.053061794489622116,
0.015112941153347492,
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0.02020362950861454
] |
1
En matière fiscale, les litiges soumis à la Cour de cassation peuvent être d'ordre civil ou
d'ordre pénal.
10
Les affaires civiles concernent, d'une part, le contentieux de l'impôt en matière
d'enregistrement, d'impôt de solidarité sur la fortune, de publicité foncière et de taxes assimilées et, d'autre part, le contentieux du recouvrement de tous les impôts perçus par les comptables de la
Direction générale des finances publiques.
20
Quant aux affaires pénales, elles visent le contentieux répressif consécutif à des délits de
fraude fiscale (cf. à ce sujet BOI-CF-INF-40-20).
30
Les développements qui suivent ne concernent que le pourvoi en cassation en matière civile.
Ainsi, seront successivement examinées les règles touchant :
- aux caractéristiques générales du pourvoi devant la Cour de cassation (Chapitre 1, cf.
BOI-CTX-JUD-30-10) ;
- à l'introduction du pourvoi (Chapitre 2, cf.
BOI-CTX-JUD-30-20) ;
- à la dénonciation du pourvoi (Chapitre 3, cf.
BOI-CTX-JUD-30-30) ;
- à l'instruction du pourvoi et au déroulement de la procédure (Chapitre 4, cf.
BOI-CTX-JUD-30-40) ;
- aux incidents de procédure (Chapitre 5, cf.
BOI-CTX-JUD-30-50) ;
- au jugement (Chapitre 6, cf. BOI-CTX-JUD-30-60) ;
- aux voies de recours (Chapitre 7, cf. BOI-CTX-JUD-30-70) ;
- aux dépens et frais irrépétibles (Chapitre 8, cf.
BOI-CTX-JUD-30-80) ;
- à la juridiction de renvoi (Chapitre 9, cf.
BOI-CTX-JUD-30-90). | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-CTX-JUD-30 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2946-PGP.html/identifiant=BOI-CTX-JUD-30-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | 7b618050674dd24bab1fc28b1330682b13bd11fbad3e27671e1330736fe0a7dd | [
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-0.011584616266191006,
0.010472184978425503,
-0.014849988743662834,
0.010336823761463165,
-0.07491490989923477,
-0.02265905775129795,
0.011584577150642872,
0.02271919883787632,
0.044307395815849304,
0.03877010568976402,
0.056101780384778976,
0.06991543620824814,
0.022885147482156754,
-0.033720120787620544,
0.025367693975567818,
0.02978891134262085,
0.06835082918405533,
0.004212833940982819,
-0.03591030091047287,
0.010256991721689701,
0.020535703748464584,
0.006775462534278631,
-0.03976261988282204,
0.010682792402803898,
0.05980301275849342,
-0.007049513515084982,
0.03878778964281082,
0.012296601198613644,
0.03422880545258522,
-0.024039633572101593,
-0.034736234694719315,
-0.004572761245071888,
0.02677544392645359,
0.04137452319264412,
0.03103983774781227,
0.056652553379535675,
-0.02610727585852146,
-0.08087608963251114,
0.007031064480543137,
0.014847861602902412,
-0.004503104370087385,
0.06849712878465652,
-0.025396380573511124,
-0.0720330998301506,
-0.005664769560098648,
0.0014784066006541252,
0.0452706553041935,
-0.04347686469554901,
0.03435233607888222,
0.01705295778810978,
-0.01538121234625578,
0.001158351544290781,
-0.0011251864489167929,
-0.0496617890894413,
-0.026997603476047516,
-0.034892622381448746,
0.004327248781919479,
0.039315029978752136,
-0.026117224246263504,
0.005036736838519573,
-0.01143680326640606,
-0.01681596040725708,
-0.026408279314637184,
-0.00826925877481699,
0.023107759654521942,
0.007908690720796585,
-0.023612704128026962,
0.019269121810793877,
-0.03676259517669678,
0.05452278256416321,
0.000504820782225579,
0.01147601567208767,
0.0006727224099449813,
0.0387941338121891,
-0.004492346663028002,
-0.006717632059007883,
0.01333062257617712,
-0.00892010796815157,
-0.009539412334561348,
0.017597680911421776,
-0.005997019354254007,
-0.07536142319440842,
-0.002476430730894208,
-0.010404895059764385,
0.006495547015219927,
-0.024144209921360016,
0.009761542081832886,
0.00017158532864414155,
0.02029532752931118,
-0.014389359392225742,
-0.03341233730316162,
-0.0653914138674736,
0.007270022761076689,
-0.021121984347701073,
0.003223916282877326,
0.005923981312662363,
0.00004356885619927198,
0.02481965534389019,
-0.017435410991311073,
0.021340353414416313,
-0.018300451338291168,
0.03253865987062454,
-0.03250992298126221,
0.03103777766227722,
0.062279436737298965,
0.021586215123534203,
0.03787124902009964,
0.013593175448477268,
0.02122814580798149,
-0.04557013139128685,
-0.029931677505373955,
-0.02785361185669899,
-0.04495229199528694,
0.007157574873417616,
0.009178907610476017,
-0.030399547889828682,
-0.036754682660102844,
0.0053642671555280685,
-0.013231413438916206,
-0.011428816244006157,
-0.01731649413704872,
-0.05634568631649017,
-0.005078715737909079,
0.0033278644550591707,
0.023296695202589035,
-0.01760070025920868,
0.06155103072524071,
0.04106912761926651,
-0.002409835811704397,
0.06415483355522156,
-0.015593258664011955,
0.02299242652952671,
0.018502091988921165,
-0.04989638552069664,
-0.0024405389558523893,
0.022731507197022438,
-0.012387845665216446,
-0.025620166212320328,
-0.021323487162590027,
0.01754946820437908,
0.012719767168164253,
0.08424609154462814,
-0.006794086657464504,
0.04390604421496391,
0.019784141331911087,
-0.012915176339447498,
-0.0426027737557888,
-0.035404957830905914,
0.02084946818649769,
0.0033023166470229626,
-0.001977745909243822,
-0.04851487651467323,
-0.0393202044069767,
0.006384060252457857,
-0.044912341982126236,
0.015785355120897293,
-0.022279947996139526,
0.038516588509082794,
-0.051090214401483536,
-0.05240064859390259,
-0.028556305915117264,
0.018253818154335022,
-0.015532784163951874,
-0.008637364953756332,
-0.021861732006072998,
0.017597613856196404,
-0.016979511827230453,
-0.040900468826293945,
0.04727654159069061,
0.008009286597371101,
0.02575017884373665,
0.002675492549315095,
-0.0059447865933179855,
-0.013493319042026997,
-0.00046695297351107,
0.055177751928567886,
0.01767846941947937,
-0.018342120572924614,
-0.0076505267061293125,
0.015052351169288158,
0.009306023828685284,
-0.025273393839597702,
0.040162112563848495,
0.014580175280570984,
-0.015751445665955544,
0.0034309299662709236,
0.027601340785622597,
-0.01938490942120552,
0.0051771230064332485,
0.030641743913292885,
0.024130919948220253,
0.04756080359220505,
-0.0030371907632797956,
0.02355150319635868,
-0.026289526373147964,
-0.006754378322511911,
-0.019449062645435333,
-0.02405567094683647,
-0.0892295241355896,
0.03357493132352829,
0.01746346242725849,
0.07309474050998688,
-0.03410840407013893,
0.03767027705907822,
0.003455032128840685,
0.01755507104098797,
0.048118311911821365,
-0.011261848732829094,
0.04070847108960152,
-0.0005367209669202566,
-0.024494677782058716,
0.02120434306561947,
-0.007670572958886623,
-0.0395139679312706,
0.022829702123999596,
-0.01569301262497902,
0.029103770852088928,
-0.023272601887583733,
-0.0170989278703928,
0.012462086975574493,
-0.023939223960042,
-0.04701302945613861,
0.036769967526197433,
-0.026376860216259956,
-0.00976660568267107,
-0.03710562363266945,
-0.029677797108888626,
0.02782512828707695,
0.0029090626630932093,
-0.015209897421300411,
-0.035098012536764145,
0.07103653252124786,
0.021205974742770195,
0.04043169319629669,
0.019984783604741096,
0.059634979814291,
0.0643945187330246,
-0.017900440841913223,
0.0444442518055439,
0.021609988063573837,
-0.0272425077855587,
-0.006555705796927214,
0.0066868034191429615,
-0.04432530701160431,
0.07100231200456619,
0.04439064487814903,
-0.009604587219655514,
-0.0034714702051132917,
0.01841125264763832,
0.05543830618262291
] |
1
L’article 119 bis 2 du
code général des impôts prévoit que les revenus distribués versés à des personnes qui n’ont pas leur domicile fiscal ou leur siège en France supportent une retenue à la source. Le taux de cette
retenue est fixé au 1 de l'article 187 du même code.
Néanmoins les conventions internationales conclues par la France accordent, en règle générale,
une réduction de ce taux ou, dans certains cas, une exonération de ces revenus, lorsque le bénéficiaire des dividendes est en mesure de justifier qu’il est un résident de l’autre Etat contractant.
10
Depuis la décision ministérielle du 17 septembre 1993, sous réserve que les conventions
pertinentes prévoient le transfert de l'avoir fiscal, l'établissement payeur français des dividendes est autorisé à appliquer, dés la mise en paiement des dividendes, le taux de la retenus à la source
prévu par les conventions fiscales.
La réforme du régime fiscal des distributions introduite par l'article 93 de la loi de finances
pour 2004 supprimé l'avoir fiscal pour les revenus distribués ou répartis à compter du 1er janvier 2005. Toutefois, pour les personnes autres que les personnes physiques, ces dispositions sont
applicables aux crédits d'impôt utilisables à compter du 1er janvier 2005.
Néanmoins à compter du 1er janvier 2005, l'ensemble des revenus distribués ou répartis payés par
une société française à un associé ou actionnaire résident d'un État ayant conclu avec la France une convention en vue d'éviter les doubles imposition pourront bénéficier, dès leur mise en paiement,
du taux réduit de retenue à la source prévu par la convention applicable.
Le présent chapitre a pour objet de préciser les modalités selon lesquelles les actionnaires
non-résidents qui reçoivent des dividendes de source française peuvent obtenir le taux réduit de retenue à la source dès la mise en paiement des dividendes. Le terme « actionnaires » utilisé dans les
présents commentaires désigne les différentes catégories d’associés bénéficiant du paiement des dividendes.
I. Dispositif applicable
A. Portée du dispositif
20
L’établissement payeur en France de dividendes est autorisé, dans les conditions exposées infra,
à appliquer, dès leur mise en paiement, le taux de retenue à la source prévu par les conventions, soit en principe 15 % (toutefois les taux prévus par les conventions fiscales peuvent ne pas être de
15 %. Dans ce cas, le taux de la convention doit être substitué à celui de 15 % dans les exemples figurant dans le présent chapitre.
Ainsi, sur justification de sa qualité de bénéficiaire de la convention considérée, un
actionnaire non-résident peut, pour un dividende de 100 €, recevoir 85 € dès la mise en paiement du dividende après application d’une retenue au taux conventionnel de 15 %.
B. Dividendes concernés
30
Sont visés les dividendes tels que définis par la convention fiscale applicable. Lorsque
cette notion n’est pas expressément définie par la convention, conformément à la jurisprudence du Conseil d’Etat
(n° 190083, 8è et 9è s.-s. Banque française
de l’Orient), la notion de dividendes s’entend de celle prévue par la législation fiscale interne française.
Peuvent bénéficier de cette procédure, tous les dividendes payés par des sociétés qui sont, au
sens des conventions, des résidents de France.
Cela étant, cette procédure ne s’applique pas aux dividendes payés par les fonds communs de
placement et les sociétés d’investissement exonérées telles que les SICAV.
C. Personnes concernées
40
Toutes les personnes physiques ou morales bénéficiaires effectifs de dividendes , résidentes
d’un état ou territoire lié à la France par une convention fiscale qui prévoit un taux réduit de retenue à la source peuvent, si ils le souhaitent, bénéficier de la faculté d’obtenir les avantages
conventionnels dès le paiement des dividendes. La qualité de résident est entendue au sens que lui donne cette convention.
50
Ces résidents doivent bien entendu remplir les conditions prévues par la convention applicable
pour obtenir le bénéfice du taux réduit de retenue à la source. Ces conditions comprennent notamment l’imposition à un impôt sur les revenus, dans l’Etat de résidence, du bénéficiaire à raison des
revenus distribués par la société résidente de France.
60
Peuvent également être concernés les organismes de placement collectif en valeur mobilière
(OPCVM), les sociétés ou fonds d’investissement non assujettis à l’impôt sur les revenus si la convention applicable leur permet de demander collectivement le bénéfice des avantages conventionnels.
Sous réserve que les autorités compétentes des deux Etats aient, le cas échéant, pris les mesures d’application nécessaires, il s’agit des OPCVM et/ou sociétés d’investissement d’Afrique du Sud,
d’Allemagne, d’Autriche, du Canada, d’Espagne, d’Estonie, d’Islande, d’Israël, du Japon, de Lettonie, de Lituanie, de Namibie, de Norvège, d’Ouzbékistan, de Panama, des Pays-Bas, du Royaume-Uni, de
Suède, de Suisse, de Taiwan, de Trinité et Tobago et d’Ukraine. Tel est également le cas des « Regulated Investment Companies », des « Real Estate Investment Trusts » et « Real Estate Mortgage
Investment Conduits » des Etats-Unis qui remplissent les conditions prévues par la convention franco-américaine.
Il est précisé qu’à l’exception des entités américaines et britanniques (se reporter au texte
des conventions applicables avec ces Etats) visées supra, le taux réduit de retenue à la source ne peut être obtenu qu’à hauteur des dividendes détenus par des porteurs de parts résidents au sens de
la convention applicable avec l’Etat dans lequel est établi l’organisme. Ce pourcentage sera déterminé à la date de clôture de l’exercice comptable précédant la mise en paiement des dividendes.
70
En ce qui concerne les fonds et sociétés d’investissement de Finlande, l’avoir
fiscal était précédemment le seul avantage conventionnel auquel ces organismes avaient droit (cf.
article 10 de la convention franco-finlandaise). Suite à
la suppression de ce crédit d'impôt par l'article 93 de la loi de finances de 2004, les dividendes de source française perçus par ces entités sont désormais soumis à la retenue à la source prévue au 2
de l’article 119 bis du
CGI.
Sont aussi concernés par ces modalités d’application des avantages conventionnels, les fonds
de pension d’Autriche, du Japon et du Royaume-Uni et les caisses de retraite des Pays-Bas. S’agissant des fonds de pension ou de retraite canadiens, les conditions dans lesquelles ces organismes
peuvent bénéficier des dispositions de la convention
franco-canadienne du 2 mai 1975, telle que modifiée par l’avenant du 30 novembre 1995.
80
Ce dispositif s’applique également aux fonds de pension des Etats-Unis exonérés de l’impôt sur
les sociétés américain, relevant des sections 401 (a) (« Qualified retirement plans »), 401 (b), 403 (b) (Tax deferred « annuity contracts ») et 457 (« Deferred compensation plans ») du code des
impôts américains, constitués et gérés exclusivement aux fins de verser des prestations de retraite et qui détiennent moins de 10 % des actions avec droit de vote de la société française qui distribue
les dividendes.
D. États et territoires concernés
90
Il s'agit de l'ensemble des États et territoires avec lesquels la France a conclu une
convention fiscale en vue d'éviter les doubles impositions.
II. Modalités d’obtention des avantages conventionnels
A. Procédure normale
1. Champ d’application
100
Pour bénéficier du taux réduit de retenue à la source sur dividendes, la souscription d’un
imprimé conventionnel intégralement rempli – dite procédure normale – ne trouve plus à s’appliquer que lorsque le bénéficiaire non-résident de dividendes de source française n’a pas été en mesure de
produire, avant la date de mise en paiement des dividendes, un certificat de résidence de l’administration de son Etat de résidence.
110
Dans ce cas, en effet, l’établissement payeur n’est pas en mesure, lors de la mise en paiement
des dividendes, d’appliquer la procédure simplifiée commentée ci-après. Le dividende doit alors être payé à l’actionnaire non-résident sous déduction d’une retenue à la source au taux de droit interne
et le taux réduit de retenue à la source ne peut être accordé qu’ultérieurement, par voie d’imputation ou de remboursement du trop perçu.
Dans toutes les autres situations, la procédure simplifiée doit être appliquée.
2. Obligations du bénéficiaire des revenus et de l’établissement payeur en France
120
En présence d’actionnaires de sociétés françaises non-résidents de France n’ayant pas produit
d’attestation de résidence avant la date de mise en paiement des dividendes et ne pouvant à ce titre bénéficier de la procédure simplifiée, l’établissement payeur des dividendes liquide ceux-ci sous
déduction de la retenue à la source prévue au 2 de l’article 119 bis du code général des impôts au taux de droit interne. Le
taux conventionnel de retenue à la source ne peut dans cette situation être accordé que par voie d’imputation ou de remboursement. Celui-ci doit être demandé auprès de l’administration, sauf délai
spécifique prévu par la convention applicable, avant le 31 décembre de la deuxième année qui suit la date de versement de la retenue à la source auprès du Trésor français.
Pour ce faire, l’actionnaire ou, le cas échéant, l’établissement payeur lorsqu’il en est
convenu ainsi avec l’actionnaire, remplit l’imprimé conventionnel ou la liasse de formulaires conventionnels permettant l’application de la convention fiscale liant la France à l’Etat de résidence du
bénéficiaire.
Le formulaire
5001-FR
(Cerfa 12816) ainsi que la notice annexée (formulaire
5000-FR
(Cerfa n° 12816)) sont disponibles à cette fin sur le site
www.impots.gouv.fr
à la rubrique "recherche de formulaire".
Sur un même formulaire peuvent être mentionnés les dividendes provenant de plusieurs sociétés
résidentes de France lorsqu’ils sont payés à un même bénéficiaire par un même établissement payeur français.
Lorsque l’établissement payeur a lui-même rempli les formulaires conventionnels, il adresse
ensuite ces imprimés au bénéficiaire des dividendes résident à l’étranger.
Le bénéficiaire des revenus transmet les imprimés conventionnels au service des impôts dont il
dépend.Ce dernier atteste de sa résidence et conserve, aux fins de contrôle, un exemplaire ou une copie de l’imprimé.
Le bénéficiaire des revenus renvoie ensuite les imprimés certifiés à l’établissement payeur.
3. Modalités de remboursement du trop perçu de retenue à la source
130
Dès la réception du formulaire conventionnel comportant la certification de la résidence du
bénéficiaire des revenus, l’établissement payeur est autorisé à procéder au remboursement du trop perçu de retenue à la source.
140
La revendication de la créance correspondant à la différence entre la retenue à la source au
taux de droit interne prélevée lors de la mise en paiement des dividendes et le taux réduit conventionnel devant être appliqué est formulée à l’occasion du dépôt ultérieur d’une déclaration n° 2777,
dans le respect du délai de réclamation prévu ci-dessus. La déclaration n°2777.
Il est fait mention dans cette déclaration, de l’imputation de cette créance et de la
référence à la ou aux déclarations n° 2777 constatant l’application du taux de droit interne sur les dividendes correspondants. Elle devra être accompagnée du formulaire conventionnel au vu duquel
l’établissement payeur a procédé au remboursement de retenue à la source.
Cette imputation peut donner lieu à une déclaration n° 2777 créditrice. Le crédit ainsi dégagé
sera soit reporté sur la déclaration suivante, soit remboursé à l’établissement payeur si ce dernier en fait la demande en remplissant le cadre prévu à cet effet sur la première page de la
déclaration.
150
Sur agrément de l’administration, impliquant la signature d’un protocole d’accord sur le
modèle joint en annexe (BOI-LETTRE-000141), l’établissement payeur peut être autorisé à produire sous forme dématérialisée les documents justifiant de
l’application du taux réduit conventionnel de retenue à la source.
Dans cette situation, l’établissement payeur français peut, à l’appui de sa
déclaration n° 2777, s’abstenir de transmettre les formulaires
conventionnels au vu desquels il a procédé au remboursement du trop perçu de retenue à la source et leur substituer un CD-Rom non réinscriptible retraçant l’ensemble des informations relatives aux
actionnaires non-résidents. Cette déclaration est disponible sur le site
www.impots.gouv.fr
à la rubrique "recherche de formulaire".
Les formulaires conventionnels sont alors conservés par l’établissement payeur et communiqués
à l’administration sur demande expresse de cette dernière.
160
Les demandes d’agrément doivent être formulées auprès du service dont les coordonnées sont les
suivantes :
Direction des Résidents à l’Etranger et des Services Généraux (DRESG)
Pôle RCM
10, rue du Centre
TSA 30012
93465 Noisy-Le-Grand CEDEX-FRANCE
courriel:
inspection-rcm.dresg@dgfip.finances.gouv.fr
tel: + 33 (0)1 57 33 85 08
La procédure de transmission par voie dématérialisée des informations relatives aux
bénéficiaires non-résidents de dividendes de source française devra en outre être déclarée par l’établissement payeur auprès de la Commission nationale informatique et libertés.
B. Procédure simplifiée
170
L’actionnaire résident d’un Etat ayant signé une convention fiscale en vue d’éviter les
doubles impositions avec la France peut obtenir, dès la mise en paiement des dividendes, le bénéfice du taux réduit de retenue à la source prévu par la convention applicable.
180
Cette procédure dite « simplifiée » n’est toutefois pas applicable aux résidents de Singapour
(cf. article 23 de la convention franco-singapourienne du 9
septembre 1974) compte tenu de la procédure particulière d’application des avantages conventionnels prévue entre la France et cet États..
1. Obligations de l’actionnaire
a. Cas général
190
Dans le cadre de la procédure simplifiée, l’actionnaire non-résident est autorisé à faire sa
demande de réduction du taux de retenue à la source sur présentation d’une attestation de résidence grâce au formulaire
5000-FR
(Cerfa n° 12816) qui est une attestation de résidence normalisée que l’usager non-résident doit faire viser par l’administration fiscale de l’Etat de sa résidence. Ce document, ainsi que la notice y
afférente, qui précise les modalités d’utilisation et de circuit de ces imprimés, sont disponibles sur le
site
www.impots.gouv.fr à la rubrique "recherche de formulaire"..
200
L’attestation doit être établie en trois exemplaires. L’un est conservé par l’administration
de l’Etat de résidence. Un autre exemplaire est destiné à être conservé par l’usager non-résident. Le troisième est à destination de l’administration française. Elle a une durée de validité d’un an
correspondant à l’année civile au cours de laquelle elle a été délivrée par l’administration étrangère.
Néanmoins, les établissements payeurs sont autorisés à produire dans le cadre de la procédure
simplifiée les attestations déposées au cours de l’année N jusqu’au 31 mars de l’année N+1. Dans ce cas, ils doivent être en mesure de fournir au cours de l’année N+1 une attestation de résidence
dûment complétée en N+1 par l’administration de l’Etat de résidence de chacun des associés non-résidents ayant bénéficié de cette mesure d’assouplissement.
210
L’actionnaire adresse au plus tôt et en tout état de cause avant la mise en paiement des
dividendes le troisième exemplaire de cette attestation à l’établissement, en France ou à l’étranger, qui gère son compte. En cas de pluralité d’établissements et de comptes, une attestation pour
chaque établissement est nécessaire.
Il peut s’agir, le cas échéant, d’une copie certifiée conforme à l’original de l’attestation
de résidence délivrée par les autorités de l’Etat de résidence du bénéficiaire.
220
Si l’attestation de résidence n’a pas été reçue par le gestionnaire de compte en France ou à
l’étranger ou l’établissement payeur à la date de mise en paiement des dividendes, ceux-ci sont liquidés sous déduction de la retenue à la source prévue à
l’article 119 bis 2 du code général des impôts au taux de droit interne. Le surplus de retenue à la source (différence entre
le taux interne et le taux conventionnel) est remboursé selon la procédure normale.
b. Cas particuliers
1° OPCVM, fonds et sociétés d’investissement
230
Pour obtenir le bénéfice de la procédure simplifiée, les OPCVM, fonds et sociétés
d’investissement visés plus haut doivent, pour justifier de leur pourcentage de porteurs de parts résidents de l’autre Etat, produire le formulaire
5000-FR
(Cerfa n° 12816) disponible sur le site
www.impots.gouv.fr
à la rubrique "recherche de formulaire" et l'imprimé joint au BOI-LETTRE-000071.
La part des résidents de l’autre Etat, porteurs de parts du fonds ou de la société
d’investissement, sera appréciée à la date de clôture de l’exercice comptable précédent la date de mise en paiement des revenus distribués par la société française.
2° Résidents des Etats-Unis
240
De même que dans le cadre de la procédure normale, le visa de l’administration américaine
n’est pas systématiquement exigé. L’établissement financier américain adresse à l’établissement payeur en France la liste prévue ci-après et peut, sous sa propre responsabilité, certifier cette liste
en souscrivant l’attestation jointe au BOI-LETTRE-000138. Cette liste certifiée se substitue aux formulaires conventionnels visés par l’établissement financier dans le
cadre de la procédure normale.
3° Fonds de pension des Etats-Unis
250
Pour bénéficier de la procédure simplifiée, les fonds de pension visés plus haut peuvent,
s’ils le souhaitent, suivre la procédure décrite au paragraphe précédent, mais ils doivent fournir en outre une attestation des services américains, ou tout autre document probant, établissant qu’ils
ont été créés et fonctionnent conformément aux dispositions des sections du code fédéral des impôts américain citées plus haut. Cette attestation doit être fournie une seule fois, lors de la première
demande d’application immédiate du taux conventionnel de retenue à la source. Elle doit également être produite chaque fois que les services fiscaux français l’exigent.
260
En ce qui concerne le cas des trusts collectifs « simples » regroupant des fonds de pension et
qui reversent automatiquement l’année de leur perception les dividendes de source française aux fonds de pension américain, ces trusts collectifs peuvent demander, pour le compte de leurs membres, le
bénéfice de la procédure simplifiée. Ces trusts doivent suivre la procédure indiquée et communiquer en outre :
• la liste complète des entités membres de ces trusts ;
• la liste des entités membres qui sont des fonds visés plus haut avec, pour chacun d’eux :
l’attestation des services américains, ou tout autre document probant, établissant qu’ils ont
été créés et fonctionnent conformément aux dispositions des sections du code fédéral des impôts américain citées plus haut ;
une attestation indiquant la part des droits aux dividendes de source française perçus par le
trust collectif revenant aux fonds de pension relevant des sections 401 (a), 403 (b) et 457 du code des impôts américain.
Ces documents doivent être produits annuellement ou lorsque la situation a changé depuis la
dernière demande.
4° OPCVM des Etats Unis
270
En application de
l’article 4 2. b) iii) de la convention fiscale franco-américaine du 31 août 1994,
successivement modifiée, les « Regulated Investment Companies » (RIC) « Real Estate Investment Trusts » (REIT) et « Real Estate Mortgage Investment Conduits » (REMIC), bénéficient du taux
conventionnel de retenue à la source de 15 %.
Les RIC, REIT et REMIC qui peuvent bénéficier de cette faculté doivent adresser, avant la date
de mise en paiement des dividendes, à l’établissement en France ou aux Etats-Unis qui gère leur compte une attestation de l’administration fiscale américaine indiquant qu’ils sont constitués sous
forme de RIC, REIT ou REMIC selon la législation américaine. Cette attestation a une durée de validité d’un an correspondant à l’année civile sous réserve des assouplissements prévus. Elle peut
prendre la forme d’une liste annuelle de ces RIC, REIT ou REMIC établie par cette administration.
5° Organismes à but non lucratif des Etats-Unis
280
Conformément à
l’article 4 2. b) ii) de la convention
franco-américaine du 31 août 1994, les organismes sans but lucratif constitués et établis aux Etats-Unis et qui relèvent de la section 501 (c) 3) du code fédéral des impôts américains (IRC) sont
résidents des Etats-Unis.
En application de cet article, ils peuvent donc bénéficier du taux réduit de retenue à la
source au titre des dividendes de source française qu’ils perçoivent.
Pour obtenir cet avantage, ils doivent joindre, à l’appui de leur demande, une attestation des
services américains précisant qu’ils relèvent de la section 501 (c) 3) de l’IRC. Cette attestation doit être fournie une seule fois, lors de la première demande d’application immédiate du taux
conventionnel de retenue à la source. Elle doit également être produite chaque fois que les services fiscaux français l’exigent.
6° Organismes à but non lucratif des Etats de l'Union Européenne autre que la France et des autres Etats de l'Espace
Economique Européen ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales
290
Sans préjudice des stipulations conventionnelles ou des dispositions de droit interne
équivalentes ou plus favorables dont ils peuvent solliciter l’application, les organismes à but non lucratif dont le siège est situé dans un Etat membre de l’Union européenne autre que la France, ou
dans un autre Etat partie à l’accord sur l’Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales,
sont soumis, au titre de leurs revenus de source française, au même régime fiscal que celui qui s’applique aux revenus de source française de même nature des organismes à but non lucratif dont le
siège est situé en France (soit une imposition à la source plafonnée au taux de 15 % en ce qui concerne les dividendes).
300
Le bénéfice de ce régime est subordonné au fait que l’organisme considéré justifie qu’il
satisferait aux conditions requises pour bénéficier des dispositions du 5 de l’article 206 du code général des impôts (CGI) si
son siège était situé en France.
Il doit notamment démontrer le caractère désintéressé de sa gestion et le caractère
significativement prépondérant de ses activités non lucratives, dont les modalités d’appréciation sont précisées dans la série IS au BOI-IS à laquelle il convient de se
reporter.
310
A cet effet, l’organisme doit adresser les documents suivants à la Direction des Résidents à
l’Etranger et des Services Généraux (DRESG) (Direction des Résidents à l’Etranger et des Services Généraux, 10, rue du Centre, TSA 90009, 93160 NOISY LE GRAND) :
• un questionnaire, dont un exemplaire figure au
BOI-LETTRE-000137, complété des informations requises ;
• ses statuts ;
• pour les trois derniers exercices, une copie des procès-verbaux de délibération en
assemblée générale et les budgets détaillant ses principaux postes de recettes et de dépenses, ainsi que le cas échéant, une copie des bulletins de salaire de ses dirigeants.
L’administration se réserve également la possibilité d’exiger de l’organisme tout
justificatif attestant de la localisation de son siège.
320
Après examen de l’ensemble des pièces produites, la DRESG délivre, le cas échéant, une
attestation qui permet à l’organisme concerné de bénéficier de ce régime au titre de ses revenus de source française. Cette attestation est valable du 1er janvier de son année d’établissement jusqu’au
31 décembre de la deuxième année suivant cette dernière, sous réserve que les modalités de fonctionnement et les activités de l’organisme restent inchangées. Dans le cas contraire, il appartient à
l’organisme de justifier, par une nouvelle production des documents prévus au paragraphe précédent, qu’il pourrait, malgré les changements intervenus, continuer à bénéficier des dispositions du
5 de l’article 206 du CGI si son siège était situé en France.
En cas d’exercice d’activités lucratives accessoires, l’attestation précise la liste des
activités non lucratives et celle des activités lucratives.
330
Sur présentation de cette attestation, l’établissement payeur des revenus, le débiteur des
revenus ou le représentant fiscal accrédité peut appliquer directement la retenue à la source ou le prélèvement prévus notamment aux
articles 119 bis, 2, 125 A, III ou
182 B du CGI sur les revenus de source française perçus par l’organisme étranger, ou liquider la plus-value sous déduction du
prélèvement prévu, selon le cas, aux articles 244 bis A ou
244 bis B du
CGI, au taux applicable aux revenus ou plus-values de source française des organismes à but non lucratif dont le siège
est situé en France.
340
En l’absence de présentation de cette attestation préalablement au versement des revenus ou
à la réalisation des plus-values, l’établissement payeur des revenus, le débiteur des revenus ou le représentant fiscal accrédité verse les revenus sous déduction des retenues à la source ou
prélèvements précités ou liquide les plus-values sous déduction des prélèvements précités, au taux prévu par les articles mentionnés au paragraphe précédent.
La restitution du trop perçu de retenue à la source ou de prélèvement peut, sur présentation
de l’attestation, être sollicitée auprès de l’administration, avant le 31 décembre de la deuxième année qui suit la date de versement de la retenue à la source ou du prélèvement au profit du Trésor
français, par l’organisme bénéficiaire des revenus ou plus-values ou, lorsqu’il en est ainsi convenu, par l’établissement payeur.
350
La demande de restitution doit être accompagnée de tout document justifiant du taux de
retenue à la source ou de prélèvement appliqué aux revenus ou plus-values correspondants. S’agissant des revenus de capitaux mobiliers, une référence à la déclaration ayant donné lieu au paiement de
la retenue à la source ou du prélèvement est notamment requise (selon le cas, déclaration n° 2777 ou 2779, ces déclarations étant disponibles sur le site
www.impots.gouv.fr
à la rubrique "recherche de formulaire").
Remarque : La
déclaration n° 2779 permet à une personne morale établie dans un Etat
membre de l’Union européenne ou dans un autre Etat partie à l’accord sur l’Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la
fraude et l’évasion fiscales d’acquitter, depuis le 1er janvier 2008, la retenue à la source sur les dividendes de source française, lorsqu’elle a conclu avec l’administration fiscale française une
convention dans les conditions prévues au 3 de l’article 1672 du CGI et dont le modèle est reproduit au
BOI-LETTRE-000076.
Cette demande doit être formulée auprès du service en charge du traitement des contentieux
afférents à la retenue à la source ou au prélèvement considérés. Selon la nature des revenus ou plus-values concernés, il peut s’agir de la DRESG, de la Direction des grandes entreprises, du Service
des impôts des entreprises dont dépend le débiteur des revenus, ou de la Direction régionale ou départementale des finances publiques dont dépend la Conservation des hypothèques ayant perçu le
prélèvement.
360
Les organismes à but non lucratif dont le siège n’est situé ni dans un Etat membre de
l’Union européenne, ni dans un autre Etat partie à l’accord sur l’Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et
l’évasion fiscales, ne peuvent pas solliciter le bénéfice des dispositions présentées plus haut .
2. Obligations de l’établissement qui, le cas échéant, gère à l’étranger le compte-titres du non-résident
370
Si des comptes de l’actionnaire sont gérés à l’étranger, le gestionnaire du compte à
l’étranger, dès qu’il est en possession des attestations de résidence, doit faire connaître à l’établissement payeur en France, avant le paiement des dividendes, le montant global des dividendes
auxquels ont droit ces actionnaires et pour lesquels cet établissement payeur peut appliquer le taux réduit de retenue à la source prévu par la convention.
Ce montant ne comprend pas les dividendes versés à des actionnaires qui n’ont pu fournir
l’attestation en temps utile et, bien entendu, ne peut concerner des personnes qui l’ont fournie en temps utile mais ne sont plus actionnaires à la date de détachement du coupon.
380
Le gestionnaire du compte à l’étranger fournit à l’établissement payeur en France,
postérieurement à la mise en paiement des dividendes, et dans un délai permettant à l’établissement payeur en France de déposer la liste nominative et les pages récapitulatives prévues ci-après dans
les 3 mois à compter de la fin du mois de la distribution, la liste des informations suivantes selon la présentation convenue entre ce gestionnaire et l’établissement payeur français :
• identité de la société française distributrice ;
• identité et adresse complète de l’établissement qui gère le compte-titres à l’étranger ;
• nom, prénom ou raison sociale et adresse complète de l’actionnaire ;
• identifiant fiscal de l’actionnaire si cet identifiant existe ;
• nature des titres détenus ;
• nature des droits aux dividendes en cas de démembrement de la propriété des titres entre
personnes autre que les personnes physiques ;
• date de mise en paiement et nombre de coupons qui ont été payés à l’actionnaire ;
• valeur unitaire du coupon ;
• montant total des dividendes.
390
Le gestionnaire du compte à l’étranger établit par ailleurs une attestation conformément au
modèle joint au BOI-LETTRE-000138 (cas des Etats-Unis) ou au BOI-LETTRE-000139).
400
Le gestionnaire de compte à l’étranger joint à la liste ci-dessus l’attestation citée ainsi
que pour chaque actionnaire l’attestation de résidence
5000-FR
(Cerfa n° 12816). Il conserve une copie de ces attestations. Pour les autres distributions qui interviendraient ultérieurement dans l’année, le gestionnaire du compte à l’étranger communique à cet
établissement payeur en France une copie de cette attestation.
Toutefois, le gestionnaire du compte à l’étranger peut s’abstenir d’adresser
systématiquement les copies d’attestations lorsqu’il en est convenu ainsi avec l’établissement payeur en France et que celui-ci est à même de déposer la liste nominative et les pages récapitulatives
prévues ci-après dans les 3 mois à compter de la fin du mois de la distribution.
410
En ce qui concerne les établissements financiers américains gérant les comptes de résidents
des Etats-Unis, ces établissements joignent à la liste prévue ci-dessus l’attestation visée au BOI-LETTRE-000138 . Dans le cas où un établissement agit pour le compte de
fonds de pension des Etats-Unis ou de trusts collectifs regroupant de tels fonds pension, pour le compte de Regulated Investment Companies, de Real Estate Investment Trust ou Real Estate Mortgage
Investment Conduit, il joint la liste prévue au ci-dessus la ou les attestations mentionnées plus haut.
3. Obligations de l’établissement payeur en France
a. Procédure « papier »
420
L’établissement payeur en France, qu’il gère directement les comptes d‘actionnaires
non-résidents ou qu’il intervienne simplement dans le paiement de dividendes à des actionnaires dont les comptes sont gérés à l’étranger, doit fournir à l’administration fiscale française les trois
types de documents suivants. Ceux-ci peuvent être établis, à leur convenance, soit par l’établissement français lui-même, soit le cas échéant, par l’établissement qui gère le compte à l’étranger.
430
Le premier de ces documents (ci-après dénommée « liste nominative ») est une liste
nominative des bénéficiaires des revenus dont les intitulés sont libellés en langue française. Cette liste doit regrouper séparément par ordre alphabétique les personnes physiques, les sociétés, les
OPCVM, les fonds de pension et le cas échéant les autres actionnaires. Par ailleurs, la liste comporte, pour chaque bénéficiaire des revenus les mentions suivantes :
• identité de la société distributrice en France ;
• identité et adresse complète de l’établissement qui gère le compte-titres à l’étranger ;
• nom, prénom ou raison sociale et adresse complète de l’actionnaire ;
• identifiant fiscal de l’actionnaire si cet identifiant existe ;
• nature des titres détenus ;
• nature des droits aux dividendes en cas de démembrement de la propriété des titres entre
personnes autres que les personnes physiques ;
• date de mise en paiement et nombre de coupons qui ont été payés à l’actionnaire ;
• valeur unitaire du coupon ;
• montant total des dividendes.
440
Chaque liste ne peut comporter que des personnes qui sont des résidents d’un même Etat ou
des organismes constitués ou établis dans le même Etat. Elle peut en revanche reprendre les informations afférentes à plusieurs distributions faites par l’intermédiaire du même établissement payeur en
France au même bénéficiaire.
Il est admis que soit fournie par l’établissement payeur, s’il y a convenance, non pas une
liste par bénéficiaire mais une liste par société française distributrice des dividendes : chaque liste comporte alors en tête l’identité de la société distributrice française et doit être présentée
comme il est indiqué ci-dessus.
450
Le deuxième document (ci-après dénommé « page récapitulative »), à établir en complément du
précédent, est une page récapitulative où sont indiqués l’identité de la ou des sociétés distributrices françaises et, pour chacune de ces sociétés et par pays :
• le nombre d’actionnaires concernés ;
• le nombre total de coupons payés à ces actionnaires ;
• le montant total des dividendes.
460
A la réception des informations figurant plus haut, l’établissement payeur en France
s’assure de la concordance entre le montant total des coupons pour lesquels il a reçu des justifications du gestionnaire à l’étranger et le montant total des coupons qui ont bénéficié de l’application
immédiate du taux conventionnel. En cas de discordance, il reverse à la recette des impôts des non-résidents, dans le délai de trois mois à compter de la fin du mois de la distribution, les retenues à
la source non prélevées correspondant à la différence entre l’application du taux de droit interne et l’application du taux conventionnel de 15 % aux coupons ne revenant pas aux actionnaires
mentionnés sur la liste. Ce reversement accompagne le dépôt de la déclaration de retenue à la source du troisième mois qui suit immédiatement la mise en paiement du dividende. L’établissement payeur
en France informe le centre des impôts des non-résidents en lui indiquant les références de son règlement.
470
L’établissement payeur en France appose son cachet sur la liste nominative et la page
récapitulative et, s’il y a lieu, les annote du reversement opéré au profit du Trésor.
Il adresse ensuite au pôle RCM de la DRESG, dans le délai de 3 mois à compter du dernier
jour du mois de mise en paiement des dividendes :
• la liste nominative ;
• la page récapitulative ;
• l’attestation prévue au BOI-LETTRE-000140;
• l’attestation du gestionnaire de compte prévue aux
BOI-LETTRE-000138 ou BOI-LETTRE-000139;
• la liste prévue plus haut s’agissant des résidents des Etats-Unis ;
• les documents spécifiques à communiquer pour les résidents des Etats-Unis, fonds de
pension, RIC et OSBL de ce même Etat (cf. paragraphes ci-dessus) ;
• les attestations de résidence (formulaires n° 5000 - cerfa 12816- disponible sur le site
www.impots.gouv.fr
à la rubrique "recherche de formulaire", déposées par les bénéficiaires non-résidents des revenus et attestées par les administrations étrangères.
Il est précisé que les documents visés aux deux derniers points devront, par ailleurs, être
adressés dans le même ordre que les actionnaires portés sur la liste nominative.
480
L’établissement payeur peut s’abstenir d’adresser systématiquement les copies mentionnées
ci-dessus lorsque les originaux des attestations citées ci-dessus ont déjà été adressés à la DRESG à l’occasion d’une distribution de dividendes intervenue au cours de la même année. Dans ce cas, il
annote pour chaque actionnaire concerné la liste prévue ci-dessus de la mention « original transmis à la DRESG le.... ».
490
Enfin, l’établissement payeur fait parvenir au pôle RCM de la DRESG avant le 31 mars de
l’année suivant celle de la mise en paiement des dividendes un troisième document qui consiste en une liste récapitulative établie par lui ou par les établissements qui gèrent les compte-titres à
l’étranger comportant pour chaque bénéficiaire de la procédure simplifiée une récapitulation annuelle du montant total des dividendes qui lui ont été payés.
b. Procédure « dématérialisée »
500
Sur autorisation de l’administration, impliquant la signature d’un protocole d’accord, sur
le modèle prévu au BOI-LETTRE-000141, l’ensemble des informations relatives aux bénéficiaires de dividendes de source française peut être transmis de manière
dématérialisée.
L’article 63
de la loi de finances pour 2007 a modifié les modalités déclaratives et de paiement de la retenue à la source due sur certains revenus distribués par les sociétés françaises.
Ainsi, en application du
3 de l’article 1672 du CGI, une personne morale établie dans un Etat membre de l’Union européenne ou dans un autre Etat partie à
l’accord sur l’Espace économique européen (EEE) hors Liechtenstein (un établissement financier en principe) peut désormais acquitter, auprès du Trésor français, la retenue à la source due sur certains
revenus distribués par les sociétés françaises, lorsqu’elle remplit l’ensemble des conditions suivantes :
• elle perçoit les revenus distribués du redevable légal de la retenue à la source ;
• elle a été mandatée par ce même redevable légal pour effectuer, en son nom et pour son
compte, la
déclaration et le paiement de cette retenue à la source ;
• elle a conclu avec l’administration fiscale française une convention établie conformément
au modèle délivré par cette administration, convention qui organise les modalités déclaratives et de paiement de la retenue à la source et qui prévoit la transmission à cette administration de tout
document justificatif de ces déclarations et paiements.
Ces nouvelles modalités déclaratives et de paiement de la retenue à la source due sur les
revenus distribués par les sociétés françaises s’appliquent aux revenus payés à la personne morale établie hors de France à compter de la signature par l’administration fiscale française de la
convention précitée, sous réserve toutefois que ladite personne morale ait été mandatée à cet effet par le redevable légal de la retenue à la source.
510
Dans cette situation, l’établissement payeur français peut s’abstenir de transmettre à
l’appui de sa
déclaration
n° 2777 disponible sur le site www.impots.gouv.fr à la rubrique "recherche de formulaire". les attestations de résidence au vu desquelles il a payé les dividendes sous déduction de la retenue à la
source au taux conventionnel.
Les informations relatives aux actionnaires non-résidents de sociétés françaises sont
adressées sous forme de CD-Rom non réinscriptible retraçant l’ensemble des informations relatives aux actionnaires non-résidents.
Les attestations de résidence sont alors conservées par l’établissement payeur et
communiquées à l’administration sur demande expresse de cette dernière.
520
La demande d’agrément devra être formulée auprès du service dont les coordonnées suivent :
Direction des Résidents à l’Etranger et des Services Généraux (DRESG)
Pôle RCM
10, rue du Centre
TSA30012
93465 NOISY LE GRAND CEDEX-FRANCE
La procédure de transmission par voie dématérialisée des informations relatives aux
bénéficiaires non-résidents de dividendes de source française devra en outre être déclarée par l’établissement payeur auprès de la Commission nationale informatique et liberté.
4. Contrôle de la régularité de l’application immédiate du taux conventionnel
530
Les services de la DRESG vérifient la régularité des demandes et contrôlent le bien fondé de
l’application immédiate du taux conventionnel aux actionnaires non-résidents concernés.
540
Lorsque à l’occasion de ce contrôle il apparaît que le taux réduit de retenue à la source a
été appliqué alors que les éléments justifiant de son application dans le cadre de la procédure normale ou de la procédure simplifiée n’étaient pas disponibles à la date de sa déclaration,
l’administration notifiera un rappel de cette retenue dans le délai prévu par les articles L 169 et
L 169 A du Livre des procédures fiscales. Ce rappel qui a pour conséquence de porter le taux de retenue à la source au
aux de droit de droit interne est assorti de l’intérêt de retard prévu par l’article 1727 du code général des impôts et, le cas
échéant, des pénalités prévues à l’article 1729 du même
code.
550
La responsabilité de l’établissement payeur français ne saurait toutefois être engagée sur
le fondement de l’article 76 de l’annexe II au code général des impôts si celui-ci s’est assuré au moment de la mise en
paiement des sommes, de l’identité et du domicile réel ou du siège social de l’actionnaire non-résident et était en possession d’un certificat de résidence établi par l’Etat contractant ou le
bénéficiaire des sommes de source française est domicilié.
De même, les engagements prévus au BOI-LETTRE-000138 (cas des
États-Unis) ou au BOI-LETTRE-000139) ne sont pas opposables à l’établissement qui gère le compte-titre du non-résident, ni à l’établissement payeur en France en ce qui
concerne l’exactitude des mentions qui ont été certifiées par l’administration fiscale de l’Etat de résidence de l’actionnaire.
560
Néanmoins, la responsabilité de l’établissement payeur pourra être engagée si celui-ci :
• a d’ores et déjà été préalablement et clairement informé, notamment dans le cadre de
décisions de refus de transfert de l’avoir fiscal ou de remise en cause du taux réduit de retenue à la source dûment motivées, qu’une catégorie d’entité de l’autre état contractant ne pouvaient, du
point de vue français, bénéficier des avantages conventionnels alors même que ces entités produisaient des certificats de résidence dûment établis par leur administration fiscale (situation de
certains fonds de pension ou d’organismes de placement collectif en valeurs mobilières étrangers) ; et
• présente de nouvelles demandes au nom des entités qui ont déjà fait l’objet d’une telle
décision de refus ou d’entités similaires qui laissent apparaître ou présumer, qu’il s’agit d’organismes entrant dans le champ d’une ou plusieurs décisions de refus précédemment prises par
l’administration dans le cadre de l’application du même texte conventionnel.
5. Information des administrations fiscales étrangères
570
Dans le cadre de l’échange de renseignements, l’administration française adresse aux
administrations fiscales étrangères les listes de leurs résidents et des OPCVM, fonds de pension ou autres entités relevant de leur juridiction ayant reçu des dividendes de source française. Ces
listes seront établies à partir du document visé plus haut.
6. Date d’effet de la procédure simplifiée
580
Cette procédure est applicable à l’ensemble des distributions mises en paiement depuis le
1er janvier 2005.
C. Cas des bénéficiaires connus de l’établissement payeur en France
590
En application des dispositions de
l’article 76 annexe II au code général des impôts, l’établissement payeur en France peut dispenser le bénéficiaire des
dividendes de la production du formulaire conventionnel d’attestation de résidence lorsque son identité et sa résidence fiscale lui sont connus.
L’établissement payeur assume alors personnellement la responsabilité de l’application
immédiate du taux réduit de retenue à la source prévu par la convention.
600
L’établissement payeur n’est fondé à considérer le bénéficiaire comme connu que lorsqu’il
est en possession d’éléments probants concernant l’identité et la résidence fiscale de cette personne. Il devra fournir, à la demande de l’administration, les éléments établissant que les conditions
de résidence fiscale étaient réunies à la date de liquidation de la retenue à la source à taux réduit.
610
En revanche, des bénéficiaires qui ne sont connus que par l’attestation d’un intermédiaire,
par exemple une banque étrangère interposée, ne peuvent en aucun cas être considérés comme bénéficiaires connus.
III. Conséquence du défaut de justification de la résidence à la date de paiement des revenus
620
La retenue à la source de droit interne reste applicable aux dividendes versés à des
actionnaires non-résidents qui, lors de la mise en paiement du dividende, n’ont pas fourni le formulaire 5000-FR ou dont l’identité n’est pas connue de l’établissement payeur à cette date.
630
Dans ce cas, l’actionnaire non-résident peut obtenir le dégrèvement de la retenue à la
source prélevée en excédent du taux maximum fixé par la convention applicable par l’intermédiaire de la procédure normale. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-INT-DG-20-20-20-20 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/3042-PGP.html/identifiant=BOI-INT-DG-20-20-20-20-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | f3ee6227b7fdacc25c85b1c84e0f76418f95275bfaecfde01bcb5f436175864f | [
-0.0955803394317627,
0.02505786344408989,
-0.01809033751487732,
-0.001934331376105547,
-0.08847417682409286,
-0.05141819268465042,
-0.05861976742744446,
0.025399014353752136,
0.01713869906961918,
-0.05001712590456009,
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0.04515903815627098,
-0.019002122804522514,
0.06489279866218567,
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0.005556487012654543,
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0.004866661038249731,
-0.00974536594003439,
0.10054055601358414,
0.10348350554704666,
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0.04242224991321564,
0.018911225721240044,
0.0045584687031805515,
0.06591919809579849,
0.06138044223189354,
-0.06650935113430023,
0.060981761664152145,
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0.034766785800457,
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0.012128785252571106,
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-0.0037286330480128527,
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0.02356555499136448,
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-0.044372882694005966,
-0.007125444710254669,
0.012231106869876385,
0.0458705835044384,
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0.049512870609760284,
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0.010931188240647316,
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-0.00505735632032156,
-0.04204892739653587,
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-0.027181223034858704,
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-0.05117901414632797,
-0.020212015137076378,
0.007605525199323893,
-0.01611451245844364,
-0.02140471339225769,
0.09674450755119324,
-0.032554659992456436,
0.0070262146182358265,
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0.03682463616132736,
-0.007766412571072578,
-0.005713270977139473,
0.09456818550825119,
-0.011338726617395878,
-0.011142410337924957,
-0.06404726207256317,
-0.009771703742444515,
-0.006512592080980539,
0.0011573884403333068,
0.010243702679872513,
0.0659506693482399,
0.01737714372575283,
-0.05306091904640198,
0.057142484933137894,
-0.02342677116394043,
-0.031716275960206985,
0.04740301892161369,
0.00582301989197731,
-0.04852734133601189,
0.005605095997452736,
0.00643584318459034,
-0.04405585303902626,
0.027685705572366714,
-0.02157749980688095,
-0.030449315905570984,
0.037543218582868576,
0.057441044598817825,
0.004877897445112467,
0.0035858049523085356,
0.008365178480744362,
-0.04290180653333664,
0.015763066709041595,
-0.002735712332651019,
0.05666094645857811,
0.012372348457574844,
-0.03596105799078941,
0.0880301371216774,
0.024933429434895515,
-0.019914641976356506,
-0.02456158585846424,
0.031233562156558037,
-0.03634047880768776,
-0.021334553137421608,
-0.017301905900239944,
0.08887629956007004,
0.006094989366829395,
-0.04860353469848633,
0.001418712199665606,
-0.0658571720123291,
-0.030335349962115288,
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0.0060875616036355495,
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0.015477537177503109,
1.5812334552833818e-8,
-0.003578674979507923,
-0.0025508457329124212,
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-0.035669393837451935,
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0.009667825885117054,
-0.005791901610791683,
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0.08962433785200119,
0.05863155797123909,
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0.031620774418115616,
-0.044750064611434937,
-0.060155756771564484,
-0.03757932409644127,
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0.00925335194915533,
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-0.043367981910705566,
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0.029143987223505974,
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-0.0088851572945714,
0.01383879128843546,
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0.032594602555036545,
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0.037312570959329605,
-0.0660475492477417,
0.04464860260486603,
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-0.016512135043740273,
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-0.026673389598727226,
-0.00870148092508316,
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0.033870015293359756,
-0.0858047679066658,
0.078579381108284,
0.004419809207320213,
-0.00591268902644515,
0.002671352820470929,
0.020799320191144943,
0.06435295939445496,
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0.06189863383769989,
-0.038017746061086655,
-0.035863008350133896,
-0.03189602866768837,
-0.04696483165025711,
-0.009563807398080826,
0.01020314171910286,
0.008109944872558117,
0.020802900195121765,
-0.008449109271168709,
-0.016396280378103256,
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] |
La France et la République Fédérale d'Allemagne ont signé deux conventions afin de régir leurs
relations fiscales :
- une convention signée à Paris le 21 juillet 1959 en vue d'éviter les doubles impositions et
d'établir des règles d'assistance administrative et juridique réciproque en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune ainsi qu'en matière de contributions des patentes et de contributions
foncières (chapitre 1, BOI-INT-CVB-DEU-10) ;
- une convention signée à Paris le 12 octobre 2006 en vue d'éviter les doubles impositions en
matière d'impôt sur les successions et sur les donations (chapitre 2,BOI-INT-CVB-DEU-20 ). | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-INT-CVB-DEU | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/3059-PGP.html/identifiant=BOI-INT-CVB-DEU-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | 7df808484bdc98d2913a8749fae84189e1330cefa6eaf2151d5e604fffcfc7d2 | [
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0.008777487091720104,
0.025214461609721184,
-0.014339014887809753,
-0.0398809015750885,
0.01783030480146408,
0.02189827151596546,
0.0031274156644940376,
0.051104478538036346,
-0.004904290661215782,
0.0002766379911918193,
-0.036316175013780594,
-0.03906821832060814,
0.023197581991553307,
0.06867187470197678,
0.037103597074747086,
-0.0032476610504090786,
0.08837930858135223,
0.003410159843042493,
-0.00795405637472868,
0.017304811626672745,
0.0386216901242733,
0.005323507823050022,
0.007095106411725283,
-0.005832592025399208,
-0.003425049362704158,
0.030837778002023697,
-0.029489612206816673,
0.06019073724746704,
0.022490045055747032,
0.019681427627801895,
-0.043695367872714996,
-0.008528179489076138,
0.011041849851608276,
0.012315450236201286,
0.0014117489336058497,
0.0030655828304588795,
-0.020285150036215782,
-0.015774302184581757,
-0.02928891032934189,
-0.02323526330292225,
-0.012315221130847931,
-0.038001298904418945,
0.014859190210700035,
0.00308791222050786,
-0.04852201044559479,
-0.001075331005267799,
-0.033966004848480225,
-0.049081917852163315,
0.019507981836795807,
0.024606775492429733,
0.03819483146071434,
0.009812748059630394,
0.036152433604002,
-0.04443759843707085,
0.0447651669383049,
0.016286248341202736,
-0.01803485117852688,
0.025337224826216698,
0.020395822823047638,
0.007657670881599188,
-0.009438560344278812,
0.006384728476405144,
0.025699682533740997,
-0.005075086839497089,
-0.015265018679201603,
0.016773706302046776,
-0.020165735855698586,
0.023849889636039734,
0.040063515305519104,
-0.006035344209522009,
-0.04604190215468407,
-0.010814843699336052,
0.028626475483179092,
-0.014645836316049099,
0.0873926654458046,
0.023165320977568626,
0.02173071727156639,
-0.034270431846380234,
0.016283035278320312,
-0.050888948142528534,
-0.02642722614109516,
-0.017997033894062042,
-0.004648808855563402,
-0.02063663676381111,
0.09469576179981232,
0.07438177615404129,
0.0029440377838909626,
0.012395655736327171,
0.010282417759299278,
-0.019707584753632545,
-0.023869791999459267,
-0.05231797695159912,
-0.016369877383112907,
-0.02488020621240139,
-0.07753168046474457,
-0.027510035783052444,
-0.006578799802809954,
-0.023309066891670227,
-0.03572367504239082,
-0.018773935735225677,
0.0007100955117493868,
-0.006954842247068882,
-0.004294528625905514,
-0.005938635673373938,
-0.009743966162204742,
0.06092207506299019,
-0.023714236915111542,
-0.028582002967596054,
-0.009835409931838512,
0.0225971732288599,
0.0483880341053009,
-0.024816220626235008,
0.024860508739948273,
0.0376470685005188,
-0.04785136878490448,
0.016114838421344757,
0.010064355097711086,
0.0049376897513866425,
0.008604992181062698,
-0.0181768499314785,
-0.031162897124886513,
-0.06083519756793976,
0.11417155712842941,
-0.0070609450340271,
-0.024427827447652817,
0.055965643376111984,
0.00012172891001682729,
-0.03829510509967804,
0.013043394312262535,
0.00909389927983284,
-0.015371655113995075,
0.03778572008013725,
0.02107100561261177,
0.0016051854472607374,
-0.02683207392692566,
-0.06939947605133057,
-0.02590055577456951,
-0.021110568195581436,
0.043295953422784805,
-0.025757532566785812,
-0.08037972450256348,
0.009957284666597843,
0.004815311171114445,
0.004832489416003227,
-0.012473057955503464,
0.01696559600532055,
0.025788528844714165,
-0.012705164030194283,
-0.051799215376377106,
0.07902389019727707,
0.01246251817792654,
0.018711457028985023,
-0.010830824263393879,
-0.05058623105287552,
0.021726151928305626,
0.05314957723021507,
0.031239978969097137,
0.025954289361834526,
-0.021468985825777054,
0.030675480142235756,
-0.023030191659927368,
0.04352893680334091,
-0.007174325175583363,
0.0036898816470056772,
-0.026093201711773872,
-0.013346578925848007,
0.029651477932929993,
-0.021041320636868477,
-0.00651885150000453,
-0.046456027776002884,
0.013576928526163101,
0.004596637561917305,
0.05377710610628128,
0.004780981224030256,
0.023206792771816254,
-0.04127384349703789,
0.018154943361878395,
-0.0305456705391407,
0.031924180686473846,
-0.05644406005740166,
-0.009939942508935928,
-0.01778179034590721,
0.04850652441382408,
-0.014274281449615955,
-0.024078404530882835,
-0.002729343017563224,
0.0357896126806736,
-0.005717028863728046,
0.021360747516155243,
-0.0010856554144993424,
0.0812903344631195,
0.034399982541799545,
-0.041234951466321945,
0.02312798798084259,
0.019077321514487267,
0.007420061621814966,
-0.04746128246188164,
0.010278641246259212,
0.056187644600868225,
0.0601937510073185,
-0.06367141753435135,
-0.014462905004620552,
0.028207167983055115,
0.021562306210398674,
-0.017153335735201836,
0.004978856071829796,
0.005712982267141342,
-0.03821193799376488,
-0.022620342671871185,
0.06953766196966171,
0.04766427353024483,
0.027649594470858574,
0.009699933230876923,
0.0055566029623150826,
0.032937053591012955,
-0.003933363128453493,
0.1258663386106491,
0.022899294272065163,
-0.01970919780433178,
-0.008037230931222439,
0.0252465158700943,
-0.027739757671952248,
0.03154713660478592,
-0.027402427047491074,
-0.050663284957408905,
0.08636091649532318,
0.04053093492984772,
-0.04339313134551048,
0.003511564340442419,
-0.04895243048667908,
0.024835094809532166
] |
I. Imposition de la fortune
A. Biens immobiliers et actions, parts ou autres droits dans une société à prépondérance immobilière
1
En application des alinéas a) et b) du paragraphe 1 de l'article 22, la fortune constituée par
des biens immobiliers tels qu'ils sont définis à l'article 6 de la convention est imposable dans l'État où ces biens sont situés. Il en est de même des actions, parts ou autres droits dans une société
ou une autre personne morale dont l'actif est principalement, c'est-à-dire pour plus de 50 %, constitué, directement ou par l'interposition d'une ou plusieurs autres sociétés ou personnes morales,
d'immeubles ou de droits portant sur des immeubles.
Pour déterminer la part des actifs immobiliers dans l'actif total de la société, il n'est pas
tenu compte, au numérateur, des immeubles affectés par cette société ou cette personne morale à sa propre exploitation industrielle, commerciale, agricole ou à l'exercice d'une profession non
commerciale qui sont, en revanche, retenus pour le calcul de la valeur prise en compte au dénominateur (v. paragraphe 1 b) de l'article 22).
Ainsi, la fortune d'un résident d'Algérie constituée par les droits détenus dans une société
algérienne dont l'actif est composé à 80 % d'immeubles ou de droits portant sur des immeubles situés en France n'est pas visée par ces dispositions si la moitié des immeubles en cause sont constitués
par les locaux dans lesquels l'entreprise réalise tout ou partie de son activité sur notre territoire.
« L'actif immobilier » de cette société étant représentatif, au regard de ces dispositions de
(80 - 40) / 100, soit 40 % de son actif total, la fortune constituée de tels droits est imposable en Algérie en application des stipulations du paragraphe 4 de l'article 22.
En revanche, la fortune d'un résident d'Algérie constituée par les droits détenus dans une
société civile française de gestion dont l'actif est composé à 45 % d'immeubles situés en France et à 25 % de droits dans une société luxembourgeoise dont le seul actif est composé d'un immeuble à
Paris est imposable en France sur le fondement des stipulations du paragraphe 1 b) de l'article 13.
10
Les actions, parts ou droits dans les sociétés ou personnes morales, quelle que soit leur
résidence, qui ont à leur actif des immeubles situés en France (ou des droits portant sur de tels immeubles) sont imposables en France lorsque ces actions, parts ou droits y sont soumis à l'impôt par
la législation interne française.
B. Biens mobiliers compris dans l'actif d'un établissement stable ou rattachés à une base fixe
20
Les biens mobiliers qui font partie de l'actif d'un établissement stable (v. art. 5 de la
convention) qu'une entreprise d'un État a dans l'autre État sont imposables dans ce dernier État (v. paragraphe 2 de l'article 22). Il en est de même pour les biens mobiliers qui sont rattachés à une
base fixe dont un résident d'un État dispose dans l'autre État pour l'exercice d'une profession indépendante (v. art. 14 de la convention).
C. Navires et aéronefs exploités en trafic international
30
L'imposition de la fortune constituée par des navires ou aéronefs exploités en trafic
international ainsi que par des biens mobiliers affectés à leur exploitation ou par des conteneurs visés au paragraphe 1 de l'article 8 est attribuée exclusivement à l'État où se trouve le siège de
direction effective de l'entreprise (v. paragraphe 3 de l'article 22).
D. Autres éléments de la fortune
40
Les éléments de la fortune d'un résident d'un État, autres que ceux visés aux §§ A, B et C, ne
sont imposables que dans cet État.
50
Sont notamment concernés les valeurs mobilières autres que celles visées aux paragraphes 1 b)
de l'article 22, les créances de toute nature, les meubles meublants, l'or, les bijoux, les objets d'art ou de collection quel que soit le lieu où ils sont situés.
II. Successions
60
La convention fiscale entre la France et l'Algérie a pour objet d'éviter les doubles
impositions en matière de droits de mutation à titre gratuit dus à l'occasion du décès d'une personne domiciliée sur le territoire de l'un des deux États à raison du patrimoine qu'elle détient sur le
territoire des deux États contractants. Ces stipulations, contenues à l'article 23 de la convention ne visent pas les droits dus à l'occasion d'une donation entre vifs.
A. Biens taxables
1. Biens immobiliers et actions, parts ou autres droits dans une société à prépondérance immobilière
70
En application des alinéas a) et b) du paragraphe 1 de l'article 23, les biens immobiliers
tels qu'ils sont définis à l'article 6 de la convention qui font partie de la succession d'un résident d'un État contractant et qui sont situés sur le territoire de l'autre État sont imposables dans
cet autre État. Il en est de même des actions, parts ou autres droits dans une société ou une autre personne morale dont l'actif est principalement, c'est-à-dire pour plus de 50 %, constitué,
directement ou par l'interposition d'une ou plusieurs autres sociétés ou personnes morales, d'immeubles ou de droits portant sur des immeubles.
Il résulte de ces stipulations que si un défunt, résident d'Algérie au moment de son décès,
possédait un immeuble sis en France, ou des droits dans une société dont plus de la moitié de l'actif est constitué d'immeubles situés dans notre pays, cet immeuble ou ces droits sont imposables en
France aux droits de mutation à titre gratuit dus à l'occasion du décès en application de la législation interne française
(article 750 ter, 2° du code général des impôts).
2. Biens mobiliers compris dans l'actif d'un établissement stable ou rattachés à une base fixe
80
Les biens mobiliers d'une entreprise qui font partie de la succession d'un résident d'un État
et qui appartiennent à un établissement stable (v. art. 5 de la convention) situé dans l'autre État contractant ou à une base fixe pour l'exercice d'une profession indépendante (v. art. 14 de la
convention) sur le territoire de cet autre État sont imposables dans ce dernier État (v. le paragraphe 2 de l'article 23 de la convention).
Ainsi, les biens mobiliers qui font partie du patrimoine d'une personne résidente d'Algérie et
qui étaient affectés à l'exercice d'une profession industrielle ou commerciale ou à caractère indépendant réalisée en France par l'intermédiaire d'un établissement stable ou d'une base fixe sont
soumis, lors du décès de ce résident d'Algérie, aux droits de mutation à titre gratuit en France.
3. Autres biens mobiliers
90
Le paragraphe 3 de l'article 23 introduit le principe selon lequel l'ensemble des biens
mobiliers corporels qui n'étaient pas affectés à un établissement stable ou une base fixe situé sur le territoire de l'autre État contractant et qui font partie de la succession d'un résident de l'un
des deux États sont imposables dans l'État sur le territoire duquel ils sont situés au moment du décès.
100
Par ailleurs, le paragraphe 4 du même article prévoit des règles particulières en ce qui
concerne certains biens mobiliers qui font partie de la succession d'un résident d'un État contractant et qui ne sont pas affectés à l'actif d'un établissement stable ou d'une base fixe. C'est ainsi
que :
- les créances sur un débiteur qui est un résident de l'autre État ou un établissement stable
situé dans cet autre État ; et
- les valeurs mobilières émises par cet autre État, l'une de ses collectivités locales ou
l'une de leurs personnes morales de droit public ou par une société qui a son siège dans cet autre État,
sont imposables dans cet autre État.
Il résulte notamment de ces dispositions que les sommes qui figurent sur un compte courant
ouvert dans les écritures d'un établissement bancaire français au nom d'un défunt qui, au moment de son décès, était un résident d'Algérie sont imposables en France.
En revanche, les meubles meublants situés en Algérie ainsi que les titres de sociétés dont le
siège social est situé en Algérie que possédait un défunt qui, au moment de son décès, était un résident de France sont imposables en Algérie.
4. Autres biens
110
Les biens qui ne sont pas visés aux paragraphes 1, 2 3 et 4 de l'article 23 et qui font partie
de la succession d'une personne qui, au moment de son décès était un résident d'un État contractant sont exclusivement imposables dans cet État et ce, quelle que soit la situation de ces biens.
B. Déduction des dettes
120
Le paragraphe 6 de l'article 23 précise dans quelle mesure les dettes afférentes aux biens
faisant partie de la succession qui est imposable par un État contractant viennent en déduction de la valeur des biens que cet État conserve le droit d'imposer en application des stipulations des
paragraphes 1 à 5 de l'article 23.
130
Les alinéas a), b), c) et d) prévoient que les dettes qui se rapportent à des immeubles en vue
de leur acquisition, construction, transformation, amélioration, réparation ou entretien, à un établissement stable ou à une base fixe, à des biens mobiliers corporels visés au paragraphe 3 ou aux
biens mobiliers visés au paragraphe 4 de l'article viennent en déduction de la valeur des biens auxquelles elles se rapportent.
140
L'alinéa e) précise que les autres dettes viennent en déduction de la valeur des biens
auxquels s'appliquent les stipulations du paragraphe 5, c'est à dire les biens autres que ceux visés aux paragraphe 1 à 4 de l'article et qui sont exclusivement imposables dans l'État dont le défunt
était un résident.
150
Dans l'hypothèse où une dette visée aux alinéas a), b), c) ou d) dépasse la valeur des biens
auxquels elle se rapporte et qui sont imposables dans un État, l'alinéa f) du paragraphe 6 de l'article 23 précise que le solde est déduit de la valeur des autres biens qui sont imposables dans ce
même État en application des paragraphes 1 à 4 de l'article 23. A contrario, si la valeur des biens qui sont exclusivement imposables dans l'État de la résidence du défunt en application du paragraphe
5 de l'article 23 n'est pas suffisante pour que puissent être imputées les autres dettes visées au § 140, le solde ne peut venir en déduction de la valeur des autres biens qui sont imposables dans ce
même État.
160
Enfin, l'alinéa g) précise que dans l'hypothèse où la valeur des autres biens imposables dans
cet État en application des paragraphes 1 à 4 de l'article ou des biens qui sont exclusivement imposables dans cet État en application du paragraphe 5 (seuls biens à raison desquels les dettes visées
à l'alinéa e peuvent être déduites - cf. paragraphe 140 du présent chapitre) ne permet pas de déduire un solde de dette, ce solde est alors déduit de la valeur des biens imposables dans l'autre État.
170
Ces principes s'illustrent par l'exemple suivant.
Exemple :
Une personne résidente d'Algérie y décède. Au jour de sa mort, son patrimoine se compose des
biens suivants :
- une maison située à Alger pour une valeur de 200 000 euros ;
- des meubles meublants en Algérie représentant une valeur de 25 000 euros ;
- un compte courant ouvert dans les écritures d'une banque algérienne présentant un solde
créditeur de 4 500 euros ;
un appartement situé à Paris pour une valeur de 230 000 euros ;
- des actions de sociétés ayant leur siège social en France pour une valeur de 27 000 euros ;
- des actions de sociétés ayant leur siège social en Pologne pour une valeur de 6 000 euros.
Remarque : La Pologne n'est pas liée à l'Algérie par une convention fiscale.
Au moment de son décès, le passif successoral du défunt était ainsi composé :
- dette afférente à son studio parisien : 20 000 euros ;
- dette afférente au financement des soins nécessités par sa maladie : 7 500 euros.
Aux termes des stipulations de l'article 23, la maison d'Alger (§ 1), les meubles meublants s'y
trouvant (§ 3) et les sommes figurant sur le compte courant algérien (§ 4) sont imposables en Algérie. Les titres de sociétés polonaises sont exclusivement imposables en Algérie (§ 5) Le reste des
biens faisant partie de la succession est imposable en France en application des paragraphes 1 et 4 du même article.
Compte tenu de la règle d'imputation des dettes figurant à l'alinéa e) du paragraphe 6, la dette
afférente aux soins du défunt est déductible de la valeur des titres des sociétés polonaises qui sont exclusivement imposables en Algérie.
L'Algérie peut donc imposer les biens décrits à l'alinéa précédent pour la valeur suivante :
- maison d'Alger : 200 000 euros ;
- meubles meublants : 25 000 euros ;
- solde créditeur du compte courant : 4 500 euros ;
- titres de sociétés polonaises : 6 000 euros - 7 500 euros = 0.
Soit un actif net taxable de 229 500 euros.
Le solde de la dette imputable sur la valeur des titres de sociétés polonaises, soit 1 500 euros,
n'est, aux termes de l'alinéa f) du paragraphe 6 de l'article 23, pas déductible de la valeur des autres biens taxables en Algérie en application des paragraphes 1, 3 et 4 du même article. En
revanche, ce solde est déductible de la valeur des biens soumis à l'impôt en France en vertu des stipulations de l'alinéa g) du paragraphe 6 de l'article 23.
La France, peut ainsi imposer les biens que la convention lui accorde le droit d'imposer pour la
valeur suivante :
- appartement parisien : 230 000 euros - 20 000 euros = 210 000 euros ;
- titres de sociétés françaises : 27 000 euros.
Soit 237 000 euros - 1 500 euros (solde de la dette non imputée en totalité en Algérie) = 235 500
euros. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-INT-CVB-DZA-50 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/3069-PGP.html/identifiant=BOI-INT-CVB-DZA-50-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | 65f7dae4762ca8812e7600438fcef65cb544f4393ac2650e214532a6371c485b | [
-0.04890136420726776,
0.02127130515873432,
-0.06001657992601395,
0.060616087168455124,
-0.08271626383066177,
-0.05105965957045555,
-0.09709282964468002,
0.017806146293878555,
0.006188115570694208,
-0.056246668100357056,
0.008610492572188377,
0.01458067074418068,
-0.06217687204480171,
0.042208798229694366,
-0.07602542638778687,
0.0282319113612175,
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0.015442379750311375,
0.04105200245976448,
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0.0077790431678295135,
0.03290713578462601,
-0.05388820543885231,
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-0.027363523840904236,
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-0.007234953343868256,
-0.017881738021969795,
0.06484545767307281,
-0.0391082800924778,
0.032295044511556625,
-0.007654726505279541,
0.022573960945010185,
0.0355689562857151,
-0.03475828096270561,
-0.016173511743545532,
0.03771764412522316,
0.04354536160826683,
-0.0002581812732387334,
0.019045257940888405,
0.031852055341005325,
0.011040274053812027,
-0.0539039708673954,
-0.01929457113146782,
0.06656067073345184,
0.014496158808469772,
0.05173489823937416,
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0.014159278944134712,
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0.017881840467453003,
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0.07934228330850601,
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0.012795617803931236,
-0.04516392573714256,
0.04324350133538246,
-0.04277024045586586,
0.016322806477546692,
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-0.014666587114334106,
-0.04030473530292511,
-0.0363425575196743,
0.008840985596179962,
0.0018122231122106314,
-0.047489069402217865,
0.00882002618163824,
-0.00922053400427103,
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0.017432112246751785,
0.05513783171772957,
0.05390529707074165,
0.0469217412173748,
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0.06803374737501144,
-0.025935355573892593,
-0.03723111003637314,
-0.006123978644609451,
-0.056826379150152206,
0.0039978320710361,
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-0.03990835323929787,
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0.023658722639083862,
-0.04144963249564171,
0.06536313891410828,
-0.007013511378318071,
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0.009024431928992271,
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0.031009647995233536,
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0.00507915485650301,
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-0.08105716854333878,
-0.021973295137286186,
-0.02640230394899845,
-0.009151386097073555,
0.02485370635986328,
-0.05332324281334877,
-0.0011700954055413604,
-0.018272139132022858,
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0.011760590597987175,
-0.05649863928556442,
-0.02516987919807434,
-0.04299185797572136,
-0.005563236773014069,
0.061148084700107574,
0.023268679156899452,
0.03098122403025627,
-0.005113810766488314,
-0.0386715866625309,
0.055219780653715134,
-0.016433164477348328,
-0.004695522133260965,
0.046468377113342285,
-0.014533214271068573,
-0.000747077283449471,
0.017686787992715836,
-0.03415963053703308,
0.05099024623632431,
-0.018816540017724037,
0.0035629828926175833,
-0.04609232768416405,
0.002132316119968891,
-0.001782269449904561,
0.016436098143458366,
0.04123668000102043,
-0.002106501255184412,
-0.03286362066864967,
-0.038205619901418686,
0.010312779806554317,
-0.021804507821798325,
-0.04024067148566246,
-0.06585341691970825,
-0.012279711663722992,
-0.04451120272278786,
-0.005403886549174786,
-0.018048878759145737,
-0.020404677838087082,
-0.00617491640150547,
-0.007607020903378725,
-0.03263196721673012,
-0.049074284732341766,
0.023295313119888306,
-0.07235180586576462,
-0.04673510789871216,
0.009383657947182655,
-0.00685530249029398,
-0.042974475771188736,
-0.0007389239617623389,
-0.027098296210169792,
0.0042248996905982494,
-0.04795359820127487,
0.0387948602437973,
-0.04270203411579132,
-0.019742704927921295,
-0.026237105950713158,
-0.008695104159414768,
0.0018647433025762439,
0.0050760298036038876,
0.04821270331740379,
-0.002193014370277524,
-0.056979380548000336,
-0.023857850581407547,
0.04790235683321953,
0.02532970905303955,
0.00018853806250263005,
0.008768538013100624,
0.01051416527479887,
-0.017451278865337372,
0.008788292296230793,
-0.005599713884294033,
0.001145662972703576,
-0.021981853991746902,
0.013255597092211246,
-0.022029951214790344,
0.006874214857816696,
-0.0014312478015199304,
-0.000058355995861347765,
-0.021809235215187073,
0.007793995086103678,
0.013215013779699802,
-0.01091486681252718,
-0.058051254600286484,
-0.02967633306980133,
0.023614009842276573,
0.04504270479083061,
-0.01772717386484146,
-0.08001040667295456,
0.01564711332321167,
-0.017032651230692863,
-0.0662793219089508,
-0.007917703129351139,
-0.040338072925806046,
-0.034529879689216614,
-0.015992723405361176,
0.043643560260534286,
-0.0640963464975357,
-0.006090985145419836,
0.03322812542319298,
0.04081250727176666,
0.015064829029142857,
0.005249724257737398,
-0.006476284470409155,
0.010743501596152782,
0.02563931792974472,
-0.0016545661492273211,
0.01715831458568573,
-0.05202927812933922,
-0.012128996662795544,
0.0030860239639878273,
-0.02966916374862194,
-0.005784051027148962,
0.03366721421480179,
0.0786675289273262,
-0.022422295063734055,
-0.014756650663912296,
0.11116314679384232,
-0.017793375998735428,
-0.053112611174583435,
0.019802851602435112,
0.039452794939279556,
0.027583450078964233,
0.06421789526939392,
0.0029435143806040287,
0.017950749024748802,
-0.033911291509866714,
0.01606738567352295,
-0.06062447279691696,
0.018229812383651733,
0.03475625813007355,
-0.055454667657613754,
0.017792977392673492,
-0.027299724519252777,
-0.007700654678046703,
0.013577449135482311,
-0.009978603571653366,
-0.02030666172504425,
0.021479280665516853,
0.013258852995932102,
-0.04694981500506401,
0.027419041842222214,
0.002835031133145094,
0.011744057759642601,
-0.0006088065565563738,
0.050875984132289886,
0.028258709236979485,
-0.013236834667623043,
0.023784710094332695,
0.018284916877746582,
-0.025141295045614243,
-0.007113414350897074,
0.0395759679377079,
-0.008982484228909016,
-0.009139282628893852,
-0.00462603522464633,
-0.005456051789224148,
-0.02286801114678383,
0.05261693522334099,
0.01152872946113348,
0.010695782490074635,
0.03819061815738678,
-0.007693711668252945,
0.020567378029227257,
0.0003812017966993153,
0.007282939739525318,
-0.009521576575934887,
-0.06160275638103485,
0.04544220492243767,
-0.008363154716789722,
0.04751313477754593,
-0.031077323481440544,
0.03164391592144966,
-0.03359830379486084,
0.07935493439435959,
-0.03706127777695656,
-0.010551263578236103,
-0.01101311668753624,
0.02537955343723297,
0.0677049309015274,
-0.008650808595120907,
-0.008409436792135239,
0.06649711728096008,
0.03092685528099537,
-0.06794941425323486,
-0.0038639483973383904,
0.010447460226714611,
0.008790135383605957,
-0.039048172533512115,
-0.00394040672108531,
-0.020040247589349747,
0.022473085671663284,
0.021301835775375366,
-0.02181939035654068,
-0.04456666111946106,
0.018137823790311813,
-0.03447257727384567,
0.008955329656600952,
0.06076107546687126,
-0.02767840400338173,
0.01817355304956436,
-0.02628803811967373,
-0.0032348106615245342,
0.01095843967050314,
0.03287637233734131,
-0.054216861724853516,
0.010484370402991772,
0.008967730216681957,
0.05050003156065941,
0.003989961463958025,
-0.04332849383354187,
-0.02609698660671711,
0.015720583498477936,
-0.02649354189634323,
0.01155675295740366,
-0.001290705637075007,
0.012051462195813656,
-0.015219215303659439,
-0.06425729393959045,
-0.011535744182765484,
0.0335124172270298,
0.012448213994503021,
-0.06161811202764511
] |
S'agissant des conditions générales de déduction applicables aux rémunérations du personnel
dirigeant, il conviendra de se référer au BOI-BIC-CHG-40-40-10.
I. Rémunération de l'exploitant individuel
A. Principes généraux
1
Pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices industriels, commerciaux et
artisanaux s'entendent de l'ensemble des profits que l'exploitant, directement intéressé à la prospérité de son entreprise, retire de l'exercice de son activité et de la mise en valeur de ses
capitaux.
Remarque : Concernant les biens appartenant à l'exploitant
individuel affectés à l'exploitation mais non inscrits à l'actif du bilan de l'entreprise, il convient de se reporter au II-B § 180 du
BOI-BIC-CHG-40-20-10 et au BOI-BIC-PDSTK-10-20.
Par suite, le travail effectué étant normalement rémunéré par le bénéfice net, les
appointements que s'alloue l'exploitant à raison de son activité professionnelle correspondent en réalité à un emploi et non à une charge du bénéfice. Ils doivent donc être exclus des frais généraux
déductibles, conformément à une doctrine administrative et à une jurisprudence du Conseil d'État constantes (CE, arrêt du 26 janvier 1923, n° 73330).
B. Disposition particulière : exonération de l’aide financière au titre des services à la personne allouée au chef
d’entreprise - chèque emploi service universel (CESU)
10
Entre autres mesures destinées à favoriser le développement des services à la personne,
l’article 1er de la loi n° 2005-841 du 26 juillet 2005 relative au développement
des services à la personne et portant diverses mesures en faveur de la cohésion sociale crée un nouvel instrument de paiement simplifié des services à la personne : le chèque emploi service
universel (CESU), dont le régime est défini de l'article L. 1271-1 du code du travail (C. trav.) à
l'article L. 1271-15 du code du travail.
Le bénéfice de ce nouvel instrument de paiement, initialement réservé aux salariés, a été
étendu, à compter du 1er janvier 2007, par
l’article
146 de la loi n° 2006-1666 du 21 décembre 2006 de finances pour 2007 aux chefs d’entreprises, ainsi que, pour les personnes morales, à leur(s) gérant, président, directeur général, directeurs
généraux délégués, membres de leur directoire. Toutefois, l’attribution du CESU aux chefs d’entreprise ou aux mandataires sociaux est subordonnée à la condition qu’il bénéficie à l’ensemble des
salariés selon les mêmes règles d’attribution.
Il est rappelé, par ailleurs, que le 1° de
l’article 8 de la loi n° 2005-841 du 26 juillet 2005, codifié au
37° de l’article 81 du code général des impôts (CGI), prévoit que l’aide financière au titre des services à la personne
consentie par le comité d’entreprise ou l’entreprise aux salariés, notamment sous la forme d’un CESU, est exonérée d’impôt sur le revenu, reprenant ainsi l’exonération d’impôt sur le revenu prévue de
manière générale à l’article L. 7233-7 du code du travail.
Cette partie commente ce dispositif s’agissant du traitement du CESU et, plus généralement, de
l’aide financière au titre des services à la personne et aux familles, au niveau de l’entreprise qui consent cette aide, ainsi que pour le chef d’entreprise bénéficiaire.
1. Régime juridique de l’aide financière
a. Bénéficiaires
20
L'article L. 7233-4 du code du
travail, l'article L. 7233-5 du code du travail et l'article D.
7233-7 du code du travail étendent le bénéfice de l'aide financière au titre des services à la personne, antérieurement réservée aux seuls salariés, au chef d'entreprise ou, si l'entreprise est
une personne morale, à son ou ses mandataires sociaux : président, directeur général, directeurs généraux délégués, gérants ou membres de son directoire. Cette extension est toutefois subordonnée à la
condition que l’aide financière bénéficie à l'ensemble des salariés de l'entreprise selon les mêmes règles d'attribution.
De la même manière, outre les salariés, le chef d’entreprise et les mandataires sociaux
peuvent être attributaires, en application de l'article L. 1271-12 du code du travail,
l'article L. 1271-13 du code du travail et l'article L. 1271-14 du
code du travail, de « CESU préfinancé » (cf. I-B § 10), à compter du 1er janvier 2007, sous réserve du respect de la condition visée au I-B § 10.
Toutefois, l'attribution du « CESU préfinancé » aux chefs d'entreprise ou aux mandataires
sociaux est subordonnée à la condition qu'il bénéficie à l'ensemble des salariés selon les mêmes règles d'attribution. Cette condition ne s'applique qu'aux seules entreprises et sociétés qui emploient
des salariés.
En d'autres termes, pour les entreprises et sociétés employant des salariés, l'aide
financière, y compris le « CESU préfinancé » ne peut bénéficier à leur chef d'entreprise ou leurs mandataires sociaux uniquement sous réserve que l'ensemble de leurs salariés bénéficient de l'aide
financière selon les mêmes règles d'attribution.
En revanche, s'agissant des entreprises et sociétés non-employeurs, leur chef d'entreprise ou
leurs mandataires sociaux peuvent s'allouer une aide financière, y compris le « CESU préfinancé » sans autre condition.
b. Services aidés
30
L'aide financière est destinée soit à financer l'accès des bénéficiaires à des services aux
personnes et aux familles développés au sein de l'entreprise, soit à financer, directement ou par l'intermédiaire d'une structure prestataire, des activités entrant dans le champ des services
mentionnés à l'article L. 7231-1 du code du travail, l'article L.
7232-1 du code du travail, l'article L. 7232-1-1 du code du travail,
l'article L. 7232-1-2 du code du travail, et l'article L. 7232-2
du code du travail et définis à l'article D. 7231-1 du code du travail.
40
Il s'agit notamment des services aux personnes à leur domicile relatifs aux tâches ménagères
et familiales : entretien de la maison et travaux ménagers, petits travaux de jardinage, garde d’enfants à domicile, soutien scolaire à domicile
(C. trav., art. D. 7231-1).
Sont également susceptibles de bénéficier d'une aide financière les activités de services
assurés par les organismes ou personnes mentionnés aux deux premiers alinéas de l'article L. 2324-1 du code de la santé
publique (garde d'un enfant de moins de six ans hors du domicile familial), ou par des assistants maternels agréés en application de
l’article L. 421-1 du code de l'action sociale et des familles.
c. Modalités de versement et montant de l’aide
50
L'article L. 7233-4 du code du
travail et l'article L. 7233-5 du code du travail permettent au comité d'entreprise ou à l'entreprise de verser des aides
financières, dans les conditions au I-B § 10 à 50 soit :
- directement ;
- au moyen du CESU régi par les
articles L. 1271-1 et suivants du code du travail.
Le CESU remplace, en les fusionnant, les chèques emploi-service (CES) et les titres
emploi-service (TES), et peut prendre la forme soit d'un chèque (« CESU bancaire »), soit d'un titre spécial de paiement (« CESU préfinancé »). Dans ce dernier cas, le CESU peut être préfinancé en
tout ou partie par l'entreprise ou le comité d'entreprise conformément à l'article L. 1271-12 du code du travail,
l'article L. 1271-13 du code du travail et l'article L. 1271-14 du
code du travail.
60
Le montant maximum de l'aide financière prévue à
l'article L. 7233-4 du code du travail et à l'article L. 7233-5 du
code du travail, y compris donc « les CESU préfinancés », s'élève, conformément à l'article D. 7233-6 du code du travail et à
l'article D. 7233-8 du code du travail, à 1 830 € par année civile et par bénéficiaire ayant eu recours à un ou plusieurs services
financés par cette aide. Ce montant est révisé annuellement par arrêté, en fonction de l'évolution de l'indice des prix à la consommation des ménages.
70
En tout état de cause, le montant de l'aide financière ne peut excéder le coût des services
supporté par le bénéficiaire.
2. Régime fiscal de l’aide financière
a. Traitement fiscal de l’aide financière consentie par une personne morale
80
Les aides financières, y compris le « CESU préfinancé », attribuées par une personne morale à
ses salariés comme à ses mandataires sociaux ont le caractère de charges déductibles dans la limite du plafond fixé par l'article D.
7233-6 du code du travail et l'article D. 7233-8 du code du travail, qui s'élève à 1 830 € par année civile et par
bénéficiaire.
90
Lorsque l’aide allouée à un salarié excède le plafond rappelé au I-B-2-a §
80, les sommes ainsi attribuées sont considérées comme des compléments de rémunération et ne peuvent être admises en déduction que sous réserve du respect des conditions générales de
déduction des rémunérations.
Ainsi, il est rappelé que conformément aux dispositions du 1° du 1 et au 5 de
l'article 39 du CGI, les rémunérations ne sont admises en déduction des résultats imposables que dans la mesure où elles
correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives eu égard à l'importance du service rendu. Pour plus de précisions, il convient de se référer au
BOI-BIC-CHG-40-40-10.
100
S’agissant du traitement fiscal de cette aide par le salarié bénéficiaire et notamment de
l’exonération d'impôt sur le revenu, il convient de se référer au 37° de l'article 81 du CGI.
110
Exemple : Soit la SNC Y qui emploie 5 salariés, et dont le gérant, M. Z, est
associé. La SNC verse à M. Z 50 000 € par an de rémunération. Par ailleurs, elle attribue aux 5 salariés ainsi qu’à M. Z des CESU préfinancés pour un montant de 1 830 € par bénéficiaire.
Le total de l’aide financière qui s’élève à 10 980 € (1 830 x 6), ainsi que la rémunération de 50
000 € allouée à M. Z, sont déductibles pour la détermination du résultat fiscal.
Pour les salariés comme pour M. Z, l’aide financière est non imposable. Ce dernier sera donc
imposé selon les modalités de l’article 62 du CGI à hauteur de 50 000 €.
b. Traitement fiscal de l’aide financière consentie par une entreprise individuelle
120
L’aide financière mentionnée à
l'article L. 7233-4 du code du travail et à l'article L. 7233-5 du
code du travail attribuée aux salariés de l’entreprise individuelle constitue une charge déductible du résultat imposable de l’entreprise individuelle dans les conditions précisées au
I-B-2-a § 80 et 90.
130
En revanche, l’aide financière au titre des services à la personne, y compris le « CESU
préfinancé », que s’alloue un entrepreneur individuel n’est pas déductible, de la même manière que les rémunérations ou appointements qu’il s’attribue (cf. I-A §
1), pour la détermination du résultat imposable de l’entreprise individuelle.
Toutefois, l’article L.
7233-7 du code du travail prévoyant que l’aide financière mentionnée à l'article L. 7233-4 du code du travail et à
l'article L. 7233-5 du code du travail est exonérée d’impôt sur le revenu, il convient de considérer que le bénéfice imposable de
l’entreprise individuelle est exonéré à hauteur du montant de l’aide financière attribuée au chef d’entreprise, c’est-à-dire au maximum à hauteur de 1 830 € par année civile (cf.
I-B-1-c § 60).
En pratique, le bénéfice imposable à reporter sur la déclaration d’impôt sur le revenu
complémentaire n° 2042-C (CERFA n° 11222) par l’entrepreneur individuel sera minoré du
montant de l’aide financière qu’il s’est attribuée. Toutefois, cette minoration du bénéfice imposable ne saurait conduire à faire naître un déficit au titre de l’exercice d’attribution ni à augmenter
le déficit de cet exercice. Cette déclaration est disponible en ligne sur le site www.impots.gouv.fr.
140
Il est précisé que le traitement fiscal de l’aide financière décrit au I-B-2-b § 120 à
130 s’agissant des entreprises individuelles s’applique aussi bien aux entreprises relevant des bénéfices industriels et commerciaux qu’à celles relevant des bénéfices agricoles ou des
bénéfices non commerciaux.
150
Exemple : Soit une entreprise individuelle relevant de la catégorie des
bénéfices industriels et commerciaux qui emploie 4 salariés auxquels elle attribue des « CESU préfinancés » à hauteur de 1 830 € chacun. L’entrepreneur individuel se verse également un « CESU
préfinancé » pour un montant identique.
Il est supposé par simplification que le résultat fiscal est égal au résultat comptable avant
retraitement du CESU attribué au chef d’entreprise et que l’entreprise individuelle relève du régime réel normal.
Cas n° 1 : Son résultat comptable s’établit à 30 000 € après déduction faite des « CESU
préfinancés » de 9 150 € (5 x 1 830 €).
Le résultat fiscal s’établira donc après réintégration sur le tableau n°
2058-A-SD (CERFA n° 10951), disponible en ligne sur le site
www.impots.gouv.fr, du montant correspondant au CESU attribué à l’entrepreneur individuel à 31 830 € (30 000 € + 1 830 €).
Toutefois, sur sa déclaration d’impôt sur le revenu, l’entrepreneur individuel reportera 30 000
€, son bénéfice imposable de 31 830 € étant exonéré à hauteur du « CESU préfinancé » qu’il s’est attribué (1 830 €).
Cas n° 2 : Son résultat comptable s’établit à - 330 € après déduction faite des « CESU
préfinancés » de 9 150 € (5 x 1 830 €).
Le résultat fiscal s’établira donc après réintégration sur le tableau n°
2058-A-SD du montant correspondant au CESU attribué à l’entrepreneur individuel à 1 500 € (- 330 € + 1 830 €).
Le bénéfice est exonéré à hauteur du CESU, sans que cela ne dégage de déficit reportable.
L’entrepreneur individuel reportera donc un résultat de 0 sur sa déclaration d’impôt sur le revenu.
II. Rémunérations allouées aux membres des sociétés de personnes et organismes dont les bénéfices sont imposés dans les
conditions fixées par l'article 8 du CGI
160
Les appointements prélevés par les associés de ces sociétés doivent demeurer compris dans les
bénéfices de l'entreprise. En effet, les intéressés doivent être considérés comme des chefs d'entreprises indéfiniment responsables des dettes sociales en leur qualité de copropriétaires de l'affaire.
Par suite, la rémunération de leur travail personnel ou de leur collaboration à la gestion de l'entreprise s'opère normalement par la répartition, à leur profit, des bénéfices sociaux.
170
Il en a été jugé ainsi, de façon constante, pour toutes les rémunérations allouées à leurs
membres par les personnes morales de cette catégorie dès lors qu'elles n'ont pas utilisé la possibilité d'option pour le régime des sociétés de capitaux (lorsqu'elle leur est offerte) prévue par
l'article 239 du CGI. Tel est le cas, par exemple, des appointements versés :
- aux associés en nom de sociétés en nom collectif (CE, arrêt du 8 décembre 1922, n° 75602)
;
- aux associés commandités de sociétés en commandite simple (CE, arrêt du 17 décembre 1932,
n° 28371) ;
- aux membres connus et indéfiniment responsables des sociétés en participation ;
- aux armateurs-gérants de sociétés de copropriétaires de navires (CE, arrêt du 18 décembre
1925, n° 88692) ;
- aux membres de sociétés de fait (CE, arrêt du 18 juillet 1945, n° 76621 et CE, arrêt du
12 janvier 1948, n° 81702).
Il en est de même pour les rémunérations des membres des :
- sociétés à responsabilité limitée pouvant opter pour le régime des sociétés de personnes
(CGI, art. 239 bis AA) ;
- groupements d'intérêt économique, dans la limite de leur collaboration directe inhérente à
l'objet réel du groupement, à l'exclusion donc, de celles versées en contrepartie de l'exercice d'une profession autonome qui est détachable de cet objet ;
- entreprises unipersonnelles à responsabilité limitée (EURL) instituées par
l'article 2 de la loi n° 85-697 du 11 juillet 1985, lorsque l'associé est une personne
physique et que la société n'a pas opté pour son assujettissement à l'impôt sur les sociétés ;
- exploitations agricoles à responsabilité limitée (EARL) à associé unique ou
pluripersonnelles lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour leur assujettissement à l'impôt sur les sociétés .
180
Toutefois, les rémunérations versées par la société en nom collectif au nu-propriétaire de
parts peuvent être déduites des bénéfices sociaux à la double condition que :
- le nu-propriétaire ne soit pas associé en fait à l'exploitation du fonds social ;
- les rémunérations versées correspondent à un travail effectif et ne présentent par un
caractère exagéré.
III. Rémunérations allouées au conjoint de l'exploitant individuel ou aux conjoints des membres des sociétés de personnes
et organismes dont les bénéfices sont imposés dans les conditions fixées par l'article 8 du CGI
A. Conditions de déduction
190
S'il correspond à un travail effectif et n'est excessif eu égard à l'importance du service
rendu, la déduction du salaire du conjoint de l'exploitant individuel ou de l'associé d'une société de personnes mentionnée à
l'article 8 du CGI est autorisée dans les conditions prévues à
l'article 154 du CGI.
L'article 154 du CGI dispose que pour la détermination des bénéfices industriels et
commerciaux le salaire du conjoint participant effectivement à l'exercice de la profession peut, à la demande du contribuable, être déduit du bénéfice imposable dans certaines limites à la condition
que ce salaire ait donné lieu au versement des cotisations prévues pour la sécurité sociale, des allocations familiales et autres prélèvements sociaux en vigueur. Ce salaire est rattaché, à ce titre,
à la catégorie des traitements et salaires.
Cette disposition est également applicable en matière de bénéfices non commerciaux et de
bénéfices agricoles.
200
En vertu du II de
l'article 154 du CGI, cette disposition concerne également la détermination du bénéfice des sociétés de personnes et assimilées
soumises à l'impôt sur le revenu conformément à l'article 8 du CGI et à
l'article 8 ter du CGI.
Les sociétés de personnes concernées sont, lorsqu'elles n'ont pas opté pour l'impôt sur les
sociétés :
- les sociétés en nom collectif (BOI-BIC-CHAMP-70-20-20 aux I
et II § 20 et 40) ;
- les sociétés en commandite simple pour la part des bénéfices revenant aux commandités
(BOI-BIC-CHAMP-70-20-20 au II § 30 et suiv.) ;
- les sociétés en participation y compris les syndicats financiers à raison des droits des
associés indéfiniment responsables et dont les noms et adresses ont été communiqués à l'Administration (BOI-BIC-CHAMP-70-20-20 au III § 80 et
suiv.) ;
- les sociétés créées de fait dont le régime fiscal est aligné sur celui des sociétés en
participation (BOI-BIC-CHAMP-70-20-60) ;
- les sociétés à responsabilité limitée à associé unique (EURL) instituées par la
loi n° 85-697 du 11 juillet 1985 lorsque l'associé est une personne physique
(BOI-BIC-CHAMP-70-20-20 au IV § 150) ;
- les sociétés à responsabilité limitée et les sociétés en commandite simple de caractère
familial ayant opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes (BOI-BIC-CHAMP-70-20-30) ;
- les sociétés civiles ayant pour objet la construction d'immeubles en vue de la vente
(BOI-BIC-CHAMP-70-20-100).
1. Incidence du régime matrimonial des époux
210
L'article 154 du CGI
ne trouve à s'appliquer que lorsque les époux sont mariés :
- soit sous un régime de communauté, qu'il s'agisse de la communauté légale prévue aux
articles 1400 et suivants du code civil ou de la communauté conventionnelle régie par les
articles 1497 et suivants du code civil ;
- soit sous le régime de participation aux acquêts résultant des
articles 1569 et suivants du code civil (à la dissolution du régime, chacun des époux a le droit de participer pour moitié en valeur aux
acquêts nets constatés dans le patrimoine de l'autre).
220
Le Conseil d'État s'en tient, pour sa part, à une position plus rigoureuse que celle adoptée
par l'Administration.
La Haute Assemblée a en effet jugé que les dispositions de l'article 154 du CGI dont
l'objet est de limiter à une somme forfaitaire la rémunération allouée au conjoint de l'exploitant et susceptible d'être déduite des bénéfices de l'entreprise, n'établissent aucune distinction selon
le régime sous lequel les époux sont mariés
(CE, arrêt du 18 décembre 1970, n°
77720).
Cette jurisprudence a été confirmée par un nouvel arrêt
(CE, arrêt du 6 décembre 1972, n° 82792)
dans lequel la Haute Assemblée a estimé que les dispositions de l'article 154 du CGI étaient applicables à l'encontre d'époux mariés sous un régime de séparation de biens.
Mais l'Administration, soucieuse de ne pas remettre en cause des situations souvent acquises
de longue date, a décidé de ne pas se prévaloir des arrêts précités pour modifier sa doctrine. Par suite, les contribuables mariés sous un régime exclusif de communauté peuvent déduire de leur
bénéfice imposable la totalité du salaire qu'ils versent à leur conjoint sans qu'il y ait lieu de rechercher si une telle déduction était ou non déjà pratiquée antérieurement à l'intervention de
l'arrêt du 18 décembre 1970. Cette déduction ne demeure possible que dans la mesure où le salaire versé correspond à un travail effectif et n'est pas excessif eu égard à l'importance du service rendu.
2. Participation effective à la profession exercée par le conjoint
230
La rémunération admise en déduction doit être versée en contrepartie d'une participation
effective du bénéficiaire à l'exercice de la profession de son conjoint.
L'appréciation du caractère effectif de la participation de l'époux à l'exploitation dépend
essentiellement des circonstances de fait propres à chaque affaire.
On se référera à cet égard aux commentaires relatifs à l'application du 1° du 1 de
l'article 39 du CGI au sein du II-A § 30 et suivants du
BOI-BIC-CHG-40-40-10 (« notion de travail effectif »).
3. Le salaire du conjoint doit avoir donné lieu au versement de cotisations sociales.
240
Le salaire réel du conjoint, dont le montant ne peut être inférieur au salaire minimum
interprofessionnel de croissance, doit avoir donné lieu au versement des cotisations prévues pour la sécurité sociale, des cotisations d'allocations familiales et des autres prélèvements sociaux en
vigueur.
Le Conseil d'État a jugé que ne peut se prévaloir des dispositions de l'article 154 du
CGI un contribuable qui ne justifie pas le paiement des cotisations prévues pour la sécurité sociale et les allocations familiales afférentes au salaire de son conjoint, alors que, par ailleurs, la
décision de la caisse primaire centrale de sécurité sociale refusant l'immatriculation du conjoint a été confirmée par la commission régionale et que le pourvoi en cassation formé par le redevable
intéressé a été rejeté par la Cour de cassation (CE, arrêt du 9 novembre 1959, n° 20681).
Les règles d'assiette de l'impôt sur le revenu étant complètement indépendantes de celles
qui fixent le mode de calcul des cotisations de sécurité sociale, les dispositions de l'article 154 du CGI ne peuvent pas être
regardées comme étant en contradiction avec celles qui prévoient que le montant des cotisations de sécurité sociale dues par le conjoint participant à l'entreprise ou à l'activité d'un travailleur non
salarié est déterminé en fonction de la rémunération dont il bénéficie.
En tout état de cause, les cotisations dont il s'agit, dans la mesure où elles correspondent
à la part patronale, sont admises en totalité parmi les charges que l'employeur peut déduire pour la détermination des bénéfices passibles de l'impôt sur le revenu.
B. Montant de la rémunération admise en déduction
1. Les époux sont mariés sous un régime exclusif de communauté
250
Le salaire du conjoint est intégralement déductible pour la détermination du résultat fiscal
de l'entreprise dans la mesure où il correspond à la rémunération normale du travail effectivement fourni.
2. Les époux ne sont pas mariés sous un régime exclusif de communauté : application de la limitation édictée par l'article
154 du CGI
260
Les limites de déduction de la rémunération du conjoint diffèrent selon que l'entreprise est
ou n'est pas adhérente d'un centre de gestion agréé.
L’article
12 de la loi n° 2004-1484 du 30 décembre 2004 de finances pour 2005 modifie profondément les règles de déductibilité du salaire du conjoint de l’exploitant individuel ou de l’associé d’une société
de personnes mentionnée à l’article 8 du CGI.
a. Entreprise non adhérente d'un centre de gestion agréé ou d'un organisme mixte de gestion agréé
270
La limite de déduction du salaire du conjoint est fixée à 17 500 €.
La limite de déduction fixée à 17 500 € s'applique aux exercices ouverts à
compter du 1er janvier 2016.
Il est rappelé que lorsque le conjoint effectue dans l’entreprise un horaire inférieur à la
durée légale annuelle de travail, soit 1 600 heures, cette limite doit être minorée en fonction de la durée effective du travail. Sont ainsi visés les conjoints travaillant à temps partiel ou qui ont
commencé leur activité en cours d’exercice. Lorsque la durée de l’exercice social est inférieure ou supérieure à douze mois, la limite de déduction doit également être ajustée, au prorata du nombre de
jours de l’exercice.
b. Entreprise adhérente d'un centre de gestion agréé ou d'un organisme mixte de gestion agréé
1° Modalités de déduction
280
Le salaire du conjoint de l’exploitant est intégralement déductible. Pour bénéficier d’une
telle disposition, l’entreprise doit avoir été adhérente d’un centre de gestion ou d'un organisme mixte de gestion agréé pendant toute la durée de l’exercice au titre duquel la déduction est
pratiquée. Toutefois, des exceptions à ce délai d'adhésion sont prévues au II § 150 et suivants du BOI-DJC-OA-20-30-10-20.
2° Conséquences de l'application de l'article 154 du CGI sur la détermination et la répartition du résultat fiscal des
sociétés de personnes et organismes assimilés mentionnés à l'article 8 du CGI et à l'article 8 ter du CGI
290
La limitation de la déduction du salaire du conjoint de l'associé d'une société visée
ci-dessus s'effectue dans les mêmes conditions que pour l'entreprise individuelle.
Pour une même société la limite de déduction est appliquée isolément à la rémunération
allouée au conjoint de chaque associé.
En vertu du premier alinéa de
l'article 60 du CGI, le bénéfice des sociétés de personnes est déterminé dans les conditions prévues pour les exploitants
individuels, c'est-à-dire globalement au niveau de la société.
Les appointements prélevés par les associés des sociétés et organismes dont les bénéfices
sont imposés dans les conditions fixées par l'article 8 du CGI doivent être compris dans les bénéfices de l'entreprise
(BOI-BIC-CHAMP-70-20-10-20).
Lorsqu'il est fait application de
l'article 154 du CGI, le même principe est appliqué à la partie de la rémunération du conjoint de l'associé excédant la limite
définie à l'article précité et réintégrée aux résultats de la société.
Pour une même société la limite de déduction est appliquée isolément à la rémunération
allouée au conjoint de chaque associé.
Pour déterminer le montant de la part des bénéfices de chaque associé, il et tenu compte de
leurs droits non seulement sur les bénéfices dégagés, mais aussi des intérêts et rémunérations passés en frais généraux et réintégrés pour la détermination des bénéfices imposables, qu'il s'agisse de
la rémunération de l'associé ou de la fraction réintégrée du salaire de son conjoint. La quote-part du bénéfice attribuée à chaque associé est alors soumise à son nom à l'impôt sur le revenu.
La rémunération du conjoint est soumise à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des
traitements et salaires pour la partie admise en déduction des résultats de la société.
Il est rappelé que le salaire réel du conjoint doit avoir donné lieu au versement des
cotisations sociales.
300
Exemple : Détermination des quotes-parts de bénéfice.
Une société en nom collectif qui n'adhère pas à un centre de gestion agréé est composée de deux
membres A et B. L'épouse de A, salariée de cette société a perçu un salaire d'un montant de 27 100 €. L'associé A a reçu une rémunération de 30 000 € et 9 000 € d'intérêts pour sa part de capital
social. L'associé B a reçu une rémunération de 45 000 € et 6 000 € d'intérêts. A est marié sous un régime de communauté. Les bénéfices et pertes sont répartis à concurrence de 60 % pour A et de 40 %
pour B.
Première situation : la SNC présente un solde bénéficiaire de 76 000 €.
Après réintégration des rémunérations et intérêts perçus par les associés et de la fraction du
salaire non déductible en application de l'article 154 du CGI (soit 27 100 € - 17 500 € = 9 600 €), le bénéfice imposable est
de :
76 000 € + 30 000 € + 45 000 € + 9 000 € + 6 000 € + 9 600 € = 175 600 €.
Ce bénéfice doit être réparti comme suit :
- au nom de A :
a. 30 000 € + 9 000 € + (76 000 € x 60/100) : 84 600 €,
b. fraction du salaire de son conjoint : 9 600 €,
soit 94 200 € ;
- au nom de B :
45 000 € + 6 000 € + (76 000 € x 40/100) : 81 400 €.
Dans ces conditions, le foyer fiscal A sera soumis à l'impôt sur :
- 94 200 € dans la catégorie des BIC ;
- 17 500 € dans la catégorie des traitements et salaires.
Deuxième situation : la SNC fait apparaître un déficit de 45 000 €.
Après réintégration des rémunérations, intérêts et fraction du salaire du conjoint, le bénéfice
s'élève à :
(30 000 € + 45 000 € + 9 000 € + 6 000 € + 9 600 €) - 45 000 € = 54 600 €.
Ce bénéfice doit être réparti comme suit :
- au nom de A :
a. 30 000 € + 9 000 € - (45 000 € x 60/100) : 12 000 €,
b. fraction du salaire de son conjoint : 9 600 €,
soit 21 600 € ;
- au nom de B :
45 000 € + 6 000 € - (45 000 € x 40/100) : 33 000 €.
Dans ces conditions, le foyer fiscal A sera soumis à l'impôt sur :
- 21 600 € dans la catégorie des BIC ;
- 17 500 € dans la catégorie des traitements et salaires.
c. Modalités d'imposition de la rémunération allouée au conjoint
310
Sur ce point, il convient de se rapporter au BOI-IR BASE.
IV. Rémunération des enfants de l'exploitant individuel et des conjoints de ceux-ci
A. Rémunérations
320
Les rémunérations allouées par l'exploitant à ses enfants et aux conjoints de ceux-ci
peuvent, d'une manière générale, être admises en déduction dans la mesure où elles correspondent au travail effectivement fourni et à condition qu'elles leur soient réellement versées.
Ainsi le Conseil d'État a-t-il jugé que les appointements alloués aux enfants ou à leurs
conjoints ne sont susceptibles d'être admis en déduction que si et dans la mesure où ils ne présentent pas d'exagération, celle-ci pouvant ressortir notamment de la comparaison avec les salaires
généralement alloués dans la région pour des emplois analogues et avec la rentabilité de l'entreprise (CE, arrêt du 14 février 1944, n° 73045).
B. Gratifications et participations aux bénéfices
330
Les gratifications et participations aux bénéfices allouées par un commerçant ou un
industriel à ses enfants ainsi que, le cas échéant, aux autres membres de sa famille, peuvent, en principe, être admises en déduction au même titre que les salaires et appointements proprement dits à
condition toutefois qu'elles soient justifiées par la nature des services rendus et qu'en tout état de cause le total des sommes versées aux intéressés -salaire fixe et gratification ou participation-
ne soit pas exagéré par comparaison avec la rémunération normalement attribuée dans la région aux salariés occupant des emplois analogues.
Le Conseil d'État a jugé que devaient être regardées comme exagérées et présentant en
partie le caractère de libéralité des gratifications allouées lors de l'établissement du bilan par un exploitant individuel à ses deux fils employés dans son entreprise. Ces gratifications qui étaient
accordées, non en exécution d'un contrat de travail mais en fonction des résultats de l'exercice, représentaient trois fois environ le montant des salaires régulièrement perçus par les intéressés au
cours de l'année et n'avaient d'ailleurs été remises aux bénéficiaires que deux ans après leur inscription au passif du bilan de l'entreprise (CE, arrêt du 8 décembre 1965, n° 62686).
C. Dépenses de nourriture et d'entretien
1. Dépenses déductibles
340
Les dépenses supportées par un contribuable pour la nourriture de ses enfants majeurs
travaillant dans son exploitation représentent un salaire en nature et peuvent être comprises à ce titre parmi les charges d'exploitation (CE, arrêt du 20 mars 1939, n° 62387). Les sommes à déduire à
ce titre doivent, en principe, correspondre à la valeur réelle de la nourriture. Toutefois, il y a lieu d'admettre l'évaluation forfaitaire de l'avantage en nature telle qu'elle est fixée pour
l'application de la législation sur la Sécurité sociale.
2. Dépenses non déductibles
350
Lorsque les enfants travaillant avec le père sont mineurs, les dépenses de nourriture et
d'entretien correspondent à l'exécution d'une obligation naturelle et ne sauraient dès lors être regardées comme un salaire en nature déductible. L'exploitant est, dans ce cas, seulement en droit de
compter ses enfants à charge pour l'assiette de l'impôt sur le revenu (CE, arrêt du 20 mars 1939, n° 62387).
V. Rémunération des autres membres de la famille de l'exploitant individuel ou de l'associé de sociétés de personnes et
assimilées dont les bénéfices sont imposés dans les conditions fixées par l'article 8 du CGI
360
Les appointements servis aux parents ou alliés sont admis en déduction pour la détermination
du résultat fiscal au même titre que ceux servis aux autres employés sous réserve qu'ils correspondent à un travail effectivement fourni et ne soient pas excessifs par rapport à l'importance du
service rendu (BOI-BIC-CHG-40-40-10). | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-BIC-CHG-40-50-10 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1022-PGP.html/identifiant=BOI-BIC-CHG-40-50-10-20170705 | 2017-07-05 00:00:00 | 156b3bddc8ce53e4f75f56e2c618945c729379d91a2a8562c8c1b38f8265a526 | [
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L'article
28 de la loi n° 2017-1837 du 30 décembre 2017 de finances pour 2018 supprime, pour les faits générateurs d'imposition intervenant à compter du 1er janvier 2018, le régime fiscal de
l'anonymat qui s'appliquait lorsque le bénéficiaire des produits de certains bons ou contrats n'autorisait pas l'établissement payeur à communiquer son identité et son domicile fiscal à
l'administration fiscale.
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0.008583935908973217,
0.028731873258948326,
-0.007710368372499943,
0.037580642849206924,
0.021184619516134262,
-0.002809747587889433,
0.046916332095861435,
0.025106988847255707,
0.025779984891414642,
0.017636772245168686,
-0.04203946515917778,
-0.0293781328946352,
-0.04457977041602135,
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-0.014220599085092545,
0.016400061547756195,
-0.04996388405561447,
0.051534783095121384,
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0.018967563286423683,
0.019931551069021225,
0.07997367531061172,
0.01921982504427433,
-0.04660360515117645,
-0.020785069093108177,
-0.004480875562876463,
0.06859247386455536,
0.027155166491866112,
-0.029480397701263428,
-0.01126115396618843,
-0.03677910566329956,
-0.04438132047653198,
-0.03756553679704666,
-0.057931795716285706,
0.0460766926407814,
0.0018770939204841852,
-0.01980077661573887,
-0.04447547346353531,
0.028833556920289993,
0.011861532926559448,
-0.010201978497207165,
0.02499954029917717,
0.015103135257959366,
-0.01686575636267662,
-0.003753528231754899,
0.07639048993587494,
0.005511750467121601,
0.010490643791854382,
0.028051430359482765,
-0.07926113903522491,
0.00008356146281585097,
0.04529803618788719,
-0.01313173770904541,
0.03504068776965141,
-0.028057891875505447,
-0.026997987180948257,
0.015395908616483212,
-0.010190417990088463,
-0.00626370357349515,
0.030450619757175446,
0.0024047496262937784,
0.02981780469417572,
0.028544336557388306,
-0.003671357175335288,
0.0023711062967777252,
-0.03278419002890587,
0.003275801194831729,
0.016476495191454887,
0.052733831107616425,
0.002837127074599266,
0.03382924199104309,
-0.010515349917113781,
-0.003837903495877981,
-0.01499231904745102,
-0.0015630762791261077,
-0.021075239405035973,
-0.01666521094739437,
0.021156776696443558,
0.07777246087789536,
0.006036565639078617,
-0.01287866197526455,
-0.021530447527766228,
0.009922945871949196,
-0.009698400273919106,
0.05755380913615227,
0.028440704569220543,
0.03599323332309723,
0.03275415301322937,
0.0018640196649357677,
0.036886535584926605,
0.016069240868091583,
0.020779669284820557,
-0.060887742787599564,
0.03409262374043465,
0.039327070116996765,
0.0313306488096714,
-0.008931966498494148,
-0.033887140452861786,
-0.030088823288679123,
0.018799403682351112,
-0.024650350213050842,
0.004182020202279091,
0.07232724875211716,
-0.027652639895677567,
-0.09700635820627213,
0.023012567311525345,
0.05213889852166176,
-0.03176315501332283,
0.035163819789886475,
-0.0995921939611435,
0.025789547711610794,
0.021309908479452133,
0.06785079091787338,
0.02482057735323906,
-0.01201203279197216,
-0.026456758379936218,
-0.005210490897297859,
0.03727683052420616,
0.022725440561771393,
-0.013880922459065914,
-0.015506656840443611,
0.016922054812312126,
-0.014733265154063702,
-0.03716346248984337,
-0.038086287677288055,
0.00019326356414239854,
-0.005140440072864294
] |
1
Dans chaque commune, il est établi un tarif des évaluations présentant la valeur locative
moyenne par hectare pour chacune des classes que comprennent les groupes de natures de culture divisés en plusieurs classes et pour chacun des groupes non subdivisés en classes.
10
En principe, cette valeur locative est déduite des données fournies par les actes de location
concernant les propriétés situées dans la commune ou, en cas d'insuffisance de ces actes, par des actes de location concernant des immeubles de même nature situés dans les communes voisines.
À défaut d'actes de location normaux en nombre suffisant, la valeur locative est suivant le cas,
déterminée :
- par comparaison ;
- par application d'un taux d'intérêt à la valeur vénale ;
- par appréciation directe (Instruction ministérielle du 31 décembre 1908, art. 21 ; cf.
BOI-ANNX-000248).
20
La formation du tarif constitue la partie la plus délicate de l'évaluation. Le représentant de
l'administration doit y apporter toute son attention et opérer avec beaucoup de tact, de manière à amener, autant que possible, la Commission communale à adopter des moyennes qui ne puissent mériter
aucun reproche d'exagération.
I. Évaluation à l'aide des actes de location
30
À l'égard des natures de culture pour lesquelles il existe généralement des actes de location
dans la région, le représentant de l'administration et la Commission communale trouvent dans les baux et les déclarations de location verbale les éléments d'information dont il peut le plus souvent
être fait usage pour l'évaluation.
40
Lorsque les baux à ferme font défaut ou qu'ils sont en nombre insuffisant, on utilise des baux
à portion de fruits s'il en existe. À cet effet, on détermine la valeur brute des produits que retirent annuellement les propriétaires des domaines faisant l'objet de baux à colonat partiaire et on
considère les résultats obtenus comme des prix de fermage auxquels sont appliquées, s'il y a lieu, les modifications visées au I-D ainsi
que la déduction de la rémunération de l'activité personnelle du propriétaire. Le représentant de l'administration et la Commission communale apprécient, en outre, s'il ne convient pas de diminuer,
dans une certaine mesure, le résultat obtenu en considération du fait que le loyer payé par un fermier pour la même exploitation serait vraisemblablement, par suite de son caractère forfaitaire
excluant tout aléa pour le propriétaire, inférieur au montant de l'estimation déterminée dans les conditions ci-dessus.
50
Étant donné qu'il doit être fait état, dans les travaux de révision, de la valeur locative
actuelle et normale des propriétés, l'agent chargé de l'évaluation a soin, avant de déterminer les éléments du tarif en fonction du prix des baux, d'examiner si ces prix correspondent exactement à la
situation présente, autrement dit, s'ils pourraient être maintenus au cas où l'on procéderait actuellement au renouvellement des actes. Il fait, par contre, abstraction des circonstances
extraordinaires ou passagères dont l'influence sur le cours des loyers serait accidentelle.
60
L'évaluateur tient compte, par ailleurs, des circonstances de fait de nature à justifier une
augmentation ou une diminution de la valeur locative résultant des actes. En particulier, quand il se trouve en présence de chasses gardées dont l'aménagement a pour effet d'entraîner une diminution
du prix de location des terres sur lesquelles elles s'étendent, les données du bail ne sauraient être retenues ; seul est à considérer le loyer normal que le propriétaire pourrait légitimement retirer
de ses biens si la chasse n'existait pas. Il ne fait intervenir, pour la formation du tarif des évaluations, ni les redevances payées par le locataire du droit de chasse dont la quotité est sujette à
de grandes et fréquentes fluctuations sauf dans le cas particulier des bois, landes, étangs et terres principalement utilisées à la chasse lorsque ces propriétés font l'objet d'un bail de chasse (cf.
BOI-IF-TFNB-20-10-10-20-II-C-9) ni, par voie de conséquence, les dommages que le gibier peut, dans certains cas, causer aux
récoltes.
70
D'autre part, lorsqu'un bail comporte des séries de prix s'appliquant à diverses périodes de
sa durée et qu'il a, du reste, été conclu dans des conditions normales, seul est retenu le prix stipulé dans l'acte pour la période en cours au moment de l'évaluation. Dans le cas où ce prix ne
correspondrait pas à la valeur locative réelle actuelle de la propriété, le bail ne serait retenu qu'à titre d'élément d'appréciation.
80
Enfin, lorsque les actes de location retenus s'appliquent à des corps de ferme ou à des
groupes de parcelles de natures et de classes différentes, le représentant de l'administration et la Commission communale apprécient, d'après la valeur relative des fonds de chaque classe et de chaque
groupe de natures de culture, l'estimation moyenne à l'hectare que peuvent comporter des propriétés de chacune de ces catégories.
90
Sous le bénéfice des règles générales qui précédent, les actes de location en cours à la date
de la révision font l'objet :
- d'un contrôle destiné à vérifier la normalité des baux et à exclure ceux d'entre eux qui
seraient anormaux ;
- d'une conversion ayant pour objet de déterminer le prix de fermage, dans le cas des baux
stipulés payables à parité du cours d'une ou plusieurs denrées agricoles de référence ;
- d'un abattement pour tenir compte de la valeur locative des bâtiments ;
- de corrections diverses destinées à tenir compte des conditions particulières du contrat.
A. Vérification de la normalité des baux : rejet des baux anormaux
100
En principe, tous les actes de location en cours au moment de l'évaluation doivent être
retenus. Il est cependant fait exception de ceux qui présentent un caractère anormal soit par suite des clauses spéciales qui y sont insérées, soit par suite de circonstances de fait nettement
établies.
110
Sont, notamment, rejetés comme anormaux des baux, régis ou non par le statut du fermage, qui
sont conclus spécialement en raison des convenances personnelles des parties : locations de faveur entre parents, locations consenties à titre précaire ou en raison des services rendus au
propriétaire, baux minorés en raison d'une collusion d'intérêts entre le bailleur et le preneur, baux pour lesquels le pur agrément du preneur constitue le mobile principal de la location (par
exemple, corps de ferme ou propriété ordinaire loués principalement en vue de la chasse), baux concernant des propriétés mixtes à l'égard desquelles, en raison de l'importance des bâtiments. tant
agricoles que d'habitation, il n'est pas possible de dégager avec certitude la part du prix de fermage afférente aux seules propriétés non bâties.
B. Conversion en argent du prix des baux stipulés payables à parité du cours des denrées agricoles
120
Si le fermage est payable en nature, la rémunération en espèces du bailleur doit être
appréciée dans les mêmes conditions que celles du producteur ordinaire. Cette particularité s'applique, notamment, pour le blé et les céréales secondaires.
130
Si le prix du bail est stipulé payable à parité du cours d'une ou plusieurs denrées agricoles
de référence, il est procédé a la conversion en argent de ce prix.
140
Le cours des denrées à appliquer, à cet effet, aux quantités stipulées dans le bail est le
prix retenu pour le calcul des fermages venant à échéance annuelle à la date de référence de l'évaluation.
Pour les denrées dont le prix est fixé pour un an (blé, orge, maïs, betterave industrielle,
seigle, riz et tabac), on retient le cours en vigueur au jour de l'échéance, lequel est fixé, en ce qui concerne le blé, par un arrêté ministériel et pour les autres denrées, par un arrêté
préfectoral.
Pour les denrées à cours variable, on applique le cours moyen d'échéance à échéance. Ce cours
moyen est fixé par l'arrêté préfectoral susvisé.
C. Abattement pour tenir compte de la valeur locative des bâtiments
150
Pour le calcul de l'abattement, il doit être tenu compte seulement des bâtiments
indispensables à l'exploitation des terres louées. Au surplus, les bâtiments en cause ne comportant pas habituellement un revenu distinct et indépendant de celui des terrains de l'exploitation
agricole, l'abattement à opérer doit, dans la généralité des cas, correspondre uniquement aux frais d'entretien, de réparation et d'amortissement de ces bâtiments considérés dans leur état actuel.
160
Du prix des fermages résultant des actes de location, il y a lieu de déduire, pour obtenir la
valeur locative des terrains nus, la quote-part représentant la valeur locative des bâtiments qui s'y trouve en général comprise.
Remarque : Il peut arriver exceptionnellement que des exploitations agricoles
soient louées expressément sans bâtiments, ou encore, que le prix de fermage des bâtiments fasse l'objet d'un bail distinct. En pareille hypothèse, à moins que les actes de location ne présentent un
caractère anormal, le prix de fermage des terres est retenu intégralement.
Cette quote-part est forfaitairement fixée par l'administration à un pourcentage du prix de
fermage déterminé en s'inspirant des indications données en la matière par les arrêtés préfectoraux visés au I-B . Si l'arrêté préfectoral ne contient aucune indication particulière
au sujet de la valeur locative des bâtiments, la quote-part de fermage afférente à ces derniers est fixée par référence aux dispositions en vigueur dans les départements voisins.
Lorsque les conditions locales s'y prêtent, il n'est déterminé qu'un seul taux d'abattement
applicable dans la totalité des communes de la région agricole. Mais, si une région présente des aspects différents, par exemple une partie plus spécialement affectée à la culture des céréales et une
autre à vocation herbagère assez marquée, il peut en être tenu compte en fixant des taux distincts appréciés d'après la consistance des bâtiments strictement nécessaires dans chacun des systèmes de
culture considéré.
D. Corrections à apporter au prix du bail pour tenir compte des conditions particulières du contrat
170
Pour dégager la valeur locative réelle du prix de fermage, il est parfois nécessaire de faire
subir à ce prix des modifications diverses suivant les conditions du contrat (voir instruction ministérielle du 31 décembre 1908, art. 39 ; cf.
BOI-ANNX-000248).
Toutes les charges incombant de droit au propriétaire doivent être ajoutées au prix du bail
lorsque, par l'effet de la convention, elles sont imposées au preneur. Parmi les charges susceptibles d'être ainsi ajoutées au prix des baux, on citera notamment :
- la taxe foncière sur les propriétés bâties et non bâties ; il est précisé toutefois que pour
les biens faisant l'objet d'un contrat de fermage, une partie de la taxe foncière sur les propriétés non bâties est normalement à la charge du fermier ;
- l'assurance des bâtiments ;
- les frais de curage des fossés ;
- la part que le bailleur s'est réservée dans le croît des animaux ;
- la valeur des labours, charrois et autres travaux que le preneur s'engage à faire pour le
bailleur sur les terres que celui-ci possède en dehors des biens loués ;
- les deniers d'entrée, coups de chapeau, pots-de-vin, etc.
Par contre, on déduit du prix brut des actes la valeur des éléments étrangers à la rente du
sol, et notamment :
- l'intérêt des cheptels, calculé en appliquant à leur valeur en capital le taux d'intérêt qui
a cours au moment de l'évaluation ;
- la valeur locative des objets mobiliers compris dans les actes ;
- l'annuité d'amortissement de certains frais de premier établissement engagés par le
propriétaire tels que:
les frais de plantation et de remplacement, de mise en état de production, de culture pendant les années
d'improductivité, etc., en ce qui concerne les vignes, les vergers, les terres et prés plantés ;
les dépenses pour assainissement viabilité, etc. en ce qui touche toutes les propriétés en général.
Enfin, les évaluations ne devant porter que sur les immeubles situés dans la commune, les
portions de fermage afférentes aux extensions des propriétés sur le territoire d'autres communes que celles où l'on opère sont retranchées de la valeur locative globale précédente.
II. Évaluation par comparaison
180
En ce qui concerne les natures de culture pour lesquelles l'exploitation en faire-valoir
direct constitue la règle générale, ou qui sont louées à des conditions de prix anormales, la valeur locative cadastrale par hectare est déterminée par comparaison avec celle qui a été déduite des
actes de location pour les autres natures de culture, soit dans la commune, soit dans les communes voisines appartenant à la même région agricole (voir instruction ministérielle du 31 décembre 1908,
art. 23 ; cf. BOI-ANNX-000248).
À cette fin, le représentant de l'administration et la Commission communale des impôts directs
apprécient aussi exactement que possible le rapport existant entre le produit net moyen des propriétés prises comme termes de comparaison et celui des natures de culture à évaluer, puis ils fixent
pour ces dernières, des valeurs locatives cadastrales moyennes proportionnelles à celles qui ont été adoptées pour les premières propriétés.
III. Évaluation d'après la valeur vénale
190
Lorsque toute comparaison est impossible, la valeur locative cadastrale des propriétés non
bâties est évaluée par référence à leur valeur vénale (voir instruction ministérielle du 31 décembre 1908, art. 24 ; cf. BOI-ANNX-000248). Le
représentant de l'administration et la Commission communale déterminent en pareil cas, la valeur vénale moyenne par hectare dans chaque classe. Cette valeur vénale étant en relation avec le loyer que
l'on peut tirer des propriétés, il lui est appliqué le taux d'intérêt habituel pour en déduire la valeur locative.
S'il ne se trouve pas, dans la commune, d'éléments suffisants pour dégager le taux d'intérêt
avec certitude, on fait usage des renseignements recueillis dans les communes voisines.
IV. Évaluation par voie d'appréciation directe
200
Lorsque ni l'un ni l'autre des trois procédés d'évaluation ci-dessus indiqués ne peut être
employé, il est nécessaire de recourir à l'évaluation par voie d'appréciation directe (voir instruction ministérielle du 31 décembre 1908, art. 25 ; cf.
BOI-ANNX-000248). Mais eu égard à la complexité des calculs que comporte l'évaluation directe de la valeur locative, ce mode d'estimation
exige beaucoup de soin et d'attention. Aussi ne l'emploie-t-on que tout à fait exceptionnellement et lorsqu'on ne peut pas faire autrement.
La méthode comporte trois opérations successives :
A. Le calcul du produit brut moyen par hectare des propriétés
210
Ce calcul s'effectue en appliquant au rendement-matière moyen par hectare le prix de vente
unitaire moyen constaté à la date de référence de l'évaluation.
B. Le calcul du produit net moyen par hectare
220
Il est obtenu en retranchant du produit brut moyen :
- le montant des frais et dépenses que nécessite une exploitation normale des biens considérés
(frais de culture, frais de récolte, dépenses de gestion, de gardiennage, de repeuplement, d'entretien et d'assurance) ;
-l'annuité d'amortissement normal, qui est calculée à partir des frais de premier
établissement : frais de plantation et de remplacement, frais de mise en état de production et de culture pendant les années improductives en ce qui concerne les vignes et les vergers, dépenses pour
assainissement viabilité, etc., en ce qui touche toutes les propriétés en général.
C. La ventilation du produit net
230
Cette ventilation se fait en deux parts représentatives, l'une du bénéfice agricole ou des
éléments étrangers à la rente du sol (ces éléments sont arbitrés à 50 % du produit net en ce qui concerne les vignes et à 10 % dudit produit en ce qui touche les bois) , l'autre de la valeur locative
proprement dite (rente foncière acquise au propriétaire).
240
Pour déterminer le produit brut visé au IV-A, on ne doit pas se borner à
envisager les produits d'une seule année. En effet quand on dégage la valeur locative d'un prix de fermage, on obtient en réalité un chiffre moyen, les baux étant presque toujours consentis pour
plusieurs années. Or, c'est un chiffre analogue que doit faire ressortir l'évaluation directe, d'où la nécessité de faire porter les calculs de cette évaluation sur les produits d'un nombre d'années
correspondant à la durée ordinaire des actes de location dans la région. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-IF-TFNB-20-10-20-10 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1162-PGP.html/identifiant=BOI-IF-TFNB-20-10-20-10-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | eb8690dd9bec2b5651ae20e9e8ac173f9a4920cdf7e299e28845581d409be5fb | [
-0.0874764546751976,
0.026107972487807274,
-0.047495875507593155,
0.053031135350465775,
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-0.016700437292456627,
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] |
I. Principe de déduction des bonis ristournés par les sociétés coopératives de consommation
1
Conformément aux dispositions de
l'article 214-1-1° du code général des impôts (CGI), les sociétés coopératives de consommation peuvent déduire de leurs
bénéfices les bonis provenant des opérations faites avec les associés et distribués à ces derniers au prorata de la commande de chacun d'eux.
Il est rappelé que, hormis ces dispositions spéciales, le bénéfice imposable des sociétés
coopératives est déterminé suivant les règles de droit commun des sociétés de capitaux. Ne peuvent, par suite, notamment être compris dans les charges déductibles :
- ni l'intérêt statutaire versé en rémunération du capital ;
- ni la fraction des bénéfices affectée aux réserves
(CE, arrêt du 5 février 1968, req. n°
69371).
II. Conditions de déduction des bonis ristournés par les sociétés coopératives de consommation
A. Les bonis doivent provenir d'opérations faites avec les associés
10
Dans le cas de coopératives ne vendant pas exclusivement à leurs adhérents, seule la fraction
des bonis qui provient des opérations faites avec les sociétaires est susceptible de venir en déduction des bénéfices imposables.
Cette fraction doit être calculée en retranchant tout d'abord du bénéfice total réalisé par la
société, les revenus accessoires et la part qui, d'après les statuts, est affectée à la réserve légale et aux intérêts des actions, et en répartissant ensuite le solde disponible proportionnellement
aux chiffres d'affaires réalisés d'une part, avec les sociétaires et, d'autre part, avec les non-sociétaires.
Le montant des bonis distribués aux sociétaires et susceptibles d'être admis en déduction
s'élève alors à :
solde disponible x (ventes aux sociétaires / ventes totales)
20
Dans l'hypothèse où certaines coopératives de consommation ont adopté des formes nouvelles
d'action commerciale en créant des magasins ouverts à un public non sociétaire (hypermarchés, cafétérias, stations-essence ...), il est admis que le montant des ristournes déductibles soit déterminé
en fonction des seuls résultats du secteur coopératif traditionnel sous réserve que le chiffre d'affaires réalisé en dehors de ce secteur soit exclu du chiffre d'affaires total pour l'évaluation des
ristournes et que l'adoption de ce mode de calcul ait un caractère définitif.
La formule de calcul énoncée ci-avant devient alors la suivante :
Solde disponible x (ventes aux sociétaires / Ventes totales diminuées des ventes réalisées
dans le secteur non coopératif)
30
Dans tous les cas, le solde disponible pris en considération pour le calcul des bonis est
déterminé abstraction faite des revenus accessoires, des sommes versées à la réserve légale, ainsi que des intérêts servis aux actions.
40
La diminution à opérer au titre des revenus accessoires doit être limitée au montant net de
ces revenus.
En conséquence, lorsque les revenus dont il s'agit consistent en loyers, c'est le montant net
de ces loyers, obtenu en tenant compte de toutes les charges incombant normalement au propriétaire et supportées par lui (impôts, amortissements, assurances, dépenses d'entretien et de réparation)
qu'il y a lieu de retrancher du bénéfice net total pour déterminer le solde disponible à partir duquel doivent être calculés les bonis distribués en franchise d'impôt aux sociétaires.
50
À la limite, une société coopérative de consommation pourrait échapper à l'impôt sur les
sociétés en distribuant la totalité des bonis à ses sociétaires au prorata de leurs commandes. Mais encore faudrait-il pour cela que la société en cause ne traite pas avec des non-adhérents, qu'elle
n'alloue aucun intérêt à ses membres, qu'elle ne réalise aucun revenu accessoire et, enfin, qu'elle n'ait à verser aucune somme aux réserves obligatoires.
B. Les bonis doivent être versés aux associés au prorata de la commande de chacun d'eux
60
Pour être exonérés de l'impôt sur les sociétés, les bonis distribués doivent avoir le
caractère de « trop-perçu » ou de ristournes sur les commandes faites par les associés.
Une ristourne n'est, en effet, déductible des bénéfices que si elle correspond à une réduction
du prix de vente primitivement consenti aux adhérents. Par contre, si la ristourne n'est pas proportionnelle aux achats mais, par exemple, au montant des actions détenues par les associés, elle doit
être assimilée à une distribution de bénéfices et réintégrée dans le montant des bénéfices imposables.
70
C'est ainsi que les sommes consacrées par une société coopérative de consommation au
fonctionnement d'une colonie de vacances créée par elle pour les enfants de ses adhérents qui remplissent certaines conditions d'ancienneté et ont fait au cours de l'année un certain chiffre d'achats,
ne sont pas déductibles du bénéfice net car elles ont le caractère d'un boni dont la distribution aux associés n'a pas été faite au prorata de la commande de chacun d'eux (CE, arrêt du 7 juin 1943,
req. n° 70982).
80
Il est nécessaire également que la société distributrice soit une société coopérative au sens
des dispositions de la loi
n° 47-1775 du 10 septembre 1947 portant statut de la coopération (cf. BOI-IS-CHAMP-10-20).
Le Conseil d'État a ainsi jugé que les sommes que, conformément à une disposition
statutaire, une société anonyme d'approvisionnement - non soumise aux dispositions de la loi précitée - verse à ses actionnaires au prorata de leurs achats et qui sont déterminées, non à l'occasion de
chaque opération, mais après l'établissement annuel du bilan de la société, doivent être regardées comme des bénéfices distribués quoique ces ristournes ne soient pas proportionnelles au nombre
d'actions détenues par chaque ayant droit et alors même que cette répartition serait prélevée sur le produit des opérations réalisées avec les seuls actionnaires
(CE, arrêt du 5 décembre 1966, req. n°
62644).
90
Bien entendu, la société coopérative doit être en mesure d'établir par une comptabilité
particulière, le chiffre exact des commandes de ses associés pour une catégorie de produits déterminés. Dans le cas contraire, les ventes desdits produits doivent être regardées comme ayant été
consenties en totalité à des non-sociétaires pour l'application de l'article 214-1-1° du CGI
(CE, arrêt du 5 février 1968, req n°
69371).
100
Remarques : Dans la mesure où elles sont admises en déduction pour la
détermination des bénéfices soumis à l'impôt sur les sociétés, les ristournes versées aux adhérents des sociétés coopératives de consommation ne doivent pas être considérées comme des revenus
distribués pour l'assiette de l'impôt sur le revenu.
Elles ne rentrent pas, d'autre part, dans la catégorie des ristournes, dont la déclaration est
exigée par l'article 240 du CGI.
III. Modalités de déduction des bonis ristournés par les sociétés coopératives de consommation
A. Principe de déduction des bonis ristournés par les sociétés coopératives de consommation
110
Les sociétés à statut coopératif sont donc admises à déduire pour le calcul de l'impôt les
ristournes qu'elles versent à leurs sociétaires, au prorata des affaires faites avec chacun d'eux.
Mais ces ristournes ne peuvent être admises en déduction, pour la détermination du bénéfice
imposable d'un exercice, dans les conditions de l'article
214-1-1°,du CGI qu'au moment où elles ont été mises effectivement à la disposition des sociétaires
(CE, arrêt du 8 mars 1965, req. n°
58851).
La Haute Assemblée a jugé, à ce propos, que les bonis provenant de la gestion d'une société
coopérative d'achats en commun de commerçants détaillants qui ont été versés, conformément aux décisions de l'assemblée générale des coopérateurs, à un compte collectif ouvert dans les écritures de la
société, dans lequel la quote-part revenant à chaque adhérent est calculée d'après les commandes faites par lui au cours de chaque exercice était individualisée, doivent être regardés comme distribués
au sens et selon les conditions de l'article 214-1-1° du CGI. Ces bonis doivent par suite, être admis en déduction du bénéfice imposable de la société
(CE, arrêt du 21 juillet 1972, req. n°
82262,).
Cette jurisprudence s'applique également aux sociétés coopératives de consommation auxquelles
sont assimilées à cet égard les sociétés coopératives d'achats en commun de commerçants détaillants.
B. Modalités pratiques de déduction des bonis ristournés par les sociétés coopératives de consommation
120
La mise en œuvre du régime défini ci-dessus soulève toutefois des difficultés pratiques. En
effet, ainsi que l'a confirmé le Conseil
d'État dans un arrêt du 11 juillet 1973, req n°
82-432, les ristournes ne sont pas
normalement déductibles des résultats de l'exercice de réalisation des profits auxquels elles correspondent, mais des résultats de l'exercice au cours duquel elles sont versées aux coopérateurs,
c'est-à-dire en fait l'exercice suivant celui de la réalisation des bénéfices. Ce décalage d'un an entre la réalisation des excédents et l'affectation des résultats conformément aux statuts, rendu
inévitable par des raisons de principe, comptables et juridiques, peut être défavorable aux coopératives, notamment compte tenu des charges de trésorerie qu'il fait naître.
Aussi, les coopératives peuvent constituer une provision pour ristournes à payer à la clôture
de chaque exercice, à la condition que le principe et le mode de calcul des sommes en cause aient fait l'objet d'une délibération du conseil d'administration intervenue avant cette date et valant
engagement ferme et nettement précisé.
Cette solution qui permet donc, en principe, aux coopératives de ne pas être imposées sur les
ristournes avant leur distribution effective s'est révélée difficile à traduire en pratique.
En effet, si l'article
214-1 du CGI déjà cité considère les ristournes comme une charge déductible pour la détermination du résultat fiscal (par assimilation à des rabais sur ventes), il n'en est pas de même du point de
vue comptable et juridique. Les répartitions opérées entre les associés au prorata des opérations traitées avec chacun d'eux ou du travail fourni (sommes communément appelées «Ristournes») constituent
un mode d'affectation des excédents d'exploitation et non pas une charge pour la détermination du résultat comptable.
Les sociétés coopératives se trouvent donc dans l'impossibilité de pratiquer sur le plan
comptable, à la clôture de l'exercice sur les résultats duquel elles sont imputables, une provision pour ristournes à payer. Elles ne peuvent pas non plus passer à la même date une écriture
d'affectation des résultats qui pourrait, du point de vue fiscal, être assimilée à une provision.
Pour lever ces difficultés, les modalités de déduction du résultat fiscal des ristournes
versées par les coopératives à leurs sociétaires ont été arrêtées en concertation avec les organismes intéressés.
C. Provisions pour ristournes
1. Conditions de déduction des provisions pour ristournes
130
Les ristournes ne sont en principe déductibles que des résultats de l'exercice au cours duquel
elles sont versées.
Il a néanmoins été admis qu'elles pourraient être déduites, sous forme de provisions, sur les
résultats de l'exercice qui leur a donné naissance.
Cette faculté ne peut être utilisée par les coopératives que si les deux conditions énumérées
ci-après sont remplies avant la date de clôture de l'exercice au cours duquel les dotations aux provisions sont déduites.
a. Un engagement ferme et définitif de la société coopérative
140
Les ristournes susceptibles de faire l'objet d'une provision doivent correspondre à un
engagement ferme et définitif, pris par la coopérative avant la date de clôture de l'exercice.
À défaut, la charge provisionnée ne serait pas susceptible d'affecter les résultats imposables
de l'exercice dès lors qu'elle serait subordonnée à la réalisation d'un événement futur et éventuel.
b. Les modalités de calcul de la provision pour ristournes doivent être clairement précisées
150
L'engagement de la coopérative doit porter non seulement sur le principe du versement de
ristournes mais également sur les modalités, clairement définies, selon lesquelles elles seront calculées (pourcentage déterminé du chiffre d'affaires, de l'excédent brut d'exploitation, du bénéfice
net, etc.).
Le simple engagement par les organes dirigeants d'une coopérative que des ristournes seront
allouées aux adhérents ne saurait autoriser la déduction à l'avance, par voie de provision, des bonis.
2. Conditions de forme de la provision pour ristournes
160
L'article 39-1-5°, 1er
alinéa du CGI subordonne expressément la déduction des provisions à la condition qu'elles aient été effectivement
comptabilisées dans les écritures de l'entreprise.
Il est admis, que cette condition ne soit pas opposée aux sociétés coopératives pour les
provisions sur ristournes.
La déduction est opérée, de façon extracomptable, sur le tableau de détermination du résultat
fiscal n° 2058 AN auquel doit être annexé un relevé précisant les modalités de calcul et le montant des dotations aux provisions pour
ristournes.
3. Régularisations de la provision pour ristournes
170
Le montant des ristournes versées est en principe égal à celui de la provision constituée au
titre de l'exercice précédent.
Les ristournes s'imputent donc en totalité sur la provision. La déduction anticipée présente
de ce fait un caractère définitif.
Toutefois, dans certains cas, le montant des ristournes effectivement versées peut s'avérer
supérieur ou inférieur à celui de la provision. Dans tous les cas, la régularisation s'effectue par voie extra-comptable.
Dans le premier cas (les ristournes versées sont supérieures à la provision), la déduction
opérée par voie de provision présente un caractère définitif et l'excédent des ristournes vient en déduction des bénéfices de l'exercice au cours duquel elles sont versées aux adhérents.
Si le montant des ristournes versées est inférieur à celui de la provision, la déduction de
cette dernière devient définitive à concurrence des ristournes versées et le surplus doit être réintégré dans les résultats de l'exercice au cours duquel les ristournes sont versées aux adhérents.
Bien entendu, si l'importance ou la fréquence des excédents de provisions sur le montant des
ristournes révèlent une précision insuffisante des modalités de calcul de la provision, la déduction de cette dernière devra être remise en cause. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-IS-BASE-30-40-10 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1261-PGP.html/identifiant=BOI-IS-BASE-30-40-10-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | 7b0f270a3c6abc9b734c91ad0e3f100b0401220e65a1d5798835e7f54e538981 | [
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0.005146969575434923,
0.011189116165041924,
0.029187461361289024,
0.004561782348901033,
0.004786415491253138,
-0.0966876670718193,
0.01159746665507555,
0.004877388011664152,
0.043251555413007736,
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0.0009498736471869051,
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-0.007981889881193638,
0.0065160468220710754,
0.03976452350616455,
0.023779371753335,
0.016178611665964127,
0.05172187089920044,
0.00007244288281071931,
0.021700654178857803,
-0.028529103845357895,
-0.03602968528866768,
0.015371434390544891,
-0.006225381512194872,
-0.03233826160430908,
-0.04873242601752281,
-0.02465398982167244,
-0.06989383697509766,
0.03529338166117668,
-0.005484289955347776,
-0.007229834329336882,
0.008636628277599812,
0.07060988992452621,
-0.0012104016495868564,
0.01969481259584427,
-0.007444073911756277,
-0.07741328328847885,
-0.009531443938612938,
0.015394375659525394,
0.026695605367422104,
-0.028370562940835953,
-0.0013894791482016444,
0.0056090387515723705,
0.05494730547070503,
-0.019696637988090515,
0.018990883603692055,
-0.023107197135686874,
0.03112383931875229,
0.010922909714281559,
0.024673037230968475,
0.04508430138230324,
-0.004170179832726717,
0.028193313628435135,
0.04090837016701698,
-0.029386112466454506,
-0.011190734803676605,
-0.051531463861465454,
0.012415808625519276,
0.007389945909380913,
-0.030985161662101746,
-0.016727065667510033,
0.04479193687438965,
0.03706272318959236,
-0.01028576958924532,
-0.03645189851522446,
-0.003355572931468487,
-0.043470725417137146,
-0.01154662761837244,
-0.04442131891846657,
-0.026964813470840454,
0.050870683044195175,
0.0073193516582250595,
0.0009639190975576639,
-0.05545714870095253,
-0.03841894865036011,
0.030560266226530075,
-0.011909364722669125,
0.013096273876726627,
0.03271792083978653,
0.04179651290178299,
-0.03304998204112053,
-0.01867673546075821,
-0.001727138296701014,
0.04140083119273186,
-0.051607467234134674,
-0.06354445964097977,
-0.018735608085989952,
-0.01925501972436905,
-0.04866817966103554,
-0.03502512723207474,
-0.03524848446249962,
-0.03727889433503151,
-0.007010084111243486,
0.03440698981285095,
0.025932541117072105,
-0.0360068716108799,
0.03169132024049759,
0.012317738495767117,
0.0504545122385025,
0.030686885118484497,
0.005114474333822727,
-0.04366404935717583,
-0.012365509755909443,
0.018627744168043137,
0.01796976663172245,
0.006350725889205933,
-0.0444784052670002,
0.006826512981206179,
-0.022290218621492386,
0.04819333180785179,
-0.008506969548761845,
-0.005821442697197199,
-0.010139046236872673,
0.008690431714057922,
-0.003920060582458973,
-0.00816606730222702,
0.039573267102241516,
0.04062703996896744,
-0.07412441074848175,
-0.019846634939312935,
0.023640712723135948,
-0.007332547567784786,
0.038901325315237045,
-0.013629850931465626,
0.027733247727155685,
-0.02414599433541298,
0.017524229362607002,
0.021188918501138687,
-0.05953570827841759,
-0.040275938808918,
-0.01224072277545929,
-0.02467093989253044,
-0.008361684158444405,
0.00746422354131937,
-0.0041639432311058044,
-0.008973212912678719,
0.03603234887123108,
-0.023398010060191154,
0.037756625562906265,
-0.022000005468726158,
-0.01101033017039299,
-0.003535199211910367,
-0.04136895760893822,
0.02312200516462326,
-0.03459387272596359,
-0.07076605409383774,
0.029030127450823784,
-0.04082914814352989,
-0.018624087795615196,
0.005223812069743872,
0.009669865481555462,
-0.01766137033700943,
0.00047125775017775595,
-0.01938408426940441,
-0.03509049117565155,
-0.002039253944531083,
0.024531593546271324,
0.027974270284175873,
0.03112844005227089,
-0.018725242465734482,
0.02327227033674717,
0.009211323224008083,
-0.027128487825393677,
0.02361801080405712,
-0.057538893073797226,
0.017136255279183388,
-0.02967251092195511,
-0.01564914733171463,
-0.08633168041706085,
0.02521071769297123,
0.013362371362745762,
0.012963991612195969,
0.0341961570084095,
0.053594183176755905,
-0.0022772776428610086,
-0.042144812643527985,
0.0117364302277565,
0.04553312435746193,
0.037460800260305405,
0.05030123516917229,
0.010696216486394405,
0.04311041906476021,
-0.020932285115122795,
-0.052189894020557404,
-0.03479929268360138,
-0.016272738575935364,
-0.009918042458593845,
0.012660333886742592,
-0.061623815447092056,
0.021778510883450508,
0.0006184387602843344,
0.03227202221751213,
-0.0010842304909601808,
0.013887176290154457,
0.008388505317270756,
0.05243552476167679,
-0.04892473295331001,
0.033657196909189224,
0.049388445913791656,
0.0010718835983425379,
0.005048876628279686,
0.0038756942376494408,
-0.04700663685798645,
0.053071990609169006,
0.015465693548321724,
0.03596290946006775,
-0.028973093256354332,
0.015224205330014229,
0.007613588590174913,
-0.002657797886058688,
0.007047837134450674,
0.03181145340204239,
-0.013962140306830406,
-0.10674549639225006,
-0.010719003155827522,
-0.017062857747077942,
-0.0035344979260116816,
0.016450894996523857,
-0.02829277701675892,
0.013111251406371593,
0.017523417249321938,
0.11162479966878891,
-0.04097089171409607,
0.02983184903860092,
0.036202896386384964,
0.0024304622784256935,
-0.04675924405455589,
-0.006124481558799744,
0.06176409870386124,
0.016895197331905365,
0.05542836710810661,
0.0400799959897995,
0.05510776862502098,
-0.033990032970905304,
0.021032482385635376,
0.0076301489025354385,
0.0027226482052356005,
0.021138692274689674,
0.030453989282250404,
-0.05229941010475159,
-0.040152616798877716,
-0.015888890251517296,
0.07853767275810242,
0.030042484402656555,
-0.023603487759828568,
-0.006763102952390909,
0.028214549645781517,
0.03142958879470825,
-0.02721991389989853,
-0.00015818557585589588,
0.015162188559770584,
0.026200810447335243,
-0.01747993566095829,
0.041523005813360214,
-0.02021404542028904,
-0.052595529705286026,
0.056951649487018585,
0.014775504358112812,
0.04972221329808235,
-0.052291836589574814,
-0.03676854819059372,
-0.04819460213184357,
0.0356232188642025,
-0.0058921147137880325,
0.04494626820087433,
0.05439610779285431,
0.0011137824039906263,
-0.03788819909095764,
0.04781123250722885,
-0.04777968302369118,
-0.0015675333561375737,
0.03861788287758827,
0.011712091974914074,
-0.0037440587766468525,
0.05401763319969177,
-0.03758922591805458,
-0.020912734791636467,
0.006792674772441387,
-0.030554547905921936
] |
1
Les règles à observer pour l'instruction des réclamations concernent l'obligation de soumettre
ces dernières à une instruction préalable à la décision, la désignation des agents chargés de procéder à cette instruction et les modalités selon lesquelles l'instruction doit être conduite.
I. Obligation de soumettre les réclamations à l'instruction
10
Les réclamations adressées au service des impôts doivent en règle générale être soumises à
l'instruction avant de faire l'objet d'une décision.
20
Toutefois,
l'article R*. 198-9 du livre des procédures fiscales (LPF) prévoit qu'il peut être statué immédiatement sur les
réclamations présentées après le délai légal ou entachées d'un vice de forme les rendant définitivement irrecevables (BOI-CTX-PREA-10-20 au II-B § 100
à 120, BOI-CTX-PREA-10-50 au I-B § 20 à 30, BOI-CTX-PREA-10-50 au I-D-1 § 60 et
BOI-CTX-PREA-10-50 au IV-A § 310).
Dans la pratique, il convient de s'abstenir de faire usage de cette faculté de rejet dans tous
les cas où les dégrèvement, décharge, réduction, restitution, sollicités dans la réclamation seraient susceptibles d'être prononcés d'office en vertu des dispositions de
l'article R*. 211-1 du LPF.
II. Agents chargés de l'instruction
30
Les réclamations sont instruites par les agents du service des impôts qui sont à l'origine de
l'imposition contestée.
À cet égard, des dispositions particulières ont été prévues en matière d'impôts directs et de
taxes assimilées ainsi qu'en matière de droits d'enregistrement.
A. Règle générale applicable à tous les impôts
40
Quelle que soit la nature des impôts, droits ou taxes visés, c'est en principe à l'agent qui a
établi les bases ou assuré la liquidation de l'imposition contestée -c'est-à-dire à celui qui a été chargé, selon les cas, d'assurer l'assiette, le contrôle ou le recouvrement de cette dernière- qu'il
appartient d'instruire les réclamations dirigées contre ladite imposition.
50
L'instruction d'une réclamation doit donc, en règle générale, être effectuée par l'agent du
service (centre des finances publiques, service des impôts des particuliers, service des impôts des entreprises, service du cadastre) dont dépend le lieu d'imposition.
60
Toutefois, par exception à ce principe, la Direction des grandes entreprises (DGE) est
compétente pour recevoir, instruire et statuer sur les réclamations relatives aux impositions et aux entreprises relevant de sa compétence (voir les règles de compétence de la DGE au
I-A § 30 du BOI-CTX-PREA-10-10).
70
Par ailleurs, les directions interrégionales de contrôle fiscal (DIRCOFI) et les directions
nationales (Direction des vérifications nationales et internationales (DVNI), Direction nationale des vérifications de situations fiscales (DNVSF), etc.) sont compétentes pour recevoir, instruire et
statuer sur les réclamations portant sur des impositions résultant de leur action (BOI-CTX-PREA-10-10 au I-A § 20).
Cette règle s’applique également aux réclamations relatives à des impositions
relevant de la compétence de la DGE lorsque l’imposition contestée résulte de l’action d’un autre service, quel qu’il soit (direction des finances publiques, DIRCOFI ou autre direction nationale).
B. Règles particulières aux impôts directs
1. Réclamations concernant l'impôt sur le revenu
80
Contrairement à la règle générale, l'instruction des réclamations concernant l'impôt sur le
revenu doit être assurée dans tous les cas, quel que soit le lieu où l'imposition a été établie, par l'agent chargé de fixer et contrôler les revenus catégoriels.
2. Réclamations dont l'instruction incombe au service du cadastre
90
Aux termes du deuxième alinéa de
l'article R*. 198-1 du LPF, les agents appartenant au corps des géomètres-cadastreurs des finances publiques
participent à l'instruction des réclamations concernant la taxe foncière, dans les conditions suivantes.
Le service du cadastre examine les réclamations contentieuses concernant les taxes foncières
et les taxes annexes ainsi que la valeur locative servant de base à la taxe d'habitation, à l'exception de celles relatives :
- à l'évaluation de la valeur locative des établissements industriels selon la méthode
comptable ;
- aux dégrèvements spéciaux en faveur des personnes de condition modeste ;
- aux dégrèvements en cas de vacance de maison ou d'inexploitation d'immeubles à usage
industriel ou commercial en l'absence de remise en cause de l'évaluation de la taxe foncière sur les propriétés bâties.
3. Réclamations concernant les redevances communales et départementales des Mines
100
S'agissant des redevances communales et départementales des mines
(code général des impôts (CGI), art. 1519, CGI, art.
1587, CGI, art. 1588 et CGI, art. 1589),
l'instruction des réclamations incombe, en principe, à l'agent des impôts du lieu d'imposition ; mais dans tous les cas où la contestation porte sur les bases d'imposition, elle est assurée avec le
concours de l'ingénieur en chef des Mines qui détient les documents d'assiette (CGI, ann. II, art. 311 C et
CGI, ann. II, art. 317 octies).
C. Règles particulières aux droits d'enregistrement, aux droits assimilés et à l'impôt de solidarité sur la fortune
110
Les réclamations tendant à contester les droits d'enregistrement assis sur la valeur vénale
réelle des immeubles, fonds de commerce, navires, bateaux, etc., devant être adressées au service du lieu de la situation des biens ou d'immatriculation des navires ou bateaux
(BOI-CTX-PREA-10-10 au I-B-1 § 40 à 50), leur instruction incombe à l'agent compétent de ce service.
III. Modalités de l'instruction des réclamations
120
L'agent chargé de l'instruction a, dans certains cas, l'obligation de recueillir l'avis
d'autorités ou d'organismes étrangers à l'administration fiscale.
Il doit dans tous les cas procéder à un examen en la forme et au fond des réclamations, ainsi
qu'à la recherche des compensations susceptibles d'être effectuées entre les surtaxes reconnues et les insuffisances d'imposition qui viendraient à être constatées.
Le résultat de cet examen et de ces recherches est consigné dans un avis contenant l'exposé
des constatations effectuées, la discussion et les conclusions sur le mérite de la demande.
A. Avis à recueillir sur certaines réclamations
1. Principe de la communication pour avis
130
Les articles R*.
198-3 et suivants du LPF fixent les cas et les conditions dans lesquels les réclamations doivent, au cours de leur instruction, être communiquées pour avis à des autorités, organismes ou services
étrangers à l'administration des finances publiques.
La communication pour avis des réclamations est une formalité obligatoire, et l'omission de
cette formalité substantielle entraînerait l'irrégularité de l'instruction et devrait par suite être réparée, quel que soit l'état de la procédure (CE, 5 novembre 1951).
140
A contrario, sont instruites sans qu'il y ait lieu d'en effectuer une quelconque
communication, les réclamations qui visent :
- les taxes sur le chiffre d'affaires et assimilées ;
- les droits d'enregistrement, la taxe de publicité foncière, l'impôt de solidarité sur la
fortune et les droits de timbre ;
- sauf exception, les impôts et taxes accessoires sur les revenus autres que la cotisation au
titre de la participation des employeurs à l'effort de construction.
2. Cas d'application de la communication pour avis
a. Avis du maire ou de la commission communale des impôts directs
150
Lorsque le litige porte sur une question de fait
(LPF, art. R*. 198-3), les réclamations en matière d'impôts directs sont communiquées pour avis au maire ou à la
commission communale des impôts directs.
En revanche, cette communication ne doit pas être effectuée pour :
- les réclamations concernant les impôts sur les revenus et taxes accessoires ;
- les réclamations relatives à la taxe pour frais de chambre de métiers et de l'artisanat ;
- les réclamations visant les amendes fiscales ;
- les réclamations qui ne soulèvent aucune question de fait quelle que soit la nature de
l'impôt visé ;
- les réclamations pour lesquelles il n'existe pas de litige entre le contribuable et
l'Administration sur les faits qui sont à l'origine de la demande.
Remarque : Sur le fonctionnement de la commission communale des impôts directs,
BOI-CF-CMSS-10.
1° Communication des réclamations au maire seul
160
Les réclamations sont communiquées pour avis au maire seul lorsqu'elles concernent :
- la taxe foncière ;
- la taxe professionnelle ;
- la cotisation foncière des entreprises.
Par suite, est irrégulier, encore bien qu'il soit revêtu de la signature du maire, un avis
collectif pris à la majorité des suffrages, par la commission communale (CE, 21 octobre 1904) en matière de taxe foncière sur les propriétés bâties.
Quand une réclamation doit être soumise au maire seul, ce magistrat peut, le cas échéant,
se faire suppléer, pour donner un avis sur ladite réclamation, par un adjoint régulièrement délégué à cet effet, dans les conditions prévues par l'article 82 de la loi du 5 avril 1884 (CE, 21 novembre
1910).
2° Communication des réclamations à la commission communale des impôts directs
170
Les réclamations sont communiquées pour avis à la seule commission des impôts directs
lorsqu'elles concernent :
- la taxe d'habitation ;
- les redevances communale et départementale des Mines ;
- la taxe d'enlèvement des ordures ménagères.
Aucune disposition de loi n'exige que le maire ou la commission communale motivent les avis
qu'ils sont appelés à donner sur les réclamations en matière de contributions directes (CE, 29 novembre 1905, 14 mars 1890).
b. Avis de la chambre de métiers et de l'artisanat
180
En application des dispositions de
l'article R*. 198-4 du LPF, les réclamations relatives à la taxe pour frais de chambre de métiers et de l'artisanat
doivent être communiquées pour avis à la chambre de métiers et de l'artisanat mais seulement lorsque la contestation porte sur le principe de l'imposition.
c. Avis du service du logement
190
Aux termes de
l'article R*. 198-5 du LPF, les réclamations concernant la cotisation perçue au titre de la participation des
employeurs à l'effort de construction (CGI, art. 235 bis) doivent, dans tous les cas, être communiquées pour avis au
représentant local du ministre chargé du logement.
d. Consultation des ingénieurs des mines
200
Suivant les dispositions de
l'article R*. 198-7 du LPF en matière d'impôts sur les revenus et de taxes accessoires à ces impôts, les ingénieurs
des mines peuvent être consultés sur les réclamations présentées par les concessionnaires de mines, par les amodiataires et sous-amodiataires de concessions minières, par les titulaires de permis
d'exploitation de mines, par les explorateurs de mines de pétrole et de gaz combustibles et par les exploitants de carrières.
210
Dans la pratique, les ingénieurs des mines doivent être consultés sur toutes les réclamations
dirigées contre des impositions établies à la suite d'une vérification qu'ils ont effectuée (en application de l'article 56 du
CGI) seuls ou concurremment avec l'agent des finances publiques chargé de l'instruction.
220
Pour ce qui concerne les réclamations présentées, en matière d'impôts sur les revenus ou de
taxes accessoires par ingénieurs des mines et relatives à des impositions dont l'assiette a été assurée sans la participation du service des mines, il appartient à l'agent des finances publiques
chargé de l'instruction et, le cas échéant, au directeur d'apprécier si l'ingénieur des Mines doit, ou non, être consulté ; cette consultation doit toutefois être considérée comme obligatoire si le
réclamant en fait la demande.
230
L'agent des finances publiques chargé de l'instruction doit en tout état de cause assurer
lui-même l'examen des réclamations du point de vue tant de la détermination des bases d'imposition d'après les déclarations ou la comptabilité des entreprises que de l'application des lois et
règlements régissant les impôts ou taxes contestés ; la consultation de l'ingénieur des mines doit plus spécialement porter sur les questions d'ordre technique qui se rapportent à des opérations
spécifiquement minières.
En ce qui concerne la participation du service des mines à l'instruction des réclamations
relatives aux redevances communale ou départementale des mines, cf. II-B-3 § 100.
B. Examen en la forme
240
Après avoir, s'il y a lieu, donné communication des réclamations aux autorités, organismes ou
services qualifiés pour émettre un avis en ce qui les concerne, l'agent instructeur examine chacune d'elles en vue de déterminer si elles réunissent les conditions de recevabilité exigées par les
dispositions légales en cours.
1. Recevabilité au regard des délais
250
L'agent instructeur doit vérifier que la réclamation est parvenue dans les délais
(BOI-CTX-PREA-10-20, BOI-CTX-PREA-10-30, BOI-CTX-PREA-10-40 au I § 1 à 100 et
BOI-CTX-PREA-10-40 au II § 110 à 280).
2. Recevabilité au regard des règles de forme
260
De la même façon, il convient de s'assurer que la réclamation est régulière en la forme
(BOI-CTX-PREA-10-50 au I § 1 à 70 et BOI-CTX-PREA-10-50 au II § 80 à 270).
3. Conséquences des irrégularités relevées
270
Les irrégularités dont les réclamations peuvent se trouver entachées du point de vue tant des
délais de présentation que des règles de forme n'ont pas toujours pour conséquence de priver le réclamant de la possibilité d'obtenir une décision lui donnant satisfaction.
D'une part, en effet, certains vices de forme sont susceptibles d'être ultérieurement
régularisés (BOI-CTX-PREA-10-50 au IV-B § 320 à 350) et, d'autre part, il est toujours possible, d'une manière générale, de prononcer
d'office le dégrèvement ou la restitution des droits qui sont reconnus former surtaxe.
Dès lors, l'existence d'un vice de forme ou la constatation de la déchéance pour inobservation
des délais ne sont pas, en principe, de nature à dispenser l'agent chargé de l'instruction de procéder, dans les conditions indiquées au III-C § 280 à 370, à l'examen au fond des
réclamations entachées d'irrégularité.
C'est seulement dans les cas où le service est autorisé à statuer sans instruction préalable
que les réclamations entachées de déchéance ou d'un vice de forme les rendant définitivement irrecevables (BOI-CTX-PREA-10-50 au IV-A §
310) n'ont pas à faire l'objet d'un examen au fond.
Cependant, il faut rappeler qu'après rejet de sa réclamation, le contribuable dispose de la
faculté de présenter utilement une nouvelle réclamation contre la même imposition s'il est encore dans le délai (BOI-CTX-PREA-10-20 au I-A § 10 à
20).
C. Examen au fond des réclamations
280
L'instruction au fond d'une réclamation a pour objet, d'une part, de vérifier et, s'il y a
lieu, de rétablir l'exactitude des faits exposés dans la demande et, d'autre part, d'examiner et, le cas échéant, de discuter la valeur des motifs de droit invoqués par le réclamant. En outre, il
convient d'apprécier le fondement de la demande compte tenu notamment des règles qui gouvernent la charge et l'administration de la preuve et de rechercher éventuellement les insuffisances
d'imposition susceptibles de compenser les surtaxes reconnues.
1. Examen des motifs de fait
290
La détermination des faits qui sont à l'origine des impositions contestées ou sur lesquels
s'appuient les réclamations des contribuables présente une importance essentielle pour l'instruction au fond de ces réclamations. Le sort de celles-ci repose en effet fréquemment sur des faits.
Ceux-ci se trouvent également le plus souvent à la base de la preuve dont la charge incombe, suivant la nature et l'objet de chaque affaire, tantôt au réclamant, tantôt à l'Administration
(BOI-CTX-DG-20-20).
L'attention du service doit donc se porter en premier sur la relation des faits exposés dans
la réclamation, afin de mesurer l'intérêt qu'ils présentent pour la solution de l'affaire et d'apprécier s'il convient de procéder à une enquête en vue tant de s'assurer de leur exactitude que, le cas
échéant, de les préciser ou de les compléter.
300
Il appartient à l'agent instructeur, si nécessaire, de se mettre, autant que possible, en
rapport avec le contribuable lui-même ou ses représentants, pour obtenir d'eux ou leur fournir les explications utiles.
310
L'agent des finances publiques peut même procéder à des investigations dans la comptabilité du
contribuable, notamment lorsque la réclamation porte sur les bases des impôts sur les revenus ou des taxes sur le chiffre d'affaires.
Dans ce cas, la circonstance que la comptabilité de l'intéressé aurait déjà fait l'objet d'une
vérification sur place n'empêche pas le service, malgré les termes de l'article L. 51 du LPF, de se livrer à un nouvel
examen de cette comptabilité.
Par ailleurs, suivant les dispositions de
l'article L. 52 du LPF, la limitation de la durée des vérifications prévue audit article n'est pas opposable à
l'Administration pour l'instruction des requêtes présentées par les contribuables après l'achèvement des opérations de vérification.
Est donc régulière la demande formulée, postérieurement à l'expiration du délai de
vérification, par l'inspecteur chargé de l'instruction de la requête du contribuable en l'invitant à présenter à nouveau ses documents comptables (CE, 16 juin 1965, n° 59546).
320
Les faits exposés dans la demande ou révélés par l'enquête établissent souvent par eux-mêmes
le bien-fondé, ou, au contraire, l'absence de fondement, de la réclamation. En dehors de ces cas, la suite susceptible d'être réservée à la réclamation, ou tout au moins la méthode à retenir pour la
poursuite de l'instruction au fond, peut dépendre des conditions d'établissement de l'impôt contesté, notamment lorsque tous les faits n'ont pu être connus ou élucidés ou demeurent contredits.
À cet égard, l'agent instructeur doit tout d'abord s'assurer, à propos de chaque
réclamation, que la procédure d'assiette de l'imposition a été régulièrement suivie.
Puis, compte tenu des règles propres à l'impôt dont il s'agit et des conditions de fait
particulières à l'espèce, il lui appartient de déterminer à qui -Administration ou contribuable- incombe la charge de la preuve.
Remarque : Sur la charge de la preuve,
BOI-CTX-DG-20-20.
Lorsque la preuve est à la charge du contribuable, l'agent instructeur procède à un examen
approfondi des justifications que l'intéressé a produites ou qu'il propose d'apporter ; il recueille, au cours de cet examen, toutes indications utiles pour apprécier la valeur, ou l'absence de valeur
probante, de ces justifications.
Lorsque la charge de la preuve incombe à l'Administration, l'agent instructeur doit apporter
des justifications précises et détaillées, se rapportant au cas particulier, et non de simples affirmations, indications ou évaluations de caractère général.
Dans toutes ces situations, cet agent doit conserver toutes les pièces justificatives que le
contribuable lui a fournies ou qu'il a pu lui-même recueillir.
2. Examen des motifs de droit
330
Après avoir rassemblé l'ensemble des éléments de fait nécessaires pour apprécier le mérite
de la réclamation, l'agent instructeur examine et, le cas échéant, discute la valeur des moyens de droit invoqués par le contribuable ; il recherche, en outre, les dispositions législatives ou
réglementaires et les principes qui lui paraissent de nature à justifier le bien-fondé de tout ou partie de l'imposition contestée.
340
L'examen et la discussion des moyens de droit s'effectuent en tenant compte :
- des règles fixées par la loi et les règlements, décrets ou arrêtés d'application relatifs
à l'impôt contesté ;
- de la jurisprudence applicable au cas examiné.
350
Lorsque des changements de doctrine ou de jurisprudence sont intervenus depuis le moment où
il a été procédé à l'établissement de l'impôt contesté, il convient de faire application des nouvelles règles lorsqu'elles sont favorables au contribuable.
Ces prescriptions ne sont valables qu'à l'égard des réclamations qui ne sont entachées ni de
déchéance, ni d'un vice de forme les rendant définitivement irrecevables.
Remarque : On rappelle qu'il n'y a pas changement de doctrine lorsque
l'Administration se borne à édicter une mesure de tempérament pour l'avenir.
360
Si le contribuable se prévaut dans sa réclamation d'une interprétation qui aurait été
formellement admise précédemment pour son cas particulier, le service examine si les dispositions de l'article L. 80 A du
LPF sont susceptibles de trouver leur application.
L'agent instructeur s'assure, en outre, que le réclamant n'est pas en situation de
bénéficier d'une mesure de tempérament de caractère général et qu'il n'y a pas lieu d'effectuer une compensation au profit de l'Administration ou du contribuable dans les conditions prévues aux
articles L. 203 du LPF, L. 204 du LPF,
L. 205 du LPF et R*. 203-1 du LPF (sur
ce point, BOI-CTX-DG-20-40).
370
Enfin, il doit rechercher s'il n'y a pas lieu de substituer au fondement légal de
l'imposition qui a été reconnu erroné un nouveau fondement qui, reposant sur des dispositions législatives régulières, permettrait de maintenir l'imposition. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-CTX-PREA-10-70 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1414-PGP.html/identifiant=BOI-CTX-PREA-10-70-20130603 | 2013-06-03 00:00:00 | 290dc37e2223aa7204228f1548a0af6685851dfcdac65312af6a02a894ad09f5 | [
-0.05580964311957359,
0.03162427246570587,
-0.03155802562832832,
0.004227877594530582,
0.0505339689552784,
-0.04694847762584686,
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0.05368009954690933,
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0.0250605046749115,
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0.059280164539813995,
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-0.060464486479759216,
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0.05063604190945625,
0.02130255475640297,
0.019589433446526527,
0.05675307661294937,
0.024139849469065666,
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0.027280529960989952,
0.027998585253953934,
0.031471189111471176,
-0.05070699006319046,
0.04327491670846939,
-0.06773193180561066,
0.06037883460521698,
0.010893348604440689,
0.03365543112158775,
0.022816048935055733,
-0.052449729293584824,
-0.025941500440239906,
0.04517047852277756,
-0.048322685062885284,
0.03742455318570137,
0.07358067482709885,
-0.059623461216688156,
-0.03914608433842659,
-0.0021044579334557056,
-0.030406009405851364,
-0.008394982665777206,
-0.030290670692920685,
-0.054111186414957047,
0.008272957988083363,
-0.013401190750300884,
0.14306321740150452,
0.03584898263216019,
-0.014530888758599758,
0.0612587071955204,
0.01893330179154873,
0.005848342552781105,
0.03888561949133873,
0.07471294701099396,
-0.08461453020572662,
0.012789184227585793,
0.004374693613499403,
0.02739986591041088,
-0.039278335869312286,
0.010459869168698788,
0.04328040033578873,
-0.004005882889032364,
-0.003117823973298073,
-0.05149694159626961,
0.041522279381752014,
-0.06953047215938568,
-0.01920803263783455,
0.00831689964979887,
-0.0030764322727918625,
0.0016919575864449143,
-0.05962442234158516,
0.003951509017497301,
0.0019629939924925566,
0.07057061791419983,
-0.02840668521821499,
0.004596213810145855,
0.03710470721125603,
-0.008265762589871883,
-0.03702014684677124,
0.0041242074221372604,
0.01599959470331669,
0.02242642641067505,
-0.001022430951707065,
-0.03550008684396744,
-0.045911870896816254,
-0.010294521227478981,
-0.054431527853012085,
-0.021329527720808983,
-0.04047517850995064,
-0.05916972458362579,
-0.05560693144798279,
-0.037271898239851,
-0.01608320139348507,
0.08021581918001175,
-0.012201533652842045,
0.025100406259298325,
-0.03598092123866081,
0.028254078701138496,
-0.008100206963717937,
-0.050820499658584595,
0.0027152288239449263,
0.043494172394275665,
-0.07033275067806244,
-0.04020259529352188,
-0.04571288079023361,
0.01008634828031063,
-0.04548252001404762,
-0.05881369113922119,
0.047801557928323746,
0.0036751904990524054,
0.0039815171621739864,
-0.0027288661804050207,
-0.04100438579916954,
-0.011624273844063282,
0.03502541407942772,
0.03930795565247536,
-0.013940820470452309,
0.008484473451972008,
-0.05762629583477974,
-0.03128437325358391,
-0.029677992686629295,
0.031199267134070396,
0.04590515047311783,
0.009063866920769215,
-0.04507293179631233,
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0.024754881858825684,
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-0.02577584981918335,
0.07691752165555954
] |
1
Les travaux de la première révision quinquennale des évaluations foncières des propriétés bâties
ont été effectués en se plaçant à la date du 1er janvier 1970 (code général des impôts (CGI), ann.
III, art. 324 AK). Dans les départements de la Guadeloupe, de la Guyane, de la Martinique et de la Réunion, la date de référence des évaluations a été fixée au 1er janvier 1975
(CGI, ann. II, art. 333 A).
10
Jusqu'à la prochaine révision générale, c'est donc à cette même date de référence que doivent être
appréciées les valeurs locatives résultant des changements constatés annuellement (CGI, art. 1517, II).
Il s'ensuit que la valeur locative d'une construction nouvelle ou la nouvelle évaluation attribuée
à un immeuble après changement est toujours déterminée par comparaison avec les valeurs locatives des locaux de référence ou des locaux-types constatées et retenues à la date du 1er janvier 1970 et
consignées sur le procès-verbal des opérations de révision.
20
La seule exception à cette règle concerne les immobilisations industrielles passibles de la taxe
foncière et appartenant à des entreprises qui ne relèvent pas du régime des micro-entreprises pour l'impôt sur le revenu. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-IF-TFB-20-10-10-20 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1535-PGP.html/identifiant=BOI-IF-TFB-20-10-10-20-20121210 | 2012-12-10 00:00:00 | de28ac9ad1da729223342700f58dbe5c730d1dd3d524861530e9c0ee1acc482d | [
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0.017353622242808342,
0.00004732530578621663,
-0.015620497986674309,
-0.03706131502985954,
-0.031805552542209625,
0.002008297946304083,
-0.03545296564698219,
0.0028303537983447313,
0.015759864822030067,
0.010064114816486835,
-0.037799153476953506,
0.024434231221675873,
-0.010048058815300465,
-0.032854583114385605,
0.10141746699810028,
-0.04248712211847305,
-0.0011423539835959673,
-0.028269900009036064,
0.025637581944465637,
-0.005187661852687597,
-0.019060766324400902,
0.05018705874681473,
0.0005396429332904518,
-0.042946163564920425,
0.01656176522374153,
0.025500763207674026,
-0.015578074380755424,
0.08268150687217712,
-0.055818088352680206,
-0.02602986805140972,
0.015888238325715065,
0.012507980689406395,
0.02154245227575302
] |
I. Présentation des pourvois et dépôt de la déclaration de pourvoi
1
Le pourvoi en cassation est formé par déclaration au secrétariat-greffe de la Cour de cassation
(code de procédure civile (C. proc. civ.), art. 974).
10
Le pourvoi en cassation introduit par déclaration au greffe de la juridiction qui a rendu la
décision attaquée est donc, en matière fiscale, irrecevable
(Cass. com., 15 juin 1973, pourvoi
n°72-14557).
20
La déclaration est remise au secrétariat-greffe en autant d'exemplaires qu'il y a de défendeurs,
plus deux.
La remise est constatée par la mention de sa date et le visa du greffier sur chaque exemplaire,
dont l'un est immédiatement restitué (C. proc. civ., art. 976).
II. Délais d'introduction des pourvois
A. Principes
1. Délai de présentation des pourvois
30
Le délai de pourvoi en cassation est de deux mois
(C. proc. civ., art. 612).
40
Le délai [de deux mois] à l'expiration duquel un recours ne peut plus être exercé court à
compter de la notification de l'arrêt, à moins que ce délai n'ait commencé à courir, en vertu de la loi, dès la date de l'arrêt. Le délai court même à l'encontre de celui qui notifie
(C. proc.civ., art. 528).
Le terme de « notification » englobe la signification (notification par acte d'huissier de
justice) [C. proc. civ., art. 651 ; BOI-CTX-JUD-10-30-10] et la notification en la forme ordinaire
(C.proc. civ., art. 665 et suiv.)
Cependant, la recevabilité du pourvoi est subordonnée dans certains cas à la signification de
la décision attaquée avant l'expiration du délai prévu à l'article 978 du code de procédure civile.
50
Si l'arrêt n'a pas été notifié dans le délai de deux ans de son prononcé, la partie qui a
comparu n'est plus recevable à exercer un recours à titre principal après l'expiration dudit délai. Cette disposition n'est applicable qu'aux décisions qui tranchent tout le principal et à ceux qui,
statuant sur une exception de procédure, une fin de non-recevoir, ou tout autre incident, mettent fin à l'instance (C. proc. civ,
art. 528-1).
60
Quant aux décisions rendues par défaut, le délai court à compter du jour où l'opposition n'est
plus recevable (C. proc. civ, art. 613).
70
Se reporter également au BOI-CTX-JUD-10-30-10 en cas de
contrariété de jugements .
2. Pourvoi tardif
80
Les pourvois déposés au greffe de la Cour de cassation après la date d'expiration du délai de
recours sont irrecevables.
90
La déchéance encourue pour inobservation des délais est d'ordre public.
3. Cas particulier : demande d'aide juridictionnelle
100
En application de
l'article
39 modifié du décret n° 91-1266 du 19 décembre 1991, la réception d'une demande d'aide juridictionnelle, en vue de se pourvoir, par le bureau d'aide juridictionnelle prés la Cour de cassation,
avant l'expiration du délai de 2 mois imparti pour le dépôt du pourvoi, interrompt ce délai.
110
Un nouveau délai de deux mois court à compter du jour de la réception par l'intéressé de la
notification de la décision du bureau précité.
4. Computation des délais
120
Les délais sont régis de
l'article 640 du code procédure civile à l'article 642 du code de procédure civile.
130
Les délais expirent le jour même du point d'arrivée, sans prorogation d'un jour (délais non
francs).
140
Par ailleurs, les délais se calculent de quantième à quantième, quel que soit le nombre de
jours composant le mois compris dans les délais : ils expirent à 24 heures.
Exemple :
Si la signification de la décision a lieu le 27 juin, le délai de deux mois expire le 27 août.
Cette dernière date est le dernier jour utile pour former le pourvoi.
150
À défaut de quantième identique, le délai expire le dernier jour du mois.
Exemple :
Si la signification de la décision a lieu le 30 décembre, ou le 31 décembre, ou enfin le 31
juillet, le délai expirera dans les deux premiers cas le 28 février (ou le 29 février selon l'année), dans le dernier cas le 30 septembre.
160
Mais conformément à la règle posée en dernier lieu par l'article
642 du code de procédure civile, si le dernier jour du délai est un samedi, un dimanche ou un jour férié [Sont jours fériés : le dimanche, le 1er janvier, le lundi de Pâques, le 1er mai, le 8 mai,
l'Ascension, le lundi de la Pentecôte, le 14 juillet, le 15 août, le 1er novembre, le 11 novembre et le 25 décembre] ou chômé, le délai est prorogé jusqu'au dernier jour ouvrable suivant.
Exemple :
Si la signification de la décision a lieu le 27 juin, le délai de deux mois expire le 27 août. Si
le 27 août est un samedi, le dernier jour utile pour porter le litige devant la Cour de cassation est le lundi 29 août.
170
Les modes de calcul du délai pour former le pourvoi s'appliquent, mutatis mutandis, au
délai de dépôt du mémoire du demandeur (C. proc. civ., art. 978) et du mémoire en réponse du défendeur
(C. proc. civ., art. 982 et BOI-CTX-JUD-30-40).
B. Délais spéciaux de distance
180
En application de l'article 643 du code de procédure civile, les
délais prévus pour l'introduction du pourvoi sont augmentés à raison de la distance de :
- un mois pour les personnes qui demeurent en Guadeloupe, en Guyane, à la Martinique, à La
Réunion, à Mayotte, à Saint-Barthélemy, à Saint-Martin, à Saint-Pierre-et-Miquelon, en Polynésie française, dans les îles Wallis et Futuna, en Nouvelle-Calédonie et dans les Terres australes et
antarctiques françaises ;
- deux mois pour celles qui demeurent à l'étranger.
190
Les mêmes délais s'appliquent, en vertu de
l'article 978 du code de procédure civile et de
l'article 1023 du code de procédure civile, au dépôt au secrétariat-greffe de la Cour de cassation du mémoire du demandeur et
à sa signification.
200
Ceux-ci sont également applicables, en vertu de
l'article 982 du code procédure civile et de l'article
1023 du code de procédure civile au dépôt du mémoire en réponse du défendeur et à sa signification.
III. Forme et contenu de la déclaration de pourvoi
Pour être recevable et produire son plein effet, l'acte de pourvoi doit réunir un certain
nombre de conditions touchant à sa forme et à son contenu.
Ces diverses conditions sont précisées ci-après.
A. Forme de la déclaration de pourvoi
1. Forme matérielle de la déclaration de pourvoi
210
Le pourvoi en cassation est formé par déclaration au secrétariat-greffe de la Cour de
cassation (C. proc. civ, art. 974).
2. Individualité du pourvoi
220
En principe, le pourvoi doit être individuel au regard tant de son auteur que de la décision
attaquée.
230
Plusieurs demandeurs ne peuvent former que des pourvois distincts.
240
Par ailleurs, lorsqu'un demandeur forme un pourvoi contre plusieurs décisions, il doit, en
règle générale, présenter un pourvoi distinct contre chacune d'elles.
250
Par exception, des jugements rendus entre les mêmes parties, dans la même affaire, sur la
même contestation et qui sont la conséquence l'un de l'autre peuvent faire l'objet d'un pourvoi unique en cassation.
En ce sens : cf.
Cass. com., arrêt du 20 avril 1970, pourvoi
n°68-10784 il s'agissait, dans la même affaire, du jugement avant-dire droit et du jugement sur le fond.
3. Signature
260
Elle est signé par l'avocat au Conseil d'État et à la Cour de cassation
(C. proc. civ, art. 975 in fine) dont la constitution est obligatoire (ibid 3°).
4. Qualité pour former un pourvoi
270
En principe, seul le redevable justifiant d'un intérêt à l'annulation de la décision et partie
dans l'instance dont la décision est attaquée est recevable à former un pourvoi. Toutefois :
- une partie n'ayant pas figuré à l'instance qui donne lieu à un pourvoi est recevable à
intervenir devant la Cour de cassation à la condition de justifier de son intérêt (BOI-CTX-JUD-30-50) ;
- le recours en cassation formé par un redevable qui a été condamné personnellement par la
décision attaquée, alors même qu'il n'a été ni partie, ni représenté à l'instance, faute d'y avoir été appelé, est recevable (Cass. civ., 15 juillet 1952).
280
Le pourvoi peut être formé par la partie elle-même, ses héritiers ou ayants-cause ou par ses
représentants légaux (cas des personnes morales, mineurs, interdits, débiteurs en état de règlement judiciaire, etc.) (BOI-CTX-JUD-10-20-30).
290
Toutefois, les pourvois ne peuvent être introduits par les intéressés eux-mêmes.
Dans tous les cas, ils doivent en matière fiscale être présentés par l'intermédiaire d'un
avocat au Conseil d'État et à la Cour de cassation.
En ce sens :
Cass. com., 15 juin 1973, pourvoi
n°72-14557).
Par suite, le demandeur en cassation doit, préalablement au pourvoi, constituer avocat au
Conseil d'État et à la Cour de cassation.
B. Contenu de l'acte de pourvoi
1. Désignation des parties
300
La déclaration de pourvoi, faite par écrit, indique
(C. proc. civ, art. 975) :
- si le demandeur en cassation est une personne physique : ses nom, prénoms,
domicile, nationalité, date et lieu de naissance ;
- si le demandeur est une personne morale : sa forme, sa dénomination, son siège social et
l'organe qui la représente ;
ainsi que les nom, prénoms et domicile du défendeur ou, s'il s'agit d'une personne morale, sa
dénomination et son siège social.
2. Indication de la décision attaquée et de l'état de la procédure d'exécution
310
Outre les mentions indispensables à l'identification des parties, la déclaration de pourvoi
comporte l'indication de la décision attaquée (C. proc. civ, art. 975, 4°).
Elle précise, le cas échéant, les chefs de la décision auxquels le pourvoi est limité.
3. Exposé des moyens
320
En principe, les moyens de droit invoqués contre la décision attaquée doivent être énoncés
dans le mémoire du demandeur (C. proc. civ, art. 978). Ces moyens doivent entrer dans l'un des cas d'ouverture à cassation et
être précis.
Ainsi, à peine d'être déclaré d'office irrecevable, un moyen ou un élément de moyen ne doit
mettre en œuvre qu'un seul cas d'ouverture. Chaque moyen ou chaque élément de moyen doit préciser, sous la même sanction :
- le cas d'ouverture invoqué ;
- la partie critiquée de la décision ;
- ce en quoi celle-ci encourt le reproche allégué (C. proc. civ,
art. 978, al. 2).
Toutefois, la déclaration de pourvoi contient d'ordinaire l'exposé des moyens.
330
Avant toute autre considération, il importe de rechercher si les circonstances alléguées à
l'appui du moyen existent réellement. Si le moyen manque effectivement, son rejet s'impose à ce seul titre.
Ainsi, il a été jugé que manque en fait le moyen selon lequel le jugement attaqué, statuant
en matière d'enregistrement, a été rendu sur les observations orales des parties et non sur mémoires respectivement signifiés, dès lors qu'il résulte des pièces de la procédure, régulièrement
produites, que les parties en cause ont établi des mémoires écrits qui ont été, en fait, respectivement signifiés
(Cass. com., 22 janvier 1968).
a. Moyens de fait et moyens de droit
340
La déclaration de pourvoi ou le mémoire du demandeur ne peuvent contenir que des moyens de
droit. Les moyens de fait sont donc irrecevables.
350
Cependant, en matière fiscale, la Cour de cassation s'était parfois reconnue le droit de
réviser les appréciations des faits contenus dans le jugement contesté, mais cette spécificité des instances fiscales devant la Cour suprême tend à disparaître.
En ce sens : cf. notamment, Cass. civ., 5 juillet 1949; Cass. civ. 8 janvier 1957).
360
Il convient également de rappeler que le litige est délimité par le contenu de la
réclamation contentieuse adressée au directeur des finances publiques compétent (Cass. Com., arrêt du 27 avril 1982, n° 391).
b. Moyens nouveaux
370
En principe, les moyens non soulevés devant les juges du fond sont irrecevables
(C. proc. civ, art. 619). (Cass. com., 14 janvier 1969).
380
Par exception, sont recevables :- les moyens nouveaux nés de la décision attaquée : par
exemple vices de forme, vices internes tels que le défaut de motifs, l'insuffisance de motifs, l'existence de motifs dubitatifs ou contradictoires ;
- les moyens de pur droit ;
- les moyens nouveaux d'ordre public (Cass. civ., 8 novembre 1950).
À cet égard, les moyens de fond sont considérés, en matière fiscale, comme d'ordre
public. Ils peuvent dès lors être opposés en cassation pour la première fois à condition que les premiers juges aient été saisis du principe même du débat (Cass. civ., 20 janvier 1914).
390
Quoi qu'il en soit, en aucun cas un moyen nouveau, même d'ordre public, reposant sur des
faits ou mélangé de fait et de droit, ne peut être opposé pour la première fois devant la Cour de cassation.
400
Ainsi, a été déclaré irrecevable comme formulé pour la première fois en cassation :
- le moyen tiré d'une prescription (Cass. civ., 8 décembre 1954) ;
- le moyen fondé sur une prétendue erreur de liquidation des droits ou des pénalités
réclamés par l'Administration (Cass. civ., 3
février 1960 ; Cass. civ. 20 mai 1963 ;
Cass. civ. 20 mai 1963) ou sur les
modalités de liquidation des droits (Cass. com., 13 mai 1974) ;
- le moyen tiré de l'amnistie
(Cass. com., 3 juillet 1967); - le
moyen, mélangé de droit et de fait, tiré de la violation des articles L. 57 et R*.57-1 du Livre des Procédures Fiscales (LPF), faisant état de l'absence de mention, dans la notification de
redressements, d'un texte sur lequel l'administration fondait les rappels de droit litigieux
(Cass. com. 13 janvier 1998, n°
133). Par cet arrêt, la Cour de
Cassation consacre, comme elle l'avait déjà fait dans une affaire similaire (Cass. com. 26 novembre 1996, arrêt n° 1559 D), l'application stricte de l'une des règles de procédure civile, spécifique au
débat en cassation, selon laquelle un moyen qui n'a pas été préalablement soumis aux juges du fond n'est recevable devant la Cour de cassation que s'il est de pur droit, c'est-à-dire s'il ne
nécessite, de la part du juge de cassation, aucune constatation, ni appréciation de fait, qui n'ait été effectuée par la décision attaquée.
410
En revanche, ne saurait être considéré comme nouveau le moyen tiré par l'Administration
de la qualification inexacte donnée par le tribunal aux conventions intervenues entre les parties, dès lors que, dans son mémoire devant ce tribunal, l'Administration avait effectivement posé le
problème de la définition de ces conventions et que l'argumentation développée par elle sur cette question a été reproduite dans les motifs du jugement (Cass, civ., 5 novembre 1956)
c. Arguments nouveaux
420
Il ne saurait être assimilé à un moyen nouveau le simple argument nouveau ou le fait de
développer les justifications d'un moyen déjà invoqué devant la cour d'appel (Cass. civ., 5 novembre 1941).
Il importe cependant comme pour les moyens d'ordre public que ces arguments soient de droit
et non mélangés de fait et de droit.
4. Productions
1° Production de la décision attaquée et de la décision rendue en premier ressort
430
À peine d'irrecevabilité du pourvoi prononcée d'office, une copie de la décision attaquée et
de ses actes de signification, ainsi qu'une copie de la décision confirmée ou infirmée par la décision attaquée, doivent être remises au greffe dans le délai de dépôt du mémoire (soit dans les quatre
mois à compter du pourvoi) [C. proc. civ, art. 979].
2° Production de pièces et documents divers
440
Le demandeur doit joindre les pièces invoquées à l'appui du pourvoi ainsi qu'une copie des
dernières conclusions que les parties au pourvoi ont déposées devant la juridiction dont émane la décision attaquée (C. proc.
civ, art. 979-1).
450
En tout état de cause, les pièces et documents divers peuvent être produits tant que le
conseiller ou le conseiller référendaire rapporteur n'est pas saisi.
Par ailleurs, les parties ne sont pas admises à exciper en cassation de documents qui
n'auraient pas été soumis à la cour d'appel , ni à proposer des moyens, même d'ordre public (cf. III-B-3-b § 370 à 420) fondés sur ces documents
(Cass. com., 15 octobre 1968). | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-CTX-JUD-30-20 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1620-PGP.html/identifiant=BOI-CTX-JUD-30-20-20140113 | 2014-01-13 00:00:00 | f321177916ee4f7f78f6fba0ccae3c843a843bcf7bccf9dac73107c483db6f42 | [
-0.016289453953504562,
0.11298015713691711,
-0.04953092336654663,
-0.00660310871899128,
-0.03726808354258537,
-0.07920575886964798,
-0.02419927902519703,
0.045499976724386215,
-0.0049651856534183025,
-0.037348318845033646,
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-0.04332226887345314,
-0.008587053045630455,
0.01735878363251686,
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-0.023015832528471947,
0.005600508768111467,
-0.0033897391986101866,
0.057451147586107254,
0.019580723717808723,
-0.03434308245778084,
-0.004545426927506924,
0.036321744322776794,
0.06999041140079498,
0.06385031342506409,
-0.11285395175218582,
-0.052220214158296585,
0.04864116013050079,
-0.05340178310871124,
-0.00995597243309021,
0.07378404587507248,
0.039065584540367126,
0.06110118702054024,
-0.06393688917160034,
-0.028944741934537888,
0.04820089414715767,
-0.01519309263676405,
0.019893603399395943,
0.03820616379380226,
0.004674242343753576,
-0.005177088547497988,
0.017044061794877052,
0.0281821396201849,
0.070676289498806,
-0.06282435357570648,
0.017883317545056343,
-0.014841198921203613,
0.07311015576124191,
-0.014727788977324963,
0.020741714164614677,
0.04041462391614914,
0.004916468635201454,
-0.03585426136851311,
0.045747119933366776,
-0.07860399782657623,
-0.02173088863492012,
0.059707798063755035,
-0.05009600520133972,
-0.0660410150885582,
-0.0022609299048781395,
-0.04343288391828537,
-0.03442833572626114,
0.0015172456623986363,
0.01997246779501438,
0.0204788688570261,
-0.01758747361600399,
0.08667287975549698,
-0.04415932297706604,
0.002561508445069194,
-0.0052666678093373775,
0.0121197160333395,
0.05229942500591278,
0.1039152443408966,
0.04087750241160393,
-0.04579244554042816,
0.01088354829698801,
0.008738835342228413,
0.05410861596465111,
-0.06448443979024887,
0.014719124883413315,
0.03160868212580681,
-0.03076995350420475,
0.003239779267460108,
0.0017518886597827077,
0.046621933579444885,
-0.021435001865029335,
-0.01587856374680996,
0.0185551717877388,
0.02565126121044159,
-0.028271323069930077,
-0.04725542291998863,
0.01226888969540596,
-0.01627936400473118,
0.0587417334318161,
-0.013190684840083122,
0.007796727120876312,
0.08286888152360916,
0.005849515553563833,
-0.007432770449668169,
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0.0008290067780762911,
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-0.031224781647324562,
-0.017868278548121452,
0.0442669540643692,
0.05360526591539383,
0.044469285756349564,
0.013907333835959435,
-0.0052075376734137535,
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0.035832975059747696,
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-0.024903681129217148,
0.08707573264837265,
-0.03096228651702404,
-0.0770253911614418,
-0.022631701081991196,
-0.008793855085968971,
0.041558027267456055,
-0.02875427156686783,
-0.035327985882759094,
0.007508463691920042,
0.03420184925198555,
-0.012477117590606213,
-0.013393412344157696,
0.0058321827091276646,
0.062028251588344574,
-0.033939801156520844,
-0.017215168103575706,
0.013091149739921093,
-0.0031816691625863314,
-0.006424455437809229,
-0.01283133402466774,
-0.04718971997499466,
-0.02339092642068863,
-0.0026814176235347986,
-0.005084647331386805,
0.03548126295208931,
-0.02368292212486267,
0.022619998082518578,
-0.04668958857655525,
0.040643706917762756,
0.03537760674953461,
-0.010171881876885891,
-0.005894841160625219,
0.03381291776895523,
0.04038520157337189,
-0.03476962819695473,
0.044463928788900375,
-0.004545771051198244,
-0.013364286161959171,
0.019340164959430695,
-0.007688912563025951,
-0.005867638159543276,
0.008207278326153755,
-0.02342180535197258,
0.030098391696810722,
-0.009999016299843788,
0.015512332320213318,
0.006247853860259056,
0.024531159549951553,
-0.04770425707101822,
-0.04269003868103027,
-0.015294617041945457,
0.04047980159521103,
-0.0030321315862238407,
-0.025322705507278442,
0.010092073120176792,
-0.0036228466778993607,
0.029433056712150574,
0.009140685200691223,
-0.021568937227129936,
-0.017302222549915314,
0.023825226351618767,
-0.03097127005457878,
0.03007444553077221,
0.001686382805928588,
0.042388033121824265,
-0.010248139500617981,
0.023469680920243263,
0.005528686102479696,
-0.04319867119193077,
-0.06507683545351028,
-0.03240375965833664,
-0.07321905344724655,
0.008453967049717903,
0.00601227069273591,
-0.029728712514042854,
-0.004374448210000992,
-0.024086950346827507,
-0.029855147004127502,
-0.01682811602950096,
0.003853324567899108,
-0.010711540468037128,
0.00011761177302105352,
0.033448442816734314,
0.025197291746735573,
0.004964754451066256,
0.07747785747051239,
0.024979986250400543,
0.011498555541038513,
0.05757858604192734,
-0.013089734129607677,
0.01888897642493248,
-0.015691697597503662,
-0.05784691125154495,
0.02742207981646061,
-0.007896038703620434,
0.04528512805700302,
-0.0035183154977858067,
-0.021068150177598,
0.009436224587261677,
-0.008028815500438213,
0.10956733673810959,
-0.007205450441688299,
0.030748795717954636,
0.04292299225926399,
-0.005235309712588787,
-0.04653950408101082,
0.01907777041196823,
0.02408360317349434,
0.04134747013449669,
0.01805141568183899,
-0.037452057003974915,
-0.01611112430691719,
-0.025395592674613,
-0.0033357390202581882,
-0.030600029975175858,
-0.017950665205717087,
0.028204573318362236,
-0.0747852474451065,
-0.00960947573184967,
0.016029102727770805,
0.06415801495313644,
-0.03434426710009575,
-0.02794226072728634,
0.015090103261172771,
0.02771943062543869,
-0.00024238124024122953,
0.0029532499611377716,
-0.010466165840625763,
0.00964692048728466,
0.022216815501451492,
0.007250591181218624,
0.01039176806807518,
-0.01648774743080139,
0.01561999786645174,
0.04108304902911186,
0.018358264118433,
-0.008355336263775826,
0.001689121127128601,
-0.018351148813962936,
0.02231445536017418,
-0.03244912624359131,
0.0635296180844307,
0.07252302020788193,
-0.05015173554420471,
0.023571748286485672,
0.0636458545923233,
-0.027468139305710793,
-0.0038967523723840714,
0.03525712341070175,
0.018518757075071335,
0.07455925643444061,
-0.06654022634029388,
0.06830687075853348,
-0.014436784200370312,
0.0014322223141789436,
-0.027671704068779945,
-0.004053724464029074,
-0.08761856704950333,
0.05490482598543167,
-0.04130973666906357,
0.05945216491818428,
-0.018966900184750557,
0.04239597171545029,
-0.00907662883400917,
0.018914490938186646,
0.037112001329660416,
0.0017721718177199364,
-0.002443448407575488,
0.043699029833078384,
0.00374390440993011,
0.023725491017103195,
-0.018545033410191536,
-0.01033935695886612,
0.015327336266636848,
-0.005813708994537592,
0.014796528965234756,
-0.05229583755135536,
0.046954113990068436,
0.0007706587202847004,
-0.03030533343553543,
-0.047777511179447174,
0.03169550374150276,
-0.05323881655931473,
-0.04289311543107033,
-0.0036185882054269314,
-0.052410826086997986,
0.028780361637473106,
-0.02714257687330246,
0.024077223613858223,
-0.00035128870513290167,
0.04869300127029419,
0.012358810752630234,
0.02520863153040409,
0.008237850852310658,
0.052662964910268784,
0.03534713760018349,
-0.004348238464444876,
-0.0012714288895949721,
0.03896969184279442,
-0.0398053415119648,
-0.007476556580513716,
0.038264479488134384,
-0.06158814579248428,
0.043041862547397614,
0.06240025535225868,
-0.035539660602808,
-0.03063306026160717,
0.0021521023008972406,
0.031341470777988434
] |
1
Aux termes du I de
l'article 1407 du code général des impôts (CGI), la taxe d'habitation est due :
- pour les locaux meublés affectés à l'habitation ;
- pour les locaux meublés conformément à leur destination, occupés à titre privatif par les
sociétés, associations et organismes privés et non retenus pour l'établissement de la cotisation foncière des entreprises ;
- pour les locaux meublés sans caractère industriel ou commercial occupés par les organismes de
l'État, des départements et des communes, ainsi que par les établissements publics autres que ceux visés au 1° du II de l'article
1408 du CGI.
10
Par ailleurs, en application des dispositions de
l'article 1407 bis du CGI, les communes sur le territoire desquelles la taxe sur les logements vacants prévue à
l'article 232 du CGI n'est pas applicable peuvent, par une délibération prise dans les conditions prévues à
l'article 1639 A bis du CGI, assujettir à la taxe d'habitation les logements vacants depuis plus de deux années au
1er janvier de l'année d'imposition. Sous réserve de respecter certaines conditions, cette possibilité est également ouverte aux établissements publics de coopération intercommunale (EPCI)
à fiscalité propre.
20
Seront examinés successivement ci-après :
- les locaux meublés affectés à l'habitation et les locaux assimilés (Section 1,
BOI-IF-TH-10-10-10) ;
- les locaux meublés et à usage privatif des sociétés, associations et organismes privés et
non soumis à la cotisation foncière des entreprises (Section 2, BOI-IF-TH-10-10-20) ;
- les locaux meublés sans caractère industriel et commercial des organismes de l'État, des
régions et des départements (Section 3, BOI-IF-TH-10-10-30),
- les logements vacants depuis plus de deux ans. Les règles spécifiques d'assujettissement
des logements vacants à la TH sont désormais exposées au BOI-IF-TH-60. La doctrine précédemment exposée au BOI-IF-TH-10-10-40 est rapportée | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-IF-TH-10-10 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1717-PGP.html/identifiant=BOI-IF-TH-10-10-20140311 | 2014-03-11 00:00:00 | b0d035a64a1bccf6e5566dae893b0b2c2add00c98f452b401e4f7695f7214404 | [
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-0.017332546412944794,
0.03908384218811989,
0.0230510663241148,
-0.004984880797564983,
-0.051191411912441254,
0.032269302755594254,
0.014397106133401394,
-0.0010521155782043934,
0.01310629304498434,
0.02508610486984253,
-0.013965820893645287,
0.029098225757479668,
0.04724983125925064,
0.010144678875803947,
0.008572288788855076,
0.025996390730142593,
0.020450709387660027,
-0.014031779952347279,
-0.03175133094191551,
0.06890428066253662,
-0.019506927579641342,
-0.09997747093439102,
-0.0020520626567304134,
0.049523547291755676,
0.01126139797270298,
0.013300885446369648,
0.012993580661714077,
0.01776455156505108,
-0.02475682459771633,
0.02220691554248333,
0.02105313539505005,
0.004979959223419428,
0.06962206214666367,
-0.016135811805725098,
-0.012450075708329678,
-0.01138302031904459,
0.033951058983802795,
-0.00858205184340477,
0.031967926770448685,
-0.015610357746481895,
0.046801697462797165,
-0.012576619163155556,
0.006517237517982721,
-0.04480135068297386,
-0.024393294006586075,
0.014925038442015648,
0.0530087873339653,
0.004485808778554201,
-0.032648053020238876,
-0.03630436211824417,
-0.027646441012620926,
-0.013411873020231724,
-0.017319919541478157,
0.03620051220059395,
0.009285352192819118,
0.03979860246181488,
-0.05347514525055885,
-0.049771420657634735,
-0.015233388170599937,
0.020680062472820282,
-0.01719547249376774,
0.037089355289936066,
-0.012702973559498787,
0.013288388960063457,
-0.008313454687595367,
-0.019156478345394135,
0.010466237552464008,
-0.01566893607378006,
0.02546100877225399,
-0.07915765047073364,
0.018970271572470665,
0.018903691321611404,
0.0003205217653885484,
0.05024939775466919,
-0.009944076649844646,
-0.0275618527084589,
-0.046793997287750244,
-0.01776270754635334,
0.01854143850505352,
-0.01279803179204464,
0.001624122029170394,
0.06843262165784836,
-0.0034264002460986376,
-0.012024175375699997,
0.007095547392964363,
0.04307077080011368,
0.004676492419093847
] |
I. Acquisitions d' immobilisations incorporelles
A. Acquisition d'un droit au bail
1
Les dépenses exposées en vue d'obtenir la conclusion d'un bail au profit de l'entreprise
versante ont pour contrepartie l'entrée d'un élément d'actif dans le patrimoine de celle-ci ; elles ne peuvent, en conséquence, être regardées ni comme des dépenses de premier établissement ni comme
une charge immédiatement déductible.
La même règle est applicable à certaines dépenses liées à l'acquisition d'un droit au bail et
qui en constituent le préliminaire ou le prolongement.
C'est ainsi, notamment, que ne peuvent être admis dans les charges déductibles :
- ni le prix d'acquisition d'un droit de préemption payé par un contribuable pour obtenir le
renouvellement de son bail (CE, arrêt du 15 décembre 1933, n° 26929) ;
- ni l'indemnité versée en contrepartie de la renonciation d'un tiers à revendiquer les
locaux actuellement occupés par l'entreprise (CE, arrêt du 19 novembre 1951, n° 9717).
B. Sommes versées au propriétaire d'un local commercial à titre de droit d'entrée
Remarque préalable : Sur l'indemnité revêtant le caractère d'un supplément de
loyer susceptible d'être admise en charges, il convient de se reporter au II-A-1 § 120 et suivants du BOI-BIC-CHG-40-20-10.
10
Le point de savoir si les sommes versées au propriétaire d'un local commercial à titre de droit
d'entrée constituent un supplément de loyer ou ont pour contrepartie, partiellement ou en totalité, l'acquisition d'un élément incorporel du fonds de commerce est une question de fait qui ne peut être
résolue qu'au vu des circonstances propres à chaque cas particulier. Pour apprécier la nature réelle de la dépense, il convient selon la jurisprudence du Conseil d'État, de tenir compte non seulement
des clauses du bail et du montant des sommes stipulées mais aussi du niveau normal des loyers correspondant aux locaux ainsi que, le cas échéant, des avantages offerts par le propriétaire en sus du
droit de jouissance qui découle du contrat de bail.
1. Sommes ayant en totalité pour contrepartie l'acquisition d'un élément incorporel
20
La somme versée au bailleur qui s'est engagé à ne pas consentir de bail à un commerce
concurrent doit être regardée comme ayant eu pour contrepartie l'entrée dans le patrimoine du commerçant d'un élément d'actif et ne peut, dès lors, être comprise dans les charges déductibles
(CE, arrêt du 29 juin 1966, n° 61595).
Le Conseil d'État a également statué sur le cas suivant.
Un contribuable, en vue de créer un fonds de commerce, avait pris à bail auprès d'une
société d'habitations à loyer modéré, moyennant un loyer annuel et le versement d'une indemnité d'entrée, un local faisant partie d'un ensemble immobilier de huit cent logements situé dans un quartier
neuf, puis avait conclu, à la suite d'un extension des locaux loués qui lui avait été ultérieurement consentie par le bailleur, un avenant au contrat initial prévoyant une augmentation du loyer et le
versement d'une indemnité complémentaire. La Haute Assemblée a considéré, au vu des éléments d'appréciation fournis par les parties, que le loyer versé par la société au propriétaire des locaux en
application du bail modifié par l'avenant devait être regardé comme un loyer normal eu égard à la nature du fonds de commerce, à la superficie et à l'emplacement du local donné à bail.
Dans ces conditions, l'indemnité complémentaire versée au propriétaire en application de
l'avenant n'avait pas le caractère d'un supplément de loyer mais avait pour contrepartie l'acquisition d'éléments incorporels du fonds de commerce. Cette somme ne pouvait, par suite, être regardée
comme entrant dans les charges d'exploitation déductibles
(CE, arrêt du 5 juin 1970, n° 71745).
Remarque : En cours d'instance, le contribuable avait admis devant le tribunal
administratif que la première indemnité avait eu pour objet de rémunérer « le monopole géographique de vente » qu'il s'était assuré par l'effet de la convention initiale et demandait la déduction
uniquement de la seconde indemnité versée, selon lui, à titre de complément de loyer et pour couvrir les frais résultant, pour le bailleur, de l'extension des locaux loués.
Dans le même sens,
CE, arrêt du 5 janvier 1972, n° 71745 ;
CE, arrêt du 19 novembre 1976, n° 99290 ;
CE, arrêt du 8 mars 1978, n° 07135 ;
CE, arrêt du 4 octobre 1978, n° 07815 et
CE, arrêt du 23 juin 1986, n° 48465.
2. Sommes ayant partiellement pour contrepartie l'acquisition d'un élément incorporel
30
Une société avait pris à bail deux locaux commerciaux moyennant un loyer fixé à 500 F pour
chaque local et pour chacune des cinq premières années. Mais la convention mettait en outre à la charge du preneur le versement, lors de l'entrée en jouissance, de deux sommes d'un montant de 65 000 F
pour le premier local et de 90 000 F pour le second et la question se posait de savoir si ces deux sommes constituaient soit des suppléments de loyers, soit le prix d'acquisition du droit au
renouvellement du bail ou si elles entraient dans l'une et l'autre de ces catégories selon des proportions à fixer. L'instruction ayant fait apparaître que les valeurs locatives réelles des deux
magasins pris à bail devaient être fixées pour l'année respectivement à 2 850 F et 2 200 F et la société intéressée ne soutenant pas, par ailleurs, que le propriétaire avait fourni des prestations
autres que la disposition des locaux, la Haute Assemblée a estimé que les sommes de 65 000 F et de 90 000 F versées lors de l'entrée en jouissance devaient être regardées comme un supplément de loyer
à concurrence seulement d'un montant annuel égal à la différence entre la valeur locative réelle définie ci-dessus et le loyer effectivement versé soit 2 350 F pour le premier magasin et 1 700 F pour
le second (CE, arrêt du 21 janvier 1972, n°
77366 et CE, arrêt du 28 mars 1973, n°
77366).
C. Prix d'acquisition d'un fonds de commerce en vue de l'exercice d'une activité différente
40
Le prix global payé par un entrepreneur de transports pour l'acquisition d'un fonds de
pâtisserie situé dans le même immeuble que le siège de son établissement, en vue d'étendre son activité à l'exploitation d'une agence de voyage, doit, quelle que soit la valeur donnée par les parties
aux différents éléments de ce prix, être regardé comme ayant eu, dans sa totalité, pour contrepartie une augmentation de la valeur du fonds de commerce inscrit à l'actif de l'entreprise. Par suite, le
contribuable n'est pas fondé à soutenir qu'en raison de la diversité de l'activité exercée par le cédant et de celle qu'il projetait d'entreprendre, la clientèle du fonds acheté ne conservait pour lui
aucune valeur et que la fraction du prix d'acquisition du fonds correspondant à cet élément constituait une charge d'exploitation déductible de ses bénéfices (CE, arrêt du 20 décembre 1967, n° 66562
et n° 66563).
D. Sommes versées en contrepartie d'engagements souscrits par des partenaires commerciaux
50
Doivent être regardées comme ayant eu pour contrepartie un accroissement de la valeur des
éléments incorporels de son actif immobilisé, et ne sont dès lors pas déductibles, les sommes versées par une entreprise à des partenaires commerciaux en rémunération d'engagements souscrits par ces
derniers consistant :
- à soumettre à l'agrément de l'entreprise la location de locaux leur appartenant dans le
cas où le locataire envisagé serait une entreprise concurrente ;
- à réserver à l'entreprise le monopole d'achat de certains produits. Ainsi les redevances
versées par une entreprise à un fabricant en contrepartie de l'exclusivité que lui réserve ce dernier, pendant dix ans, de vendre les produits de sa fabrication, ne constituent ni des charges
d'exploitation, ni des frais de premier établissement déductibles des bénéfices mais représentent, pour l'entreprise, le prix d'un nouvel élément incorporel de son actif, susceptible seulement
d'amortissement (CE, arrêt du 15 avril 1964, n° 59285) ;
- à intervenir auprès des clients de l'entreprise pour qu'ils lui restent fidèles, de tels
avantages étant de nature à sauvegarder ou à accroître la valeur du fonds de commerce
(CE, arrêt du 21 mars 1980, n° 13936).
E. Redevances versées par le gérant libre d'un fonds de commerce
60
Lorsque le contrat de gérance comporte, à titre accessoire, une promesse de vente et que la
redevance versée constitue une anticipation sur le règlement du prix du fonds, son montant ne peut être pris en compte pour la détermination du résultat fiscal.
Remarque : Cependant, dans la mesure où elles ne doivent pas être
ultérieurement imputées sur le prix de vente du fonds de commerce, les redevances dont le versement est prévu par le contrat de gérance, sont susceptibles d'être admises en déduction pour la
détermination du résultat fiscal du gérant.
F. Indemnités de résiliation de bail versées par une entreprise aux précédents occupants de locaux commerciaux où elle
s'est installée
70
Les indemnités de résiliation de bail versées par une entreprise aux précédents occupants
de divers locaux commerciaux dans lesquels elle envisageait de s'installer ne sauraient être regardées comme des frais de premier établissement car le versement de ces indemnités, fait à d'autres
personnes que le propriétaire, n'a pas le caractère d'un supplément de loyer. Ce versement, en permettant à ladite entreprise d'occuper immédiatement des locaux dont la situation était
particulièrement favorable à l'exploitation de son fonds de commerce, a eu pour contrepartie un accroissement de valeur de cet élément d'actif (CE, arrêt du 8 février 1965, n° 61731).
G. Indemnités d'éviction
80
En principe, l'indemnité d'éviction versée par une entreprise propriétaire à un de ces
locataires pour non-renouvellement du bail des locaux dont elle veut reprendre la disposition présente le caractère de frais de premier d'établissement et peut donc, dans la mesure où elle ne présente
pas un caractère exagéré, soit être déduite des résultats de l'exercice au cours duquel elle a été versée, soit faire l'objet d'un amortissement échelonné.
La solution peut toutefois être différente si le propriétaire exerce dans les locaux dont il a
repris la disposition d'un commerce identique à celui de son ancien locataire. En effet, il y a lieu de considérer, dans ce cas, que l'indemnité d'éviction représente pour partie le prix d'acquisition
de la clientèle du locataire ; elle ne peut donc, à ce titre, être admise en déduction pour la détermination du résultat fiscal.
Le Conseil d'État a jugé que lorsqu'un contribuable, exploitant une entreprise de
transports routiers de voyageurs et concessionnaire d'une marque d'automobiles, reprend, moyennant le versement d'une indemnité d'éviction, la disposition des locaux dont il est propriétaire et dans
lesquels, il entreprend la profession de garagiste et de distributeur d'essence qui y étaient précédemment exercée par le locataire évincé, il bénéficie, en fait de la clientèle de ce dernier et ne
peut, par suite, déduire de ses bénéfices l'intégralité de l'indemnité susvisée, car celle-ci a eu notamment pour contrepartie une augmentation de valeur de son propre fonds de commerce (CE, arrêt du
11 mai 1964, n° 58730).
H. Dommages et intérêts versés pour détournement de clientèle
90
Doivent être regardés comme la contrepartie de l'acquisition d'un élément d'actif incorporel,
et ne sont dès lors pas déductibles, les dommages et intérêts qu'un contribuable a été condamné à verser à son ancien employeur pour avoir méconnu l'engagement qu'il avait souscrit envers ce dernier
de ne pas créer dans la région, avant l'expiration d'un certain délai, une entreprise concurrente.
Pour les mêmes raisons, les honoraires d'avocat que l'intéressé a exposés à l'occasion des
procès qui l'ont opposé à son ancien employeur et dont il demande la déduction en tant que charges accessoires des dommages et intérêts, sont également exclus des charges déductibles
(CE, arrêt du 21 mars 1980, n° 07681).
I. Acquisition de brevets, marques de fabrique et procédés de fabrication
100
Dès l'instant où elles se traduisent par l'entrée de nouveaux éléments dans l'actif de
l'entreprise, les dépenses exposées pour l'acquisition de brevets, marques de fabrique ou procédés de fabrication ne peuvent être comprises dans les charges déductibles.
Le Conseil d'État a ainsi jugé que le montant des actions qu'une société a attribuées à un
particulier en rémunération de ses apports en nature, et, notamment, de ses procédés de fabrication, ne correspond pas à des frais de premier établissement, mais représente le prix d'acquisition
d'éléments incorporels du fonds de commerce (CE, arrêt du 6 décembre 1937, n° 55017).
De même, l'acquéreur d'un brevet d'invention ne peut pas porter parmi les frais et charges de
son entreprise industrielle ou commerciale les redevances annuelles versées à l'inventeur car ces redevances représentent le prix d'acquisition d'un élément de l'actif.
J. Acquisition d'un droit d'exploitation attaché à la qualité de concessionnaire
110
Les droits d'exploitation attachés à la qualité de concessionnaire constituent, pour
l'entreprise qui acquiert cette qualité, un élément incorporel de son actif immobilisé dont la valeur doit être déterminée selon les conditions dans lesquelles il a été acquis.
Le Conseil d'État a ainsi jugé qu'une entreprise qui, ayant d'abord été par contrat chargée
d'exploiter un service public en régie intéressée, a ensuite acquis la qualité de concessionnaire dudit service moyennant l'abandon en faveur de l'autorité concédante d'une créance qu'elle avait sur
celle-ci et qui figurait jusque-là à l'actif de son bilan doit être regardée, non comme ayant supporté une perte ou une charge assimilable à des frais de premier établissement, mais comme ayant acquis
la valeur d'un élément incorporel de l'actif immobilisé amortissable en fonction de la durée de la concession
(CE, arrêt du 27 juin 1973, n° 79628 et n°
79629 ; rapprocher CE, arrêt du 24 mars 1965).
K. Aide consentie par les compagnies pétrolières à des entreprises de distribution
120
Lorsqu'une société pétrolière, après avoir mis en place à ses frais, chez des distributeurs
de carburants, des pompes volumétriques qui restent sa propriété, accorde à ces derniers, pour une durée déterminée, l'exclusivité de la vente de ses produits moyennant une redevance calculée sur les
quantités vendues, l'engagement qu'elle exige, en contrepartie, desdits distributeurs de ne vendre que les produits de sa marque pendant la durée du contrat, constitue un élément incorporel de son
fonds de commerce. Dès lors, dans le cas où elle consent, en outre, à certains distributeurs une aide financière destinée à permettre un aménagement de leurs installations, cette aide, bien que
favorisant l'acquisition d'éléments corporels attachés aux fonds de commerce exploités par les intéressés a, en permettant à ces derniers d'accroître leur clientèle et, par suite, le volume des ventes
de ses produits, pour contrepartie une augmentation de la valeur des éléments incorporels de son propre fonds et ne peut donc être regardée comme une charge d'exploitation
(CE, arrêt du 7 juillet 1971, n° 78412).
Toutefois, la plus-value ainsi conférée au fonds de commerce pouvant être réputée disparaître
avec la fin du contrat d'exclusivité, la compagnie pétrolière est fondée à amortir l'aide afférente à la convention conclue sur la durée prévue pour celle-ci. En cas de résiliation du contrat
entraînant le remboursement de l'aide, les amortissements ainsi pratiqués devraient être rapportés au résultat fiscal de l'exercice en cours à la date de la résiliation.
L. Prix d'achat d'éléments incorporels comportant une fraction de versement aléatoire
130
Il convient de se reporter au BOI-BIC-AMT-10-30-30-10 et au
I-E § 180 à 230 du BOI-BIC-CHG-20-20-10 s'agissant d'éléments corporels.
140
Remarque : L'indemnité versée à un agent général pour cessation d'activité peut
constituer une charge déductible.
Tout en ayant l'exclusivité de la représentation des produits d'une marque déterminée dans
un secteur géographique, un agent général assurait à titre personnel le service après-vente des produits en cause.
À l'initiative du fabricant, l'intéressé avait cessé ses activités d'agent général et
avait, en même temps, vendu son fonds de commerce à une filiale créée par le fabricant ; en contrepartie, ce dernier lui avait versé une indemnité.
Jugé que cette indemnité qui avait été attribuée à l'occasion de la rupture unilatérale du
contrat et avait eu pour objet de réparer le préjudice causé par la suppression de l'activité d'agent général, n'avait pu avoir pour contrepartie un transfert de clientèle et n'avait donc pas eu pour
effet de permettre l'acquisition d'un nouvel élément d'actif incorporel ; qu'elle constituait donc une charge déductible des résultats
(CE, arrêt du 23 décembre 1981, n° 16561).
M. Licences UMTS : abandon du critère de cessibilité
150
Le CNC a défini, dans son
avis n° 2002-B du 9 janvier 2002, le traitement comptable
applicable à la redevance due par chaque titulaire d’autorisation d’établissement et d’exploitation d’un réseau de radiocommunications mobiles de troisième génération (licences UMTS).
Malgré l’absence de cessibilité de cette licence par les entreprises titulaires, il a été
considéré que les montants versés pour son acquisition devaient être comptabilisés en tant qu’immobilisation incorporelle à l’actif du bilan, au moins pour la part fixe définie dès le début de
l’exploitation, et éventuellement pour la part variable si elle peut être estimée avec une précision suffisante.
Il y a lieu de retenir, sur le plan fiscal, un traitement similaire à celui défini en matière
comptable, compte tenu de l’abandon du critère de cessibilité dans les règles comptables applicables pour la définition des actifs. En effet, ces droits qui ne correspondent pas à des contrats de
location ne sont pas par conséquent exclus du champ d’application de la définition des actifs (BOI-BIC-CHG-20-10-10 au I § 10).
N. Quotas d’émission de gaz à effet de serre
160
A compter du 1er janvier 2005, des quotas d’émission de gaz à effet de serre sont
alloués aux exploitants d’installations rejetant des gaz à effet de serre dans l’atmosphère (code de l’environnement, art. L.
229-5 et suivants).
Les activités concernées ont été définies par décret
(décret n°
2004-832 du 19 août 2004, annexe [abrogée au 23 mars 2007]) : activités du secteur de l’énergie (certaines installations de combustion, raffineries de pétrole, cokeries), et activités
industrielles hors secteur de l’énergie (production et transformation de métaux ferreux, industrie minérale, fabrication de pâte à papier, de papier et de carton). Les quotas sont attribués pour une
période de trois ans à compter du 1er janvier 2005, puis par périodes de cinq ans. Au 31 décembre de chaque année, les exploitants concernés doivent restituer à l'État un nombre de quotas
égal au total des émissions de gaz à effet de serre réalisées dans leurs installations, que les quotas aient été attribués à l’origine ou acquis sur le marché.
Ces quotas constituent sur le plan juridique des biens meubles, matérialisés par une
inscription au compte de leur propriétaire dans le registre national. Ils sont librement cessibles.
Du point de vue comptable
(avis du Comité d’urgence du CNC n° 2004-C du 23 mars 2004), les
quotas constituent des immobilisations incorporelles qui doivent être inscrites au bilan en tant que telles à compter de la date d’attribution ou d’acquisition. Ils doivent être évalués à la valeur
vénale, correspondant à la valeur de marché ou à défaut à une valeur d’expert ou déterminée par référence à d’autres marchés. Si aucune estimation n’est fiable, une valeur nulle est retenue. Par
ailleurs, les émissions effectives au cours de l’année doivent être constatées en comptabilité par l’inscription d’un passif dont le montant correspond aux quotas à restituer.
Une charge n’est comptabilisée que lorsque le montant des quotas à restituer à l'État excède
le montant des quotas disponibles inscrits à l’actif du bilan. Par ailleurs, des charges ou produits complémentaires peuvent être constatés lorsque la valeur des quotas acquis inscrits à l’actif du
bilan diffère de la valeur des quotas à restituer.
Cas particulier des entreprises de négoce de droits.
Dans la mesure où, pour les entreprises de négoce de ces quotas, la détention de droits n’est
pas liée à un processus de production générant des émissions, ces derniers ne constituent pas des actifs immobilisés incorporels, mais un actif circulant, qui peut le cas échéant faire l’objet d’une
dépréciation.
Du point de vue fiscal, un traitement similaire au traitement comptable sera appliqué aux
quotas d’émission de gaz à effet de serre attribués ou acquis.
O. Indemnités de mutation versées par les sociétés à vocation sportive
170
Le
règlement du CRC n° 2004-07 du 23 novembre 2004 a défini les
modalités de traitement comptable des indemnités de mutation versées par les sociétés à objet sportif visées aux articles L. 122-1 et
suivants du code du sport. Il a été considéré que le versement de ces indemnités correspond à l’acquisition de droits contractuels et, donc, d’immobilisations incorporelles.
Il s’agit d’une immobilisation amortissable, dès lors que son utilisation,
limitée par la durée du contrat, est déterminable.
A compter du 1er janvier 2005, les indemnités versées doivent être immobilisées et
amorties sur la durée du contrat dans la limite de cinq ans. La dépense étant immobilisée dès l’origine, il n’y a pas de divergence entre les règles comptables et fiscales.
P. Redevances de fortage
175
RES N°2010/38 (FE) du 6 juillet 2010 : Traitement fiscal des redevances
de fortage.
Question :
Eu égard à la divergence de positions entre celle retenue par les autorités comptables et celle
appliquée par l'administration fiscale, une clarification du traitement fiscal des redevances de fortage a été sollicitée : ces redevances doivent elles être comptabilisées en charges ou bien
constituent-elles un actif immobilisé ?
Réponse :
Aux termes d'un
avis n° 2009-03 rendu le 10 avril 2009 par le Conseil national de la
comptabilité (CNC), les redevances variables de fortage sont à comptabiliser en charges au fur et à mesure de l'extraction des matériaux et, à la clôture de l'exercice, les redevances versées
relatives aux matériaux non encore utilisés dans le cours de la production de l'exercice sont comptabilisées en stocks.
Par un
arrêt n° 307305 « SAS Carrières Bonin » du 31
juillet 2009, le Conseil d’État a, pour sa part, confirmé l'activation des redevances de foretage sur la base des critères habituels de la jurisprudence « Sife »
(CE, arrêt du 21 août 1996, n° 154488)
pour regarder les redevances comme la contrepartie de l'acquisition d'un droit incorporel, créant ainsi une contradiction apparente avec la solution comptable.
Cela étant, il est observé que, dans son arrêt, le Conseil d’État prend soin de préciser que la
qualification d'immobilisation est retenue « en application du plan comptable général, seul invoqué en cassation, alors en vigueur [le litige portant sur les années 1994 à 1998, le plan comptable
applicable était le PCG 1982] », ce qui limite la portée de la décision aux circonstances propres à cette espèce et paraît réserver une solution contraire au regard de l'ensemble de la réglementation
comptable aujourd'hui en vigueur.
Ainsi, le plan comptable professionnel des industries de carrières et matériaux de construction,
validé en 1983 par un avis du CNC, prévoit clairement l'inscription en charges de telles redevances.
Par ailleurs, l'avis CNC de 2009 est rendu au regard du plan comptable général de 1999 et prend
donc en compte les modifications qui en résultent quant à la définition des actifs. Les redevances de fortage sont ainsi assimilées, sur le plan comptable, à la rémunération de l'achat de matières
premières, les comptables suivant ainsi l'analyse retenue par la jurisprudence civile (notamment arrêt de la Cour de cassation du 25 octobre 1983, bull. civ. III, n° 197).
Or, à défaut de disposition fiscale expresse, il convient, conformément à
l'article 38 quater de l'annexe III au CGI, de se référer aux définitions comptables en la matière, notamment au
regard de la notion d'immobilisation incorporelle pour laquelle il n'existe aucune définition fiscale. A cet égard, depuis l'entrée en vigueur des nouvelles normes comptables relatives aux actifs,
l'administration retient désormais les critères et définitions données par le droit comptable comme exposé au II-A-2 § 70 du
BOI-BIC-CHG-20-10-10.
Compte tenu de la nouvelle définition des actifs en vigueur depuis 2005, l'administration fiscale
a décidé de transposer au plan fiscal les modalités de définition et d'enregistrement comptable des redevances de fortage telles qu'exposées dans l'avis précité.
Dans le même sens,
CE, arrêt du 30 mai 2012, n° 323004.
II. Acquisitions d' immobilisations corporelles
A. Dépenses liées à l'acquisition ou à la création d'immeubles
1. Dépenses s'incorporant au coût de revient d'un terrain
a. Prix d'achat d'un droit d'option
180
Le prix d'acquisition du droit d'option sur un terrain constitue un élément du prix de
revient de ce terrain et non une dépense de premier établissement susceptible d'être déduite en totalité du bénéfice de l'exercice au cours duquel ce droit d'option a été acquis (CE, arrêt du 6
juillet 1936, n° 46376).
b. Participation aux travaux d'équipement public
190
Dans le cas d'une entreprise ayant acheté à une commune un terrain situé dans une zone
industrielle pour le prix total de 140 000 F couvrant, selon les termes de l'acte d'acquisition, à concurrence de 25 000 F, la valeur du terrain non aménagé et, à concurrence de 115 000 F, une
participation aux travaux d'équipement public à réaliser par la commune dans la zone industrielle, il a été jugé que la somme de 115 000 F doit être regardée non comme une charge déductible des
bénéfices de l'entreprise, mais comme faisant partie intégrante de la valeur du terrain aménagé et, par suite, du prix de cession pour lequel celle-ci devait faire figurer ledit terrain dans l'actif
immobilisé de son bilan (CE, arrêt du 3
octobre 1973, n° 84265).
c. Acquisition d'un droit au bail suivie de la démolition des locaux auxquels ce droit est attaché
200
Une entreprise, qui avait acquis le droit au bail de deux magasins d'alimentation, a procédé,
avec l'accord du propriétaire, à la démolition des locaux puis s'est rendu acquéreur du terrain ainsi libéré où elle a fait construire un magasin à grande surface.
Jugé que, l'acquisition du droit au bail n'ayant été poursuivie qu'en vue d'obtenir la
libération du terrain sur lequel a été édifiée la nouvelle construction, la somme versée pour cette acquisition doit être regardée comme un élément du prix de revient, non de l'immeuble construit,
mais du terrain d'assiette de celui-ci.
Par suite, cette somme, qui devait être ajoutée au prix de revient d'un élément d'actif non
amortissable, ne pouvait elle-même faire l'objet d'un amortissement
(CE, arrêt du 25 mai 1977, n° 99470).
d. Participation aux dépenses de conservation de la nappe aquifère exigée d'un exploitant de carrière
210
La participation aux dépenses de conservation de la nappe aquifère exigée de l'exploitant de carrière
pour lui permettre d'approfondir et d'étendre son exploitation représente un élément du prix de revient de la carrière amortissable dans les mêmes conditions que le gisement lui-même
(RM Poudonson n° 30871, JO Sénat du 25 mars 1980, p. 907).
2. Dépenses s'incorporant au coût de revient d'une construction
220
Le prix d'achat et les frais de démolition d'un immeuble acquis en vue de sa reconstruction
immédiate constituent un élément du coût de revient du nouvel immeuble et doivent, dès lors, être amortis dans les mêmes conditions que ce coût de revient.
L'application de ce principe a fait l'objet de différents arrêts du Conseil d'État.
230
Lorsqu'une entreprise fait démolir certains bâtiments de son usine en vue de les remplacer
par des constructions neuves, les dépenses nécessitées par cette démolition ne peuvent pas être comprises dans les frais généraux déductibles. Elles doivent être regardées comme un élément du prix de
revient des constructions ultérieurement édifiées et ne peuvent, par suite, qu'être amorties dans les mêmes conditions que les dépenses de construction (CE, 7° s.-s., arrêt du 24 juin 1963, n° 55376).
Une entreprise, qui avait acquis un immeuble comportant une maison d'habitation, avec le
terrain environnant et des dépendances, l'a fait démolir trois mois plus tard pour construire sur son emplacement un magasin où elle expose et vend les meubles dont elle fait commerce.
Jugé que l'achat et la démolition de la maison constituaient deux éléments d'un projet
unique dont l'objet était la construction d'un nouveau magasin. En conséquence, la valeur de la maison détruite entrait nécessairement dans le prix de revient de la nouvelle immobilisation et ne
pouvait être regardée comme une perte déductible des résultats imposables
(CE, arrêt du 4 mai 1977, n° 02136).
Remarque : Cet arrêt rendu confirme la jurisprudence découlant de
l'arrêt du Conseil d'État du 10 décembre 1965,
n° 64178, dans la mesure où la démolition de la maison qui se situait juste après l'acquisition du terrain et juste avant la reconstruction du nouveau magasin ne pouvait être regardée comme ayant
entraîné une diminution de la valeur de l'actif de l'entreprise.
Par cet arrêt, le Conseil d'État avait refusé la déduction de la valeur nette comptable d'un
bâtiment vétuste dont une société avait entrepris la démolition en vue d'édifier à sa place une construction nouvelle mieux adaptée à une utilisation conforme à son activité.
À cet égard, la situation de fait n'était donc pas semblable à celle rencontrée dans
l'espèce ayant donné lieu à l'arrêt du
Conseil d'État du 14 mai 1975, n° 93314,
pour laquelle la solution retenue par la Haute Assemblée avait été différente. Dans cette dernière espèce, l'entreprise avait démoli le bâtiment acquis en vue de vendre à meilleur prix le terrain nu.
La perte constatée du fait de la démolition n'avait donc pas de contrepartie dans un accroissement de l'actif maintenu au bilan mais dans le profit plus grand -imposable, il est vrai, au taux réduit-
réalisé lors de la revente du terrain libéré.
3. Indemnités d'éviction
240
L'indemnité d'éviction et la somme correspondant à des « reprises diverses » qu'une société
anonyme, qui a acheté un appartement en vue d'y loger son président-directeur général, a versées à l'ancien occupant afin d'acquérir la jouissance immédiate des locaux constituent, dans les
circonstances de l'espèce, un élément du prix de revient du bien acquis et non des frais de premier établissement
(CE, arrêt du 5 mai 1970, n° 76307).
De même, l'indemnité dite « de départ » que l'acquéreur d'un immeuble à usage commercial a,
en sus du prix principal, versée au vendeur en vue d'obtenir l'évacuation immédiate des locaux afin d'y transférer sa propre exploitation ne peut être assimilée à une indemnité d'éviction, dès lors
qu'elle n'a pas été versée à un précédent locataire, et doit être regardée comme ayant le caractère d'un supplément de prix pour l'acquisition d'un élément d'actif. Elle ne saurait, dès lors, être
admise en déduction des résultats de l'exercice au cours duquel elle a été payée
(CE, arrêt du 10 juillet 1970, n°
77368).
Enfin, les indemnités d'éviction versées par une entreprise commerciale aux occupants des
immeubles implantés sur des terrains acquis par l'entreprise pour les besoins de son exploitation trouvent leur contrepartie dans l'accroissement de la valeur des immobilisations figurant à l'actif du
bilan. Elles ne constituent donc pas des charges déductibles des résultats de l'entreprise
(CE, arrêt du 19 décembre 1975, n°
96829).
Remarque : Les indemnités litigieuses avaient été versées aux locataires pour
obtenir la libération des immeubles en vue de permettre leur démolition et la construction d'équipements et de locaux industriels.
4. Prix d'achat d'une promesse de vente
250
Le prix d'achat d'une promesse de vente détenue par un tiers sur un immeuble nécessaire à
l'exploitation ayant pour contrepartie l'entrée dans le patrimoine de l'entreprise du droit à la possession préalable duquel était subordonnée l'acquisition dudit immeuble ne peut être regardé comme
une dépense de premier établissement déductible des bénéfices ou rapidement amortissable, mais comme un élément du prix de revient de l'immeuble en cause (CE, arrêt du 24 juillet 1937, n° 56632).
B. Dépenses d'acquisitions de matériels, de mobilier, d'agencements et d'installations
1. Principe général
260
Les dépenses engagées par une entreprise pour l'acquisition de matériels, de mobilier,
d'agencements et d'installations ne constituent pas des charges immédiatement déductibles pour l'assiette de l'impôt.
Tel est le cas notamment :
- de dépenses ayant pour contrepartie l'acquisition d'appareils d'enregistrement
magnétique et de projection par l'exploitant d'une école de conduite automobile
(CE, arrêt du 11 décembre 1970, n° 76226)
;
- ou l'acquisition d'un aspirateur et d'un meuble classeur, la pose de volets roulants,
l'aménagement d'un vestiaire, le montage d'un transformateur et la construction d'un four
(CE, arrêt du 27 novembre 1970, n° 70616, n°
70617 et n° 73176) ;
- des frais d'installation d'appareils téléphoniques qui constituent pour l'entreprise
des dépenses d'immobilisation et non des dépenses d'entretien (CE, arrêt du 31 mars 1971, n° 73813).
(270)
2. Application de ce principe aux biens de faible valeur devant être inscrits dans les comptes d'actif 2154 et 2155
280
La tolérance évoquée au I-B § 20 du
BOI-BIC-CHG-20-30-10 n'est pas applicable aux matériels et outillages de faible valeur dont l'utilisation constitue pour l'entreprise l'objet même de son activité. Tel est notamment le cas, pour
les entreprises de location, des biens spécialement utilisés à la réalisation de leur activité (bicyclettes, pédalos, skis ou autres articles de loisirs, matériels d'entretien ou de bricolage,
téléviseurs, etc.). Ces biens continueront à être inscrits en comptabilité parmi les actifs immobilisés quelle que soit leur valeur unitaire.
3. Les pièces de rechange et de sécurité : critère d'utilisation sur plus d'un exercice
290
Les pièces de rechange interchangeables doivent être considérées comme des stocks. A
l’inverse, les pièces de rechange indispensables pour maintenir le potentiel d’une immobilisation et inutilisables pour un autre emploi doivent être regardées comme formant un tout unique avec
l’immobilisation.
L'article 213-21 du
plan comptable général prévoit que les pièces de
rechange et les pièces de sécurité constituent généralement des stocks déduits du résultat imposable au fur et à mesure de leur consommation.
Cette règle générale comporte, toutefois, deux exceptions, lorsque :
- les pièces de rechange principales et le stock de pièces de sécurité sont utilisables sur
une durée supérieure à douze mois, soit généralement sur plus d’un exercice ;
- s’ils ne peuvent être utilisés qu’avec une immobilisation corporelle (cas
de pièces non interchangeables par exemple).
Dans ces deux cas, les pièces de rechange et de sécurité doivent être
considérées comme des immobilisations corporelles.
Un traitement identique doit être appliqué du point de vue fiscal. Dès lors qu’elles doivent
être inscrites à l’actif du bilan, elles ne peuvent être déduites du résultat imposable mais peuvent, le cas échéant, faire l’objet d’un amortissement ou d’une provision pour dépréciation.
C. Dépense d'acquisition d'emballages récupérables
300
Remarque préalable : Concernant les emballages commerciaux, il convient de se
reporter également au III § 70 et suivants du BOI-BIC-PDSTK-10-10-20 (ventes ou consignation d'emballages) et au
BOI-BIC-PDSTK-20-10 (stocks d'emballages).
310
Les emballages s'entendent de tous les objets destinés à contenir tous les produits et
marchandises livrés à la clientèle en même temps que leur contenu. Par extension, il s'agit de tous les objets employés dans le conditionnement de ce qui est livré.
Les emballages commerciaux comprennent :
- d'une part, les emballages perdus destinés à être livrés avec leur contenu, sans
consignation ni reprise qui constituent des achats ;
- et, d'autre part, les emballages récupérables qui sont susceptibles d'être provisoirement
conservés par la clientèle et que le livreur s'engage à reprendre dans des conditions déterminées.
Conformément aux dispositions de
l'article 38 ter de l'annexe III au CGI les emballages récupérables constituent normalement des immobilisations,
inscrites au compte 2154. Toutefois, lorsqu'ils ne sont pas commodément identifiables, ces emballages récupérables peuvent, au choix de l'entreprise, être inscrits à ce compte d'immobilisations ou
figurer, à la clôture de l'exercice, dans un compte de stock.
Au plan pratique, il y a donc lieu de distinguer selon qu'il s'agit d'emballages
récupérables identifiables ou non identifiables :
- emballages récupérables identifiables : ces emballages sont ceux susceptibles d'être
commodément identifiés au moyen, par exemple, de l'apposition d'un numéro de série (futailles, bouteilles de gaz, conteneurs, etc.) ;
- emballages récupérables non identifiables : il s'agit d'objets parfaitement fongibles dont
l'identification, unité par unité, est impossible ou entraînerait des difficultés excessives (bouteilles, casiers, verres, etc.).
D. Eau contenue dans les réservoirs et canalisations d'une entreprise concessionnaire du service des eaux
320
Pour une entreprise concessionnaire du service des eaux, la quantité d'eau qu'il est
nécessaire de maintenir dans les réservoirs et canalisations pour assurer le fonctionnement du réseau de distribution est assimilable à un outil de production et doit, par suite, figurer à l'actif du
bilan selon les règles relatives à l'outillage fixe, c'est-à-dire pour son prix de revient corrigé, le cas échéant, par des amortissements justifiés. Ce prix de revient est égal, à la clôture de
chaque exercice, au prix de revient de la différence, si elle est positive, entre les quantités d'eau qui étaient respectivement, à la clôture et à l'ouverture de l'exercice, nécessaires au
fonctionnement du réseau. Le prix de revient de cette différence, assimilable au prix de revient d'un complément d'outillage, doit être évalué, pour chaque exercice, d'après le prix de revient moyen
du mètre cube d'eau ressortant des comptes de cet exercice et, pour tenir compte de l'obligation d'abandonner gratuitement l'eau contenue dans les réservoirs et canalisations en fin de concession,
l'entreprise concessionnaire a la faculté de pratiquer, sur ce prix de revient, un amortissement calculé en fonction du nombre d'années restant à courir jusqu'à la fin de la concession
(CE, arrêt du 27 juin 1973, n° 79628 et n°
79629).
III. Acquisition d'un élément d'actif circulant : créance détenue sur un tiers par exécution d'une obligation de
cautionnement
330
Lorsqu'en exécution d'une obligation de cautionnement une entreprise paie la dette d'un
tiers, elle doit constater dans sa comptabilité la créance sur ce dernier qu'elle a fait entrer dans son actif du fait du paiement, quitte à constituer concurremment une provision pour créance
douteuse si la situation financière du débiteur le justifie.
À défaut, elle commet une irrégularité comptable que l'Administration est fondée à
redresser en réintégrant le montant de ladite créance dans les bénéfices imposables
(CE, arrêt du 6 novembre 1974, n° 89562 et n°
89564). | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-BIC-CHG-20-10-20 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1830-PGP.html/identifiant=BOI-BIC-CHG-20-10-20-20160203 | 2016-02-03 00:00:00 | 6977cf6d402aa5ac97608ac5e15b058abf80896b626fbf560af000274b5e4c55 | [
-0.06652291119098663,
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-0.032129790633916855,
0.04932150989770889,
0.08615928143262863,
0.03623290732502937,
0.014991797506809235,
-0.01528315432369709,
0.02881481498479843,
-0.08270964026451111,
0.10863209515810013,
0.0004677572287619114,
0.018254322931170464,
0.05820176750421524,
0.002959942677989602,
-0.019938504323363304,
0.0240353811532259,
-0.1155741736292839,
0.018493181094527245,
0.057757336646318436,
-0.05547736957669258,
-0.01589057967066765,
-0.0007137630018405616,
-0.03828725218772888,
-0.0060831825248897076,
-0.031018264591693878,
-0.013072562403976917,
0.04170128330588341,
-0.058815449476242065,
0.13344334065914154,
-0.014516029506921768,
0.04660377278923988,
0.03324848785996437,
-0.02183173969388008,
0.05508953332901001,
0.08307698369026184,
0.03986494243144989,
-0.024069752544164658,
0.018700266256928444,
0.0264576505869627,
0.03565966710448265,
-0.027210695669054985,
0.019642021507024765,
0.03734936565160751,
0.06480210274457932,
-0.03338944539427757,
-0.0223536416888237,
0.05070238187909126,
0.003749821102246642,
0.01325947418808937,
0.0200976449996233,
-0.07204815000295639,
0.03950963169336319,
-0.010177712887525558,
0.04842440411448479,
-0.017967509105801582,
0.019138019531965256,
-0.035539429634809494,
-0.018364837393164635,
0.07536805421113968,
-0.00172211485914886,
0.028822146356105804,
0.05629212409257889,
-0.024881580844521523,
0.024946043267846107,
0.006782082375138998,
-0.03333912789821625,
-0.03891180083155632,
-0.05462144687771797,
-0.03466048836708069,
-0.03856878727674484,
0.013991613872349262,
-0.039761677384376526,
-0.011092869564890862,
-0.020681770518422127,
0.007257045712321997,
0.030132493004202843,
0.01274726539850235,
-0.0504731610417366,
0.0020737580489367247,
-0.006615685299038887,
-0.006849957164376974,
-0.08061802387237549,
-0.05268387496471405,
-0.008721902966499329,
-0.11872442811727524,
-0.04173020273447037,
-0.03884245455265045,
-0.04191574454307556,
-0.07137500494718552,
0.023559261113405228,
0.007837574928998947,
0.06409473717212677,
0.01754576526582241,
-0.02994183823466301,
-0.060331497341394424,
-0.02702845074236393,
-0.00721838790923357,
0.08007202297449112,
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0.010814173147082329,
0.011175118386745453,
-0.0005944111617282033,
-0.07353223115205765,
0.04224935173988342,
-0.023545412346720695,
-0.0045925588347017765,
-0.04432450607419014,
-0.03966088593006134,
-0.009346661157906055,
0.00749410642310977,
0.08669345080852509,
0.01664232276380062,
-0.03628666698932648,
-0.004851143341511488,
0.011283719912171364,
-0.013325434178113937,
-0.038883551955223083,
0.000038876805774634704,
0.07254047691822052,
0.0566696897149086,
0.012589335441589355,
0.07998281717300415,
-0.015031061135232449,
0.022626791149377823,
-0.006362067069858313,
-0.01364859752357006,
0.01091667078435421,
-0.02744237333536148,
-0.04153793677687645,
-0.034426622092723846,
-0.01273465994745493,
-0.03202200308442116,
-0.019090918824076653,
-0.002004522131755948,
-0.016780396923422813,
0.024235576391220093,
0.05280006676912308,
-0.049860984086990356,
0.010002152062952518,
0.03205029293894768,
-0.002778064925223589,
-0.0064570000395178795,
0.015791861340403557,
0.037634506821632385,
-0.033306460827589035,
-0.021707825362682343,
0.015692470595240593,
0.023708762601017952,
-0.03209743648767471,
0.038442645221948624,
-0.005250441376119852,
0.023669039830565453,
0.0471036322414875,
0.019299034029245377,
0.012766738422214985,
-0.011443971656262875,
-0.021943267434835434,
-0.008916540071368217,
-0.04550105333328247,
0.04469247907400131,
0.023009825497865677,
0.021757278591394424,
0.020442122593522072,
-0.04025248810648918,
-0.04382116347551346,
-0.010526868514716625,
0.07437015324831009,
-0.006931328680366278,
-0.032810360193252563,
-0.043396808207035065,
-0.033067137002944946,
0.022045345976948738,
-0.004187325481325388,
-0.03859994187951088,
0.033393241465091705,
-0.010865726508200169,
-0.005677432753145695,
-0.02047274261713028,
0.003063064068555832,
0.048747651278972626,
0.025795815512537956,
-0.02647736482322216,
-0.02425309829413891,
0.02276797592639923,
-0.016413221135735512,
-0.00876864604651928,
0.050033047795295715,
0.0058290488086640835,
-0.062144678086042404,
-0.059609342366456985,
0.020471451804041862,
-0.014901615679264069,
-0.010011686012148857,
-0.045371536165475845,
0.009108987636864185,
-0.0762624517083168,
0.027506200596690178,
-0.009016393683850765,
-0.017406243830919266,
0.01990525983273983,
0.010230240412056446,
-0.04148690402507782,
0.06553622335195541,
-0.049122147262096405,
-0.006548519246280193,
0.006505019497126341,
0.056856874376535416,
0.015325283631682396,
0.020279141142964363,
0.018329380080103874,
0.010288476943969727,
0.006062326952815056,
0.021273668855428696,
0.025478512048721313,
-0.002770889550447464,
0.02103336527943611,
-0.026394382119178772,
-0.007154997903853655,
-0.02210259437561035,
0.025253115221858025,
-0.02199304662644863,
0.01730908825993538,
-0.048660676926374435,
-0.04812832176685333,
0.037879835814237595,
0.008162645623087883,
0.016625477001070976,
-0.01849324256181717,
-0.00174366170540452,
0.022802622988820076,
0.008863921277225018,
-0.02303486503660679,
-0.016166171059012413,
-0.02110292948782444,
0.0511181503534317,
-0.02056259661912918,
0.0027368455193936825,
-0.01328120194375515,
-0.07493680715560913,
0.00002534408304200042,
-0.007021372672170401,
-0.013471049256622791,
0.0004572263278532773,
-0.011568166315555573,
-0.017088303342461586,
-0.025228414684534073,
-0.02940426394343376,
-0.0023445412516593933,
0.004210369195789099,
-0.007068824954330921,
-0.022134382277727127,
-0.028764832764863968,
0.013220150955021381,
0.04536104574799538,
-0.08300035446882248,
-0.015541224740445614,
0.02799183875322342,
0.0010810423409566283,
-0.04873175919055939,
0.03356482833623886,
-0.02029581181704998,
0.017292732372879982,
0.020365266129374504,
-0.010731382295489311,
0.0009861732833087444,
0.020343827083706856,
0.017956601455807686,
0.018146974965929985,
-0.013559415936470032,
0.03899865970015526,
0.00449523376300931,
-0.01202864944934845,
0.008134174160659313,
0.011204453185200691,
0.02423778362572193,
0.024107372388243675,
0.02787313610315323,
0.03756662830710411,
-0.0256388820707798,
-0.05477914214134216,
0.012937547639012337,
0.008688653819262981,
0.05293017253279686,
0.030416103079915047,
-0.008692043833434582,
-0.01448415033519268,
-0.03230935335159302,
-0.040154874324798584,
-0.028671568259596825,
0.03407548367977142,
-0.00043710271711461246,
-0.05644403025507927,
-0.012776392512023449,
-0.04064176231622696,
0.046937495470047,
-0.08886636793613434,
0.013771112076938152,
-0.03700321540236473,
0.028872050344944,
-0.030722737312316895,
-0.02199789136648178,
0.016573000699281693,
0.002401544712483883,
0.013291225768625736,
0.008759183809161186,
0.025797048583626747,
-0.03942577540874481,
0.026913532987236977,
-0.0011321727652102709,
0.03803253546357155,
-0.004351972136646509,
-0.019041823223233223,
0.01338883675634861,
0.03167770430445671,
0.028766078874468803,
0.0347134955227375,
0.0006311032921075821,
-0.015286401845514774,
0.04507334530353546,
0.026015382260084152,
0.004547142889350653,
0.018548408523201942,
-0.01020246371626854,
0.04614507779479027,
0.04962174966931343,
-0.016079848632216454,
0.01757628843188286,
0.052175458520650864,
0.03081187978386879,
-0.010536512359976768,
0.050422050058841705,
-0.024947820231318474,
0.02861829474568367,
0.014084991067647934,
0.03436678647994995,
0.05086852237582207,
0.006744499318301678,
-0.004578211810439825,
0.020317839458584785,
-0.040715694427490234,
-0.031396716833114624,
0.058286599814891815,
0.0671812891960144,
0.032692521810531616,
-0.039445921778678894,
-0.03962457925081253,
-0.005423615220934153,
-0.021188242360949516,
0.0229482501745224,
0.022067703306674957,
-0.02209138497710228,
0.03805891424417496,
-0.05805892124772072,
-0.008958159014582634,
-0.057208411395549774,
0.028464116156101227,
-0.01678975112736225,
-0.05123404040932655,
0.01395276840776205,
-0.008800152689218521,
0.06216692924499512,
0.03840554505586624,
0.013257314451038837,
-0.011005091480910778,
0.020081648603081703,
-0.009788530878722668,
0.011670270934700966,
-0.011241831816732883,
0.02545483224093914,
0.05391579121351242,
-0.02085762470960617,
-0.015186992473900318,
0.07117045670747757,
-0.03246241807937622,
0.0136309415102005,
-0.027285579591989517,
-0.03634730353951454,
0.03126756101846695,
0.007621025200933218,
-0.02248311974108219,
-0.08727109432220459,
0.03398197516798973,
-0.027865255251526833
] |
1
Les obligations des contribuables et des sociétés qui entendent bénéficier de la déduction au
titre de l’amortissement Robien classique ou Robien recentré ont été définies par le
décret n° 2003-1219 du 19
décembre 2003 pris pour l'application des articles 31 et 31 bis du code général des impôts et relatif à la mise en location de logements ainsi qu'aux souscriptions au capital de sociétés civiles de
placement immobilier . Elles sont codifiées sous les articles 2 quindecies A,
2 quindecies C,
2 sexdecies-0 A ter,
2 septdecies et 2
octodecies de l’annexe III au code général des impôts (CGI).
Elles concernent tant les logements donnés en location par une personne physique que ceux donnés
en location par une société.
I. Logement donné en location par une personne physique
A. Déduction au titre de l’amortissement de l’investissement initial
1. Documents à fournir quelle que soit la nature de l’investissement
10
Le contribuable qui entend bénéficier de la déduction au titre de l’amortissement est tenu de
joindre à la déclaration des revenus de l’année d’achèvement de l’immeuble ou de son acquisition si elle est postérieure, les documents suivants :
- une copie du bail. Si le logement n’est pas loué au moment du dépôt de la déclaration des
revenus de l’année d’achèvement de l’immeuble ou de son acquisition si elle est postérieure, le contrat de bail est joint à la déclaration des revenus de l’année au cours de laquelle le bail est
signé.
En cas de changement de locataire au cours de la période d’engagement de location ou de la ou
des périodes prorogées, le contribuable joint à sa déclaration des revenus de l’année au cours de laquelle le changement est intervenu une copie du nouveau bail ;
- l’option établie sur un imprimé fourni par l’administration (imprimé n° 2044
EB - CERFA n° 11639 disponible en ligne sur le site
www.impots.gouv.fr à la rubrique "Recherche de
formulaires") comportant :
l’identité et l’adresse du contribuable ;
l’adresse du logement concerné, sa date d’acquisition ou d’achèvement, la date de sa première location et la surface à
prendre en compte pour l’appréciation du plafond de loyer telle qu’elle est définie au BOI-RFPI-SPEC-20-20-20 au I-B § 250 et suivants) ;
le montant du loyer mensuel, charges non comprises, tel qu’il résulte du bail ;
l’engagement de louer le logement non meublé à usage d’habitation principale, pendant une durée de neuf ans au moins, à
une personne autre qu’un membre du foyer fiscal ; cet engagement prévoit en outre que le loyer ne doit pas excéder les plafonds règlementaire (ces plafonds sont ceux fixés à
l'article 2 terdecies A de l'annexe III au CGI s'agissant du dispositif " Robien classique" et à
l'article 2 terdecies B de l'annexe III au CGI s'agissant du dispositif " Robien recentré") ;
les modalités de décompte de la déduction au titre de l’amortissement accompagnées des justificatifs (factures des
entrepreneurs, copies des actes authentiques, factures d’honoraires du notaire, etc.).
20
En outre, chaque année, le contribuable joint à la déclaration de ses revenus un état établi
conformément à un modèle fixé par l’administration (imprimé n° 2044 S - CERFA n° 10335 disponible en ligne sur le site
www.impots.gouv.fr à la rubrique "Recherche de
formulaires") et faisant apparaître, pour chaque logement, le détail du calcul du montant de la déduction pratiquée au titre de l’amortissement ainsi qu’une note indiquant le nom des locataires de
l’immeuble.
30
Le contribuable qui souhaite bénéficier d’une période supplémentaire d’amortissement sans
changement de locataire n’est tenu à aucune obligation déclarative spécifique.
40
Lorsque le contribuable réalise plusieurs investissements pour lesquels la déduction au titre
de l’amortissement est demandée, il doit satisfaire à ces obligations déclaratives pour chaque logement.
2. Documents à fournir pour certains types d’investissement
50
Outre les documents mentionnés aux I-A § 10 à 40, les contribuables sont
tenus de fournir :
- pour les immeubles que le contribuable fait construire, une copie de la déclaration
d’ouverture de chantier et de la déclaration d’achèvement des travaux, accompagnées des pièces attestant de leur réception en mairie ;
- pour les locaux que le contribuable transforme en logement, une copie de la déclaration
d’achèvement des travaux , accompagnée d’une pièce attestant de sa réception en mairie et d’une note précisant la nature de l’affectation précédente des locaux ;
- pour les logements que le contribuable acquiert en vue de les réhabiliter, les contribuables
sont tenus de joindre à leur déclaration de revenus de l’année d’achèvement des travaux les états et attestations mentionnés au
BOI-RFPI-SPEC-20-20-10 au III-A-7-c § 500 (voir modèle au BOI-LETTRE-000233) ainsi que, lorsque ces états sont
requis, les états prévus aux articles L.1334-5 et
L.1334-7 du code de la santé publique fournis par le vendeur lors de la promesse de vente ou annexés à l’acte authentique
de vente du logement.
60
Cependant, pour les logements vétustes acquis en vue de leur réhabilitation entre le 3 avril
2003 et le 1er mars 2004, le contribuable joint à la déclaration de revenus de l’année d’achèvement des travaux, les documents suivants :
- une attestation sur l’honneur décrivant l’état apparent du logement lors de son acquisition
et certifiant l’absence de plusieurs caractéristiques de la décence mentionnées au BOI-RFPI-SPEC-20-20-10 au III-A-7-a § 480;
- l’état descriptif du logement après la réalisation des travaux de réhabilitation indiquant
d’une part, que ces travaux ont permis de donner au logement et aux parties communes qui le desservent, l’ensemble des caractéristiques d’un logement décent et d’autre part, que l’ensemble des
performances techniques mentionnées au BOI-RFPI-SPEC-20-20-10 au III-A-7-b § 490 sont respectées et qu’au moins six d’entre elles ont été
obtenues à la suite des travaux de réhabilitation. Dans une copropriété, cette attestation indique que l’état apparent des parties communes qui desservent le logement est considéré comme décent, que
celles-ci aient ou non fait l’objet de travaux ; l’appréciation est faite au regard des mêmes caractéristiques que celles prises en compte pour un logement individuel.
3. Documents à fournir en cas de location à un organisme public ou privé
70
Le bailleur d’un logement donné en location à un organisme qui le sous-loue doit joindre à la
déclaration des revenus de l’année d’achèvement de l’immeuble ou de son acquisition si elle est postérieure, outre l’ensemble des documents visés ci-dessus, la copie du bail conclu avec l’organisme
locataire ainsi qu’une copie du contrat de sous-location faisant apparaître le montant de la redevance payée par le sous locataire.
80
A titre de mesure de tempérament, la copie du contrat de sous-location pourra, le cas échéant,
être remplacée par une attestation annuelle produite par l’organisme bailleur certifiant que pour la période concernée, les conditions suivantes sont remplies :
- le logement a été loué nu à une personne physique, autre que le propriétaire ou un membre de
son foyer fiscal, qui l’a occupé à titre de résidence principale ;
- le logement n’est pas resté vacant plus de douze mois ;
- le loyer répond aux conditions fixées par les
articles 2 terdecies A (ou
2 terdecies B) et
2 sexdecies-0 A ter de l’annexe III au CGI ;
- l’organisme locataire ne fournit pas, par ailleurs, de prestations hôtelières ou
para-hôtelières à son locataire.
90
Si le contrat de location ou de sous-location n’est pas signé à la date de la déclaration
susmentionnée, ces documents sont joints à la déclaration de revenus de l’année au cours de laquelle le contrat de location ou le contrat de sous-location est signé. Il en est de même en cas de
changement de locataire pendant la période couverte par l’engagement de location.
B. Déduction au titre de l’amortissement des dépenses de reconstruction et d’agrandissement
100
Pour le bénéfice de la déduction au titre de l’amortissement des dépenses de reconstruction et
d’agrandissement, l’engagement de location doit être formulé sur l’imprimé n° 2044 EB (CERFA n° 11639), fourni par l’administration et annexé à la déclaration de revenus de l’année
d’achèvement des travaux à laquelle est jointe l’imprimé n° 2044 S (CERFA n° 10335), comportant les modalités de décompte de la déduction au titre de l’amortissement ainsi que les
justificatifs nécessaires pour son appréciation.
Ces imprimés sont disponibles en ligne sur le site
www.impots.gouv.fr à la rubrique "Recherche de
formulaires".
C. Reprise par le conjoint survivant ou assimilé
110
L'option du conjoint survivant prévue au
BOI-RFPI-SPEC-20-20-20 au II-C § 580 doit être formulée dans une note établie conformément à un modèle fixé par l’administration
(BOI-LETTRE-000045) qui doit être jointe à la déclaration des revenus souscrite par le conjoint survivant au titre de l’année du décès de son conjoint pour la période
postérieure à cet événement. Elle comporte l’engagement de louer le logement non meublé à des personnes qui en font leur habitation principale pour la fraction de la période de neuf ans couverte par
l’engagement de location initial restant à courir à la date du décès.
II. Immeuble donné en location par une société
120
L’article 2 septdecies de l’annexe III au CGI prévoit les obligations déclaratives des sociétés propriétaires.
L’article 2 octodecies de l’annexe III au CGI prévoit les obligations déclaratives de leurs associés.
A. Obligations des sociétés
1. Obligations déclaratives à l’égard de l’administration
130
Lorsque l’investissement est réalisé par une société, les obligations déclaratives prévues au
I § 10 et suivants incombent à la société. Les documents à produire, qui comportent l’engagement de la société de louer les logements nus pendant une
durée de neuf ans, sont joints selon le cas, à sa déclaration du résultat de l’année d’achèvement du logement ou de son acquisition si elle est postérieure ou à sa déclaration du résultat de l’année
d’achèvement des travaux (imprimés n° 2044 S- CERFA n°10335, et imprimé n° 2044 EB- CERFA n°11639 disponibles en ligne sur le site
www.impots.gouv.fr à la rubrique "Recherche de
formulaires").
L’engagement de location pris par la société prévoit que le loyer ne doit pas excéder le
plafond fixé par le décret n°
2003-1219 du 19 décembre 2003 (dispositif « Robien classique ») ou par le
décret 2006-1005 du 10 août 2006
(dispositif « Robien recentré) et que la location ne peut être conclue avec l’un de ses associés ou un membre du foyer fiscal de l’un d’eux.
140
Lorsqu’une même société possède plusieurs logements éligibles à l’avantage fiscal,
l’engagement de location doit être pris distinctement pour chaque logement.
150
Chaque année, la société joint à sa déclaration de résultat :
- un exemplaire de l’attestation fournie aux associés (voir ci-dessous II-A-2-a §
170) ;
- le tableau d’amortissement mentionné précédemment (cf. I-A-1 § 20).
sur lequel elle indique l’identité et l’adresse des associés ainsi que la part des revenus des immeubles de la société correspondant aux droits des associés.
160
Lorsque les associés d’une société d’attribution entrant dans les dispositions de
l’article 1655 ter du CGI donnent personnellement en location les logements correspondant à leurs droits, tels qu’ils sont
prévus dans les statuts de ladite société, il appartient à chacun d’eux de satisfaire à ces obligations, pour le logement qu’ils donnent en location, dans les mêmes conditions que s’ils réalisaient
directement l’investissement.
2. Obligations à l’égard des associés
a. Fourniture d’une attestation annuelle
170
La société doit fournir à chacun de ses associés une attestation (voir modèle au
BOI-LETTRE-000044) en double exemplaire justifiant, pour l’année précédente, de l’existence à son actif de logements éligibles à la déduction au titre de l’amortissement.
Ce document doit comporter les éléments suivants :
- l’identité et l’adresse de l’associé ;
- le nombre et les numéros des parts détenues au 1er janvier et au 31 décembre et, le cas
échéant, des parts souscrites, acquises ou transmises au cours de l’année ainsi que la date de ces opérations ;
- l’attestation que la location et, le cas échéant, la sous-location remplissent les
conditions de plafond de loyer ;
- le montant de l’amortissement correspondant aux droits de l’associé ;
- le montant du revenu net foncier correspondant aux droits de l’associé déterminé dans les
conditions de droit commun et le montant de ce revenu déterminé compte tenu de la déduction au titre de l’amortissement ; ces informations permettent à l’associé de choisir, pour la première année,
entre le régime de droit commun et l’avantage fiscal. En outre, pour que l’associé puisse déclarer ses revenus fonciers sur l’imprimé n° 2044 spécial
(CERFA n° 10335 disponible en ligne sur le site
www.impots.gouv.fr à la rubrique "Recherche de
formulaires"), la société doit lui faire connaître la quote-part correspondant à ses droits du revenu brut, des intérêts d’emprunt et des autres charges foncières parmi lesquelles figure la
déduction au titre de l’amortissement ;
- en cas de non respect par la société ou l’associé de leurs engagements, la quote-part des
déductions au titre de l’amortissement que l’associé doit ajouter au revenu foncier de l’année au cours de laquelle la rupture de l’engagement ou la cession du logement ou des parts sociales est
intervenue (CGI, ann. III, art. 2 septdecies).
Remarque : La date limite de fourniture aux associés de l'attestation annuelle est actuellement
fixée au deuxième jour ouvré suivant le 1er mai
(décret n° 2009-316 du 20
mars-2009).
b. Dépôt des titres
180
Les parts détenues par les associés qui entendent bénéficier de la déduction au titre de
l’amortissement sont inscrites, dans les trente jours suivant la date limite de dépôt de la déclaration des revenus de l’année au titre de laquelle les parts ont été souscrites ou acquises ou, si elle
est postérieure, de l’année de l’acquisition ou de l’achèvement de l’immeuble, sur un compte ouvert au nom de l’associé dans la comptabilité de la société ou sur un registre spécial. Les documents
relatifs aux opérations ayant affecté ce compte sont conservés jusqu’à la fin de la troisième année suivant celle de l’expiration de l’engagement de conservation des titres
(CGI, ann. III, art. 2 octodecies II).
B. Obligations des associés
1. Engagement de conservation des titres
190
Les porteurs de parts de sociétés non soumises à l’impôt sur les sociétés qui entendent
bénéficier de la déduction au titre de l’amortissement doivent s’engager à conserver lesdites parts pendant une durée de neuf ans. Cet engagement est établi selon le modèle figurant au
BOI-LETTRE-000043.
L’engagement de conservation des titres est constaté lors du dépôt de la déclaration de
revenus de l’année au titre de laquelle les parts ont été souscrites ou acquises ou, si elle est postérieure, de l’année de l’acquisition ou de l’achèvement de l’immeuble. Pour le bénéfice de la
déduction au titre de l’amortissement des dépenses de reconstruction ou d’agrandissement, l’engagement de conservation des titres doit être joint à la déclaration de revenus de l’année d’achèvement
des travaux. L’engagement de conservation des titres formulé par le conjoint survivant ou assimilé doit être joint à la déclaration de revenus souscrite par ce dernier au titre de l’année du décès de
son conjoint pour la période postérieure à cet événement (CGI, ann. III, art. 2 octodecies, I).
2. Justificatifs à produire les années suivantes
200
Pendant la durée d’application de la déduction au titre de l’amortissement, les associés
joignent à chacune de leurs déclarations des revenus un exemplaire de l’attestation mentionnée au II-A-2-a § 170
(CGI, ann. III, art. 2 octodecies III). Le défaut de production de ce document est sanctionné par l’amende
prévue à l’article 1729 B du CGI. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-RFPI-SPEC-20-20-50 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1918-PGP.html/identifiant=BOI-RFPI-SPEC-20-20-50-20141006 | 2014-10-06 00:00:00 | 997789da6b30b75de2666d1198cfce41c7a3bc7dd7b94e80aca0a802e6d60507 | [
-0.000151985019329004,
0.057419147342443466,
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-0.0632810965180397,
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0.07716422528028488,
0.05590423569083214,
0.004630724433809519,
0.03311048448085785,
0.009531663730740547,
0.05045721307396889,
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-0.054541587829589844,
0.03710710257291794,
0.025346947833895683,
0.029088100418448448,
-0.015629490837454796,
0.02561134286224842,
0.047584161162376404,
0.013166984543204308,
-0.045607101172208786,
-0.037185560911893845,
0.031197667121887207,
-0.06546114385128021,
-0.017321748659014702,
0.013322674669325352,
0.06577742099761963,
0.0067516895942389965,
-0.01882769726216793,
0.017057597637176514,
0.05111915245652199,
-0.012246259488165379,
-0.023306218907237053,
-0.020050907507538795,
0.11501254886388779,
0.032268427312374115,
0.029922891408205032,
-0.021494168788194656,
-0.027008628472685814,
0.010730470530688763,
0.009838612750172615,
-0.04433092102408409,
0.023881109431385994,
-0.07288900762796402,
-0.043500810861587524,
0.02354329265654087,
0.001570689957588911,
0.009399897418916225,
-0.006922699045389891,
0.008908320218324661,
-0.0495954304933548,
0.0206033643335104,
-0.005709447432309389,
-0.03403240814805031,
0.1069304496049881,
0.043531399220228195,
0.0038199301343411207,
-0.02269533835351467,
-0.04099217429757118,
0.014417298138141632,
-0.06539960205554962,
-0.027726897969841957,
-0.015503370203077793,
-0.014445232227444649,
-0.05552293360233307,
-0.03330788388848305,
0.07639095187187195,
0.01702931895852089,
-0.03058978170156479,
-0.022465603426098824,
-0.028599800541996956,
-0.028481513261795044,
0.038351140916347504,
0.060814667493104935,
0.01835094951093197,
0.038265783339738846,
-0.09333527833223343,
-0.04633438587188721,
-0.020918769761919975,
0.03359990939497948,
0.0009030396468006074,
0.05708369240164757,
-0.02074280194938183,
-0.02908015251159668,
0.0241362527012825,
0.010617909952998161,
0.02997203916311264,
0.023004529997706413,
0.02137496881186962,
-0.002707615727558732,
-0.0019156269263476133,
0.02135607600212097,
-0.048187628388404846,
0.018854008987545967,
-0.01261854451149702,
-0.02317224070429802,
0.0023553711362183094,
0.049517445266246796,
-0.030783463269472122,
-0.027426185086369514,
-0.021920446306467056,
-0.07148250192403793,
0.027120480313897133,
0.02670525573194027,
-0.003549442859366536,
0.05503033101558685,
-0.0628480315208435,
0.04475732147693634,
-0.000011525348782015499,
-0.045743320137262344,
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-0.056235600262880325,
-0.03355333209037781,
0.004402802791446447,
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0.04422127082943916,
-0.00963526964187622,
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0.04782041534781456,
-0.04277229309082031,
0.04759136214852333,
-0.04259438440203667,
-0.04007904231548309,
-0.025973031297326088,
-0.01647060178220272,
0.05284632369875908,
-0.04788492992520332,
0.024221859872341156,
0.005636989139020443,
-0.038044754415750504,
-0.04059712588787079,
0.012302996590733528,
-0.006936670280992985,
0.023805664852261543,
-0.02035576105117798,
0.01843593269586563,
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0.02355293184518814,
-0.023231592029333115,
-0.006360333878546953,
0.007273061666637659,
0.0057741799391806126,
-0.020933521911501884,
-0.02843281999230385,
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0.023658020421862602
] |
I. Faits juridiques dérivant de la loi
1
L'acte qui intervient uniquement pour constater un fait juridique dérivant directement de la loi
est affranchi du droit proportionnel, progressif ou dégressif.
Tel est le cas en matière d'acquisition par voie d'accession ou de prescription.
10
Toutefois, les mutations par décès sont soumises aux droits d'enregistrement même en cas de
dévolution légale (défunt décédé « Intestat »).
II. Règle « non bis in idem »
A. Principe
20
Il est de principe que la même opération juridique ne peut être frappée deux fois du droit
proportionnel, progressif ou dégressif prévu d'après sa nature, quel que soit le nombre des actes qui la constatent (actes sous seing privé en plusieurs exemplaires).
30
Cette règle n'empêche cependant pas de soumettre une même somme ou valeur visée dans un acte à
plusieurs droits proportionnels ou progressifs, si elle fait l'objet dans cet acte de plusieurs opérations juridiques.
C'est ainsi qu'un acte constatant la vente d'un bien et la donation du prix est assujetti au
droit de vente et au droit de donation.
40
En outre, si, lorsque plusieurs actes sont successivement rédigés pour constater la même
opération juridique, un seul d'entre eux peut être assujetti au droit proportionnel ou progressif, les autres n'échappent point à tout droit : ils sont soumis à un droit fixe.
B. Applications
50
En application de la règle « non bis in idem », donnent notamment ouverture au droit
fixe des actes innomés :
1. Actes d'exécution et de complément
60
L'acte d'exécution est celui qui constate une conséquence nécessaire d'un acte précédent déjà
imposé (acte constatant la livraison d'un objet vendu par un acte antérieur).
70
L'acte de complément est celui, qui tout en apportant un élément nouveau à un acte antérieur,
se rattache à ce premier acte comme l'accessoire au principal (acte interprétant une disposition antérieure ou rectifiant une erreur).
80
Toutefois, lorsque ces actes contiennent des dispositions donnant ouverture par elles-mêmes au
droit proportionnel ou progressif, ce droit est exigible.
Ainsi, l'acte de partage entre les donataires des biens ayant fait antérieurement l'objet
d'une donation-partage donne ouverture au droit de partage.
2. Actes refaits
90
Il s'agit des actes refaits pour cause de nullité ou autres motifs, sans aucun changement qui
ajoute aux objets des conventions ou à leur valeur.
100
Pour que l'acte refait ne soit pas assujetti à un nouveau droit proportionnel ou progressif,
il faut qu'il existe un premier titre enregistré.
Si l'acte primitif, soumis obligatoirement à formalité, n'a pas été enregistré, il appartient
à l'administration de réclamer les droits et les pénalités encourues, mais l'acte nouveau sera soumis au seul droit fixe.
L'exonération du droit proportionnel ou progressif n'est évidemment pas applicable au cas où
l'existence de l'acte primitif ne peut pas être prouvée. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-ENR-DG-20-20-40 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2000-PGP.html/identifiant=BOI-ENR-DG-20-20-40-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | 3ebc18f65ebfd333a20cf22c206ae6e0dcdaa0aaf513d4c765b8bb5feea6d9af | [
-0.07529886811971664,
0.058690980076789856,
-0.09267418086528778,
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-0.04862824082374573,
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-0.023355107754468918,
0.011777563951909542,
-0.01467569638043642,
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-0.025034653022885323,
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0.025470003485679626,
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-0.0008129728958010674,
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0.037420663982629776,
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0.04890797287225723,
0.03815430775284767,
0.03924930468201637,
-0.01882304437458515,
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0.0252342838793993,
0.019263768568634987,
0.04879063740372658,
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-0.03739175200462341,
0.034607041627168655,
0.02046336978673935,
-0.020771414041519165,
0.00786727573722601,
-0.012413960881531239,
0.017534244805574417,
0.07708939909934998,
-0.01686134748160839,
0.08070825040340424,
-0.005120785441249609,
0.04173171892762184,
-0.040512386709451675,
-0.08936113119125366,
0.012035687454044819,
0.01104468572884798,
-0.02737555094063282,
0.002765401266515255,
-0.013680102303624153,
-0.03465196117758751,
0.028309496119618416,
-0.056183818727731705,
0.016950013116002083,
0.01126802433282137,
0.022133486345410347,
-0.01448977179825306,
-0.022160490974783897,
0.00907397922128439,
-0.030307354405522346,
0.0033575587440282106,
0.06855998188257217,
0.05814138799905777,
0.03574590012431145,
0.03631719574332237,
0.017693985253572464,
0.01417410746216774,
0.025497587397694588,
0.02327493019402027,
0.010530294850468636,
-0.04230263829231262,
0.0661742091178894,
0.032671790570020676,
-0.002770716790109873,
-0.02196858450770378,
-0.04448257386684418,
0.043175019323825836,
-0.01352201122790575,
0.06940841674804688,
-0.034010302275419235,
0.03351885452866554,
0.009836007840931416,
-0.03185758739709854,
-0.014209633693099022,
0.04305340722203255,
0.029567036777734756,
0.04435313865542412,
0.02713928557932377,
-0.03343673050403595,
-0.019903576001524925,
-0.026494290679693222,
0.04035447537899017,
-0.035804226994514465,
0.03578818589448929,
0.016856016591191292,
-0.04443727061152458,
-0.0600825771689415,
-0.004331196658313274,
0.04661843180656433,
-0.029536282643675804,
-0.021218597888946533,
-0.011098339222371578,
-0.02637363225221634,
0.008805815130472183,
-0.0519833080470562,
0.030202578753232956,
0.016117742285132408,
0.010302744805812836,
-0.04753340780735016,
-0.018328983336687088,
-0.01797221601009369,
0.006970335263758898,
-0.016026755794882774,
0.025925932452082634,
-0.04918793588876724,
0.023449448868632317,
0.021148743107914925,
0.03231718763709068,
-0.040650419890880585,
0.00861460529267788,
-0.06991779804229736,
0.0364447683095932,
0.0192972831428051,
-0.03225201740860939,
0.008257010020315647,
0.05894437059760094,
0.02058187499642372,
-0.022873295471072197,
0.004031097516417503,
0.032751116901636124,
0.005503807682543993,
0.02709616906940937,
0.021226415410637856,
0.0034579220227897167,
0.0006045411573722959,
-0.048458412289619446,
-0.0518806055188179,
-0.0031676923390477896,
0.024597017094492912,
-0.015314241871237755,
0.03227875009179115,
-0.07951443642377853,
-0.03970884904265404,
0.010819113813340664,
0.027283955365419388,
0.018844226375222206,
0.001350977341644466,
-0.0026379104238003492,
0.012326759286224842,
-0.012007558718323708,
-0.051275718957185745,
-0.0263267382979393,
0.02874617651104927,
0.0028055375441908836,
-0.03166690841317177,
0.03973987698554993,
-0.017373481765389442,
0.04347405582666397,
0.015492628328502178,
-0.012936343438923359,
-0.04819510132074356,
-0.007301845122128725,
-0.041582394391298294,
-0.008312488906085491,
-0.01968349888920784,
-0.0033960710279643536,
0.013259476982057095,
-0.015919776633381844,
-0.02254503034055233,
0.0024787893053144217,
-0.023875700309872627,
-0.038380127400159836,
0.032025668770074844,
0.002617400139570236,
-0.017186474055051804,
0.003868822241201997,
-0.028705069795250893,
0.06650799512863159,
0.04999930411577225,
-0.020278694108128548,
0.02048315294086933,
0.049607519060373306,
-0.017892928794026375,
0.03933883458375931,
0.008051569573581219,
-0.018766086548566818,
-0.003891704836860299,
-0.014807624742388725,
-0.013320593163371086,
-0.007723032496869564,
-0.05231311172246933,
-0.05630124732851982,
0.0625656247138977,
0.06367177516222,
0.030961649492383003,
0.03385235369205475,
0.11350586265325546,
0.015632204711437225,
-0.049658216536045074,
-0.0038777387235313654,
0.005955480970442295,
0.020947402343153954,
0.060394201427698135,
-0.07556282728910446,
-0.02265307307243347,
0.000963050639256835,
0.014844657853245735,
-0.04382343590259552,
-0.030518287792801857,
0.06172008067369461,
-0.032495297491550446,
-0.023302854970097542,
-0.02025478333234787,
0.019718989729881287,
-0.0860133096575737,
-0.02732829563319683,
0.038079340010881424,
0.02534058876335621,
0.0036393569316715,
-0.025476302951574326,
0.007743262220174074,
0.008996507152915001,
0.014670079573988914,
0.0020340250339359045,
-0.016235964372754097,
-0.03801528736948967,
-0.004631852265447378,
0.043394785374403,
0.04329867288470268,
-0.010600173845887184,
0.07813123613595963,
0.02446751482784748,
0.03868262469768524,
-0.019112668931484222,
0.0454174242913723,
-0.0051577952690422535,
-0.015492942184209824,
0.04735986515879631,
0.04197697341442108,
-0.0005299957119859755,
0.009627161547541618,
0.026549918577075005,
0.026896491646766663,
0.005534839816391468,
0.010987196117639542,
0.09573820233345032,
-0.03869461640715599,
0.05369090661406517,
-0.03602432459592819,
0.02538595162332058,
-0.03334669768810272,
0.019828395918011665,
0.0075550745241343975,
0.0015591084957122803,
-0.02877460978925228,
0.03331102430820465,
0.01507030799984932,
0.006099454592913389,
-0.0312337689101696,
0.011114020831882954,
-0.016135547310113907,
0.060619719326496124,
0.02590157650411129,
0.017618346959352493,
-0.028391821309924126,
-0.008508970029652119,
0.0668676421046257,
-0.0339713953435421,
0.013444404117763042,
0.019339514896273613,
0.02715190313756466,
-0.03802330791950226,
-0.007303832098841667,
-0.02940231002867222,
0.031903646886348724,
-0.03968902304768562,
0.016401832923293114,
0.019419368356466293,
0.005130210425704718,
-0.03427257016301155,
0.013822359964251518,
0.008589139208197594,
0.022527797147631645,
0.03559307008981705,
-0.03512811288237572,
0.014712420292198658,
-0.016703281551599503,
0.07188412547111511,
0.01998646929860115,
-0.013609840534627438,
-0.026092011481523514,
0.012266785837709904,
0.009731766767799854,
-0.0031250177416950464,
-0.04658431559801102,
-0.05008113756775856,
0.06587879359722137,
-0.03010486625134945,
-0.045729734003543854,
0.025361211970448494,
0.025898527354002,
0.02466420643031597
] |
1
Les obligations des contribuables en matière de déclaration de revenus sont fixées par
l'article
10 du code général des impôts (CGI), l'article
11 du CGI, les
articles
170
du CGI à 175 A du
CGI,
les
articles
42 de l'annexe III au CGI à 46 de l'annexe
III
au CGI et par les
articles
344 A de l'annexe III au CGI à 344 C de l'annexe III
au
CGI.
10
Il résulte de ces dispositions que toute personne passible de l'impôt sur le revenu ou disposant
de l'un des éléments du train de vie énumérés à l'article 170 bis du CGI doit souscrire:
au lieu d'imposition défini à
l'article 10 du CGI
(BOI-IR-DECLA-10-titre 1) ;
une déclaration d'ensemble et les déclarations complémentaires à joindre le cas échéant
(BOI-IR-DECLA-20-titre 2). | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-IR-DECLA | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2081-PGP.html/identifiant=BOI-IR-DECLA-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | d4724b9485af34abeecc129cb8baab01a2b722f86427bafb1a51830ed196be3d | [
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0.030416332185268402,
0.020628120750188828,
-0.0016765224281698465,
0.003920963034033775,
-0.014054220169782639,
0.010233985260128975,
-0.0016063282964751124,
-0.006615418009459972,
0.018963150680065155,
0.01068396307528019,
0.03480013459920883,
0.04662592336535454,
0.00039478595135733485,
0.002996930619701743,
0.03112001158297062,
-0.04263468459248543,
0.0185550507158041,
-0.03789784759283066,
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0.022330397740006447,
0.00003633909727795981,
-0.005939307622611523,
0.02440362237393856,
0.01789139397442341,
-0.01141664944589138,
-0.005650046747177839,
0.03499022126197815,
0.0019996368791908026,
0.09660795331001282,
-0.049035247415304184,
0.019123654812574387,
-0.04610224813222885,
0.03154030069708824,
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0.06535141915082932,
-0.019995758309960365,
-0.017222583293914795,
-0.015180245973169804,
0.03170929104089737,
-0.08971153199672699,
0.08104487508535385,
0.0028240408282727003,
0.038581833243370056,
-0.02258995734155178,
-0.010252824053168297,
0.021103784441947937,
0.006946871522814035,
0.03258780762553215,
-0.05108774080872536,
0.028962071985006332,
0.02862299047410488,
-0.001176593592390418,
-0.052846960723400116,
-0.020939622074365616,
-0.028683356940746307,
0.01680823601782322,
-0.015572751872241497,
0.07495763897895813,
-0.0020898834336549044,
0.004262798000127077,
-0.023699967190623283,
-0.06198908016085625,
0.004581395536661148,
-0.03100576065480709,
-0.036054953932762146,
-0.058206263929605484,
0.04649082571268082,
0.011056898161768913,
0.01527560967952013,
0.006420698016881943,
-0.00024752545868977904,
-0.0025319638662040234,
-0.004599136766046286,
-0.00879819318652153,
0.0033912663348019123,
0.032294660806655884,
-0.05390596762299538,
0.01452973298728466,
0.0206847433000803,
-0.012514638714492321,
-0.05261143296957016,
-0.013916426338255405,
0.0546191930770874
] |
I. Principe
1
Aux termes de l'article 657
du code général des impôts (CGI), la formalité fusionnée a lieu au bureau des hypothèques de la situation de l'immeuble.
Les usagers doivent donc s'adresser à ce seul bureau, quelle que soit la résidence du rédacteur
de l'acte soumis à la formalité fusionnée.
II. Immeubles situés dans le ressort de plusieurs conservations
10
Lorsqu'un acte concerne des immeubles ou droits immobiliers situés dans le ressort de plusieurs
conservations, cet acte est soumis à la formalité unique et celle-ci est exécutée au bureau où la publicité est requise en premier lieu.
Ce bureau est l'un quelconque des bureaux intéressés, au choix du requérant. Il est indiqué dans
chacune des expéditions présentées à la formalité.
Ce bureau perçoit la totalité des droits et pénalités exigibles
(CGI, annexe III, art. 251) .
20
Il n'est dû, dans les autres bureaux où la publicité foncière doit néanmoins être effectuée,
selon les modalités habituelles, que les salaires du conservateur (CGI, annexe III, art. 253 II, deuxième alinéa),
sous réserve :
- que le bureau où la publicité a été requise en premier lieu soit explicitement désigné dans la
réquisition déposée auprès des autres bureaux ;
- et qu'un duplicata de la quittance constatant le paiement entier de la taxe dans le bureau
ainsi désigné soit représenté (CGI, art. 1702 bis).
En cas de non-respect de ces conditions, les droits et pénalités exigibles sont perçus dans
les autres bureaux (cf. en ce sens, Cass.
com.,
14 mai 1985, n° 83-17058).
III. Immeubles situés pour partie dans les départements de la Moselle, du Bas-Rhin et du Haut-Rhin
30
Lorsque les immeubles sont situés pour partie dans les départements de la Moselle, du Bas-Rhin
et du Haut-Rhin, où il n'existe pas de conservation des hypothèques, la formalité unique n'est applicable que si le rédacteur de l'acte réside en dehors de ces trois départements
(CGI, annexe III, art. 250-I).
40
Deux situations doivent alors être envisagées :
- lorsque les immeubles situés en dehors des trois départements précités se trouvent dans le
ressort d'une seule conservation des hypothèques, celle-ci a compétence exclusive pour exécuter la formalité unique et pour publier l'acte en ce qui la concerne ;
- lorsque les immeubles sont situés dans le ressort de plusieurs conservations des
hypothèques, les parties choisissent librement celle où ils font exécuter la formalité unique, dans les conditions indiquées ci-dessus §10 et 20.
Dans les deux cas, l'acte est ensuite inscrit dans les départements de la Moselle, du Bas-Rhin
et du Haut-Rhin, suivant les règles propres au livre foncier. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-ENR-DG-40-20-30 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2176-PGP.html/identifiant=BOI-ENR-DG-40-20-30-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | f53714101aaed56e0233b437e5c32b07bb22e75eec5058b1e7e38d5e83ee510c | [
-0.11073420941829681,
0.0245364923030138,
-0.10438738763332367,
0.07998008280992508,
-0.051869381219148636,
-0.053870536386966705,
-0.039170727133750916,
0.027239223942160606,
0.002514729043468833,
-0.027157044038176537,
-0.013096827082335949,
-0.029936043545603752,
-0.021250901743769646,
0.021843094378709793,
-0.04065236449241638,
0.056823089718818665,
0.06148924306035042,
0.032341524958610535,
-0.004268443211913109,
0.004020916298031807,
0.013283086009323597,
0.034738920629024506,
0.011420775204896927,
0.008165685459971428,
-0.028401924297213554,
0.04466530308127403,
0.09996660053730011,
-0.03478088229894638,
-0.06014994904398918,
0.05951608344912529,
-0.032370056957006454,
0.014411265030503273,
-0.0132638243958354,
0.06654123961925507,
0.0019409736851230264,
-0.06842751055955887,
0.029799586161971092,
0.034032709896564484,
-0.027798406779766083,
-0.016022399067878723,
0.01979074627161026,
0.05223248898983002,
0.0003350800834596157,
0.08935705572366714,
-0.029232725501060486,
-0.0024440865963697433,
-0.014598130248486996,
0.03993615880608559,
0.010328367352485657,
0.05026918277144432,
-0.05505985766649246,
-0.028536103665828705,
0.04436005651950836,
0.005505030043423176,
0.01368617545813322,
0.025265825912356377,
-0.11331914365291595,
0.01991431601345539,
0.07686574757099152,
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-0.03595660999417305,
-0.0011576904216781259,
-0.04171384125947952,
-0.021955009549856186,
-0.02174975536763668,
-0.032807301729917526,
0.032928407192230225,
-0.05640999972820282,
0.11488942801952362,
-0.03117847628891468,
-0.0012630742276087403,
0.04093814268708229,
0.02230946719646454,
0.06770028173923492,
0.03027312085032463,
0.10591618716716766,
0.04966606944799423,
0.019433656707406044,
-0.0022021355107426643,
0.02175256796181202,
-0.06113884225487709,
-0.02753240428864956,
0.007937473244965076,
0.03004215657711029,
-0.02617560885846615,
-0.001884312485344708,
0.05508113652467728,
-0.041383348405361176,
0.0018272348679602146,
0.011903221718966961,
-0.027682015672326088,
0.03723785653710365,
-0.05919034034013748,
-0.01640659011900425,
-0.01988295465707779,
0.05507001653313637,
-0.012256231158971786,
-0.05242515355348587,
0.13658393919467926,
0.012144912034273148,
-0.02002222277224064,
0.0033012640196830034,
0.04379687085747719,
0.00034215388586744666,
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-0.059181466698646545,
0.01098590437322855,
-0.020910782739520073,
0.020281746983528137,
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-0.08717398345470428,
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-0.09019452333450317,
0.08766023814678192,
0.03447163105010986,
0.048974405974149704,
-0.0012283633695915341,
0.07461891323328018,
-0.013429895043373108,
0.02248121052980423,
-0.023056622594594955,
0.06357919424772263,
-0.09073086827993393,
-0.011895147152245045,
-0.045979928225278854,
-0.015173192135989666,
-0.03230007365345955,
-0.024452650919556618,
-0.014297406189143658,
0.024731304496526718,
-0.008727326057851315,
-0.0468188039958477,
-0.017075827345252037,
-0.04047275707125664,
0.04242192208766937,
0.05104679986834526,
0.035911642014980316,
-0.08521848917007446,
-0.08806052058935165,
-0.020184870809316635,
-0.02350013703107834,
0.06631717085838318,
-0.007884767837822437,
0.02280201017856598,
-0.03965515270829201,
-0.07564772665500641,
0.010687406174838543,
0.0546509213745594,
-0.016953349113464355,
0.021679461002349854,
0.048940811306238174,
-0.040979888290166855,
0.021202629432082176,
0.036527812480926514,
0.01835767738521099,
0.026714593172073364,
-0.013741906732320786,
-0.03033652901649475,
0.025772077962756157,
0.018109925091266632,
0.03498852625489235,
-0.015048898756504059,
-0.026524482294917107,
-0.06928553432226181,
-0.03475399315357208,
0.032856494188308716,
0.024620598182082176,
0.04446610435843468,
-0.0038088590372353792,
0.0021627077367156744,
0.01669824682176113,
-0.03394544869661331,
-0.0071520754136145115,
-0.04692705348134041,
-0.06653771549463272,
0.023986786603927612,
0.0007610068423673511,
0.05895030125975609,
-0.0005866354331374168,
-0.049104414880275726,
-0.04251952841877937,
-0.006116699893027544,
0.015490999445319176,
0.037766750901937485,
-0.04923539236187935,
-0.03397342935204506,
-0.001812178990803659,
0.0039909533224999905,
-0.059615228325128555,
0.018111225217580795,
-0.050369370728731155,
0.017675062641501427,
0.0068963696248829365,
-0.014115003868937492,
-0.04221215099096298,
0.0713321641087532,
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0.004006633535027504,
-0.02971336618065834,
0.031093470752239227,
-0.06986463069915771,
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-0.028012331575155258,
-0.001677496824413538,
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0.0011067889863625169,
-0.007169421762228012,
-0.07943509519100189,
0.00931139849126339,
0.02042493410408497,
0.053649596869945526,
0.047790661454200745,
-0.02848443202674389,
-0.013167805038392544,
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0.06689003854990005,
-0.03942952677607536,
-0.0039823902770876884,
0.0259551964700222,
0.00727748591452837,
0.010989083908498287,
-0.013585656881332397,
0.04135441780090332,
0.011352786794304848,
-0.007680538110435009,
-0.04272821173071861,
0.024268290027976036,
-0.0087252426892519,
-0.056435633450746536,
-0.032535653561353683,
0.0246623232960701,
-0.012776996940374374,
0.019160915166139603,
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0.001200330094434321,
-0.03207164257764816,
0.024509888142347336,
-0.03368477523326874,
0.11106765270233154,
0.021241458132863045,
-0.01722172275185585,
-0.022825736552476883,
0.049009211361408234,
0.034542981535196304,
-0.0005237533478066325,
0.03268028795719147,
0.014519212767481804,
0.008507315069437027,
-0.020403945818543434,
0.006069512106478214,
-0.039180938154459,
-0.008767391555011272,
-0.025158550590276718,
-0.030910801142454147,
-0.01120310090482235,
0.020087797194719315,
0.04216212406754494,
0.02114332839846611,
-0.05609836056828499,
-0.017077933996915817,
0.018471525982022285,
-0.0456300750374794,
-0.013471879065036774,
0.014582080766558647,
0.0006530925165861845,
-0.037095703184604645,
0.01764717325568199,
0.0013383468613028526,
-0.021669156849384308,
0.02300821989774704,
0.062375664710998535,
-0.019067086279392242,
-0.018914254382252693,
0.028819972649216652,
0.04537620767951012,
-0.05530267953872681,
-0.023587826639413834,
0.011012816801667213,
-0.013697845861315727,
-0.0649869367480278,
-0.011427604593336582,
-0.003030578140169382,
-0.014540622942149639,
-0.03914336487650871,
-0.022619837895035744,
0.013389233499765396,
0.011358452960848808,
0.011716177687048912,
-0.025652680546045303,
0.00047177454689517617,
0.013499985449016094,
-0.007109060417860746,
0.03219486027956009,
-0.016257239505648613,
0.06689104437828064,
0.04523449391126633,
0.01455365028232336,
0.01071434561163187,
0.006747425068169832,
-0.008970328606665134,
0.04242096468806267,
-0.009780071675777435,
-0.010326085612177849,
0.002244498347863555,
0.0002999070566147566,
-0.04297986626625061,
-0.055731698870658875,
-0.011140014976263046,
0.01636366732418537,
0.027240462601184845,
0.05857416242361069,
0.03035755269229412,
0.0005621406016871333,
0.034821636974811554,
-0.011514305137097836,
-0.04897341877222061,
-0.006788013037294149,
0.031935930252075195,
0.021411264315247536,
0.0015429022023454309,
-0.05352954566478729,
0.038641318678855896,
-0.030658451840281487,
-0.013030667789280415,
-0.013375690206885338,
0.02866475097835064,
0.06334327161312103,
-0.013904652558267117,
-0.04069449007511139,
0.010052607394754887,
0.040149345993995667,
-0.02157440036535263,
-0.020315546542406082,
-0.012479252181947231,
0.019911102950572968,
0.004920064006000757,
0.00024073131498880684,
0.02346600964665413,
-0.022259172052145004,
0.007481325883418322,
0.013209996744990349,
0.022875934839248657,
-0.021323557943105698,
-0.022524794563651085,
0.03126266971230507,
0.020619947463274002,
0.020461900159716606,
0.029207605868577957,
-0.03176107630133629,
0.03572927787899971,
-0.014003908261656761,
0.055398810654878616,
0.027737442404031754,
-0.0166765283793211,
0.02525240369141102,
-0.011862637475132942,
-0.017204515635967255,
-0.034458186477422714,
-0.00781831331551075,
0.021355967968702316,
0.03867326304316521,
0.02509240247309208,
0.03327852860093117,
-0.0020680418238043785,
0.07728347182273865,
-0.027825450524687767,
-0.007080432027578354,
-0.03357350453734398,
0.04734823480248451,
-0.024444125592708588,
0.043069664388895035,
-0.01580304466187954,
0.057182278484106064,
-0.0024307137355208397,
0.008318609558045864,
-0.01985553838312626,
-0.027580855414271355,
-0.02584715746343136,
0.04428527131676674,
0.005688994657248259,
-0.02449117600917816,
-0.02489435486495495,
-0.023669475689530373,
0.012401281856000423,
-0.03735483065247536,
-0.01121706422418356,
-0.05622178316116333,
-0.04450656473636627,
-0.05459434911608696,
-0.008400265127420425,
-0.054494310170412064,
0.010101509280502796,
-0.026639558374881744,
0.04075796157121658,
-0.015059310011565685,
-0.007761712186038494,
-0.02261803299188614,
0.0016355520347133279,
0.013728778809309006,
0.06491550803184509,
-0.02070613205432892,
0.008410049602389336,
0.020208971574902534,
-0.015497743152081966,
0.005029060412198305,
0.042381320148706436,
-0.016261521726846695,
-0.044609710574150085,
-0.02524261735379696,
0.025485381484031677,
0.006775520276278257,
0.03192996233701706,
-0.02565842866897583,
0.038751859217882156,
-0.036615826189517975,
-0.031584981828927994,
-0.02906588278710842,
0.00535304332152009,
-0.006877625361084938
] |
1
En vertu de l'article 196 du
code général des impôts (CGI) sont considérés comme étant à la charge du contribuable, à la condition de ne pas avoir de revenus distincts de ceux qui servent de base à l'imposition de ce dernier
(CGI, art. 6, 2) :
- ses enfants âgés de moins de 18 ans ;
- sous les mêmes conditions d'âge, les enfants qu'il a recueillis à son propre foyer.
L'énumération des personnes à charge donnée par les textes cités ci-dessus est strictement
limitative. C'est ainsi que ne peut être retenue, pour le calcul de l'impôt, la tierce personne qu'un contribuable infirme est tenu d'avoir auprès de lui pour l'assister dans les besoins de la vie
courante.
Ces enfants ouvrent droit au bénéfice du quotient familial, sous réserve du plafonnement des
effets du quotient familial (BOI-IR-LIQ-20-20-20).
I. Enfants du contribuable âgés de moins de 18 ans
A. Cas général
10
Peuvent être considérés comme à charge les enfants du contribuable ou ceux de chacun des
conjoints, qu'ils soient légitimes, adoptifs, ou naturels lorsque leur filiation est légalement établie à l'égard de leur auteur.
Ainsi, le père d'un enfant naturel reconnu, qui assure entièrement l'entretien de celui-ci,
peut considérer cet enfant comme à charge pour la détermination du quotient familial, alors même que l'enfant vivrait avec sa mère dépourvue de ressources, et non sous le toit du contribuable.
S'agissant d'un enfant naturel reconnu, il n'y a pas lieu de rechercher s'il doit être regardé comme recueilli au sens du 2° de l'article 196 du CGI
(CE, arrêt du 26 mars 1980, n° 11475).
20
Aux termes de l'article 310-1 du code
civil, la filiation est légalement établie, par l'effet de la loi, par la reconnaissance volontaire ou par la possession d'état constatée par un acte notarié. La filiation peut aussi se trouver
légalement établie par l'effet d'un jugement.
Selon les dispositions de l'article
311-1 du code civil la possession d'état s'établit par une réunion suffisante de faits qui révèlent le lien de filiation et de parenté entre une personne et la famille à laquelle elle est dite
appartenir. La possession d'état doit être continue.
À cet égard, un contribuable ne peut considérer un enfant naturel comme étant à sa charge que
si la filiation est établie (notamment par la possession d'état) à la date du fait générateur de l'impôt, c'est-à-dire au 31 décembre de l'année d'imposition
(CE, arrêt du 29 juin 1988, n° 81881 et
CE, arrêt du 30 mars 1987, n° 52489).
B. En cas d'imposition distincte des époux ou partenaires liés par un pacte civil de solidarité au titre de l'année du
mariage ou de la conclusion du pacte
30
Chaque contribuable soumis à une imposition distincte prend à sa charge les enfants mineurs ou
infirmes dont il assume la charge d’entretien à titre exclusif ou principal.
L’enfant est considéré, jusqu'à preuve du contraire, comme étant à la charge du parent chez
lequel il réside à titre principal. Il est rappelé qu’un enfant ne peut être à la charge que d’un seul des parents ayant opté pour l’imposition distincte au titre de l’année du mariage ou du PACS.
C. En cas de divorce ou de séparation des parents
40
Il s'agit :
- des époux en instance de séparation ou de divorce et des personnes mariées séparées de fait
(situations visées aux a, b et c du 4 de l’article 6 du CGI) ;
- des personnes divorcées ;
- des personnes qui rompent un PACS qu'ils soient ou non soumis à imposition commune ;
- des concubins qui se séparent ;
- de manière générale, tous les parents qui rompent une union de fait, quelle que soit la
durée de celle-ci.
50
En revanche, ces règles ne concernent pas la situation des parents qui résident sous le même
toit et notamment, des concubins non séparés pour les enfants nés de leur union.
60
Dans toutes les situations de séparation des parents mentionnées au I-C §
40, les majorations de quotient familial pour enfants sont attribuées en fonction du critère de la charge effective d'entretien et d'éducation. La loi institue un lien entre « charge
d'entretien et d'éducation » et « résidence de l'enfant ». Ainsi, la majoration de quotient familial est en principe attribuée en fonction du lieu de résidence principale de l'enfant. Toutefois, ce
lien ne constitue qu'une présomption simple, le contribuable pouvant la renverser en démontrant qu'il assure la charge d'entretien de l'enfant à titre exclusif ou principal
(CGI, art. 194).
Le critère de la charge, qui s’applique de façon générale, est, en matière fiscale, le
corollaire naturel de l’obligation d’entretien et d’éducation que les parents contractent à l’égard de leurs enfants en application des dispositions de
l’article 203 du code civil. Il se situe également dans le prolongement des dispositions de
l’article 371-1 du code civil qui définit l’autorité parentale comme un ensemble de droits et de devoirs dont les parents sont investis «
jusqu’à la majorité ou l’émancipation de l’enfant pour le protéger dans sa sécurité, sa santé et sa moralité, pour assurer son éducation et permettre son développement dans le respect dû à sa personne
».
1. Appréciation de la charge effective d'entretien et d'éducation des enfants
70
La charge effective d’entretien et d’éducation est un critère matériel. Le parent qui supporte
financièrement les dépenses d’entretien et d’éducation à titre principal est considéré avoir la charge de l’enfant (CGI, art. 194,
I-al. 3). En pratique, ces dépenses s’entendent notamment de celles occasionnées par le logement, la nourriture, la santé, l’habillement, la scolarité, l’éducation, la garde, les loisirs et les
vacances, les transports, etc.
80
Pour déterminer lequel des parents supporte ces charges financières, il n’est pas tenu compte
des éventuelles pensions alimentaires versées par l’un à l’autre pour l’entretien de l’enfant (CGI, art. 193 ter).
En effet, les pensions alimentaires s’analysent comme un revenu de transfert fiscalement
neutre puisqu’elles sont, sauf exception, imposables au nom de celui qui les reçoit et déductibles des revenus de celui qui les verse. Elles n’ont donc pas à interférer dans la détermination du
quotient familial des contribuables intéressés.
Remarque : Perception d'une aide financière
dans le cadre de l'obligation alimentaire.
Il est également admis que le parent qui vit seul et reçoit une aide financière de ses parents
dans le cadre de l'obligation alimentaire prévue par les dispositions de l'article 205 du code civil à
l'article 211 du code civil ou à l'article 367 du code civil conserve le bénéfice
de la part entière de quotient familial pour le premier enfant à charge.
2. Lien entre « charge d'entretien et d'éducation » et « résidence de l'enfant »
90
La loi institue un lien entre « charge d'entretien et d'éducation » et « résidence de
l'enfant ».
La résidence s’entend au sens de « domicile » telle que cette notion est définie à
l’article 102 du code civil, c’est à dire comme le lieu où l’enfant dispose de son « principal établissement » et où sont par conséquent
engagées les dépenses nécessaires à son entretien et son éducation. Pour ce motif, la loi crée un lien entre charge d’entretien et d’éducation et lieu de résidence de l’enfant.
a. Décision du juge ou de la convention entre les parties
100
La décision du juge ou de la convention entre les parties, homologuée ou non, précise en règle
générale les modalités de la résidence de l'enfant.
Il convient de rechercher préalablement à toute autre investigation, si la décision du juge ou
l’accord des parties résultant de leur convention ou d’un quelconque accord amiable conclu entre les parents permettent d’identifier le lieu de résidence de l’enfant ou les conditions dans lesquelles
les parents assument concrètement la charge d’entretien et d’éducation des enfants (cf. I-C-2-c-2° § 190).
110
A défaut de précisions contenues dans ces documents, le lieu de résidence de l’enfant devra
être recherché par tous moyens selon les modalités décrites au I-C-2-b § 120 à 150.
b. Circonstances de fait
120
Le lieu de résidence de l'enfant résulte des circonstances de fait.
Pour la détermination de la résidence de l’enfant, il convient en principe de s'attacher aux
circonstances de fait permettant de dégager un faisceau d'indices concordants pour apprécier si la résidence de l'enfant se situe à titre principal au domicile de l'un ou de l’autre des parents ou
alternativement au domicile de l'un et de l'autre.
130
Les critères suivants, sans être exhaustifs, peuvent être utilement examinés : temps passé par
l'enfant au domicile de chacun de ses parents, modalités d’attribution des prestations sociales, lieu de réception des documents administratifs intéressant l'enfant (bulletins scolaires, par exemple),
distance entre l'établissement scolaire ou de garde fréquenté et le domicile respectif de chaque parent, etc.
140
La répartition inégale de la durée de résidence de l'enfant au domicile de chaque parent ne
caractérise pas, à elle seule, l'existence d'une résidence principale au domicile de l'un des parents. En effet, la
loi n° 2002-305 du 4 mars 2002
relative à l'autorité parentale admet que la résidence alternée puisse revêtir un aspect inégalitaire quant à la durée de présence de l'enfant au domicile de chacun de ses parents. Toutefois, un
déséquilibre significatif dans les durées de résidence respective à chaque domicile (par exemple : trois mois chez l'un et neuf mois chez l'autre) caractérise une résidence principale chez l’un des
parents.
150
En effet, le principe d'alternance suppose, même lorsque la résidence au domicile de chaque
parent n'est pas strictement égale, l'existence d'un cycle présentant une certaine régularité. Aussi, lorsque la présence de l'enfant correspond à des périodes regroupées dans le temps, comme par
exemple les vacances scolaires, il y aura lieu de considérer que, sauf preuve contraire, l’enfant ne réside pas alternativement chez chacun de ses parents.
c. Modalités d'attribution des majorations de quotient familial
1° Résidence à titre habituel au domicile de l’un de ses parents
160
Cette situation constitue le cas le plus fréquent. En raison du lien que la loi institue entre
« charge d’entretien et d’éducation » et « résidence de l’enfant », les enfants de parents divorcés ou séparés sont considérés, jusqu'à preuve du contraire, comme étant à la charge du parent chez
lequel ils résident à titre principal (CGI, art. 194).
Le parent concerné supporte en effet l’essentiel du poids des dépenses quotidiennes que
requiert l’entretien matériel de l’enfant (hébergement, nourriture, habillement, santé, transport, etc.). Cette circonstance conduit à considérer qu’il en supporte la charge principale et justifie que
la majoration de quotient familial attachée à la personne de l’enfant lui soit attribuée à titre exclusif.
2° Résidence alternée au domicile de chacun de ses parents
170
Lorsque l’enfant réside alternativement au domicile respectif de chacun de ses parents, ceux
ci sont présumés participer de manière égale à l’entretien et l’éducation de l’enfant. Dans ces conditions, la majoration de quotient familial est partagée de manière égale entre les parents. Cette
présomption peut être écartée s’il est justifié que l’un d’entre eux assume la charge principale des enfants.
Dans ce dernier cas, aucune déduction de pension alimentaire n’est possible au titre des
versements effectués pour un enfant dont la charge est partagée entre les parents et qui ouvre droit de ce fait à un avantage de quotient familial à chacun des deux parents.
180
Toutefois, les parents peuvent faire valoir que la résidence alternée de l’enfant ne reflète
pas la réalité de la répartition de la charge (CGI, art. 194, I-al. 4). Ils peuvent alors, dans la décision judiciaire, la
convention homologuée par le juge, ou dans tout autre accord à condition qu’il soit cosigné par les deux parents, préciser lequel d’entre eux supporte effectivement la charge d’entretien de l’enfant à
titre principal. La majoration de quotient familial est alors attribuée intégralement au parent concerné.
Les contribuables doivent être en mesure de présenter, à la demande de l'administration, les
documents attestant de la situation dont ils se prévalent (décision judiciaire, convention homologuée par le juge, ou tout autre accord particulier). En cas de changement ultérieur de cette situation,
matérialisé par une nouvelle décision judiciaire, une nouvelle convention homologuée par le juge, ou un nouvel accord cosigné par les parties, ils devront être en mesure de procurer le nouveau
document concerné sur demande de l'administration.
190
La précision conventionnelle attribuant de façon exclusive le quotient familial à l’un ou
l’autre des parents en cas de résidence alternée des enfants doit correspondre à la réalité de la situation au regard de la charge d’entretien et d’éducation de l’enfant.
3. Preuve contraire supportée par le lien entre « charge d'entretien et d'éducation » et « résidence de l'enfant »
200
Le lien entre « charge d'entretien et d'éducation » et « résidence de l'enfant » supporte la
preuve contraire.
Lorsque l’un des parents considère que la mise en œuvre des règles énoncées au
I-C-2 § 90 et suivants conduit à faire bénéficier à tort l’autre parent de l’avantage de quotient familial alors qu’il supporterait lui même la charge
d’entretien à titre principal ou exclusif, il peut revendiquer les majorations à condition d’établir la réalité des faits qu’il allègue.
La preuve peut résulter par exemple des termes mêmes de la convention des parties ou du
jugement de divorce lorsqu'ils mentionnent la répartition des dépenses assumées par chaque parent ou de tous documents ou justificatifs de nature à justifier de la répartition effective de la charge
(logement, nourriture, santé, habillement, scolarité, éducation, garde, loisirs, vacances, etc.). Le parent qui revendique l’avantage de quotient familial au titre d’un enfant qu’il n’héberge pas peut
produire, par exemple, des factures matérialisant les dépenses qu’il a supportées au titre de son entretien ou un compte de dépenses faisant apparaître les contributions respectives de chaque parent à
l’entretien de l’enfant (CAA Lyon, 20 février 2003, n° 97-2348).
210
Il en est de même, dans les situations sans doute exceptionnelles, où les conventions conclues
et les jugements prononcés avant l’entrée en vigueur de la
loi n° 2002-305 du 4 mars 2002
relative à l'autorité parentale désigneraient le lieu de la résidence habituelle de l’enfant chez l’un ou l’autre des parents, alors même que cette situation ne refléterait pas nécessairement la
réalité de la résidence et du partage de la charge de l’enfant.
Dans cette situation, les parents concernés devront attester dans un document cosigné, qu’ils
consentent à partager de manière égale l’avantage de quotient familial. L’année du changement de situation, chacun d’eux devra joindre ce document à sa déclaration de revenus.
En cas de changement ultérieur de cette situation, matérialisé par une nouvelle décision
judiciaire, une nouvelle convention homologuée par le juge, ou un nouvel accord particulier cosigné par les parties, le document concerné devra être joint à la déclaration des revenus de l’année au
cours de laquelle ce changement intervient.
4. Modalités d'appréciation des charges de famille au titre de l'année du divorce ou de la séparation en cas de désaccord
des parents
220
En cas de divorce, de séparation ou de dissolution d’un PACS, lorsque la résidence habituelle
des enfants n’a pas été fixée par le juge, il appartient normalement aux parents de désigner d’un commun accord, lors de la déclaration des revenus, le lieu de la résidence principale des enfants et
celui d’entre eux qui doit bénéficier de la majoration du quotient familial.
Par exception au I-C-2-b § 120 à 150, en cas de
désaccord, la majoration de quotient familial est attribuée au parent qui a les revenus les plus élevés. C’est lui qui, conformément aux dispositions de
l'article 205 du code civil à l'article 211 du code civil, est tenu de contribuer
de manière prépondérante à l’entretien des enfants.
Dans ces conditions, ce parent bénéficie d’une majoration de quotient familial pour personne
rattachée. L’autre parent peut alors déduire de ses revenus la pension alimentaire qu’il verse pour l’entretien de son enfant, toute autre condition étant par ailleurs remplie.
5. Cas particulier du changement de résidence en cours d'année
a. Transfert en cours d'année de la résidence habituelle de l'enfant du domicile de l'un de ses parents à celui de l'autre
parent
230
Aux termes des dispositions de
l'article 196 bis du CGI, les charges de famille dont il est tenu compte sont celles existant au 1er janvier de
l'année d'imposition ou au 31 décembre de celle-ci lorsqu'elles ont augmenté en cours d'année.
Le troisième alinéa du I de
l'article 194 du CGI prévoit que les enfants à charge s'entendent de ceux dont le contribuable assume l'entretien à titre
principal, c'est- à-dire, sauf preuve contraire, ceux qui résident à son domicile à titre principal.
Les majorations de quotient familial correspondantes lui sont alors en principe attribuées.
240
Aux termes de
l’arrêt du Conseil d’État en date du 22 juin
2011, n° 330709, il doit être tenu compte pour l'établissement de l'impôt sur le revenu du contribuable qui se voit attribuer en cours d'année la charge d'un enfant mineur, de la situation et des
charges de famille existantes au 31 décembre de l'année d'imposition.
Par suite, en cas de transfert de la résidence habituelle de l’enfant du domicile de
l’ex-conjoint qui en a la charge au 1er janvier de l’année d’imposition à celui de l’autre parent, ce dernier peut compter à charge l’enfant s’il en assume la charge principale au 31
décembre de l’année d’imposition, l'autre parent pouvant également le compter à charge dès lors qu'il en assurait la charge principale au 1er janvier de la même année d'imposition. La
circonstance que l’enfant mineur ait été également pris en compte dans le quotient familial de l’autre parent dont la situation est appréciée au 1er janvier de l’année d’imposition, est
sans incidence.
Conformément aux dispositions du 2° du II de
l’article 156 du CGI, les contribuables qui bénéficient des majorations de quotient familial liées à l’enfant ne peuvent
corrélativement pas prétendre à la déduction des sommes versées à titre de pension alimentaire pour l'entretien de ce dernier.
Exemple : Un enfant mineur de parents divorcés ou séparés
réside jusqu'au 31 mars au domicile de son père, puis à compter du 1er avril chez sa mère.
Une majoration de quotient familial est attribuée au père qui assumait la charge principale de
l’enfant du 1er janvier à la date du transfert de résidence et également à la mère qui assume la charge principale de l’enfant de la date du transfert au 31 décembre de l’année.
Cette solution ne s’appliquant qu’en cas d’augmentation des charges de famille en cours
d’année, les enfants majeurs qui demandent le rattachement au foyer fiscal de l’un de leurs parents ne sont pas concernés. Par ailleurs, ces dispositions ne s’appliquent qu’au titre de l’année de
transfert de la résidence de l’enfant chez l’un de ses parents. De même, en cas de mariage ou de conclusion d’un PACS, avec option pour l’imposition distincte, comme en cas d’imposition distincte
suite à divorce ou séparation, il appartient toujours aux contribuables concernés de déterminer celui ayant la charge principale de l’enfant (cf. I-B § 30
et I-C-4 § 220).
b. Modification en cours d'année du mode de résidence de l'enfant
250
Il s'agit du cas d’un enfant résidant au domicile de l'un de ses parents au 1er
janvier puis alternativement au domicile de l'un et l'autre de ceux-ci au 31 décembre, ou inversement.
Dans les situations de résidence alternée, l’enfant est, sauf preuve contraire, réputé être à
charge égale de ses parents lorsqu'il réside alternativement à leurs domiciles respectifs.
260
Toutefois, dès lors qu'au cours d'une partie de l'année l'enfant a par ailleurs résidé à titre
habituel au domicile de l'un de ses parents, celui-ci est réputé avoir assumé de ce fait la charge principale de l'enfant. Il bénéficie donc de la majoration de quotient familial.
Exemple: Un enfant de parents divorcés réside au domicile de sa mère jusqu'au 31
mars puis alternativement chez son père et chez sa mère à compter du 1er avril.
La majoration de quotient familial est attribuée à la mère dès lors qu’elle est présumée avoir
assumé la charge principale de l’enfant jusqu'au 31 mars, puis à parité avec le père à compter du 1er avril, et qu’elle a ainsi entretenu l'enfant à titre principal, sauf au père à
démontrer par tous moyens qu'il a supporté cette charge de manière prépondérante en dépit des modalités de résidence de l'enfant.
c. Impossibilité d'établir le lieu de résidence de l'enfant
270
Lorsqu’il est en tout état de cause impossible de déterminer le lieu de la résidence de
l'enfant, il convient de considérer que sa charge d’entretien et d’éducation est également partagée entre chacun des deux parents, ce qui implique ipso facto le partage de l’avantage de
quotient familial.
II. Enfants recueillis par le contribuable
280
En vertu de l'article 196 du
CGI, les enfants âgés de moins de 18 ans, recueillis par le contribuable à son propre foyer, sont considérés comme étant à sa charge dans les mêmes conditions que ses propres enfants. Cette
disposition est applicable sans qu'un lien de parenté ou d'alliance soit nécessaire entre le contribuable et l'enfant recueilli.
290
Deux conditions doivent être simultanément remplies pour que l'enfant recueilli puisse être
considéré comme étant à charge :
- il doit être recueilli au propre foyer du contribuable ;
- il doit être à la charge effective, exclusive ou principale de ce dernier.
A. Enfant recueilli au foyer du contribuable
300
À la différence des propres enfants du contribuable, les enfants recueillis ne peuvent être
considérés à charge qu'à la condition d'avoir été recueillis au foyer du contribuable.
310
Ainsi :
- des enfants recueillis par un contribuable qui les loge dans un appartement distinct du
sien ne sauraient être considérés comme étant à sa charge (CE, arrêt du 6 octobre 1941, n° 71002 et CE, arrêt du 25 juillet 1938, n° 61364) ;
- un contribuable qui assume l'entretien d'un enfant mineur, mais qui ne l'a pas
recueilli à son propre foyer, ne peut être considéré comme l'ayant à sa charge pour le calcul de l'impôt (CE, arrêt du 29 novembre 1943, n° 67739) ;
- ne peuvent être regardés comme étant à la charge du contribuable, encore bien que ce
dernier subviendrait à tous leurs besoins, des enfants recueillis, qui, en dehors des périodes scolaires, passées dans un internat, ne séjournent pas d'une manière permanente, ou tout au moins
régulière, au foyer de l'intéressé (CE, arrêt du 10 juillet 1948, n° 94078) ;
- un contribuable résidant habituellement à Paris ne saurait, du fait qu'il a pris une
part matérielle et morale importante à l'éducation d'un enfant, être regardé comme l'ayant recueilli à son propre foyer, dès lors que l'enfant ne demeurait pas avec lui : cet enfant, confié par le
Service départemental d'aide à l'enfance, dès son plus jeune âge, à la mère du contribuable, auprès de laquelle il avait été ensuite placé sous contrat d'apprentissage, vivait avec cette personne dans
une localité éloignée de la capitale (CE,
arrêt du 19 novembre 1969, n° 77097) ;
- un contribuable qui n'a pas recueilli à son propre foyer sa petite-fille ne peut la
prendre en compte pour le calcul du quotient familial
(CE, arrêt du 4 juin 1980, n° 16444) ;
- un contribuable célibataire qui contribue périodiquement à l'entretien de ses neveux ne
peut être considéré comme les ayant recueillis à son propre foyer dès lors qu'ils vivent au foyer de leur mère en Algérie (CE, arrêt du 3 novembre 1982, n° 30052) ;
- un contribuable ne peut être considéré comme ayant recueilli à son propre foyer un
enfant qui ne réside chez lui que durant les vacances et vit pendant l'année scolaire chez ses parents, alors même qu'il aurait contribué financièrement à l'éducation de cet enfant
(CE, arrêt du 18 novembre 1983, n° 32098)
;
- un contribuable qui n'a reconnu son enfant naturel que postérieurement à l'année
d'imposition, ne peut le considérer à charge au titre de ladite année dès lors qu'il ne vivait pas à son foyer
(CE, arrêt du 30 mars 1987, n° 52489).
320
Cependant un contribuable qui subvient aux dépenses d'entretien et, notamment, aux frais
de pension, de deux enfants qui, s'ils ne vivent pas constamment à son foyer, y effectuent des séjours réguliers, en particulier pendant toutes les périodes de vacances scolaires, doit être considéré
comme les ayant recueillis, encore que leur mère, devenue ultérieurement l'épouse légitime de l'intéressé, aurait disposé, pendant les années en cause, d'un salaire d'ailleurs modeste (CE, arrêt du
4 décembre 1961, n° 51433). En l'espèce, la mère qui exerçait l'activité de représentant avait perçu un salaire brut de 4 271 NF en 1956 et de 4 469 NF en 1957. Pour ces mêmes années, le contribuable
avait déclaré respectivement un revenu net global de 34 980 NF et 22 240 NF.
B. Enfant recueilli à la charge effective, exclusive ou principale du contribuable
330
Cette condition implique, selon le C du II de
l'article
30 de la loi n° 2002-1576 du 30 décembre 2002 de finances rectificative pour 2002, que le contribuable pourvoie seul à la satisfaction de la totalité ou de la majorité des besoins de l'enfant, au
triple point de vue matériel, intellectuel et moral.
340
Cette condition est notamment remplie dans les cas suivants.
L'aîné d'une famille, tuteur de ses frères et sœurs mineurs, orphelin de père et de mère,
peut considérer comme personnes à charge ceux de ses frères et sœurs dont il assume seul l'entretien.
Par ailleurs :
- un petit-fils mineur peut être considéré comme à la charge de son grand-père si
celui-ci subvient entièrement à ses besoins et l'a effectivement recueilli à son propre foyer (CE, arrêt du 3 juin 1932, n° 23003 ; CE, arrêt du 15 juillet 1960, n° 34326) ;
- un contribuable est en droit de considérer ses neveux comme à sa charge dès lors qu'il
assume seul leur entretien, bien que l'un d'eux ait dû, pour raison de santé, être placé d'abord dans un établissement hospitalier, puis à la campagne (CE, arrêt du 14 février 1962, n° 43704) ;
- un grand-père peut considérer à sa charge son petit-fils dont il assure l'entretien et
l'éducation alors que le père est décédé et que la mère vit aux États-Unis et ne peut s'acquitter de ses obligations du fait de son éloignement et de son défaut de ressources (CE, arrêt du 1er
février 1978, n° 3333) ;
- un grand-père peut être regardé comme ayant recueilli sa petite-fille dès lors qu'il
assure son hébergement depuis sa naissance, subvient à ses besoins matériels et surveille son éducation, alors que les parents de l'enfant vivent à l'étranger et que lors de leurs retours en France
l'enfant reste au foyer de ses grands-parents, sans que cette situation résulte d'un arrangement familial temporaire
(CE, arrêt du 13 décembre 1982,
n° 36382).
En outre, un contribuable qui recueille sous son toit ses petits enfants et pourvoit seul à leurs
besoins au triple point de vue matériel, intellectuel et moral, du fait d'une infirmité grave de leurs parents, peut les compter à charge pour la détermination de son quotient familial. En
contre-partie, les petits enfants n'ouvrent alors pas droit à une majoration de quotient familial pour leurs parents (RM Aurillac n°
730, JO débats AN du 22 novembre 1993, p. 4142).
Les petits enfants orphelins peuvent être comptés à la charge des grands parents qui
choisissent de s'acquitter de leur obligation alimentaire en les accueillant sous leur toit. Dans ce cas, la pension alimentaire versée, le cas échéant, par les autres grands-parents doit être ajoutée
au revenu imposable du foyer qui a les enfants à charge (BOI-IR-BASE-20-30-20-20). | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-IR-LIQ-10-10-10-10 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2177-PGP.html/identifiant=BOI-IR-LIQ-10-10-10-10-20140507 | 2014-05-07 00:00:00 | a00cf90712b85ecb2110f7a9fbd0fc88b1d93632a040b58d28cb755075bed35e | [
-0.07958237081766129,
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0.053418707102537155
] |
1
L'article 193 du code général
des impôts (CGI) prévoit que, sous réserve des dispositions de l'article 196 B du CGI, le revenu imposable est pour le
calcul de l'impôt sur le revenu, divisé en un certain nombre de parts, fixé conformément à l'article 194 du CGI et à
l'article 195 du CGI, d'après la situation et les charges de famille du contribuable.
Le système du quotient familial consiste donc à diviser le revenu net imposable par le nombre de
parts fixé en fonction :
- de la situation du contribuable (célibataire, marié, etc.) ;
- des personnes à sa charge.
10
Ce chapitre contient deux sections :
- le calcul du quotient familial de base (section 1,
BOI-IR-LIQ-10-20-10) ;
- les majorations du quotient familial (section 2,
BOI-IR-LIQ-10-20-20). | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-IR-LIQ-10-20 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2235-PGP.html/identifiant=BOI-IR-LIQ-10-20-20190226 | 2019-02-26 00:00:00 | 97eaaf1ac8247245a62c0f6966b945f3357c7747c86e786dc711b807be5922df | [
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0.03455372899770737,
-0.04381202533841133,
0.010615985840559006,
-0.007382018957287073,
0.033888235688209534,
-0.01853945665061474,
0.031870823353528976,
-0.00047855748562142253,
0.04303572699427605,
0.04764951765537262,
0.01527689304202795,
-0.02682514488697052,
0.06180915609002113,
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-0.008471264503896236,
-0.029020408168435097,
0.03587574511766434,
-0.015265342779457569
] |
1
Les œuvres audiovisuelles, autres que cinématographiques, peuvent être coproduites par plusieurs
entreprises de production audiovisuelle.
Par ailleurs, ces entreprises, en règle générale, concluent avec les services de télévision des
contrats de coproduction et de préachat de droits de diffusion.
Les règles de TVA applicables aux coproductions audiovisuelles et aux participations financières
versées par les services de télévision sont exposées ci-dessous.
I. Définitions
A. Œuvre audiovisuelle
10
Aux termes de
l'article L112-2 du code de la propriété intellectuelle, sont dénommées œuvres audiovisuelles, les œuvres
cinématographiques et les autres œuvres consistant dans des séquences animées d'images sonorisées ou non.
20
Les œuvres cinématographiques doivent obtenir un visa d'exploitation autorisant leur projection
en public dans une salle de cinéma. Elles ne sont pas visées par les règles ci-dessous qui concernent les autres œuvres audiovisuelles relevant notamment des genres suivants : fiction, animation,
documentaire, magazine, etc (cf. BOI-TVA-SECT-20-10).
B. Contrat de coproduction
30
Un contrat de coproduction audiovisuelle est un contrat aux termes duquel plusieurs sociétés
règlent les conditions dans lesquelles elles vont participer en commun à la fabrication, à l'exploitation et/ou au financement d'une œuvre audiovisuelle.
La conclusion d'un tel accord donne à chacun des contractants la qualité de coproducteur,
c'est-à-dire de copropriétaire indivis de l'œuvre et de ses produits en principe à proportion de son apport.
C. Droits de diffusion
40
Les entreprises de production audiovisuelle commercialisent l'œuvre notamment en cédant à des
chaînes de télévision des droits de diffusion leur permettant la diffusion télévisuelle de l'œuvre coproduite.
50
Aux termes de
l'article L122-1 du code de la propriété intellectuelle, les droits d'exploitation appartenant à l'auteur
comprennent le droit de représentation et le droit de reproduction. La représentation consiste dans la communication de l'œuvre au public par un procédé quelconque et notamment par télédiffusion
(article L122-2 du code de la propriété intellectuelle).
60
A cet égard, il est précisé que
l'article L132-24 du code de la propriété intellectuelle prévoit que le contrat qui lie le producteur aux
auteurs d'une œuvre audiovisuelle entraîne, sauf clause contraire, cession au profit du producteur des droits exclusifs d'exploitation de l'œuvre audiovisuelle.
Les entreprises de production audiovisuelle sont donc, sauf clause contraire, titulaires des
droits patrimoniaux portant sur l'œuvre coproduite.
La cession des droits de diffusion s'analyse donc comme une cession de droits patrimoniaux par
l'entreprise de production audiovisuelle.
D. Contrat de coproduction et de préachat de droits de diffusion
70
Les services de télévision concluent avec les entreprises de production audiovisuelle des
contrats de coproduction et de préachat de droits de diffusion. Ces contrats peuvent être intitulés sous le terme générique de coproduction.
Le service de télévision verse à ce titre une somme forfaitaire qui se compose de deux parties
identifiées dans les contrats.
80
L'une dite « part producteur » ou « part coproducteur », le rend copropriétaire indivis de
l'œuvre en principe à proportion de cette part et lui donne droit à une quote-part des recettes d'exploitation de l'œuvre. Cette part s'analyse comme un apport en coproduction. Le fait que le service
de télévision n'assume pas la responsabilité financière, technique et artistique de la réalisation de l'œuvre audiovisuelle ne modifie pas cette analyse.
90
L'autre dite « part antenne » permet au service de télévision de diffuser l'œuvre
audiovisuelle généralement en exclusivité un certain nombre de fois au cours d'une période et sur un territoire déterminés. Cette part antenne s'analyse pour les services de télévision comme une
acquisition de droits de diffusion.
II. Règles applicables
A. Participations financières des coproducteurs
100
Les participations financières versées par les producteurs, en exécution de contrats de
coproduction ou par les services de télévision en tant que part producteur ou coproducteur en exécution de contrats de coproduction et de préachat de droits de diffusion, ne sont pas soumises à la TVA
lorsque le contrat prévoit que les droits portant sur l'œuvre audiovisuelle seront la copropriété des coproducteurs.
110
Lorsque ces sommes s'analysent en un apport en capital, en un apport en compte courant ou en
un prêt effectué au profit de l'entreprise de production principale (producteur délégué), elles ne sont également pas passibles de la TVA.
120
En revanche, si ces sommes rémunèrent un service rendu par cette entreprise, elles doivent
être soumises à la TVA selon le taux applicable aux opérations dont elles constituent la contrepartie.
130
Il est précisé que les « apports en industrie » constitués par les prestations de services
effectuées par les coproducteurs dans le cadre de la réalisation de l'œuvre audiovisuelle ne seront pas soumis à la TVA dans les mêmes conditions que les participations financières.
B. Recettes d'exploitation de l'œuvre audiovisuelle
140
Les recettes de la coproduction résultent essentiellement de la commercialisation de l'œuvre
audiovisuelle en vue de diffusions télévisuelles en France et à l'étranger.
Elles comprennent :
- la « part antenne » , qui permet à son acquéreur de diffuser l'œuvre audiovisuelle en
exclusivité au cours d'une période déterminée, s'analyse comme une cession de droits de diffusion et relève du taux réduit dans les conditions ci-dessus rappelées ;
- la commercialisation ultérieure de l'œuvre, en dehors de cette période d'exclusivité qui
donne également lieu à des cessions de droits de diffusion relevant du taux réduit.
150
Ces recettes sont soumises à la TVA chez les coproducteurs ou le producteur délégué et les
droits à déduction sont déterminés selon un des trois dispositifs applicables aux coproductions cinématographiques décrits dans le
BOI-TVA-SECT-20-30 V.
160
Il est rappelé que la non-imposition des apports en coproduction dans les conditions définies
au II-A n'affecte pas les droits à déduction des coproducteurs. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-TVA-CHAMP-10-10-80 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/233-PGP.html/identifiant=BOI-TVA-CHAMP-10-10-80-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | 7bf532c717a2abdd194ed5029f60ec649f29d6f0c92c40def3ef0c23f78a8b53 | [
0.0358232781291008,
0.026057634502649307,
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0.02347039431333542,
-0.02282249741256237,
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0.0037646417040377855,
0.032548535615205765,
0.0288822203874588,
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-0.025382190942764282,
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0.01998077891767025,
-0.04191974923014641,
-0.07520832866430283,
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0.0064174337312579155,
-0.02728964388370514,
0.0372847355902195,
0.0051041548140347,
0.012985102832317352,
-0.08615332841873169,
-0.015639033168554306,
0.027985556051135063,
0.028630509972572327,
0.022160032764077187,
-0.010400953702628613,
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0.011958356946706772,
-0.03878087177872658,
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0.011009208858013153,
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0.009471642784774303,
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0.028784792870283127,
-0.04213930666446686,
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0.02207154780626297,
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0.021779969334602356,
0.04010752588510513,
-0.01242801919579506,
-0.02308538556098938,
-0.04554740712046623,
-0.008714299649000168,
-0.03417753428220749,
-0.008577480912208557,
-0.02346785180270672,
0.059106167405843735,
0.02564537711441517,
0.06167732551693916,
-0.01583494059741497,
0.013290704227983952,
-0.06018250063061714,
-0.02005109190940857,
0.03805985674262047,
0.06387300044298172,
0.007448630873113871,
-0.030537283048033714,
0.019950514659285545,
-0.015041887760162354,
-0.003056769724935293,
0.00080427888315171,
-0.047090962529182434,
-0.0538361519575119,
0.020503999665379524,
-0.02874554693698883,
-0.0031276275403797626,
0.0018234043382108212,
-0.00872456282377243,
0.03562236949801445,
0.011702713556587696,
0.025867652148008347,
0.016459809616208076,
-0.0005060709081590176,
-0.02612490765750408,
-0.017254840582609177,
-0.042408786714076996,
0.010026512667536736,
-0.054026924073696136,
-0.009851359762251377,
0.008731433190405369,
-0.05004744604229927,
-0.002021036110818386,
0.02530519850552082,
-0.060239408165216446,
-0.021413110196590424,
0.061058446764945984,
0.05612387880682945,
-0.015673847869038582,
0.029977239668369293,
0.0382850281894207,
0.01052006520330906,
0.034982405602931976,
-0.03204132243990898,
0.010343844071030617,
0.03490476310253143,
-0.024180227890610695,
0.006801519077271223,
-0.036649830639362335,
-0.03535880893468857,
0.036145880818367004,
-0.027508627623319626,
-0.03365148603916168,
0.02494737319648266,
0.06392436474561691,
0.007798285689204931,
0.0649329274892807,
0.10436032712459564,
0.008459788747131824,
-0.040937017649412155,
0.04863728955388069,
0.00833965465426445,
0.02858426794409752,
0.0404672846198082,
0.012458758428692818,
-0.009177431464195251,
0.03428998962044716,
-0.023998688906431198,
0.0276531670242548,
0.022967033088207245,
-0.00916051585227251,
-0.03378942981362343,
-0.08215480297803879,
-0.014821483753621578,
0.036639370024204254,
-0.020348088815808296,
-0.011784693226218224,
-0.01672327145934105,
-0.004068720620125532,
0.06287907063961029,
-0.044093646109104156,
0.06551811099052429,
0.029621606692671776,
-0.004235780332237482,
0.023592518642544746,
0.022202178835868835,
-0.010932778008282185,
-0.023812435567378998,
0.052284225821495056,
-0.012031328864395618,
-0.018887337297201157,
0.022717727348208427,
0.02187482640147209,
0.008483778685331345,
0.005458307918161154,
-0.0040978058241307735,
0.020347727462649345,
0.00680731562897563,
0.0375191830098629,
-0.012575908564031124,
0.03177117928862572,
0.03296366333961487,
-0.008829332888126373,
0.015287543646991253,
0.010323838330805302,
0.02466699294745922,
-0.049396172165870667,
0.021362917497754097,
0.023675376549363136,
-0.006711690686643124,
-0.0024705177638679743,
-0.03580069541931152,
0.03336513042449951,
-0.012257030233740807,
0.03911148011684418,
0.016608785837888718,
-0.015587609261274338,
-0.030541550368070602,
0.022007305175065994,
-0.062368232756853104,
0.0540836937725544,
-0.05385873094201088,
0.011542325839400291,
-0.010310005396604538,
0.02796529047191143,
-0.032736144959926605,
0.01694178208708763,
-0.014523584395647049,
0.05146816372871399,
0.02078050933778286,
-0.05380536988377571,
-0.027624811977148056,
-0.03922535479068756,
-0.007710333447903395,
0.008916221559047699,
0.03669976815581322,
-0.017356911674141884,
-0.01662532240152359,
0.011806102469563484,
-0.07292945683002472,
0.014674928039312363,
0.03252457454800606,
0.045933037996292114,
0.03986483812332153,
0.02195722423493862,
0.004959956277161837,
0.026646628975868225,
-0.00560773303732276,
0.0037573291920125484,
0.021068189293146133,
-0.01959870755672455,
-0.0017806594260036945,
0.08958794176578522,
0.0013097475748509169,
0.03363806754350662,
-0.009511586278676987,
-0.04676806554198265,
0.012388464994728565,
0.014248287305235863,
-0.0264239851385355,
0.0053787836804986,
0.05173356831073761,
0.03583922237157822
] |
La présente division a pour objet de commenter les règles prévues par
l'article 302 bis S du code général des impôts (CGI) applicables à la redevance sanitaire de découpage, constatée et
recouvrée comme en matière de taxe sur la valeur ajoutée.
I. Champ d'application
A. Opérations imposables
1. Définition de l'opération de découpage de viandes avec os donnant lieu au paiement de la redevance
1
Pour les viandes des espèces bovine, ovine, caprine, et des espèces chevaline, asine ou leur
croisement ainsi que pour les gibiers ongulés d'élevage ou sauvages, la redevance n'est pas due, sous réserve des précisions concernant les importations et les acquisitions intracommunautaires, pour
les viandes en carcasse, demi-carcasse ou demi-carcasse découpée en un maximum de trois morceaux de gros ou de quartiers. L'opération de découpage qui donne lieu au paiement de la redevance sanitaire
est par conséquent la première opération de découpage permettant d'obtenir des unités de découpe à partir de la carcasse ou de la demi-carcasse, éventuellement déjà découpée en un maximum de trois
morceaux de gros ou de quartiers.
10
Lorsque lesdites viandes font l'objet d'opérations de découpage successives par un même ou
plusieurs opérateurs, la redevance sanitaire est due une seule fois sur la totalité du poids net de viande au titre de la première opération de découpage telle qu'elle est définie au I-A-1 §
1.
20
S'agissant des volailles, des lapins domestiques et des gibiers d'élevage ou sauvage autres
qu'ongulés, la redevance sanitaire de découpage est perçue pour toutes les carcasses qu'elles soient destinées à être découpées ou non selon un tarif proportionnel au taux de découpage constaté sur
l'ensemble du territoire. La redevance sanitaire de découpage n'est plus due sur les carcasses pour lesquelles l'abatteur, le tiers abatteur, la personne qui réalise des acquisitions
intracommunautaires, l'importateur ou le déclarant en douane justifie d'une destination autre qu'un atelier de découpe agréé en application de
l'article L. 233-2 du code rural et de la pêche maritime.
En conséquence, les viandes de volailles, qui ne sont pas destinées à être découpées, ne sont
plus soumises à la redevance sanitaire de découpage.
Remarque : Compte tenu de la diversité des pratiques de découpe et afin d'éviter
toutes difficultés d'interprétation sur les notions de morceaux de gros ou de quartiers, le service trouvera infra la liste, établie par les professionnels concernés, des pièces de gros et des
quartiers à partir desquels sont obtenues des unités de découpe :
Gros bovins
- carcasse
- 1/2 carcasse
- quartier avant :
- AV 5 (quartier avant 5 côtes)
- AVT 5 (quartier avant 5 côtes avec caparaçon)
- AV 10 (quartier avant à 10 côtes)
- collier
- raquette
- cuisse
- milieu de train de côtes
- quartier arrière :
- AR 8 (quartier arrière à 8 côtes)
- ART 8 (quartier arrière traité à 8 côtes)
- AR 3 (quartier arrière à 3 côtes)
- aloyau
- bavettes
- caparaçon
- basses-côtes
Veaux
- carcasse
- carré de côtes
- 1/2 carcasse
- épaule
- quartier avant (basse)
- poitrine
- quartier arrière (pan)
- collier
- cuisseau
Porcins
- carcasse
- poitrine
- 1/2 carcasse
- hachage
- jambon
- épaule
- longe
Ovins
- carcasse
- carré double
- culotte
- poitrine double
- coffre
- papillon
- baron
- rosbif court
- casque
2. Champ d'application de la redevance sanitaire de découpage
30
La redevance sanitaire est due, quelle que soit la qualité du propriétaire des viandes à
découper, au titre des opérations de découpage effectuées en France telles qu'elles sont définies au I-A-1 § 1 à 20 pour les viandes de volailles,
d'animaux de boucherie et de charcuterie destinées :
- à la vente en France ;
- à la consommation personnelle ou familiale du propriétaire.
40
La redevance sanitaire de découpage est également due à l'importation des viandes, préparées
ou non, reprises au tableau figurant sous l'article 111 quater P de l'annexe III au CGI.
Par ailleurs, la redevance est due sur les viandes avec os à découper qui font l'objet d'une
acquisition intracommunautaire ou d'une opération assimilée à une acquisition intracommunautaire désignée au II de l'article 256
bis du CGI .
B. Opérations non imposables
1. Saisies par les services sanitaires
50
La redevance sanitaire de découpage n'est pas due lorsque les viandes avec os à découper font
l'objet de saisies totales ou partielles pratiquées dans les abattoirs par les services de l'inspection sanitaire
(CGI, ann. III, art. 111 quater N).
60
En cas de saisie partielle, la redevance sanitaire n'est pas due sur le poids net de viande
ayant effectivement fait l'objet d'une saisie tel qu'il ressort des certificats de saisie établis par les services de l'inspection sanitaire.
70
Le propriétaire des viandes avec os à découper doit informer le tiers abatteur des saisies
totales ou partielles pratiquées sur les carcasses au moment de l'abattage et tenir à sa disposition une copie ou l'original du certificat de saisie établi par les services de l'inspection sanitaire.
2. Acquisition par des organismes d'intervention
80
La redevance n'est pas due lorsque les viandes sont acquises par des organismes d'intervention
(CGI, art. 302 bis S, al. 3). En pratique, l'établissement national des produits de l'agriculture et de la mer (France
AgriMer) est le seul organisme habilité à intervenir sur le marché des viandes. Dans ce cas, le fait que les viandes aient fait ou non l'objet d'une opération de découpage est sans incidence.
90
L'abatteur, qu'il procède ou non aux opérations de découpage des viandes, justifie le
non-paiement de la redevance sanitaire en produisant la facture de vente qu'il adresse à l'organisme d'intervention (FranceAgriMer).
100
Le tiers abatteur qui ne connaît pas la destination des viandes provenant des animaux qu'il
abat pour le compte du propriétaire est toujours redevable de la redevance sanitaire de découpage.
110
Le propriétaire des viandes à découper peut obtenir auprès du tiers abatteur, le remboursement
de la redevance sanitaire en produisant la facture de vente qu'il adresse à l'organisme d'intervention (FranceAgriMer). Le tiers abatteur doit conserver une copie de cette facture pour justifier
l'imputation de la redevance sanitaire de découpage remboursée.
3. Exportations, livraisons intracommunautaires et opérations assimilées portant sur les viandes non découpées
120
En vertu de
l'article 302 bis S du CGI, la redevance sanitaire de découpage n'est pas due lorsque les viandes non découpées :
- sont exportées ;
- font l'objet d'une livraison exonérée en vertu du I de
l'article 262 ter du CGI ou d'une livraison dans un lieu situé dans un autre État membre de l'Union européenne en application
de l'article 258 A du CGI et qu'il est justifié de l'exportation, de l'expédition ou du transport.
130
L'abatteur qui procède directement à des exportations de viandes avec os à découper en l'état
justifie le non-paiement de la redevance en produisant l'exemplaire n° 3 du document administratif unique (DAU) visé par le service des douanes. Ce formulaire est accessible sur le
site www.douane.gouv.fr, à la rubrique "Professionnel > Formulaires douaniers (cerfa)
> Formulaires : opérations commerciales (échanges commerciaux).
Dans le cas où l'abatteur procède directement à des livraisons intracommunautaires de viandes
avec os à découper, l'existence du transport ou de l'expédition peut être justifiée par tous moyens.
140
Lorsque l'abatteur livre les viandes avec os à découper à une personne qui effectue l'une des
opérations visées au I-B-3 § 120, il justifie le non-paiement de la redevance en produisant l'attestation que l'exportateur doit délivrer à son fournisseur en application de
l'article 275 du CGI.
150
Le tiers abatteur est toujours redevable de la redevance sanitaire de découpage. Toutefois, le
propriétaire des viandes avec os à découper destinées à l'une des opérations visées au I-B-3 § 120 peut obtenir auprès du tiers abatteur le remboursement de la redevance sanitaire en
produisant :
- l'exemplaire n° 3 du document administratif unique (DAU) visé par le
service des douanes lorsqu'il est exportateur direct. Ce formulaire est accessible sur le site
www.douane.gouv.fr, à la rubrique "Professionnel > Formulaires douaniers (cerfa) >
Formulaires : opérations commerciales (échanges commerciaux) ;
Remarque : En cas de livraisons intracommunautaires
(CGI, art. 262 ter, I) le propriétaire des viandes avec os à découper devra fournir tous moyens de preuve permettant
d'établir la réalité de l'expédition ou du transport des biens hors de France.
- l'attestation délivrée par son client, en application de
l'article 275 du CGI, lorsqu'il livre les viandes avec os à découper à une personne qui réalise l'une des opérations décrites
au I-B-3 § 120.
160
Le tiers abatteur doit conserver une copie de ces documents pour justifier l'imputation de la
redevance sanitaire de découpage remboursée.
170
Enfin, le registre auquel sont tenus, en application de
l'article 111 quater G de l'annexe III au CGI, les abatteurs et les tiers abatteurs pour permettre la
liquidation ou le contrôle des redevances sanitaires doit faire mention des éléments nécessaires à la justification du non-paiement ou du remboursement de la redevance sanitaire de découpage.
C. Personnes imposables
180
La redevance sanitaire de découpage est due par les personnes qui procèdent à des opérations
de découpage de viande avec os, mais elle est perçue auprès de l'abatteur ou du tiers abatteur qui l'acquitte pour le compte du propriétaire des viandes à découper.
Afin de permettre la taxation du gibier sauvage qui, par définition, ne transite pas par les
abattoirs,
l'article 30 de
la loi n° 98-1267 du 30 décembre 1998 de finances rectificative pour 1998 prévoit que cette redevance sera également perçue auprès de l'atelier de traitement du gibier sauvage ayant reçu
l'agrément prévu à l'article L. 233-2 du code rural et de la pêche maritime.
190
L'abatteur est la personne propriétaire des animaux abattus, qu'il procède lui-même à
l'abattage ou que cette opération soit réalisée pour son compte par un tiers ci-après désigné « le tiers abatteur ».
L'abatteur est donc toujours le propriétaire des viandes à découper. En revanche le tiers
abatteur n'est jamais le propriétaire de ces viandes
200
Il résulte de
l'article 302 bis S du CGI, que c'est la personne qui procède à l'opération de découpage de la viande avec os qui doit
supporter la charge effective de la redevance sanitaire.
Mais, en indiquant que la redevance sanitaire de découpage est perçue auprès de l'abatteur
ou du tiers abatteur, l'article 302 bis S du CGI désigne le redevable légal de la redevance à l'égard du Trésor.
Il s'agit de tous les établissements qui procèdent à l'abattage des animaux et dans lesquels
la redevance sanitaire d'abattage est perçue.
210
L'abatteur, lorsqu'il ne procède pas aux opérations de découpage des viandes, est en
droit d'exiger de son acheteur le remboursement de la redevance sanitaire acquittée pour son compte. Le tiers abatteur est, dans tous les cas, en droit d'exiger de l'abatteur, propriétaire des viandes
à découper, le remboursement de la redevance sanitaire acquittée pour son compte (voir en ce sens
l'arrêt n° 86-14873 rendu par la Cour de
cassation, Chambre commerciale, le 3 janvier 1989 en ce qui concerne la taxe de protection sanitaire et d'organisation des marchés de viandes).
A cette fin, l'abatteur ou, selon le cas, le tiers abatteur mentionne la redevance sanitaire
de découpage acquittée au Trésor sur les factures qu'il adresse à ses clients.
220
Les importateurs sont redevables de la redevance sanitaire de découpage sur les viandes
taxables qu'ils importent dans le territoire d'application de la loi. La taxe est due par l'importateur ou par le déclarant en douane. L'importateur en supporte la charge effective.
La redevance sanitaire de découpage est également due par les personnes qui réalisent des
acquisitions intracommunautaires de viande avec os à découper.
D. Personnes non imposables
230
Les bénéficiaires de la franchise en base de TVA
(CGI, art. 293 B) sont dispensés du paiement de la redevance sanitaire de découpage.
E. Territoire d'application
240
La redevance sanitaire de découpage est applicable sur l'ensemble du territoire de la France
continentale et dans les départements de la Corse. La perception de la redevance sanitaire est suspendue dans les départements d'Outre-mer.
II. Fait générateur et exigibilité
250
Aux termes du deuxième alinéa de
l'article 302 bis S du CGI et de
l'article 111 quater L de l'annexe III au CGI, la redevance sanitaire de découpage est due :
- soit lors de l'opération de découpage chez l'abatteur ;
- soit lors de l'enlèvement chez ce dernier ou chez le tiers abatteur des viandes à
découper.
La redevance est donc exigible préalablement à la sortie des viandes des établissements
d'abattage, qu'ils soient agréés ou non, que les opérations de découpage aient été effectuées ou non.
260
S'agissant du gibier sauvage, le fait générateur de la redevance est constitué par
l'opération de découpage dans l'atelier de traitement du gibier sauvage ou par l'enlèvement des pièces à découper chez ce dernier.
270
Pour les viandes importées taxables, le fait générateur est constitué par l'importation
elle-même.
Pour les acquisitions intracommunautaires, la redevance est exigible selon les mêmes règles
qu'en matière de TVA.
Remarque : Les abattoirs doivent, en application du 1° du I de
l'article 267 du CGI, comprendre dans leur base d'imposition à la TVA le montant de la redevance sanitaire de découpage qu'ils
acquittent pour le compte du propriétaire des viandes à découper, préalablement à la sortie des viandes des abattoirs.
III. Assiette de la redevance
280
Aux termes de
l'article 111 quater L de l'annexe III au CGI, la redevance sanitaire de découpage est assise sur le poids de
viande fraîche net, tel qu'il est défini à l'article 111 quater LA de l'annexe III au CGI, constaté lors de
la pesée et atténué des abattements prévus au même article.
290
Pour les viandes importées et les acquisitions intracommunautaires taxables, conformément à
l'article 111 quater R de l'annexe III au CGI, la redevance sanitaire est perçue sur le poids net de la
viande déduction faite du poids des abats et arrondi au kilogramme le plus voisin.
Il est éventuellement affecté d'un abattement de 5 % également arrondi, pour les volailles
dont le foie et le gésier ont été détachés de la carcasse mais pesés et emballés avec celle-ci.
IV. Tarif
A. Modalités de détermination du tarif
300
L'article 302 bis
T du CGI prévoit que le tarif de cette redevance est fixé par tonne de viande avec os à désosser, dans la limite d'un plafond de 150 % du niveau moyen forfaitaire défini en euros par décision du
Conseil de l'Union européenne.
Un arrêté conjoint du ministre chargé du budget et du ministre chargé de l'agriculture fixe
les taux de la redevance.
B. Tarif applicable
310
Le tarif est présenté à
l'article 50 quaterdecies de l'annexe IV au CGI.
320
Le tarif de la redevance sanitaire de découpage à retenir pour les préparations et conserves
de viandes de boucherie, de charcuterie, de volailles, de lapin domestique et de gibier d'élevage ou sauvage dans la composition desquelles entrent des viandes d'espèces animales différentes est égal
à celui prévu pour la viande dont le tarif est le plus faible.
V. Obligations des redevables
A. En régime intérieur
330
La redevance sanitaire de découpage est constatée comme en matière de TVA avec les garanties
et sanctions applicables à cette taxe.
La redevance sanitaire de découpage est perçue selon les mêmes modalités que celles prévues
pour la redevance sanitaire d'abattage.
B. À l'importation
340
À l'importation la redevance sanitaire de découpage est constatée et recouvrée par les
services des douanes, selon les mêmes règles et sous les mêmes garanties, privilèges et sanctions qu'en matière de droit de douane
(CGI, art. 302 bis V).
C. Acquisitions intracommunautaires
350
La redevance due sur les acquisitions intracommunautaires de viandes avec os à découper est
constatée, recouvrée et contrôlée par la Direction générale des finances publiques, comme en matière de TVA.
La redevance est déclarée et liquidée pour les redevables de la taxe sur la valeur ajoutée :
- relevant du régime réel normal de TVA, sur l'annexe n° 3310 A (CERFA n°
10960) à la déclaration n° 3310-CA3-SD (CERFA n° 10963) mentionnée au 1 de l'article 287 du CGI relative au
mois ou au trimestre au cours duquel la redevance est due ;
- relevant du régime simplifié d'imposition de TVA sur la déclaration annuelle n°
3517-S-SD (CERFA n° 11417) mentionnée au 3 de l'article 287 du CGI relative à l'exercice au cours duquel la redevance est due.
Les formulaires n° 3310 A (Cerfa n° 10963), n° 3310-CA3-SD
et n° 3517-S-SD (Cerfa n° 11417) sont disponibles en ligne sur le site
www.impots.gouv.fr
à la rubrique "Recherche de formulaires".
VI. Recouvrement, contrôle et contentieux
360
La redevance sanitaire de découpage est recouvrée comme en matière de TVA avec les sûretés,
garanties, privilèges et sanctions applicables à cette taxe (BOI-TVA-PROCD). | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-TCA-RSD | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2339-PGP.html/identifiant=BOI-TCA-RSD-20150603 | 2015-06-03 00:00:00 | c0845645764fa1480ba7768f573df159c1071e9ffc0adb98107cb6c9a03df821 | [
-0.06290396302938461,
0.04698440805077553,
-0.06158318370580673,
0.0405317060649395,
-0.017257994040846825,
-0.05207537114620209,
-0.04657088592648506,
-0.017373470589518547,
0.017329955473542213,
-0.04699833318591118,
0.014426469802856445,
0.09707845002412796,
-0.01248115859925747,
-0.007403395138680935,
-0.024364473298192024,
0.041568655520677567,
0.09217634797096252,
-0.006006972398608923,
-0.04818050563335419,
0.04205239936709404,
0.1029704287648201,
-0.004185049328953028,
-0.031605299562215805,
0.10659543424844742,
0.05306117236614227,
0.06269524991512299,
0.011754332110285759,
-0.08610992878675461,
-0.024739596992731094,
0.061050865799188614,
-0.030940428376197815,
-0.04461310803890228,
0.02699388563632965,
0.05160249024629593,
0.059901706874370575,
-0.038872770965099335,
-0.04927186295390129,
-0.009099524468183517,
-0.07741313427686691,
0.09163300693035126,
-0.007280228193849325,
-0.027827376499772072,
0.03425103425979614,
0.022374870255589485,
0.027801135554909706,
0.00845400057733059,
-0.059985075145959854,
0.08592037856578827,
-0.03965446725487709,
0.09206834435462952,
-0.018007958307862282,
0.031618379056453705,
-0.00010100592771777883,
0.004185283090919256,
0.014727865345776081,
0.013584880158305168,
-0.04820665344595909,
-0.015256713144481182,
0.10803867131471634,
-0.022607482969760895,
0.05624925717711449,
-0.0029234434477984905,
-0.02335510030388832,
-0.021775705739855766,
-0.06320130079984665,
-0.02725236304104328,
-0.007249133195728064,
-0.02668951079249382,
0.10541404783725739,
0.034905631095170975,
0.002184827346354723,
0.035158995538949966,
-0.08564294129610062,
0.026647619903087616,
0.05020297318696976,
0.07194263488054276,
-0.008137678727507591,
0.03875076398253441,
0.0776856541633606,
0.04004663601517677,
0.005356310401111841,
0.005534771829843521,
0.013009913265705109,
-0.03879737854003906,
-0.029532043263316154,
-0.027091385796666145,
0.00646166643127799,
-0.007286198437213898,
-0.004475843161344528,
-0.035863764584064484,
0.0642799586057663,
0.05281106382608414,
-0.03822655230760574,
0.0105058578774333,
-0.0030740464571863413,
-0.02549804374575615,
-0.03510211408138275,
0.03075571171939373,
-0.006843014154583216,
0.024391496554017067,
0.01807013899087906,
0.05363431200385094,
0.07121949642896652,
-0.05472422391176224,
0.007919901050627232,
-0.03954397514462471,
-0.04427308216691017,
-0.02236064523458481,
-0.056927796453237534,
-0.011104317381978035,
-0.023195654153823853,
-0.03764916956424713,
-0.06585458666086197,
-0.08994866907596588,
-0.023640761151909828,
0.05627891421318054,
0.05195290967822075,
0.028099317103624344,
0.015671994537115097,
0.06842721998691559,
0.01321063470095396,
0.003576295217499137,
0.0158635713160038,
0.07680600881576538,
-0.06684598326683044,
-0.030274592339992523,
-0.03504955396056175,
-0.02452063001692295,
-0.07019180059432983,
0.006459830328822136,
0.009837514720857143,
0.04147396609187126,
0.038212258368730545,
-0.02477194368839264,
-0.006619058083742857,
-0.018571903929114342,
-0.02883966825902462,
0.06250595301389694,
0.04142110049724579,
-0.0016399649903178215,
-0.08075883984565735,
0.02533487230539322,
-0.022513043135404587,
-0.03083658404648304,
0.004950472619384527,
0.0011898982338607311,
0.0024949887301772833,
-0.09234898537397385,
0.014213988557457924,
-0.007754044607281685,
0.01954704150557518,
0.018425539135932922,
0.05837678164243698,
-0.06280707567930222,
0.011969304643571377,
0.04059481620788574,
0.02403728850185871,
0.039035748690366745,
-0.00298371072858572,
-0.025729354470968246,
0.012152229435741901,
0.004425616003572941,
0.04780944436788559,
0.03764035552740097,
-0.011930914595723152,
-0.0008557476685382426,
0.07191009819507599,
0.056668419390916824,
0.05566570535302162,
0.03219747915863991,
-0.015025791712105274,
0.02943236567080021,
0.0006160729681141675,
-0.007278630509972572,
-0.024693164974451065,
-0.03428991883993149,
-0.011845966801047325,
0.03900568187236786,
-0.012393021024763584,
0.057494740933179855,
-0.057566527277231216,
-0.07301506400108337,
-0.01362230721861124,
-0.0024076278787106276,
0.0144362086430192,
0.03716689348220825,
0.014201144687831402,
-0.049364641308784485,
0.01698024943470955,
0.03435602784156799,
-0.036152519285678864,
0.004201493225991726,
-0.0717020258307457,
-0.0035067391581833363,
0.044760894030332565,
-0.03670099750161171,
-0.012583511881530285,
0.03871043398976326,
0.025968037545681,
0.003962258342653513,
0.031329814344644547,
0.016934389248490334,
-0.0297828558832407,
0.014461773447692394,
0.01232991460710764,
-0.04713411629199982,
-0.04875880852341652,
-0.009736187756061554,
0.008327869698405266,
-0.0299211572855711,
0.06421453505754471,
0.02182810567319393,
0.00384911778382957,
0.04610777646303177,
-0.011743435636162758,
-0.05588459223508835,
0.012908563017845154,
-0.008994071744382381,
0.02478456310927868,
-0.01569845713675022,
-0.007912969216704369,
-0.04533441737294197,
-0.10978443175554276,
-0.07361255586147308,
0.01257974375039339,
0.03837122768163681,
-0.031674522906541824,
-0.012872484512627125,
0.022827157750725746,
-0.04580985754728317,
0.02311020717024803,
-0.033960532397031784,
-0.008700394071638584,
-0.01849507726728916,
0.013822892680764198,
0.0015500141307711601,
-0.07524031400680542,
0.0029000623617321253,
-0.07991058379411697,
-0.03634512796998024,
0.010239667259156704,
-0.03945410996675491,
-0.014354055747389793,
-0.01851535215973854,
0.012476472184062004,
-0.026438811793923378,
0.04388933628797531,
-0.04146450012922287,
-0.05863644555211067,
0.04920942336320877,
0.0023567918688058853,
0.03581337258219719,
-0.010165532119572163,
-0.009319503791630268,
-0.06091572344303131,
-0.03616977855563164,
0.0030493824742734432,
-0.010016120038926601,
-0.03324995934963226,
-0.0034245732240378857,
0.012945848517119884,
-0.024674156680703163,
-0.013622406870126724,
-0.03083869069814682,
0.036730922758579254,
-0.09339319914579391,
0.033903881907463074,
0.022256378084421158,
-0.05642915517091751,
-0.012961541302502155,
0.02158462628722191,
0.007793218828737736,
0.0006695009069517255,
0.08599435538053513,
0.004614639561623335,
-0.03168121725320816,
-0.03205903246998787,
0.021730579435825348,
0.057445820420980453,
-0.007795871701091528,
0.026759374886751175,
-0.03434086963534355,
-0.03214144706726074,
0.02257664129137993,
-0.026639677584171295,
-0.009287542663514614,
0.03441571444272995,
-0.035156477242708206,
-0.05026689171791077,
0.0006200147909112275,
-0.03579336032271385,
0.06383518129587173,
0.0021471071522682905,
0.01509804092347622,
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-0.034433867782354355,
0.008969224989414215,
0.024649087339639664,
0.0068867020308971405,
0.06113315373659134,
0.047048795968294144,
0.002593903336673975,
0.04074768349528313,
-0.010358843952417374,
0.026417406275868416,
0.014224276877939701,
-0.014336389489471912,
0.03515259921550751,
-0.00784625019878149,
0.03623386472463608,
-0.01958978734910488,
-0.031145015731453896,
-0.043650124222040176,
0.05188795551657677,
0.03841152414679527,
0.02642015926539898,
-0.009017277508974075,
0.02694655768573284,
0.013688575476408005,
-0.049014702439308167,
0.0775451585650444,
0.05231337249279022,
0.04509366303682327,
0.0347331278026104,
-0.0025714493822306395,
0.003842412494122982,
0.0024294874165207148,
-0.011078393086791039,
-0.058437641710042953,
0.00985049270093441,
-0.040975578129291534,
-0.0035901619121432304,
-0.03128054738044739,
-0.007012857589870691,
0.00805610790848732,
0.03127376362681389,
-0.014543614350259304,
0.02131388708949089,
0.011991186998784542,
0.03333111107349396,
-0.01145720575004816,
-0.012435114942491055,
0.01912330463528633,
0.02955901250243187,
-0.004478684160858393,
0.008816882036626339,
-0.03725123777985573,
0.05226445943117142,
-0.012631458230316639,
0.03577098250389099,
-0.014093856327235699,
0.08260931074619293,
0.0037548153195530176,
0.009192429482936859,
-0.05120563879609108,
0.02088252641260624,
-0.011321763508021832,
0.055211760103702545,
-0.004160165786743164,
0.036812491714954376,
-0.01977919600903988,
-0.020058350637555122,
0.004440395627170801,
0.040260639041662216,
-0.025044646114110947,
0.0757865309715271,
0.006369994021952152,
-0.0023851697333157063,
-0.0012812097556889057,
-0.008515785448253155,
-0.046102847903966904,
-0.04121965169906616,
0.021023819223046303,
-0.03859291970729828,
0.022771509364247322,
0.001173157594166696,
-0.036392152309417725,
-0.05143922194838524,
0.02734651230275631,
-0.02085278369486332,
-0.04640250653028488,
0.010539645329117775,
0.0028771841898560524,
0.0341707244515419,
-0.0022571312729269266,
0.022684408351778984,
0.021816439926624298,
-0.009555289521813393,
-0.014297597110271454,
0.03308872878551483,
-0.05183558166027069,
0.03738660737872124,
-0.046644192188978195,
-0.03416367247700691,
-0.04691397398710251,
0.022213656455278397,
-0.026494618505239487,
0.03992127999663353,
-0.042366500943899155,
-0.04902477562427521,
0.02196907065808773,
0.031070152297616005,
0.03907337039709091,
-0.023880507797002792,
-0.01919538527727127,
0.026328343898057938,
0.020495297387242317,
0.03209245204925537,
0.03794628754258156,
0.0621454119682312,
0.015357189811766148,
-0.05090648680925369,
-0.006926264148205519,
-0.029064221307635307,
-0.002031824318692088,
-0.0192258283495903,
-0.037340033799409866,
0.04029448330402374,
-0.003550846129655838,
-0.0267604012042284,
-0.021891655400395393,
-0.012450864538550377,
0.013271710835397243
] |
I. Champ d'application
A. La société rachetée
1. Forme sociale et régime fiscal de la société
1
La société rachetée doit être soumise au régime de droit commun de l'impôt sur les sociétés.
10
Cette condition doit être remplie au plus tard au jour du rachat. Si la société rachetée n'était
pas soumise à l'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice précédant celui du rachat, l'opération peut être effectuée dans le cadre de la
loi
du 17 juin 1987, mais
la société nouvelle ne peut bénéficier d'un crédit d'impôt pour l'exercice au cours duquel intervient le rachat.
20
Cette définition regroupe les sociétés qui sont effectivement soumises, dans les conditions
prévues à l'article 209 du code général des impôts (CGI), de plein droit ou sur option à l'impôt sur les sociétés aux taux
prévus à l'article 219 du CGI.
Les sociétés qui sont hors du champ d'application de cet impôt ainsi que celles qui en sont
totalement ou partiellement exonérées ne peuvent donc pas faire l'objet d'une reprise dans le cadre du présent dispositif. Ainsi, à titre d'exemple, les sociétés exonérées en application de
l'article 208 quinquies du CGI sont
écartées de ce régime.
30
La forme de la société n'est pas fixée par la loi. Toutefois, elle doit être compatible avec les
autres conditions prévues par le texte, notamment avec celle relative à la direction de la société. À cet égard, la règle de l'unanimité dans les organes de gestion de la société rachetée n'est pas
compatible avec l'exercice de la direction par les salariés si ceux-ci ne rachètent pas 100 % du capital. De même, les reprises de sociétés dont la rémunération de la gérance ne relève pas de la
catégorie des traitements et salaires ne sont pas admises.
En pratique, les sociétés rachetées doivent donc être des sociétés anonymes ou des sociétés à
responsabilité limitée à gérance minoritaire.
2. Activité
40
Conformément à la loi, la société rachetée doit exercer une activité industrielle ou
commerciale au sens de l'article 34 du CGI ou une activité
professionnelle au sens du 1 de l'article 92 du CGI
(professions non commerciales) ou une activité agricole.
Le rachat peut porter sur les titres d'une société qui exerce simultanément plusieurs de ces
activités. Mais les dispositions de
l'article 26 de la loi n°
87-416 du 17 juin 1987 sur l'épargne ne s'appliquent pas si la société rachetée exerce, même à titre accessoire, une activité non éligible et notamment une activité prévue à
l'article 35 du CGI.
3. Effectif des salariés
a. Montant de l'effectif
50
La société rachetée doit avoir employé, au cours de chacune des deux années civiles qui
précèdent le rachat :
- au moins 20 salariés, pour les exercices ouverts avant le 1er janvier 1991 ;
- au moins 10 salariés, pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 1991
(loi de finances pour 1991, n°
90-1168 du 29 décembre 1990,
art.84). La mesure de
réduction de l'effectif minimal de salariés employés par la société reprise concerne donc les opérations de rachat réalisées à compter du 1er janvier 1991. Conformément aux précisions apportées au
II-B-1 § 310 ci-après relatives aux actes passés pendant la période de formation de la société, cette mesure de réduction de l'effectif minimal
s'applique également aux opérations de rachat effectuées avant le 1er janvier 1991 sous réserve que le premier exercice social de la société créée en vue du rachat soit ouvert à compter de cette même
date.
Toutefois, il est admis de faire bénéficier du présent dispositif les opérations de rachat qui
portent sur des sociétés qui remplissent la condition d'effectif minimal visée ci-avant au cours de chacune des deux périodes de douze mois qui précèdent celle du rachat si cette règle est plus
favorable.
L'effectif en cause est celui de la société rachetée uniquement. Même s'ils peuvent participer
à la reprise, les salariés des sociétés filiales ne sont pas pris en compte.
60
Toutefois, en cas de restructuration au cours des deux années civiles (ou deux périodes de
douze mois) qui précèdent le rachat les règles suivantes doivent être appliquées :
- société créée par scission ou apport d'une entreprise préexistante : la condition d'effectif
minimal doit être remplie pendant la période de deux ans (ou deux périodes de douze mois) qui précède le rachat par la société qui est rachetée et par l'entreprise préexistante ;
- société préexistante ayant bénéficié d'un apport-fusion ou d'un apport partiel d'actif :
pour la fraction de la période de deux ans (ou deux périodes de douze mois) précédant l'apport, l'effectif minimal requis est apprécié en additionnant celui de la société qui est rachetée et celui des
sociétés qui ont été absorbées ou de la branche d'activité qui a été apportée.
b. Modalités de calcul de l'effectif
70
L'effectif est calculé en tenant compte de la durée de présence de salariés au cours de
chacune des deux années (ou période de douze mois). Un excédent au titre d'une année (ou période) ne peut pas compenser une insuffisance au titre de l'autre année (ou période).
Le décompte de salariés s'opère en tenant compte des seuls salariés titulaires d'un contrat de
travail à durée indéterminée ou à durée déterminée de six mois au moins conclu avec la société rachetée. Ainsi, sont écartés :
- les travailleurs temporaires et les stagiaires qui n'ont pas la qualité de salarié de
l'entreprise utilisatrice ;
- les salariés dont le contrat à durée déterminée ne contient ni son terme précis, ni sa durée
exacte (par exemple, contrat conclu pour le remplacement d'un salarié absent) ;
- les travailleurs envoyés en mission dans la société rachetée par une autre entreprise et
notamment par une entreprise de travail temporaire.
En outre, il y a lieu, en application des
articles 53 et 54 de la loi n°
85-772 du 25 juillet 1985, de faire abstraction des apprentis munis d'un contrat régulier d'apprentissage, quel que soit leur âge ,des jeunes titulaires de contrats de qualification et de contrats
d'adaptation à un emploi ou à un type d'emploi.
Enfin, les salariés à temps partiel sont pris en compte lorsque leur contrat correspond à l'un
de ceux mentionnés ci-dessus. Dans ce cas, il n'y a pas lieu de faire application d'un prorata pour tenir compte du rapport entre les horaires inscrits aux contrats de travail et la durée légale du
travail ou la durée normale dans l'établissement si elle est inférieure.
c. Variation de l'effectif au cours de l'année civile (ou de la période de douze mois)
80
Dans cette situation, le calcul de l'effectif est fonction de la durée de présence des
salariés retenus dans le décompte défini ci-dessus.
Cette durée est fixée en nombre de semaines couvertes au cours de l'année (ou de la période de
douze mois) par un contrat de travail à durée indéterminée ou de six mois au moins. Toute semaine commencée sera comptée pour une semaine entière (l'année civile est décomptée pour 53 semaines).
Pour l'application de cette règle les suspensions au contrat de travail (congés payés,
maladies, obligations militaires ...) ne sont pas considérées comme des absences si leur durée totale par salarié est inférieure à un cinquième soit de l'année civile (ou de la période de douze mois)
pour les salariés employés pendant toute cette durée, soit, pour les autres cas, de la période comprise entre le point de départ du contrat de travail (embauche) et la clôture de l'année (ou de la
période de douze mois) ou de celle comprise entre le premier jour de l'année (ou de la période de douze mois) et le terme du contrat de travail (départ).
90
Pour satisfaire à la condition d'effectif, compte tenu de la durée de présence des salariés,
l'entreprise doit justifier d'un nombre cumulé de semaines par salarié au moins égal à :
- 20 fois le nombre de semaines comprises dans l'exercice, pour les exercices ouverts avant le
1er janvier 1991 ;
- 10 fois le nombre de semaines comprises dans l'exercice, pour les exercices ouverts à
compter du 1er janvier 1991.
B. L'opération de rachat
100
Les dispositions de
l'article 26 de la loi du 17
juin 1987 s'appliquent aux rachats effectués entre le 15 avril 1987 et le 31 décembre 1991.
Le rachat s'entend du transfert définitif de la propriété des titres de la société rachetée.
Il est normalement constaté par un acte ou, compte tenu de la dématérialisation des titres,
par une inscription sur le journal général des mouvements de titres ou le registre des mouvements de la société. Il se traduit également par une inscription en compte chez un intermédiaire agréé ou
dans la société rachetée.
110
Le rachat susceptible d'ouvrir droit aux avantages prévus par la loi doit permettre aux
salariés d'accéder à la détention de plus de 50 % des droits de vote de la société et être effectué au plus tard à la date de création de la société nouvelle, c'est-à-dire de son inscription
définitive au registre du commerce et des sociétés (cf. toutefois la règle pratique mentionnée au II-B-1 § 320).
Le rachat n'est pas destiné à permettre aux salariés, s'ils détiennent déjà la majorité du
capital de la société rachetée, d'augmenter leur taux de participation ou de céder des titres à d'autres salariés.
II. Conditions du rachat
A. La société nouvelle créée pour le rachat
120
L'application du régime de rachat des entreprises par leurs salariés est subordonnée à la
création d'une société nouvelle spécialement destinée à effectuer le rachat et à détenir les titres de la société rachetée.
La création de cette société contrôlée par les salariés accroît la capacité d'investissement
de ces derniers en leur permettant d'associer des fonds propres d'actionnaires minoritaires et des emprunts contractés par la société nouvelle, sans limiter pour autant leur contrôle de la société
rachetée.
1. Forme sociale et régime fiscal de la société
130
Comme la société rachetée, la société nouvelle doit être soumise au régime de droit commun de
l'impôt sur les sociétés, de plein droit ou sur option. Cette condition doit être remplie dès la création de la société.
140
La
loi du 17 juin 1987 permet
de conférer aux actions émises par la société nouvelle un droit de vote double dès cette création ou d'émettre des obligations convertibles ou des obligations à bons de souscription d'actions. Bien
entendu, ce droit ne peut s'exercer que dans la mesure où la société nouvelle est une société par actions
2. Objet social
150
Conformément à la loi, la société qui effectue le rachat du capital d'une société doit être
nouvelle et avoir pour objet exclusif ce rachat effectué dans les conditions prévues à l'article 220 quater A du CGI.
Ces conditions ne permettent pas le recours à une société préexistante, même sans activité, ou la possibilité pour une société nouvelle de racheter le capital de plusieurs sociétés.
160
Elles excluent également les sociétés dont l'activité effective ne serait pas strictement
limitée à la détention des titres de la société rachetée. Dans le cadre de l'objet social, la trésorerie de la société doit correspondre aux sommes nécessaires pour lui permettre de faire face à ses
charges normales de gestion et aux échéances des emprunts contractés pour le rachat.
Toutefois, compte tenu des délais qui peuvent s'écouler entre la date à laquelle cette société
perçoit les dividendes versés par la société rachetée et les échéances des emprunts, il sera admis que la société nouvelle agit dans le cadre de l'objet exclusif défini par la loi si elle procède à
des placements financiers dont le produit n'excède pas 10 % du montant des dividendes reçus au cours de l'exercice.
3. Siège de la société exercice social
170
Conformément à
l'article 46
quater-0 RG de
l'annexe III au CGI, la société nouvelle doit fixer son siège social à la même adresse que la société rachetée.
Elle doit également clore ses exercices comptables aux mêmes dates que cette dernière société.
Ces obligations ont pour objet de faciliter les opérations de liquidation et de remboursement
du crédit d'impôt.
4. Capital de la société
180
La loi comporte trois dispositions relatives au capital de la société nouvelle.
a. Les salariés de la société rachetée doivent détenir plus de 50% des droits de vote attachés aux actions ou aux parts de
la société nouvelle
1° Notion de salarié
190
Pour l'application de ces dispositions, le salarié s'entend du titulaire d'un contrat de
travail conclu, au plus tard le jour du rachat, soit avec la société rachetée, soit avec une société dont le capital est détenu pour plus de 50 % par cette dernière société.
Le respect de cette condition implique, pendant toute la période au titre de laquelle les
avantages fiscaux sont accordés, la détention majoritaire des droits de vote de la société nouvelle par des personnes qui étaient déjà salariées à la date du rachat et qui ne perdent pas cette qualité
pendant cette période.
Afin de remédier aux difficultés, il a été décidé d'admettre, pour l'appréciation du respect
de la condition de détention majoritaire des droits de vote de la société nouvelle par des salariés de la société rachetée, que soient pris en compte les titres de la société nouvelle détenus par des
personnes qui sont devenues, postérieurement à l'opération de rachat, des salariés de la société rachetée ou d'une société dont elle détient plus de 50 % du capital. Bien entendu, les titres en cause
ne sont retenus dans la quotité détenue par des salariés qu'à compter du jour où ces personnes sont effectivement salariées de l'une ou l'autre de ces sociétés.
Cette solution est également applicable en ce qui concerne les associés de sociétés en nom
collectif et des sociétés civiles visées ci-après au II-A-4-a-3° § 240.Ces sociétés sont donc considérées comme constituées exclusivement entre des
salariés au sens du c du paragraphe II de l'article 220 quater A
du CGI dès lors que leur capital est détenu par des personnes qui, à compter de la souscription ou de l'acquisition
de leurs titres, sont salariées de la société rachetée ou d'une entreprise dont elle possède plus de 50 % du capital, même si ces personnes ont acquis la qualité de salarié postérieurement au rachat.
L'application de cette solution est limitée à l'appréciation du respect de la condition de
détention majoritaire par des salariés de la société rachetée des droits de vote de la société nouvelle. Aussi, elle n'emporte pas de conséquence à l'égard notamment des dispositions relatives à la
déduction des intérêts des emprunts contractés par les salariés ou à la prise en compte en tant que biens professionnels au regard de l'impôt de solidarité sur la fortune des parts ou actions de la
société nouvelle détenues par les salariés.
200
Bien entendu, si un contrat de travail a été conclu avec une filiale de la société reprise, le
titulaire de ce contrat ne peut continuer à être considéré comme un salarié de cette dernière société que si le capital de la société dans laquelle il exerce ses fonctions salariées reste détenu pour
plus de 50 % par cette dernière société.
Toutefois, la personne qui cesse ses fonctions dans une filiale détenue à plus de 50 % par la
société rachetée pour devenir salariée de cette société continue à être considérée comme un salarié repreneur même si ce changement intervient après la date du rachat. Il en est de même de la personne
qui cesse ses fonctions dans la société rachetée pour devenir salariée d'une filiale détenue à plus de 50 % par cette société et dont certains salariés ont participé au rachat.
210
En outre, est assimilé à un salarié dans les mêmes conditions, le mandataire social de la
société rachetée ou d'une société filiale à plus de 50 % de cette dernière si sa rémunération est imposable à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des traitements et salaires. Sont donc notamment
assimilés à des salariés le président du conseil d'administration et le directeur général d'une société anonyme ainsi que le gérant minoritaire d'une société à responsabilité limitée.
2° Majorité des droits de vote
220
L'article 220
quater A du CGI prévoit que les salariés doivent détenir plus de 50 % des droits de vote attachés aux actions ou aux parts de la société nouvelle. Ce pourcentage est apprécié en tenant compte des
droits de vote attachés aux titres émis par la société nouvelle ainsi que de ceux qui sont susceptibles de résulter de la conversion d'obligations ou de l'exercice de droits de souscription.
230
La
loi du 17 juin 1987
autorise la société nouvelle à émettre dès sa création des actions à vote double, des obligations convertibles en actions, des obligations à bons de souscription d'actions. Pendant un délai de deux
ans à compter de la création de la société, ces deux catégories d'obligations ne peuvent être cédées qu'à des porteurs de titres de la société nouvelle.
Les salariés définis ci-dessus doivent donc détenir, à tout moment, plus de 50 % du total
formé par les droits de vote existants et par les droits virtuels attachés aux obligations ou aux bons de souscription.
Exemple:
une société nouvelle est constituée avec un capital de 1000 actions ordinaires. Cette société a
émis 400 obligations auxquelles sont attachés des bons de souscription à hauteur de 1 pour 1.
La condition de majorité des salariés est remplie s'ils détiennent 701 actions ordinaires, soit
plus de 50 % de 1 000 + 400.
Si les salariés détenaient 501 actions ordinaires et 201 obligations, ils pourraient perdre la
majorité s'ils n'étaient pas en mesure d'exercer leurs droits de souscription en même temps que les autres porteurs d'obligations à bons de souscription d'actions.
3° Regroupement des titres détenus par les salariés dans une société en nom collectif ou une société civile
240
Pour l'application des dispositions exposées au
II-A-4-a-2° § 220, les droits de vote de la société nouvelle qui sont détenus par une société en nom collectif (ou une société civile), n'ayant pas opté
pour l'impôt sur les sociétés, constituée exclusivement entre les salariés mentionnés au II-A-4-a-1° sont considérés comme détenus par ces mêmes personnes si la
société a pour seul objet la détention des titres de la société nouvelle, conformément au c du II de l'article 220 quater A
du CGI. Ce texte n'autorise pas d'autres formes de regroupement des droits détenus par les salariés.
250
La cession par la société en nom collectif (ou la société civile) de titres de la société
nouvelle ou la cession par les salariés de titres de la société en nom collectif (ou de la société civile) entraîne les mêmes conséquences que la cession de titres de la société nouvelle par des
salariés.
Ces cessions entraînent en ce qui concerne l'impôt sur le revenu la perte du droit à déduire
les intérêts d'emprunts et, le cas échéant, la remise en cause des déductions antérieures.
Si les conditions prévues à
l'article 220 quater A du CGI cessent
d'être remplies du fait de ces cessions, l'ensemble des avantages prévus à
l'article 26 de la loi du 17
juin 1987 ne sont plus applicables.
Si la société en nom collectif (ou la société civile) ne remplit plus les conditions requises,
les titres de la société nouvelle que cette société détient ne sont plus considérés comme détenus par les salariés pour la condition de détention collective de 50 % par ces personnes. En revanche, ces
titres continuent à être pris en compte pour l'appréciation du pourcentage de 50 % en ce qui concerne la détention par un seul salarié (cf. ci-après
II-A-4-b § 270) et la détention par des sociétés (cf. ci-après II-A-4-c).
260
Remarque : Comme toutes les autres conditions, la condition de majorité des
salariés dans la société nouvelle doit être respectée sans interruption pendant toute la période au titre de laquelle les avantages fiscaux prévus à
l'article 26 de la loi du 17
juin 1987 sont accordés. En cas de rupture du contrat de travail d'un salarié ayant participé à la reprise de la société dans les conditions requises, le respect de la condition de détention de
plus de 50 % des droits de vote par les salariés peut donc être subordonnée, le cas échéant, à une cession des titres détenus par ce salarié à d'autres salariés de la société rachetée qui répondent
également aux conditions prévues par la loi.
b. Un salarié ne peut pas détenir directement ou indirectement, 50% ou plus des droits de vote de la société nouvelle
270
Pour l'appréciation de ce pourcentage, il est tenu compte, en application de
l'article 46
quater-0 RC de
l'annexe III au CGI, du total des droits de vote détenus :
- directement par le salarié ;
- par les membres de son foyer fiscal ainsi que par ses ascendants et ceux de son conjoint ;
- par des sociétés dans lesquelles le salarié ou les personnes désignées à l'alinéa précédent
exercent des fonctions de gérant de droit ou de fait ou de président du conseil d'administration ou du directoire ;
- par des sociétés avec lesquelles le salarié ou une des personnes désignées ci-dessus a des
liens financiers ou économiques de nature à établir une véritable communauté d'intérêts.
Ainsi, par exemple, si le salarié ou ces personnes contrôlent plus de 50 % du capital d'une
société directement ou par l'intermédiaire d'une ou plusieurs autres sociétés, les droits de vote détenus par cette société sont considérés comme détenus par le salarié lui-même. Il en est de même
dans le cas où le salarié ou ces mêmes personnes contrôlent une part du capital inférieure à 50 % s'ils entretiennent avec cette société, à titre personnel ou par l'intermédiaire d'une société
contrôlée à plus de 50 %, des relations financières ou commerciales qui établissent un lien de dépendance. Toutefois, si le salarié ou ces personnes n'ont pas d'autre lien avec une société que la
détention d'une part du capital inférieure à 50 % de celui-ci, les droits de vote détenus par cette société ne seront considérés comme détenus par le salarié lui-même qu'en proportion de la
participation du salarié dans ladite société ;
- par la société en nom collectif (ou la société civile) mentionnée au
quatrième alinéa du c du II de l'article 220 quater A. Dans ce cas ces droits sont retenus en proportion du nombre de
parts de cette société détenues par le salarié. Toutefois, si un salarié détient la majorité des titres de la société en nom collectif (ou de la société civile) et si la règle de l'unanimité n'est pas
exigée par les statuts de cette société, les titres de la société nouvelle qui sont détenus par la société en nom collectif (ou la société civile) sont considérés comme détenus par ce salarié.
280
Exemples
les droits de vote de la société nouvelle sont détenus à concurrence de :
- 20 % par M. A, salarié de la société rachetée ;
- 20 % par deux autres salariés ;
- 25 % par une société en nom collectif constituée conformément aux dispositions de l'article
220 quater A ; M. A détient 20 % des parts de cette société en nom collectif ;
- 10 % par l'épouse de M. A ;
- 10 % par une société X dont le père de M. A assure la gérance ;
- 15 % par une société Y sans aucun lien avec M. A, les membres de son foyer fiscal, ses
ascendants ou les ascendants de son conjoint.
M. A détient directement ou indirectement 45 % des droits de vote de la société nouvelle : [20
% + (20 % x 25 %) + 10 % + 10 %].
Mêmes données qu'à l'exemple précédent, mais :
- M. A détient 55 % des parts de la société en nom collectif dont les statuts prévoient que les
décisions sont prises à la majorité simple ; l'ensemble des actions de la société nouvelle détenues par cette société en nom collectif sont considérées comme détenues par M. A ;
- le père et la mère de l'épouse de M. A détiennent 55 % du capital de la société Y (30 %
directement et 25 % par l'intermédiaire d'une société Z dont le beau-père de M. A est président-directeur général).
La détention directe et indirecte par M. A des droits de vote de la société nouvelle s'établit
à 80 % : (20 % + 25 % + 10 % + 10 % + 15 %).
c. Les droits de vote de la société nouvelle ne doivent pas être détenus directement ou indirectement pour plus de 50 %
par d'autres sociétés
290
Une telle détention serait contraire à la condition de détention majoritaire par des
salariés exposée au II-A-4-a-1°. Elle doit être appréciée indépendamment de la condition de détention des droits de vote par un salarié mentionnée ci-dessus au
II-A-4-b § 270. De même que les droits de vote détenus par une société peuvent être détenus indirectement par un salarié, les droits de vote détenus par
un salarié peuvent être détenus indirectement par une société. Il en serait ainsi notamment dans le cas de la reprise d'une société par une personne physique, détenant 40 % du capital de la société
nouvelle, qui serait le président-directeur général ou l'actionnaire majoritaire d'une autre société, détenant elle-même 20 % du capital de la société nouvelle.
300
Pour l'appréciation du pourcentage de détention par des sociétés il est tenu compte du total
des droits de vote détenus :
- directement par des sociétés. À cet égard, il n'y a pas lieu de distinguer entre les
sociétés selon leur forme, leur objet ou la qualité de leurs actionnaires ou associés. Toutefois, les droits détenus par la société en nom collectif (ou la société civile) mentionnée au
quatrième alinéa du c du II de l'article 220 quater A du CGI ne sont pas retenus si cette société remplit les
conditions prévues par ce texte ;
- par des personnes physiques (ou des personnes morales autres que des sociétés) qui
exercent dans des sociétés des fonctions de direction (gérant de droit ou de fait, président du conseil d'administration ou du directoire) ou qui ont avec ces sociétés des liens financiers ou
économiques de nature à établir une véritable communauté d'intérêts au sens de l'article 46
quater-0 RB de l'annexe III au CGI ; (cf ci-dessusII-A-4-b §
270).
Toutefois, les droits de vote de la société nouvelle détenus par les salariés de la société
rachetée qui exercent dans celle-ci les fonctions de direction énumérées ci-dessus ne sont pas réputés détenus indirectement par la société rachetée.
De même, il est admis que les droits de vote de la société nouvelle qui appartiennent à une
personne physique exerçant une fonction de direction mentionnée ci-avant dans une filiale de la société reprise ne soient pas considérés comme détenus indirectement par cette filiale du seul fait des
fonctions de direction exercées par la personne concernée, sous réserve que cette personne puisse être assimilée à un salarié de la société reprise en application du
deuxième alinéa du c du paragraphe II de l'article 220 quater
A du CGI aux termes duquel sont assimilés aux salariés de la société reprise les salariés des entreprises dont le
capital est détenu pour plus de 50 % par cette société.
B. Le rachat
1. Date du rachat
310
La société nouvelle doit détenir dès sa création plus de 50 % des droits de vote de la
société rachetée.
Cette prise de contrôle est effectuée par rachat des titres de la société. La souscription à
une augmentation de capital n'ouvre pas droit à l'application du dispositif.
320
Le rachat devra être effectué le jour de l'immatriculation de la société nouvelle au
registre du commerce et des sociétés ou préalablement à cette inscription, dans le respect des dispositions de la loi sur les sociétés, relatives aux actes passés pendant la période de formation de la
société. Toutefois, à titre de règle pratique, un rachat effectué dans les quinze jours de la création de la société sera considéré, pour l'application de cette disposition, comme effectué le premier
jour de l'exercice.
2. Nombre de titres rachetés
330
Le rachat doit porter sur un nombre suffisant de titres pour permettre à la société nouvelle
d'accéder à la majorité des droits de vote de la société rachetée. Le nombre de titres acquis à cette occasion n'est pas limité : la société nouvelle peut acquérir la quasi-totalité des titres de la
société.
3. Origine des titres rachetés
340
La loi prévoit que les titres de la société rachetée qui sont détenus directement ou
indirectement par les salariés ne peuvent être cédés à la société nouvelle que contre remise de titres de cette dernière société.
Ces titres peuvent donc faire l'objet d'un apport en nature ou être conservés par leurs
détenteurs.
350
Toutefois, l'obligation de céder les titres de la société rachetée à la société nouvelle
contre remise de titres de cette dernière société ne s'applique pas aux ascendants du salarié ou de son conjoint si leurs titres, qui sont normalement réputés détenus indirectement par le salarié,
sont cédés lors de la création de la société nouvelle.
Sous réserve du respect de l'ensemble des conditions requises, et notamment de celle
relative à la non-détention par un seul salarié de 50 % des droits de la société rachetée ou de la société nouvelle, cette disposition autorise des transmissions d'entreprises dans le cadre familial.
4. Un salarié ne peut pas détenir directement ou indirectement 50 % ou plus des droits de vote de la société rachetée
360
L'opération de rachat de l'entreprise par les salariés ne peut avoir pour effet de conférer
à un seul d'entre eux, directement ou indirectement, 50 % ou plus des droits de vote de la société rachetée.
370
L'appréciation de ce pourcentage est effectuée dans les conditions exposées au
II-A-4-b § 270 relatives à la détention des droits de vote de la société nouvelle. Il est tenu compte du total des droits de vote détenus :
- directement par le salarié ;
- par les membres de son foyer fiscal ainsi que par ses ascendants et ceux de son conjoint ;
- par des sociétés dans lesquelles le salarié ou les personnes désignées à l'alinéa
précédent exercent des fonctions de gérant de droit ou de fait ou de président du conseil d'administration ou du directoire ;
- par des sociétés avec lesquelles le salarié ou une des personnes désignées ci-dessus a des
liens financiers ou économiques de nature à établir une véritable communauté d'intérêts.
À cet égard il y a lieu de retenir les droits de vote détenus par la société nouvelle dans
la proportion de la participation détenue dans celle-ci par le salarié directement ou par l'intermédiaire d'une société en nom collectif (ou société civile) mentionnée au
quatrième alinéa du c du II de l'article 220 quater
A du CGI.
380
Exemples :
M. A détient 37,5 % des parts d'une société civile constituée conformément aux dispositions de
l'article 220 quater A et 34 % des actions de la société nouvelle :
- l'épouse de M. A détient 10 % des droits de vote de la société rachetée ;
- la société civile détient 40 % des actions de la société nouvelle ;
- la société nouvelle a acquis 80 % des actions de la société dans laquelle M. A est salarié.
Pour l'application des dispositions de
l'article 26 de la loi du 17
juin 1987, M. A détient directement et indirectement 49,2 % des droits de vote de la société rachetée :
- [(37,5 % x 40 % x 80 %) + (34 % x 80 %) + 10 %].
Mêmes données que le cas précédent mais M. A détient 51 % des parts de la société civile dont
les statuts prévoient que les décisions sont prises à la majorité simple ; l'ensemble des actions de la société nouvelle détenues par cette société civile sont considérées comme détenues par M. A.
La détention directe et indirecte par M. A des droits de vote de la société rachetée s'établit
à 69,2 % :
- [(40 % x 80 %) + (34 % x 80 %) + 10 %].
M. A détient également, directement ou indirectement, 74 % des droits de vote de la société
nouvelle.
C. Les conditions financières de la reprise
1. Prix de rachat
390
Conformément aux principes généraux, le rachat doit procéder d'un acte de gestion normal. À
cet égard, le service examine si la cession s'effectue dans des conditions normales et notamment si le prix d'acquisition n'est pas manifestement exagéré.
2. Conditions tenant aux emprunts
a. Emprunts contractés par la société nouvelle
1° Nature, date et durée des emprunts
400
La nature des emprunts n'est pas fixée par la loi, mais ils doivent faire l'objet d'un
contrat au cours de l'année de création de la société nouvelle (ou au cours des douze mois suivant celui de l'immatriculation de cette société au registre du commerce et des sociétés).
Il ne peut s'agir de simples avances de trésorerie sans conditions ni terme définis à
l'avance.
Leur durée maximum est de quinze ans. Ils peuvent donc être conclus pour une durée plus
courte; ils peuvent également faire l'objet d'un remboursement anticipé.
2° Montant des emprunts
410
Les emprunts sont exclusivement destinés à financer le rachat. Ils ne peuvent donc excéder
le montant qui est strictement nécessaire pour effectuer ce rachat.
3° Dates d'échéances
420
Sous réserve qu'elles n'entraînent pas un dépassement du taux d'intérêt maximum défini par
la loi, les échéances de remboursement du principal de l'emprunt peuvent être librement fixées.
Toutefois, en application de
l'article 46
quater-0 RE de
l'annexe III au CGI, les échéances d'intérêts sont obligatoirement fixées aux dates de clôture des exercices de la société nouvelle. Le montant de ces échéances ne peut excéder le montant des
intérêts qui correspond à la durée de l'exercice. Il sera admis que des échéances d'intérêts « intermédiaires » (semestrielles ou trimestrielles, par exemple) soient prévues, à condition qu'une
échéance intervienne à la date de clôture de chaque exercice. Dans ce cas, la demande de remboursement du crédit d'impôt portera sur les intérêts échus au cours de l'exercice.
4° Taux d'intérêt
430
Pour les opérations de rachat effectuées à compter du 1er janvier 1991 et en application de
l'alinéa 4 du d du II de l'article 220 quater A
du CGI le taux actuariel brut de chacun des emprunts contractés par la société créée en vue du rachat ne doit pas
excéder le taux moyen de rendement brut à l'émission des obligations des sociétés privées du mois qui précède la date du contrat, majoré de deux points et demi.
Pour les opérations de rachat effectuées avant le 1er janvier 1991, chacun des emprunts doit
être assorti d'un taux actuariel brut au plus égal au taux moyen de rendement brut à l'émission des obligations des sociétés privées de l'année civile qui précède la date du contrat, majoré de deux
points et demi.
440
Les emprunts contractés ne doivent comporter aucun avantage ou droit au profit du prêteur
autres que ceux attachés à des obligations convertibles ou à des obligations assorties de bons de souscription d'actions. Sont ainsi exclus, notamment, les emprunts participatifs.
450
Ce taux tient compte des intérêts dus au prêteur ainsi que, le cas échéant, de la
rémunération complémentaire attachée aux obligations convertibles ou aux obligations assorties de bons de souscription d'actions, compte tenu des modalités de conversion ou d'exercice de ces bons
prévues dans le contrat d'émission.
460
Le taux actuariel brut ne doit pas excéder la limite fixée par la loi quels que soient les
modalités de tirage ou de remboursement et le mode de détermination des intérêts ou des rémunérations complémentaires exposées ci-dessus. Au titre d'un exercice, le taux actuariel brut moyen afférent
à un emprunt est déterminé en tenant compte du total des rémunérations du prêteur durant la période écoulée entre la date d'effet du contrat de prêt et la date de clôture de cet exercice.
Il est précisé que le dépassement du taux défini par la loi entraîne la perte de l'ensemble
des avantages attachés au régime de la reprise par les salariés.
470
Remarque : Il sera admis que la base de calcul du crédit d'impôt comprenne,
en sus des intérêts, les cotisations d'assurance attachées aux emprunts de la société nouvelle. Bien entendu, le bénéfice de cette mesure est subordonné à la condition que le taux résultant du total
formé par l'intérêt et la cotisation d'assurance ne dépasse pas la limite fixée par la loi.
b. Emprunts contractés par les salariés repreneurs
480
Les emprunts des salariés doivent avoir fait l'objet d'un contrat à compter du 15 avril
1987. La déduction prévue au II de l'article 83 bis du CGI est subordonnée à la condition que ces emprunts soient affectés à
la constitution du capital de la société nouvelle, conformément aux dispositions de l'article 220 quater A du CGI. Ils
peuvent également être affectés à la souscription à une augmentation de capital de cette société au cours de l'année de sa création (ou au cours des douze mois suivant l'immatriculation au registre du
commerce et des sociétés), si le montant de l'augmentation de capital est affecté à la réduction des emprunts contractés par cette société nouvelle en vue du rachat, dans un délai de deux mois à
compter de cette augmentation de capital (CGI, ann. III, art 38 septdecies F). Toutefois, dans les deux
cas, la déduction est limitée aux intérêts des emprunts utilisés pour libérer le capital au cours de la même période.
D. La direction de la société rachetée
490
Le bénéfice des dispositions de la loi est subordonné à la condition que la direction de la
société rachetée soit assurée par une ou plusieurs des personnes salariées mentionnées aux II-A-4-a-1°.
500
En application de ces dispositions, des salariés doivent exercer les fonctions de gérant ou
de président du conseil d'administration ou du directoire.
Les salariés doivent également détenir la majorité des droits de vote dans les organes de
gestion de la société rachetée, c'est-à-dire dans le conseil d'administration ou le directoire ou le collège de gérants.
510
D'une manière générale, cette obligation n'est pas susceptible de soulever de difficultés
dans la mesure où la qualité de salarié est compatible :
- avec celle de gérant ou de membre du directoire ;
- avec celle d'administrateur.
Selon les dispositions de
l'article 220 quater A du CGI prévues par
l'article 39 de la loi
n° 88-15 du 5 janvier
1988 relative au développement et à la transmission des entreprises, les administrateurs de la société rachetée peuvent lui être liés par un contrat de travail
E. Fusion de la société nouvelle et de la société rachetée
520
La fusion des deux sociétés n'est pas obligatoire. Si elle intervient, la loi oblige les
salariés repreneurs à détenir la majorité des droits de vote de la société issue de la fusion, sans fixer de terme à cette détention majoritaire. Le respect de cette condition permet d'établir que le
rachat a réellement été effectué par les salariés. Deux situations sont dès lors à envisager :
1. Les salariés repreneurs restent majoritaires dans la société qui résulte de la fusion
530
Quelle que soit la date de l'opération de fusion par rapport au terme des emprunts
contractés par la société nouvelle, aucun crédit d'impôt ne peut être accordé à la société absorbante dès lors que, par hypothèse, il n'y a plus coexistence de la société rachetée et de la société
nouvelle à objet exclusif. Les conditions définies par l'article 220 quater A du CGI ne sont donc plus remplies.
Par suite, les salariés ne bénéficient plus de la possibilité de déduire les intérêts des
emprunts qu'ils ont contractés. Toutefois, il est admis que les salariés repreneurs, dont le terme des emprunts contractés serait postérieur à la fusion, peuvent déduire les intérêts payés, dans le
respect des dispositions du II de l'article 83 bis du CGI, si la condition de détention majoritaire demeure remplie dans la
société qui résulte de la fusion jusqu'au terme du remboursement de ces emprunts.
2. Les salariés repreneurs deviennent minoritaires dans la société qui résulte de la fusion
540
Dans ce cas, tous les avantages accordés par
l'article 26 de la
loi du 17 juin 1987
cessent de s'appliquer à compter de la date d'effet de l'opération de fusion.
III. Montant et modalités de la déduction des intérêts par les salariés
550
L'article 26 de la loi du 17
juin 1987 autorise les salariés qui participent à la reprise définie à cet article à déduire dans certaines conditions et limites les intérêts des emprunts contractés à cet effet.
Ces dispositions sont reprises notamment aux
II et III de l'article 83 bis du CGI.
A. Champ d'application
560
La déduction peut être pratiquée par les salariés de la société rachetée qui sont définis
ci-dessus (cf. II-A-4-a-1°) à raison :
570
- des intérêts des emprunts contractés pour constituer le capital de la société nouvelle ou
pour souscrire à une augmentation de capital au cours de l'année de sa création (ou au cours des douze mois suivant celui de l'immatriculation de la société au registre du commerce et des sociétés) si
le montant de l'augmentation de capital est affecté à la réduction des emprunts contractés par la société nouvelle en vue du rachat dans un délai de deux mois à compter de cette augmentation (cf.
ci-dessus II-C-2-b).
580
Remarque : Conformément à la loi, les intérêts restent déductibles si les
titres de la société nouvelle sont apportés à une société en nom collectif (ou à une société civile) mentionnée au c du II
de l'article 220 quater A du CGI.
Mais la déduction des intérêts des emprunts contractés pour constituer le capital de cette
société par souscription en numéraire n'est pas admise.
590
- Des intérêts des emprunts contractés par les salariés pour l'acquisition d'actions de la
société rachetée en exécution d'options qui leur ont été consenties dans le cadre des dispositions des articles
L225-177 du code de commerce à L225-184 du code de
commerce et si les conditions suivantes sont réunies :
les options ont été consenties au cours des cinq années précédant la constitution de la société créée en vue du rachat
;
les options ont été levées au cours des deux mois précédant la constitution de la société créée en vue du rachat ;
les salariés font apport des titres ainsi acquis à la société créée dès sa constitution.
Pour l'application de cette déduction, la date de création s'entend de la date
d'immatriculation de la société nouvelle au registre du commerce et des sociétés.
Dans le cadre des dispositions prévues par le
I bis de l'article 163 bis C du CGI, il y a lieu de faire application des dispositions de
l'article 220 nonies du CGI lorsque l'opération de rachat s'effectue dans les conditions fixées par cet article Les
obligations déclaratives prévues à l'article 91 bis de l'annexe II au CGI incombent à la société nouvelle.
B. Montant et conditions de la déduction
600
La déduction prévue au
II de l'article 83 bis du CGI est effectuée sur le revenu catégoriel et s'applique sur le montant brut des salaires avant
déduction des frais professionnels.
1. Montant
610
Conformément au quatrième alinéa du
II de l'article 83 bis du CGI, le montant déductible est limité aux intérêts afférents aux emprunts utilisés pour libérer le
capital au cours de l'année de création de la société (ou au cours des douze mois qui suivent l'immatriculation de la société au registre du commerce et des sociétés).
Il résulte du quatrième alinéa du
II de l'article 83 bis du CGI que le montant déductible des intérêts ne peut excéder annuellement :
- ni le montant brut du salaire versé à l'emprunteur par l'entreprise avant déduction des
frais professionnels ;
- ni la somme de 150 000 F.
Pour les salariés des filiales détenues à plus de 50 %, la rémunération à prendre en compte
est celle qui est perçue de cette filiale.
2. Conditions
620
Conformément au quatrième alinéa du
II de l'article 83 bis du CGI, le bénéfice de la déduction est subordonné à la conservation pendant une durée de cinq ans des
titres de la société nouvelle.
Cette obligation de conservation s'applique dans les conditions suivantes :
- les salariés doivent conserver les titres de la société nouvelle ou, s'ils en font apport
à une société en nom collectif (ou à une société civile) constituée dans les conditions prévues à
l'article 26 de la loi n°
87-416 du 17 juin 1987, les titres de cette dernière société. Le délai de cinq ans court à compter de la date de souscription par les salariés des titres de la société nouvelle ;
- la société en nom collectif (ou la société civile) éventuellement constituée dans les
conditions prévues à l'article
26 de la loi du 17
juin 1987 doit
conserver les titres de la société nouvelle que lui ont apportés les salariés. Le délai de cinq ans court de la date à compter de laquelle la société en nom collectif (ou la société civile) détient
les titres de la société nouvelle.
Si la déduction concerne les intérêts des emprunts contractés pour acquérir des actions dans
le cadre des options mentionnées au III-A § 590 ci-dessus, l'obligation de détention porte sur les titres de la société nouvelle reçus en échange.
Dans ce cas, le délai de cinq ans court à compter de la date de la levée de l'option des
titres ayant fait l'objet de l'apport.
C. Modalités d'application
630
Le régime défini à
l'article 26 de la loi du 17
juin 1987 sur l'épargne s'applique de plein droit ou, à l'initiative des repreneurs, sur accord du ministre chargé des Finances.
1. Application de plein droit
640
La société nouvelle peut bénéficier d'un crédit d'impôt sans agrément préalable si les
conditions prévues à l'article 220 quater A du CGI sont remplies. De même, les salariés peuvent bénéficier de la
déduction prévue au II de l'article 83 bis du CGI sans agrément si les conditions de cet article et de
l'article 220 quater A du CGI sont remplies.
2. Application sur accord du ministre chargé des Finances
650
Les repreneurs ont cependant la possibilité de soumettre le projet de rachat de leur
entreprise à l'accord du ministre chargé des Finances.
Bien entendu, dans cette hypothèse, toutes les conditions fixées à
l'article 220 quater A du CGI doivent
également être satisfaites.
La demande d'accord doit être présentée avant la réalisation du rachat.
660
Lorsque l'accord du ministre a été demandé, le bénéfice des dispositions de
l'article 26 de la loi du 17
juin 1987 est subordonné à cet accord. Si l'accord n'est pas délivré, la société nouvelle et les repreneurs ne sont donc pas susceptibles de bénéficier de ces dispositions.
670
L'accord est délivré compte tenu des éléments présentés dans la demande. La modification de
l'un de ces éléments lors de la réalisation de l'opération de rachat ou au cours de la période d'application du dispositif entraîne la caducité de l'accord. Dans un tel cas, tous les avantages fiscaux
prévus par la loi cessent d'être applicables à compter de l'année au cours de laquelle la modification a lieu. Toutefois, le maintien de l'accord peut être demandé au ministre préalablement aux
modifications si celles-ci sont compatibles avec le respect des conditions prévues à
l'article 26 de la loi du 17
juin 1987.
Forme de la demande d'accord.
680
La demande d'accord est présentée sur papier libre conjointement par l'ensemble des
repreneurs ; elle est signée par chacun d'eux.
690
La demande d'accord doit comporter les renseignements suivants :
- sur la société à reprendre :
dénomination ;
date de création, forme juridique, siège social ;
capital social : montant, nombre d'actions ou de parts, valeur nominale de chaque action ou part, identité et adresse
des actionnaires ou associés et pourcentage de détention du capital détenu par chacun d'eux ;
date de clôture de l'exercice ;
effectif actuel et effectif moyen au cours de chacune des deux années qui précèdent le rachat.
- Sur la société nouvelle devant être créée :
dénomination ;
forme juridique, capital social : montant, nombre d'actions ou de parts, valeur nominale de chaque action ou part ;
actionnaires ou associés :
état civil ou raison sociale, adresse ;
liens familiaux entre actionnaires ou associés ;
liens familiaux avec le ou les actionnaires ou associés de la société à reprendre ;
activité exercée dans la société à reprendre et date d'entrée dans cette société ;
pourcentage de détention du capital et modalités de financement de leurs apports (fonds personnels montant des
emprunts) ;
sociétés ou personnes morales dans lesquelles des salariés associés ou actionnaires exercent des fonctions de direction
ou avec lesquelles ils ont des liens de nature à établir une véritable communauté d'intérêts ;
- sociétés détenant indirectement des droits dans la société nouvelle ;
statuts (ou projet de statuts) ;
date de clôture de l'exercice ;
prise de participation prévue dans la société à reprendre :
nom des actionnaires ou associés cédant leurs actions ou parts et pourcentage d'actions ou parts par rapport au capital
cédé par chacun d'eux,
promesse de cession ;
modalités de financement de la prise de participation ;
copie de la lettre d'accord du ou des établissements prêteurs précisant le montant du ou des prêts, leur taux nominal
et leur taux actuariel brut, leur durée et copie du plan d'amortissement de chaque emprunt (principal et intérêts par exercice).
700
La demande d'accord doit être adressée à la Direction générale des Finances Publiques Bureau
des agréments et des rescrits (AGR). | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-RSA-BASE-30-40-30-10 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2364-PGP.html/identifiant=BOI-RSA-BASE-30-40-30-10-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | 820a5bffa4ab6d44c427d8a02637c09dac80b38498410b73f5a32c280e6bbdb0 | [
-0.06411594897508621,
0.06289854645729065,
-0.06579543650150299,
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0.015734504908323288,
-0.024181930348277092,
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-0.0035371107514947653
] |
1
Les conventions d'assurances des bateaux de sport ou de plaisance contre les risques de toute
nature de navigation maritime ou fluviale sont passibles de la taxe au taux prévu par
l'article
1001-3° du CGI.
10
Tous les contrats garantissant des risques de navigation afférents à des bateaux de sport ou de
plaisance se trouvent soumis au taux prévu par l'article 1001-3° du CGI, que ces risques concernent les bateaux eux-mêmes
(risques de destruction, quelle qu'en soit la cause, notamment par incendie) ou la responsabilité encourue par le propriétaire ou l'utilisateur du bateau (risque de responsabilité civile).
20
La Cour de Cassation
(Cass. Comm., 04.03.1997,
n° 95-12455) précise que, s'agissant des
conventions d'assurances des bateaux de sport ou de plaisance, l'article 1001-3° du CGI ne fixant le tarif de la taxe sur les
conventions d'assurances que pour les risques de navigation maritime ou fluviale :
- les risques encourus par les bateaux hors d'eau sont, de ce fait, assujettis à la taxe sur
les conventions d'assurances aux taux de droit commun prévu à l'article 1001-1° du
CGI ;
- en revanche, les
risques encourus par les bateaux amarrés demeurent soumis au taux
prévu par l'article 1001-3° du CGI
au même titre que les risques de navigation ;
- il appartiendra aux assurés et aux assureurs de procéder, sous le contrôle de
l'administration fiscale, à une ventilation de la prime ou cotisation, afin de liquider la taxe due au titre des différents risques d'après le taux qui leur est applicable. | Bulletin officiel des finances publiques - impôts | BOI-TCAS-ASSUR-30-10-40 | https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/2447-PGP.html/identifiant=BOI-TCAS-ASSUR-30-10-40-20120912 | 2012-09-12 00:00:00 | a673a448cfa22fd30668c296d2a3ad2cea3fdb1124bdce0de372258487c9f046 | [
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0.009619627147912979,
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